2020年CPA综合阶段审计重点背诵

2020年CPA审计重点背诵精华

（必考知识点总结精华，合计in页，值得下载背诵）

专题一审计计划

理由：A公司所有业务均通过ERP系统，且ERP系统自动生成会计分录和

财务报表。审计证据仅以电子形式存在，审计证据的充分性和适当性取决于ERP

系统相关控制的有效性。这种情况下，仅通过实施实质性程序不能获取充分、适

当的审计证据。

改进建议：考虑依赖相关控制的有效性，并对相关控制进行了解、评估和测

试。

审计中的困难、时间或成本等事项本身，不能作为注册会计师省

略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的正当理由。

（背）

结论：由于去往该西部城市的路途遥远，交通成本高，则认定对该仓库年末

存货实施存货监盘不可行存在不当之处。

理由：对注册会计师带来不便的一般因素（如路途远和交通成本高）不足以

支持注册会计师做出实施存货监盘不可行的决定。

该新建仓库库存量约为集团整体库存量的20%，对该仓库存货实施存货监盘

是必要的审计程序。审计中的困难、时间或成本等事项本身，不能作为注册会计

师省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的正当理由。

改进建议：前往该西部城市对该新建仓库的存货实施监盘程序，或安排其他

注册会计师对该新增仓库的存货代为实施监盘程序。

理由：内部审计的自主程度和客观性是有限的，注册会计师不能在未对内审

有关因素作出评价并对内审相关工作实施进一步审计程序的情况下，就直接据以

得出内控有效性的结论。

改进建议：如果拟利用内部审计人员的特定工作，项目组应当评价内部审计

的客观性和专业胜任能力等因素，并对内审部门的特定工作实施进一步审计程序,

以确定其是否足以实现审计目的。

五、重要性水平的确定（重点）

（一）财务报表整体的重要性水平

注册会计师在制定总体审计策略时，应当确定财务报表整体的重要性。

基本模型：报表层次重要性水平=基准X%

1、在选择基准时，需要考虑的因素包括：（5个方面）

（1）财务报表要素（如资产、负债、所有者权益、收入和费用）；

（2谡否存在特定会计主体的财务报表使用者特别关注的财务报表项目（如

为了评价财务业绩，使用者可能更关注利润、收入或净资产）；

（2）被审计单位的性质、所处的生命周期阶段以及所处行业和经济环境；

（4）被审计单位的所有权结构和融资方式（例如，如果被审计单位仅通过

债务而非权益进行融资，财务报表使用者可能更关注资产及资产的索偿权，而非

被审计单位的收益）；

（5）基准的相对波动性。

重要性的具体确认原则

（1）适当的基准取决于被审计单位的具体情况，包括各类报告收益（如税

前利润、营业收入、毛利和费用总额），以及所有者权益或净资产。

对于以营利为目的的实体，通常以经常性业务（★★）的税前利润作为基准。

如果经常性业务的税前利润不稳定，选用其他基准可能更加合适，如毛利或营业

收入。

（2）在通常情况下，对于以营利为目的的企业，利润可能是大多数财务报

表使用者最为关注的财务指标,因此，注册会计师可能考虑选取经常性业务的税

前利润作为基准。

但是在某些情况下，例如企业处于微利或微亏状态时，采用经常性业务的税

前利润为基准确定重要性可能影响审计的效率和效果。注册会计师可以考虑采

用以下方法确定基准：（二选一）（背）

①如果微利或微亏状态是由宏观经济环境的波动或企业自身经营的周期

性所导致，可以考虑采用过去3至5年经常性业务的平均税前利润作为基准。

②采用财务报表使用者关注的其他财务指标作为基准，如营业收入、总资产等。

（-）财务报表整体的重要性水平

常用的基准（背）

被审计单位的情况可能选择的基准

1、企业的盈利水平保持稳定（★）经常性业务的税前利润

汀

过去3-5年经常性业务的平均

、企业近年来经营状况大幅度波动，盈利和亏

税

损交替

2前利润或亏损（取绝对值），或

发生，或者由正常盈利变为微利或微亏，或者本年

其他

度

其他基准，例如营业收入

税前利润因情况变化而出现意外增加或减少（★）

、企业为新设企业，处于开办期，尚未开始经

3营，

总资产

目前正在建造厂房及购买机器设备

4.企业处于新兴行业，目前侧重于抢占市场份

营业收入

额、犷大企业知名度和影响力（★）

、开放式基金，致力于优化投资组合、提高

5基金净

净资产

值、为基金持有人创造投资价值

、国际企业集团设立的研发中心，主要为集团

6下属

各企业提供研发服务，并以成本加成的方式向相

关企成本与营业费用总额

业收取费用（★）

7.公益性质的基金会肩赠收入或捐赠支出总额

【特别提示】

①如果被审计单位的经营规模较上年度没有重大变化，通常使

用代替性基准确定的重要性不宜超过上年度的重要性。（背）

②注册会计师为被审计单位选择的基准在各年度中通常会保持稳定，但是并

非必须保持一贯不变。

注册会计师可以根据经济形势、行业状况和被审计单位具体情况的变化对采

用的基准做出调整。

例如：被审计单位处在新设立阶段时注册会计师可能采用总资产作为基准,

被审计单位处在成长期时注册会计师可能采用营业收入作为基准,被审计单位进

入经营成熟期后注册会计师可能采用经常性业务的税前利润作为基准。

在确定百分比时，除了考虑被审计单位是否为上市公司或公众利益实体外,

其他因素也会影响注册会计师对百分比的选择，这些因素包括但不限于:（★★）

①财务报表使用者的范围（是否分发给广大范围的使用者）；

②被审计单位是否由集团内部关联方提供融资或是否有大额对外融资（如债

券或银行贷款）；

③财务报表使用者是否对基准数据特别敏感（如特殊目的财务报表的使用

者）。

注册会计师在确定重要性水平时,不需考虑与具体项目计量相关的固有不确定性。

（二）特定类别交易、账户余额或披露的重要性水平（可有可无、一个或

多个、低于）

根据被审计单位的特定情况，下列因素可能表明存在一个或多个特定类别的

交易、账户余额或披露，其发生的错报金额虽然低于财务报表整体的重要性

（★★），但合理预期将影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策：

（共3点）

1.法律法规或适用的财务报告编制基础是否影响财务报表使用者对特定

项目（★★★如：关联方交易、管理层和治理层的薪酬）计量或披露的预期；

2.与被审计单位所处行业相关的关键性披露（如：制药企业的研究与开

发成本）；

3.财务报表使用者是否特别关注财务报表中单独披露的业务的特定方面

（如：新收购的业务）。

（三）实际执行的重要性（在执行审计过程中）

1、实际执行的重要性：是指注册会计师确定的低于财务报表整体的重要性

的一个或多个金额，旨在将未更正和未发现错报的汇总数超过财务报表整体的重

要性的可能性降至适当的低水平。

2、确定实际执行的重要性并非简单机械的计算，需要注册会计师运用职业

判断，并考虑下列因素的影响：(3个因素)

(1)对被审计单位的了解(这些了解在实施风险评估程序的过程中得到更

新)；

(2)前期审计工作中识别出的错报的性质和范围；

(3)根据前期识别出的错报对本期错报做出的预期。

3.通常而言，实际执行的重要性通常为财务报表整体重要性的50%—75%。

(很重要)

经验值情形

①首次接受委托的审计项目；

②连续审计项目，以前年度审计调整较多；

选择较低的百分比来确

③项目总体风险较高，例如处于高风险行业、管

定实际执行的重要性的情形能力欠缺、面临较大市场竟争压力或业绩压力等;

④存在或预期存在值得关注的内部控制缺陷。

①连续审计项目，以前年度审计调整较少；

选择较高的百分比来确②项目总体风险为低到中等，例如处于非高风险行

定实际执行的重要性的情形业,管理层有足够能力、面临较低的、业缴压力等：

③以前期间的审计经验表明内部控制运彳『有效。

注册会计师无需通过将财务报表整体的重要性平均分配或按比例分配至各

个报表项目的方法来确定实际执行的重要性，而是根据以前期间的审计经验和本

期审计计划阶段的风险评估结果，确定如何确定一个或多个实际执行的重要性水

平。

例如：根据以前期间的审计经验和本期审计计划阶段的风险评估结果，注册

会计师认为可以以财务报表整体重要性的75%作为大多数报表项目的实际执行

的重要性；与营业收入项目相关的内部控制存在控制缺陷，而且以前年度审计

中存在审计调整，因此考虑以财务报表整体重要性的50%作为营业收入项目

的实际执行的重要性，从而有针对性的对高风险领域执行更多的审计工作。

（四）审计过程中修改重要性

由于存在下列原因，注册会计师可能需要修改财务报表整体的重要性和特定

类别的交易、账户余额或披露的重要性水平（如适用）：

1、审计过程中情况发生重大变化（如决定处置被审计单位的一个重要组

成部分）；

2、获取新信息；

3、通过实施进一步审计程序，注册会计师对被审计单位及其经营的了解发

生变化。

六、明显微小错报

1、注册会计师可能将低于某一金额的错报界定为明显微小的错报，对这类

错报不需要累积。（微不足道，明显微小比“不重大”的数量级更小）

2、注册会计师需要在制定审计策略和审计计划时，确定一个明显微小错报

的临界值，低于该临界值的错报视为明显微小的错报，可以不累积。

3、在确定明显微小错报的临界值时，需要注册会计师运用职业判断，同时

可能考虑以下因素：（★★4个因素）

（1）以前年度审计中识别出的错才政包括已更正和未更正错报片勺数量和金额；

（2）重大错报风险的评估结果；

（3）被审计单位治理层和管理层对注册会计师与其沟通错报的期望；

（4）被审计单位的财务指标是否勉强达到监管机构的要求或投资者的期望。

4.注册会计师可能将明显微小错报的临界值确定为财务报表整体重要性的

3%-5%,也可能低一些或高一些，但通常不超过财务报表整体重要性的10%,

除非注册会计师认为有必要单独为重分类错报（★★）确定一个更高的临界值。

七、函证

1、函证的考虑因素（共4个）

（1）评估的认定层次的重大错报风险

（2）函证与认定的针对性（函证不能实现完整性）

（3）实施除函证以外的其他审计程序（★★替代程序）

（4）除上述三个因素外，注册会计师还可以考虑下列因素以确定是否选择

函证程序作为实质性程序：（3个方面）

①被询证者对函证事项的了解。如果被询证者对所函证的信息具有必要的了

解，其提供的回复可靠性更高。

②预期被询证者回复询证函的能力或意愿。例如，在下列情况下，被询证者

可能不会回复，也可能只是随意回复或可能试图限制对其回复的依赖程度：

a.被询证者可能不愿承担回复询证函的责任；

b.被询证者可能认为回复询证函成本太高或消耗太多时间；

c.被询证者可能对因回复询证函而可能承担的法律责任有所担心；

d.被询证者可能以不同币种核算交易；

e.回复询证函不是被询证者日常经营的重要部分。

③预期被询证者的客观性。如果被询证者是被审计单位的关联方，则其回复

的可靠性会降低。

2.函证的对象（函证的前提：存在独立的知悉情况的第三方）

（1）银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息（背）

注册会计师应当对银行存款（包括零余额账户和在本期内注销的

账户）、借款及与金融机构往来的其他重要信息实施函证，除非有充

分证据表明某一银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息对

财务报表不重要且与之相关的重大错报风险很低。

如果不对这些项目实施函证程序，注册会计师应当在审计工作底

稿中说明理由。

（2）应收账款——总原则：无特殊情况必须函证（背）

注册会计师应当对应收账款实施函证，除非存在下列两种情形之一：

①有充分证据表明应收账款对财务报表不重要。

②注册会计师认为函证很可能无效。（函证无效并不等于不重要）

如果认为函证很可能无效，注册会计师应当实施替代审计程序兼取充分、

适当的审计证据。如果不对应收账款函证，注册会计师应当在工作底稿中说明理

由。

【特别提示】

金额、事项、合同条款都可以在符合条件时进行函证

（3）函证程序实施的范围——总原则：样本能推断总体

选取的特定项目可能包括：（选取特定项目不构成抽样）

①金额较大的项目；

②账龄较长的项目；

③交易频繁但期末余额较小的项目；

④重大关联方交易；

⑤重大或异常的交易；

⑥可能存在争议以及产生重大舞弊或错误的交易。

（4）函证的时间

①通常情况：资产负债表日后进行函证

②特殊情况：可以资产负债表日前进行函证

如果重大错报风险评估为低水平，注册会计师可选择资产负债表

日前适当日期为截止日实施函证，并对所函证项目自该截止日起至资

产负债表日止发生的变动实施实质性程序。（★★）（背）

3.管理层要求不实施函证时的处理（要求是否合理?能否实施替代程序?）

（1）当被审计单位管理层要求对拟函证的某些账户余额或其他信息不实施函证

时，注册会计师应当考虑该项要求是否合理，并获取审计证据予以支持。（不

能假设“诚信”）

情形措施

（1）如果认为管理注册会计师应当实施替代审计程序，以获取与这些账户余额或其

层的要求合理他信息相关的充分、适当的审计证据。

且被其阻挠而无法实施函证，注册会计师应当视为串计范围受到

（2）如果认为管理

限制，并考虑对审计报告可能产生的影响（保留意见或无法表示

层的要求不合理

意见）。

（2汾析管理层要求不实施函证的原因时，注册会计师应当保持职业怀疑态度,

并考虑：

①管理层是否诚信；

②是否可能存在重大的舞弊或错误；

③替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审

汀

计证据。

4、询证函的设计

(1)设计询证函的总体要求——服从于“审计目标”

①针对账户余额的“存在”认定获取审计证据时，注册会计师应当在询证函

中列明相关信息，要求对方核对确认。

②针对账户余额的“完整性”认定获取审计证据时，注册会计师则需要改变

询证函的内容设计或者采用其他审计程序。(缺点：给被函证单位带来困难，

导致未回函的可能性增加)

(2)积极与消极的函证方式

①积极的函证方式(在所有情况下必须回函)

积极的函证方式又分为两种：

函证方式优点缺点

(1)在询证函中列明拟被询证者可能对所列示

对这种询证函的回复能

函证的账户余额或其他信息根本不加以验证就

够

信息，要求被询证者确认予以回函确认。

提供可靠的审计证据。

所函证的款项是否正确。

(2)在询证函中不列明避免第一种情况的缺点可能会导致回函率降低，

账户余额或其他信息，而进而导致注册会计师执

要求被询证者填写有关行更多的替代程序。

信息或提供进一步信息。

【特别提示】

在采用积极的函证方式时，只有注册会计师收到回函，才能为财务报表认定提供

审计证据。

②消极的函证方式（证明力不如积极的函证方式）

如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列

示信息的情况下才予以回函。（2种情况：已收到询证函且核对无误、未收到询

证函）

当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：（乐观）

a.重大错报风险评估为低水平；

b.涉及大量余额较小的账户；

c.预期不存在大量的错误；

d.没有理由相信被询证者不认真对待函证。（双重否定）

5.函证的实施与评价

（1）收、发：事务所亲自进行（被审计单位盖章）（必须对函证的全过程保持

控制）

（2）通过不同方式发出询证函时的控制措施

函证方式控制措施

不使用被审计单位本身的邮寄设施，而是独立寄发询证函（例如，

邮寄方式

直接在邮局投递）。（为避免询证函被拦截、篡改等舞弊风险）

跟函方①如果被询证者同意注册会计师独自前往被询证者执行函证程序，注册

式会计师可以独自前往。

（背）②如果注册会计师跟函时需有被审计单位员工陪伴，注册会计师需要在

整个过程中保持对询证函的控制，同时对被审计单位和被询证者之间串

通舞弊的风险保持警觉。

(3)收到回函的验证程序

回函方式验证程序

①被询证者确认的询证函是否是原件，是否与注册会计师发出的

询证函是同T分；

②回函是否由被询证者直接寄给注册会计师；

③寄给注册会计师的回邮信封或快递信封中记录的发件方名

称、地址是够与询证函中记载的被询证者名称、地址一致；

①邮寄方式④回邮信封上寄出方的邮戳显示发出城市或地区是否与被询证

者地址一致；

⑤被询证者加盖在询证函上的印章以及签名中显示的被询证者

名称是否与询证函中记载的被询证者名称一致。

⑥在认为必要的情况下，注册会计师还可以进一步与被审计单位

持有的其他文件进行核对或亲自前往被询证者进行核实等。

①了解被询证者处理函证的通常流程和处理人员；

②确认处理询证函人员的身份和处理询证函的权限，如

②跟函方式索要名片、观察员工卡或姓名牌等；

(背)③观察处理询证函的人员是否按照处理函证的止常流

程认真处理询证函，例如，该人员是否在其计算机系统

或相关记录中核对相关信息。

①对以电子形式收到的回函，由于回函者的身份及其授权情况很

难确定，

对回函的更改也难以发觉，因此可靠性存在风险。

②注册会计师和回函者采用一定的程序为电子形式的回函创造

安全环境，

可以降低该风险。

③电子函证程序涉及多种确认发件人身份的技术，如加密技术、

③电子形式电子签名

数码签名技术、网页真实性认证程序。

④当注册会计师存有疑虑时，可以与被询证者联系以核实回函的

来

源及内容，例如，当被询证者通过电子邮件回函时，注册会计师

可以

通过电话联系被询证者，确定被询证者是否发送了回函。必要时，

注册会计师可以要求被询证者提供回函原件

①在收到对询证函口头回复的情况下，注册会计师可以要求被询

证者提供直接书面回复。

④口头回复

②如果仍未收到书面回函，注册会计师需要通过实施替代程序，

寻找其他审计证据以支持口头回复中的信息。

【特别提示】（★★）（背）

a.如果被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交

注册会计师，该回函不能视为可靠的审计证据。在这种情况下，注册

会计师可以要求被询证者直接书面回复。

b.只对询证函进行口头回复不是对注册会计师的直接书面回复,

不符合函证的要求，因此,不能作为可靠的审计证据。

（4）回函中包含的免责或限制条款

对回函可靠性不产生影响的条款对回函可靠性产生影响的限制条款

（不涉及内容）（涉及内容）

①“提供的本信息仅出于礼貌，我方没

有义务必须提供，我方不因此承担任何①“本信息是从电子数据库中取得，可

明示或暗示的责任、义务和担保工能不包括被询证方所拥有的全部信

②“本回复仅用于审计目的，被询证方、自‘‘,

其员工或代理人无任何责任，也不能免②“本信息既不保证准确也不保证是最

除注会计师做其他询问或执行其他工新的，其他方可能会持有不同意见”；

作的责任二③“接收人不能依赖函证中的信息工

（5）评价不符的处理（首先分析原因，不符并不一定是错报，结合销售退回、

舞弊等）

（6底施函证时需要关注的舞弊风险迹象以及采取的应对措施★2015年新增）

在函证过程中，注册会计师需要始终保持职业怀疑，对舞弊风险迹象保持警

觉。

①注册会计师需要关注的舞弊风险迹象与函证程序有关的舞弊风险迹象的

例子包括：

a.管理M不允许寄发询证函；

b.管理层试图拦截、篡改询证函或回函，如坚持以特定的方式发送询证函；

C.被询证者将回函寄至被审计单位，被审计单位将其转交注册会计师；

d.注册会计师跟进访问被询证者，发现回函信息与被询证者记录不一致，例

如，对银行的跟进访问表明提供给注册会计师的银行函证结果与银行的账面记录

不一致；

已从私人电子信箱发送的回函；

f.收到同一日期发回的、相同笔迹的多份回函；

g.位于不同地址的多家被询证者的回函邮戳显示的发函地址相同；

h.收到不同被询证者用快递寄回的回函，但快递的交寄人或发件人是同一

个人或是被审计单位的员工；

i.回函邮戳显示的发函地址与被审计单位记录的被询证者的地址不一致；

j.不正常的回函率，例如：银行函证未回函；（★★）与以前年度相比，回

函率异常偏高或回函率重大变动；向被审计单位债权人发送的询证函回函率很低;

k.被询证者缺乏独立性

②针对舞弊风险迹象，注册会计师根据具体情况可以实施的审计程序的例子

包括：

a.验证被询证者是否存在、是否与被审计单位之间缺乏独立性，其业务性质

和规模是否与被询证者和被审计单位之间的交易记录相匹配；

b.将与从其他来源得到的被询证者的地址（如与被审计单位签订的合同上签

署的地址、网络上查询到的地址）相比较，验证寄出方地址的有效性；

c.将被审计单位档案中有关被询证者的签名样本、公司公章与回函核对；

d.要求与被询证者相关人员直接沟通讨论询证事项，考虑是否有必要前往被

询证者工作地点以验证其是否存在；

e.分别在中期和期末寄发询证，并使用被审计单位账面记录和其他相关信息

核对相关账户的期间变动；

f.考虑从金融机构获得被审计单位的信用记录，加盖该金融机构公章，并与

被审计单位会计记录相核对，以证实是否存在被审计单位没有记录的贷款、担保、

开立银行承兑汇票、信用证、保函等事项。

6、积极式函证未收到回函时的处理(首先：分析原因)

(1)如果在合理的时间内没有收到询证函回函时，注册会计师应当考虑必

要时再次向被询证者寄发询证函。(背)

(2)如果未能得到被询证者的回应，注册会计师应当实施替代审计程序。

例如：对于应付账款

函证需要证明的认定替代程序

诙检查期后付款记录；对方提供的对账单等

完整性检查收货单等入库记录和凭证。

(3)在某些情况下，注册会计师可能识别出认定层次重大错报风险，且取

得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证据的必要程序。这些情况可能包括:

①可获取的佐证管理层认定的信息只能从被审计单位外部获得；

②存在特定舞弊风险因素，例如，管理层凌驾于内部控制之上、员工和(或)

管理层串通使注册会计师不能信赖从被审计单位获取的审计证据。

（4）如果注册会计师认为取得积极式函证回函是获取充分、适当的审计证

据的必要程序，则替代程序不能提供注册会计师所需要的审计证据。在这种情

况下，如果未获取回函，注册会计师应当确定其对审计工作和审计意见的影响。

八、利用他人的工作

（一）利用专家的工作（不是必须用，不减轻注册会计师的责任）（2个问题：

是否实现审计目的？对审计程序的预期影响？）（会计、审计领域之外的、内

部专家或外部专家）

①管理层在编制财务报表时是否利用了管理层的

专家的工作。

1.在确定是否利用专家的

②事项的性质和重要性，包括复杂程度。

工作时，注册会计师可能考

③事项存在的重大错报风险。

虑的因素包括：（共4点）

④应对识别出的风险的预期程序的性质，包括注册

（背）

会计师对与这些事项相关的专家工作的了解和具

有的经验，以及是否可以获得替代性的审计证据。

2.在考虑利用专家工作时，①专家是否具有实现审计目的所必需的胜任能

注册会计师应当评价下列力、专业素质和客观性.

内容：（★★★共4点）②充分了解专家的专长领域。

（背）③与专家就相关重要事项达成一致意见。

④评价专家的工作是否足以实现审计目的。

3.在确定上述这些相关审①与专家工作相关事项的性质

计邮的，喉时间安排和②与专家工作相关的事项中存在的重大错报风险

19

范围时，注册会计师应当考③专家的工作在审计中的重要程度

虑下列事项：（共5点）④注册会计师对以前专家工作的了解，以及与之接

（可以不背）触的经验

⑤专家是否需要遵守会计师事务所的质量控制政

策和程序。

①专家的工作结果或结论的相关性和合理性，以及

4.注册会计师应当评价专与其他审计证据的一致性；

家的工作是否足以实现审②如果专家的工作涉及使用重要的假设和方法，这

计目的，包括：（★★★些假设和方法在具体情况下的相关性和合理性；

共3点）（背）③如果专家的工作涉及使用重要的原始数据，这

些原始数据的相关性、完整性和准确性。

①询问专家。

②复核专家的工作底稿和报告。

③实施用于证实的程序，例如：（共5点）

a.观察专家的工作；

5.评价专豕工作是否足以

b.检套已公布的数据t如来源于信詈局、权威的渠

实现审计目的所实施的特

道的统计报告：

定程序可能包括（★★★共

C.向第三方询证相关事项；

5点）（背）

d.执行详细的分析程序；

e.重新计算。

④必要时（如当专家的工作结果或结论与其他审计

证据不一致时）与具有相关专长的其他专家讨论。

⑤与管理层讨论专家的报告。

①如果确定专家的工作不足以实现审计目的，注册

会计师应当采取下列措施之一：

a.就专家拟执行的进一步工作的性质和范围，与专

家达成一致意见；

b.根据具体情况，实施追加的审计程序。

6.评价结果为不恰当时

②如果注册会计师认为专家的工作不足以实现审

的措施

计目的，且注册会计师通过实施追加的审计程序

（如专家和注册会计师执行进一步工作），或者通

过雇用、聘请其他专家仍不能解决问题，则意味

着没有获取充分、适当的审计证据，注册会计师有

必要按照规定发表非无保留意见。

在考虑专家是否需要遵守会计师事务所的质量控制政策和程序时，应当区分内部

专家和外部专家。

专家分类人员构成相关要求

①可能是会计师事务所的合伙人或员

工

（包括临时员工）需要遵守会计师事务所制定

内部专家

②也可能是■师事务所共享统的政策和程序。

的

质量控制政策和程序的网络事务所的

合伙人或员工（包括临时员工）。

不受会计师事务所制定的质

外部专家不是项目组成员量控制政策和程序的约束。

（二）利用内部审计工作（不是必须用，不减轻注册会计师的责任）（2个问题：

是否实现审计目的？对CPA审计程序的预期影响？）

【特别提示】

注册会计师必须了解内部审计，因为内部审计是内部控制的一个重要组成部分。

①内部审计的客观性；

1.评价内部审计人员的工作是否②内部审计人员的专业胜任能力；

可能足以实现审计目的时，应当③内部审计人员在执行工作时是否可能保

评价44要素：（★★★能不能持应有的职业关注；

用？）（背）④内部审计人员和注册会计师之间是否可

能进行有效的沟通。

①内部审计人员已执行或拟执行的特定工

2.在确定内部审计人员的工作对注作的性质和范围；（他做了什么程序？范

册会计师审计程序的性质、时间安围？）

排范围产生的预期影响时，注册会②针对特定类别的交易、账户余额和披露，

计师应当考虑：（★★★可以多评估的认定层次重大错报风险；（风险越高，

大程度利用？）（可以不背）可能依赖的越少）

③在评价支持相关认定的审计证据时，内部

审计人员的主观程度。（主观性越高，依

赖的越少）

①内部审计工作是否由经过充分技术培训

且精通业务的人员执行。

②内部审计人员的工作是否得到适当的监

督、复核和记录

3.在确定内部审计人员的特定工作

③内部审计人员是否能够获取充分、适当的

是否足以实现审计目的时，注册会

审计证据，以其能够得出合理的结论。

计师应当评价：（5方面）

④内部审计人员得出的结论是否恰当，编制

的报告是否与已执行工作的结果一致。

⑤内部审计人员披露的例外或异常事项是

否得到恰当解决。

①检查内部审计人员已检查的项目。

4.注册会计师对内部审计人员的特

②检查其他类似项目。

定工作实施的审计程序主要包括：

③观察内部审计人员正在实施的程序。

【补充内容】（2016年新增）

在评价内部审计人员的客观性时，注册会计师通常考虑以下因素（2016年改）

①内部审计在被审计单位中的地位，以及这种地位对内部审计人员保持客观

性能力的影响；

②内部审计是否向或具备适治理层当权限的高级管理人员报告工作,以及内

部审计人员是否直接接触治理层；

③内部审计人员是否不承担任何相互冲突的责任；

④治理层是否监督与内部审计相关的人事决策;

⑤管理层或治理层是否对内部审计施加任何约束或限制；

⑥管理层是否根据内部审计的建议采取行动，在多大程度上采取行动，以及

如何采取行动。

九、审计沟通

（-）注册会计师与治理层的沟通

①治理层的下设组织与治理层各自的责任。

1.决定与治理层的下设组②拟海通事项的性质.（谁负责就找谁）

织或个人沟通时应当考虑③相关法律法规的要求。

的主要因氮★★★4个要④下设组织是否有权就沟通的信息采取行动，以及

素）（背）是否能够提供注册会计师可能需要的进一步信息和

解释。

基本事项：

①注册会计师与财务报表审计相关的责任（发表意

见、相互不减轻）

2.沟通的事项（5个基

②计划的审计范围和时间安排注册会计师应当与治

本

理层沟通计划的审计范围和时间安排的总体情况，

事项+1个补充事项）（重

包括识别的特别风险。（2017年新增）

点）

沟通的事项可能包括：（★★★共5点）

a.注册会计师拟如何应对由于舞弊或错误导致的特

别风险以及重大错报风险评估水平较高的领域；（只

说方向，不能说具体方案）

b.注册会计师对与审计相关的内部控制采取的方案

c.在审计中对重要性概念的运用；（不能说明具体的

重要性金额）

d.实施计划的审计程序或评价审计结果需要的专门

技术或知识的性质和程度，包括利用专家的工作

e.当《中国注册会计师审计准则第1504号——在审

计报告中海通关键审计事项》适用时，注册会计师

对哪些事项可能需要重点关注因而可能构成关键

审计事项所做的初步判断

③审计中发现的重大问题★含审计中遇到的重大

困难、影响审计报告和内容的情形，详见后附补充

内容）

④值得关注的内部控制缺陷（★详见后附补充内

容）

⑤注册会计师的独立性：注意不利影响和防范

措施补充事项：附带的、没有专门实施程序发现

其他的

①基本要求：清楚的有效的双向沟通

②与管理层的沟通（先管理层后治理层）（除非情

3.沟通过程的基本要求

况不适用，如：涉及管理层的胜任能力或诚信等方

面）

汀

③与第三方的沟通（共3点）（除非法律法规有要求

除外，否则要征得治理层同意）

a.书面沟通文件仅为治理层的使用而编制，在适当的

情况下也可供集团管理层和集团注册会计师使用，

但不应被第三方依赖；

b.注册会计师对第三方不承担责任；

C.书面沟通文件向第三方披露或分发的任何限制。

适宜的方式（不是越书面越好，a.适宜书面的、b.

4.海通的形式（背）

独立性、c.值得关注的内部控制缺陷等）

总原则：尽早沟通、可能随时沟通

①对于计划事项的沟通，通常在审计业务的早期阶

段进行，如系首次接受委托，沟通可以随同对业务

约定条款的协商一并进行；

②对于审计中遇到的重大困难，可能需要尽快沟通；

如果识别出值得关注的内部控制缺陷，注册会计师

5.沟通的时间（及时、

可能在进行书面沟通前，尽快向治理层口头沟通；

尽快）

③当《中国注册会计师审计准则第1504号一一在审

计报告中沟通关键事项》适用时，注册会计师可以

在讨论审计工作的计划范围及时间安排时沟通对

关键审计事项的初步看法，注册会计师在沟通重大

审计发现时也可以与治理层进行更加频繁的沟通，

以进一步讨论此类事项。

④无论何时（如承接一项非审计服务和在总结性讨

论中）就对独立性的不利影响和相关防范措施做出

了重要判断，就独立性进行沟通都可能是适当的。

⑤沟通审计中发现的问题，包括注册会计师对被审

计单位实务质量的看法，也可能作为总结性讨论的

-部分。

⑥当同时审计通用目的和特殊目的财务报表时，注

册会计师协调沟通的时间可能是适当的。

①根据范围受到限制发表非无保意见；

②就采取不同措施的后果征询法律意见；

③与第三方（如监管机构）、被审计单位外部的在

6.沟通不充分的应对措

治理结

施

构中拥有更高权力的组织或人员（如企业的业主、

（★★★共4点）（背）

股东大会中的股东）或对公共部门负责的政府部门

进行沟通；

④在法律法规允许的情况下解除业务约定。

【补充内容】

1.审计工作中遇到的重大困难（6个方面）（简单看一下）

（1）管理层在提供审计所需信息时出现严重拖延；

（2）不合理地要求缩短完成审计工作的时间；

（3）为获取充分、适当的审计证据需要付出的努力远远超过预期；

（4）无法获取预期的信息；

(5)管理层对注册会计师施加的限制；

(6)管理层不愿意按照要求对被审计单位持续经营能力进行评估，或不愿意延

长评估期间。

2.影响审计报告形式和内容的情形(看一下)

按照审计准则的规定，注册会计师应当或可能认为有必要在审计报告中包

含更