国际税收第4章

第四章国际避税地导入案例开曼群岛（CaymanIslands）位于加勒比海西北部的英国殖民地。由大开曼、小开曼和开曼布拉克3个岛屿组成，面积259平方千米。人口57,009（2008），黑人占25%，白人占20%，44%为混血种人。英语为官方语言和通用语。宪法开曼群岛于1959年制定宪法，1972、1992年两次修订。宪法规定：总督代表英国女王，由女王任命，负责外事、防务、内部治安和公共服务事业，并任行政委员会主席；行政委员会由首席秘书、副首席秘书、财政秘书、总检察长、副检察长和立法会议自身选出的4人组成。开曼群岛的议会称立法会议。经济金融业的成长是受到群岛赞成课征法治税和帐户保密的鼓励，这里注册的银行和信托公司有278家,自属保险805家，对冲基金9231家，各类公司93,693家。阿格兰屋(UglandHouse)是位于开曼群岛南教堂街上的一幢5层办公大楼，为18,857家公司提供办公地址。开曼群岛的主要行业是神职和服务工作，以及建筑买卖。居民极少务农，食物多仰赖进口。UglandHouse全世界最大的25家银行几乎都在开曼设有子公司或分支机构。岛内的金融业、信托业总资产已超过2500亿美元，占欧洲美元交易总额的7%。每年平均约有4300家公司在此注册成立。岛内税收：进口税、印花税、工商登记税、旅游者税。没有开征过个人所得税、公司所得税、资本利得税、不动产税、遗产税等直接税。岛内金融：外汇在开曼进出自由，各部门对投资者的金融信息守口如瓶。第4章国际避税概论

4.1国际避税的含义4.2国际避税地4.3转让定价偷税避税国际避税4.1国际避税的含义4.1国际避税的含义【案例】北京晓庆文化艺术有限责任公司作为纳税义务人，于1996年至2001年期间，违反税收征管规定，偷逃各种税款共计人民币6679069.6元。北京市朝阳区人民法院6日对北京晓庆文化艺术有限责任公司偷税案作出一审判决，以偷税罪判处北京晓庆文化艺术有限责任公司罚金人民币710万元，以偷税罪判处被告人靖军有期徒刑3年。思考：动机、行为与手段4.1国际避税的含义【案例】北京晓庆文化艺术有限责任公司作为纳税义务人，于1996年至2001年期间，违反税收征管规定，偷逃各种税款共计人民币6679069.6元。北京市朝阳区人民法院6日对北京晓庆文化艺术有限责任公司偷税案作出一审判决，以偷税罪判处北京晓庆文化艺术有限责任公司罚金人民币710万元，以偷税罪判处被告人靖军有期徒刑3年。4.1.1避税的含义偷税：《征管法》第六十三条规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报，或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。思考：动机、行为与手段避税(taxavoidance)：是指纳税人利用现行税法中的漏洞、特例、缺陷，规避、减少或延迟纳税义务的一种行为。“避税”

与“税务筹划”(taxplanning)或“合法节税”（legaltaxsavings）是一个概念。4.1国际避税的含义【案例】广东省很多富人为躲避即将调高的遗产税，纷纷抢在遗产税法规正式实施前，把名下一些物业的所有权，转让给自己的子女，尽管儿女们可能还在读书甚至尚未成年。比如，一栋价值几百万的独立别墅业主名字，是个上幼儿园的娃娃；顺德一套别墅式“小庄园”，其业主的名字就是一个未到十周岁的娃娃。思考：动机、行为与手段避税(taxavoidance)：是指纳税人利用现行税法中的漏洞、特例、缺陷，规避、减少或延迟纳税义务的一种行为。“避税”

与“税务筹划”(taxplanning)或“合法节税”（legaltaxsavings）是一个概念。4.1国际避税的含义上例中的广东人向亲属转移房地产属于哪种行为4.1国际避税的含义避税与偷税的相同点：二者均为纳税人有意采取的减轻自己税收负担的行为。（后果相似）三不同*发生时间不同*性质不同*手段与惩罚不同(1)偷税是指纳税人在纳税义务已经发生的情况下通过种种手段不缴纳税款；而避税则是指纳税人规避或减少纳税义务。(2)偷税直接违反税法，是一种非法行为；而避税是钻税法的空子，并不直接违反税法，因而从形式上还是一种合法行为。(3)偷税不仅违反税法，而且往往要借助犯罪手段，比如做假账、伪造凭证等，所以偷税行为应受到法律制裁(拘役或监禁)；而避税是一种合法行为，并不构成犯罪，所以不应受到法律的制裁。小结避税(taxavoidance)：是指纳税人利用现行税法中的漏洞、特例、缺陷，规避、减少或延迟纳税义务的一种行为。“避税”

与“税务筹划”(taxplanning)或“合法节税”（legaltaxsavings）是一个概念。4.1国际避税的含义政府反避税措施：完善税法：堵住税法中的漏洞，使纳税人没有可乘之机。法律解释机制。在法律上引入“滥用权利”或“滥用法律”的概念，即一方面承认纳税人有权按使其纳税义务最小化的方式从事经营活动，另一方面对纳税人完全是出于避税考虑而进行的交易活动不予认可，并将其视为纳税人滥用了自己的权利。4.1国际避税的含义4.1.2什么是国际避税国际避税：指跨国纳税人利用国与国之间的税制差异、各国涉外税收法规、国际法中的漏洞，在从事跨越国境的活动中，通过种种不违法手段，规避或减小有关国家纳税义务的行为。

国际避税与国内避税手段不同后果不同惩罚不同国际避税与国际逃税本质不同手段不同后果不同概念深度理解4.1国际避税的含义【案例】朗勃避税案——利用税收管辖权真空避税朗勃是英国一种汽轮机叶片的发明人，他将这项发明转让给卡塔尔一家公司，得到47500美元的技术转让费。朗勃根据技术转让费的获得者不是卡塔尔居民不必向卡塔尔政府纳税的规定，避开了向卡塔尔政府纳税的义务。同时朗勃又将其在英国的住所卖掉，迁居到了中国香港，以住所不在英国为由避开了向英国政府的纳税义务。而香港仅实行地域管辖权，不对来自于香港以外地区的所得征税。这样，朗勃虽取得了一笔不小的技术转让费收入，但因处于各国(地区)税收管辖权的真空，所以可以不就这笔收入负担任何纳税义务。朗勃为什么要这样做朗勃为什么能这样做4.1国际避税的含义朗勃避税案1.转让发明给卡塔尔一家公司，得到47500美元的技术转让费。朗勃避税案2.朗勃将其在英国的住所卖掉。朗勃避税案3.迁居到中国香港。朗勃为什么要这样做朗勃为什么能这样做4.1国际避税的含义4.1.3国际避税的成因

主观原因（动力）国际避税的原因在于跨国纳税人具有的减轻税收负担、实现自身经济利益最大化的强烈愿望。4.1.3国际避税的成因

客观原因（条件）国与国之间的税制差异以及国际税收关系中的法律漏洞为跨国纳税人的国际避税活动创造了必要的条件。国际避税产生的客观原因主要有：（1）目的移居——管辖权差异（2）转让定价——税率差异（3）滥用协定——国际税收协定大量存在4.1国际避税的含义英国1.朗勃取得专利香港4.朗勃移居香港卡塔尔2.朗勃向卡塔尔公司转让专利取得专利英国3.卖掉英国驻所特殊的地点与众不同的规定：税收差异4.2国际避税地4.2.1什么是国际避税地4.2.2国际避税地的类型4.2.3国际避税地的非税特征4.2国际避税地4.2.1什么是国际避税地国际避税地(taxhavens)又称避税港，通常是指那些可以被人们借以进行所得税或财产税国际避税活动的国家和地区，它的存在是跨国纳税人得以进行国际避税活动的重要前提条件。4.2国际避税地美国没有避税地的定义，但避税地一词适用于具有以下某个或多个特征的国家或地区：(1)不课征所得税或税率比美国的所得税低；(2)银行高度保守商业秘密，甚至不惜违反国际条约的有关规定；(3)银行或与银行活动类似的金融活动在经济中占有重要地位；(4)有充分的现代通信设施；(5)对外币存款没有管制；(6)大力宣传自己是离岸金融中心。各国对避税地的理解——多要素判定法：4.2国际避税地日本：对国际避税地的界定是，公司的全部所得或特定类型的所得所适用的实际税率低于日本国内公司所得税实际税率50%的国家和地区。法国：无所得税或税率低于法国同类所得适用税率2／3的国家和地区属于避税地。挪威：避税地一般是指低税或不征税以及不与其他国家在税收情报交换方面进行合作的国家和地区，如果一个国家愿意进行税收情报交换，那么即使该国存在税收优惠或免税，也可以不被视为国际避税地。在发达国家中，也有许多国家没有避税地的定义，也没有列举避税地的国家名单，如荷兰、新西兰、英国等。各国对避税地的理解（续）：4.2国际避税地经合组织关于避税地的国家和地区的标准：(1)有效税率为零或只有名义上的有效税率；(2)缺乏有效的信息交换；(3)缺乏透明度；(4)没有实质性经营活动的要求。4.2国际避税地避税地国家(地区)名单避税地非避税地加拿大：几十年前也是一个国际避税地，当时加拿大政府规定，在加拿大安大略省注册成立的非居民公司可以不缴纳加拿大的所得税，可以利用1942年加拿大与美国签订的税收协定中的优惠条款规避美国的所得税。1967年，美国与加拿大的税收协定重新修订，新协定取消了第三国居民利用加拿大非居民公司规避美国税收的可能性。加拿大政府也不再允许成立新的非居民公司。加拿大又通过了一系列反避税立法，使其从一个避税地最终演变成一个坚决反避税的国家。4.2国际避税地避税地国家(地区)名单避税地非避税地委内瑞拉：过去一直实行单一的地域管辖权，是拉丁美洲的一个重要的国际避税地。1986年委内瑞拉废除了单一地域管辖权的课税制度，开始对本国居民的全球所得征税，委内瑞拉就不再是一个国际避税地。4.2国际避税地概念深度理解与国际避税地有关的概念：离岸中心(offshorecenter)。所谓离岸中心，是指给外国投资者在本地成立但从事海外经营的离岸公司提供一些特别优惠，从而使跨国公司借以得到更大经营自由的国家或地区。由于离开了税收优惠离岸中心就不能存在，所以离岸中心与国际避税地经常是合一的，也就是说，离岸中心往往是国际避税地。自由港(freeport)。所谓自由港是指不设海关管辖，人们可以在免征进口税、出口税、转口税的情况下，从事转口、进口、仓储、加工、组装、包装、出口等项经济活动的港口或地区。离岸中心自由港保税区4.2国际避税地相关概念深度理解离岸中心(offshorecenter)专门从事外币存贷款业务的金融活动统称为离岸金融。任何国家、地区及城市，凡主要以外币为交易(或存贷)标的，以非本国居民为交易对象，其本地银行与外国银行所形成的银行体系，称为离岸金融中心。离岸公司与一般有限公司相比，主要区别在税收上。离岸管辖区政府只向离岸公司征收年度管理费，除此之外，不再征收任何税款。4.2国际避税地离岸中心类型伦敦型离岸金融中心。经营境外货币，可以经营离岸金融业务、自由市场业务。经营离岸业务不必向金融当局申请批准。纽约型离岸金融中心。经营离岸业务必须向金融当局申请。离岸业务所经营的货币可以是境外货币，也可以是本国货币，但离岸业务和传统业务必须分别设立帐户。避税型离岸金融中心。一般设在风景优美的海岛和港口，政局稳定，税收优惠，没有金融管制。这是通常意义上所说的离岸金融中心。比较著名的离岸金融中心。英属维尔京群岛、开曼群岛、马恩岛、巴哈马群岛、百慕大群岛、西萨摩亚、安圭拉群岛等等。4.2国际避税地欧洲美元离岸市场——离岸中心产生的原因在冷战时期，东欧国家为了免遭美国的监管，不愿把美元存于美国而存于欧洲银行，还有20世纪70年代的石油美元也是如此；同年代，由于国际贸易、投资扩张与石油支出的增加，各国的货币与信用需求得到了快速的扩张，而欧洲离岸金融市场的高效率运作正好适应了这种信用需求的扩张。目前，伦敦是全球最大的外汇交易中心，拥有全球最为活跃的美元离岸交易市场（每天约4620亿美元），伦敦的美元交易量较之美国本土还要高（美国为日均2360亿美元左右）。4.2国际避税地亚洲离岸金融中心4.2国际避税地相关概念深度理解——保税区、保税港区、自由港与自贸区保税区。这是一国海关设置的或经海关批准注册、受海关监督和管理的可以较长时间存储商品的区域。功能包括“保税仓储、出口加工、转口贸易”等3项功能。保税港区。指经批准设立在国家对外开放的口岸港区和与之相连的特定区域内的，包括仓储物流，对外贸易，国际采购、分销和配送，国际中转，检测和售后服务维修，商品展示，研发、加工、制造，港口作业等9项功能的海关特殊监管区域。自由港。是指全部或绝大多数外国商品可以免税进出的港口，划在一国的关税国境（即“关境”）以外。外国商品进出港口时除免交关税外，还可在港内自由改装、加工、长期储存或销售。但须遵守所在国的有关政策和法令。自贸区(FreeTradeZone)。（美）对用于再出口的商品在豁免关税方面有别于一般关税地区是一个只要进口商品不流入国内市场可免除关税的独立封锁地区。具有进出口贸易、转口贸易、仓储、加工、商品展示、金融等多种功能。4.2国际避税地从保税区、保税港区、自由港到自贸区区域范围更大功能更多，从单一转向综合（商、工、金融）政策更加优惠，监管更加复杂强化促进经济发展作用更强自贸区的发展2013年全球已有1200多个自贸区，15个发达国家设立了425个，占35.4%；67个发展中国家共设立775个，占65.6%。2013年，我国上海自贸区正式获批，此后，有12个地方自贸区获得国务院批复。4.2国际避税地上海自由贸易区是中国政府设立在上海的区域性自由贸易园区，属中国自由贸易区范畴。该试验区于2013年8月22日经国务院正式批准设立。试验区总面积为28.78平方公里，相当于上海市面积的1/226，范围涵盖上海市外高桥保税区(核心)、外高桥保税物流园区、洋山保税港区和上海浦东机场综合保税区等4个海关特殊监管区域。探索如何进一步的加强经济体制改革，提升中国经济的可持续健康发展。这是一个试验地，类似于当年的经济特区，一些得到实践检验的方式方法则可以在全国因地制宜的推广实施。三港三区联动外高桥港浦东机场空港洋山港洋山保税区浦东机场综合保税区外高桥保税区4.2国际避税地4.2.2国际避税地的类型1.不征收任何所得税的国家和地区(1)巴哈马共和国(2)百慕大群岛(3)开曼群岛(4)瑙鲁4.2国际避税地自然西印度群岛的三个群岛之一，位于佛罗里达海峡口外的北大西洋上政治1717年英殖民地1973年独立为英联邦成员国经济加勒比地区最富裕的国家之一。1991年国内生产总值25.2亿美元。主要经济部门：旅游业、服务业和金融业，80%的食品靠进口。巴哈马群岛（Bahamas）避税环境：无个人所得税、公司所得税、资本利得税，财产税；外国公司及其资产不受外汇管理条例的约束；经营国际金融业务的银行无外币存款准备金的要求。4.2国际避税地2.征收所得税但税率较低的国家和地区4.2国际避税地(1)瑞士Switzerland自然，为中欧国家之一，划分为26个州。全境以高原和山地为主，有"欧洲屋脊"之称。政治，瑞士最终形成于1848年。瑞士武装中立的历史相当悠久，自1815年后从未卷入过国际战争。瑞士同时也参与国际事务，许多国际性组织的总部都设在瑞士。经济，主要包括三大行业：制造业：钟表、机械、化学、食品等部门，占国内上产总值50%；服务业：银行业、保险业、旅游业。税收，瑞士的税收体制具有明显的联邦制特征，联邦政府、各州和地方政府对企业的利润和资本、个人收入和财产净值征收直接税；消费间接税和关税仅由联邦政府征收。税收优惠较多，税率较低，所得税在盈利中所占的比例2014年5月6日，传统“避税天堂”瑞士和国际重要离岸金融中心新加坡宣布同意签署银行间自动交换信息标准的宣言，银行保护客户隐私的传统自此走向终结，全球打击逃避税行为取得重大突破，各国联动整治跨境逃避税行为已成为不可逆转的趋势。4.2国际避税地3.所得税课征仅实行地域管辖权的国家和地区专题：香港税收直接税：

薪俸税利得税物业税（个人入息课税）间接税：

差饷、地租及地税印花税博彩及彩票税商品税酒店房租税商业登记费飞机乘客离境税（包括在机票价格内）车辆首次登记税专利税已取消的税收：娱乐税遗产税（2006）部份商品税4.2国际避税地4.对国内一般公司征收正常的所得税，但对某些种类的特定公司提供特殊的税收优惠的国家和地区(1)卢森堡(2)荷属安第列斯4.2国际避税地5.与其他国家签订有大量税收协定的国家

根据国际税收协定，缔约国双方要分别向对方国家的居民提供一定的税收优惠，主要是预提所得税方面的税收优惠。而一个国家如果有广泛的国际税收协定，就可能为一个第三国居民滥用税收协定避税创造便利条件。这类国家包括荷兰（80多个协定）、英国（115个协定）、比利时（80多个协定）、法国（110个协定）、瑞典（80多个协定）、奥利地（65个协定）和卢森堡（50多个协定）等。4.2国际避税地4.2.3国际避税地的非税特征国际避税地之所以对跨国投资者具有巨大的吸引力，除了无税(所得税等直接税)或低税以外，还由于具有其他一些有利条件，比如，有严格的银行保密法，银行业发达，政局稳定，通信和交通便利等等。避税地的这些有利条件实际上正是避税地所具有的一些非税特征。只有具备了这些特征才能使国际避税地真正成为跨国投资者的避税“天堂”。4.2国际避税地4.3转让定价甲国（40%）乙国（10%）B企业分支机构A企业总机构低价销售货物高价购进材料结论1A企业亏损不纳税结论2B企业盈利纳税少这是什么价格？怎么形成的？4.3转让定价4.3.1转让定价的含义

所谓转让定价(transferpricing)，是指公司集团内部机构之间或关联企业之间相互提供产品、劳务或财产而进行的内部交易作价；通过转让定价所确定的价格称为转让价格(transferprice)。转让定价问题既可以发生在一国之内，也可以发生在国与国之间。发生在跨国公司集团内部交易方面的转让定价被称为国际转让定价。在研究国际税收问题时，习惯将滥用转让定价（transferpricingabuse）称为转让定价。4.3转让定价4.3.2转让定价的功能和作用1.转让定价的管理功能（1）转让定价是跨国公司内部资源配置的“指示器”：跨国公司通过内部交易，可以用内部市场替代外部市场，这种替代既可以降低外部市场的风险和不确定性、减少交易成本销售费用、维持公司的垄断优势，同时也能够提高资源在公司集团内部的配置效率。特殊产业集团无人保险、贷款、服务减少交易成本销售4.3转让定价（2）转让定价是跨国公司组织形式向分权化发展的重要保障：通过转让定价，各关联企业可以确定和反映自己在经营活动中的努力情况和工作业绩，母公司则可根据各关联方的经营业绩对其进行适当的奖励和激励，协调各关联方的利益，避免内部利益冲突。

集团公司业绩无法比较4.3转让定价（3）转让定价是跨国公司实现其全球发展战略、谋求利润最大化的便利工具：与市场定价相比，转让定价可以不受市场供求的影响，跨国公司母公司通过人为操纵转让定价可以达到多种管理目标。这种管理目标既有占领市场、规避货币风险等非税收方面的目标，也有减轻公司集团全球总税负的税务目标。企业目标灵活转换4.3转让定价（4）转让定价是跨国公司实现知识产品内部化的重要手段：跨国公司为了防止其具有竞争优势的知识技术外和降低交易成本，往往通过直接投资的方式将知识产品在公司内部进行交易，知识产品内部化是战后跨国公司迅速发展的重要动因。知识产权内部化交易4.3转让定价2.跨国公司转让定价的非税目标（1）将产品低价打入国外市场（2