所得税会计讲解

第十一章所得税会计（郑庆华，2005。3。20）一、本章在考试中的地位1．本章在考试中的地位：本章在考试中居于重要地位，许多大分题都与所得税的核算有关。本章重点是递延法和债务法的核算。2．本章内容无变化。3．本章复习方法：本章复习中应与“八大准备”的计提相结合；与会计政策变更、重大差错更正、日后事项相结合。二、本章考点精讲【考点一】税前会计利润与应纳税所得额的差异（理解）1．税前会计利润与应纳税所得额（1）财务会计为投资者服务，关心的是经营成果，应计算利润：（会计）收入—（会计）费用=（净）利润（2）税收是为政府服务的，所关心的是维持税收收入，应计算出应纳税所得额，交纳所得税：（税收）收入—（税收）费用（即允许扣除数）=应纳税所得额2．永久性差异和时间性差异由于会计和税收的目的不同，所计算的税前会计利润和应纳税所得额存在差异，这个差异可分为两类：捆（1）永久怎性差异：是挽指某一会计支期间，由于浙会计制度和瓦税法在计算祝收益、费用旋或损失时的搜口径不同，秆所产生的税昏前会计利润毛与应纳税所衰得额之间的梦差异。这种扔差异在本期土发生，不会欢在以后各期鹰转回。永久理性差异有以因下4种类型局：瓶①当按会计制度歼规定核算时宜作为收益计暴入会计报表蔑，在计算应燕税所得时不勿确认为收益怀，如国债利盾息收入。戒②策按会计制度霜规定核算时渣不作为收益断计入会计报零表，在计算珍应税所得时妖作为收益，妖需要交纳所罪得税，如在绘建工程领用糕产成品。赌③存按会计制度世规定核算时暂确认为费用拜或损失计入记会计报表，侍在计算应税复所得时则不带允许扣减，先如赞助费。朋涉④月按会计制度没规定核算时无不确认为费脏用或损失，蓬在计算应税跌所得时则允枯许扣减。桐（2）时间详性差异：是疤指税法与会煎计制度在确滩认收益、费补用或损失时绩的时间不同剑而产生的税渠前会计利润沙与应纳税所椅得额的差异虑。时间性差坚异发生于某驶一会计期间解，但在以后鹅一期或若干泻期内能够转京回。时间性怎差异有以下药4种类型：茄①棍企业获得的茫某项收益，粥按照会计制锈度应当确认拼为当期收益胞，但按照税刷法规定需待隐以后期间确隔认为应税所挽得。如按权具益法确认的惕投资收益等忍。诊②狐企业发生的棵某项费用或山损失，按照酱会计制度应输当确认为当寨期费用或损唤失，但按照剖税法规定需混待以后期间警从应税所得悠中扣减。如昂保修费等。耗③奥企业获得的达某项收益，野按照会计制奋度应当于以残后期间确认零收益，但按待照税法规定康需计入当期蝶应税所得，俊如某些销售桶收入确认。鹊④挂企业发生的畜某项费用或傍损失，按照嗓会计制度应则当于以后期璃间确认为费挨用或损失，单但按照税法危规定可以从稿当期应税所滑得扣减，如漫会计上采用辈直线法计提最折旧，税法锹上采用年数临总和法计提匀折旧。歪3．应纳税枯时间性差异赏和可抵减时轰间性差异决（1）应纳多税时间性差真异：是指未浩来应增加应赢税所得的时拣间性差异。桃应纳税时间枣性差异发生右时将使本期看利润总额大万于应纳税所脸得额，故：启应纳税所得扫额=税前会练计利润横—节本期发生的立应纳税时间灭性差异+本己期转回的应存纳税时间性础差异庸[例1]甲耀公司20惧03年12米月购入一台部设备，原价听300万元柴，预计使用悠年限3年，附预计净残值酸为零。假设添税法按年数唇总和法计提训折旧，会计五按直线法计雅提折旧。税缎前会计利润缝每年均为8腊0万元。各丹年折旧产生航的时间性差桂异情况如下仓（单位：万箩元）：器项目原2004年馆2005年竭2006年欢合计淹会计折旧援100弱100吩100埋300副税收折旧番150私100领50阶300益时间性差额撑-50起0饶+50崇0蝴税前会计利殖润吐80蜡80坛80谅240葬应纳税所得怪额尊30售80甜130早240敏上表中，会怎计折旧和税赴收折旧总额叶相同，只是驻作为折旧费松用所计入的艺时间不同；谣2004年状发生应纳税敢时间性差异帜50万元，翁2006年授转回应纳税沟时间性差异薄50万元。映（2）可抵念减时间性差揪异：是指未犯来可以从应备税所得中扣于除的时间性右差异。可抵吗减时间性差紫异发生时将链使本期利润申总额小于应段纳税所得额派，故：迅应纳税所得垂额=税前会杰计利润+本秤期发生的可环抵减时间性鲜差异袄—察本期转回的殖可抵减时间雪性差异供[例2]甲烈公司20洁03年12牢月购入一台沃设备，原价漠300万元核，预计使用约年限3年，趣预计净残值汁为零。假设同会计按年数符总和法计提罩折旧，税法芬按直线法计楼提折旧。税慨前会计利润纲每年均为8财0万元。各田年折旧产生闯的时间性差急异情况如下他（单位：万扁元）：演项目喉2004年酬2005年础2006年产合计元会计折旧穗150立100例50粉300阵税收折旧亿100悉100遵100慎300鞠时间性差额饼50鸟0嫌-50述0司税前会计利礼润卖80卫80挖80毯240派应纳税所得船额抬130瓣80裤30剃240翼上表中，会毅计折旧和税库收折旧总额铲相同，只是浓作为折旧费局用所计入的舟时间不同；爬2004年罪发生可抵减芝时间性差异岂50万元，躲2006年剂转回可抵减医时间性差异劣50万元。赔伸【考点二】号应付税款法渗（理解）读1．应付税轧款法是将本匀期税前会计梨利润与应税猜所得之间产欲生的差异均鸭在当期确认慌所得税费用剖，它的特点藏是本期所得顿税费用等于传本期应交的缝所得税。崖2．应付税偏款法的核算醉思路隔（1）计算长应交所得税掘①录计算应纳税蒜所得额既应纳税所得皇额=税前会轮计利润+纳盗税调整额拨=税前会计似利润+纳税育调整增加额限（调增的永沈久性差异、骄转回的应纳毙税时间性差优异、发生的进可抵减时间抄性差异）培—龟纳税调整减运少额（调减举的永久性差静异、发生的倡应纳税时间僚性差异、转杏回的可抵减盏时间性差异疏）格②脊计算应交所白得税早应交所得税鼻=应纳税所捕得额*所得蹦税税率捉（2）进行宾所得税账务腿处理借：所得税遇贷：春应交税金丛——智应交所得税杂替[例3]甲菠公司20典03年12盯月购入一台壁设备，原价违300万元柏，预计使用旬年限3年，闯预计净残值析为零。假设佣税法按年数百总和法计提诊折旧，会计吧按直线法计锣提折旧。税侵前会计利润剑每年均为8余0万元。假变设甲公司所碎得税税率为狱33%，采锁用应付税款记法核算。有跑关项目计算垂如下（单位肚：万元）：蓬项目院2004年稠2005年标2006年楚合计铁会计折旧残100蝇100桐100泼300枕税收折旧劣150骑100夺50收300呆时间性差额趁-50线0你+50馆0凭税前会计利筒润午80善80栏80嫂240供应纳税所得当额迟30荡80握130欣240铸所得税税率祥33%回33%朵33%史—按应交所得税执9．9缝26．4恋42．9擦79．2逮所得税费用梯9．9援26．4如42．9秃79．2退2004年烛：泪借：所得税蚀9.聋4脆贷：应交税嗽金快——蛛应交所得税鸽9.9边（其余略）却【考点三】堡纳税影响会鸣计法（掌握快）正1．纳税影骨响会计法的担概念和处理县办法乒（1）纳税肥影响会计法冬是将本期由密于时间性差梅异产生的所拢得税影响金榆额，递延和化分配到以后房各期。采用城纳税影响会耳计法，所得没税被视为企索业在获得收雕益时发生的嗽一项费用，途并应随同有溉关的收入和纸费用计入同总一期间，以轿达到收入和廉费用的配比今。扰（2）纳税口影响会计法茶的处理办法工①拒在纳税影响深会计法下，访应设置棋“验所得税肥”王、斗“睛递延税款兼”牢和逮“诸应交税金颜——材应交所得税畅”脾科目。所得从税费用的计饿算公式是：素所得税费用退=应交所得碧税+递延税题款贷方发生担额歇—忙递延税款借晶方发生额淡②珠递延税款贷赔方发生额：雅包括本期发球生的应纳税现时间性差异速*税率、本赵期转回的可腰抵减时间性理差异*税率股；拔③轧递延税款借劲方发生额：诉包括本期发智生的可抵减肌时间性差异揪*税率、本吗期转回的应佳纳税时间性舰差异*税率倦。须危垫“诚递延税款丈”来科目的核算沸内容，列示那如下：递延税款野①鸦本期发生的驾可抵减时间蛋性差异*税秩率物①外本期发生的衬应纳税时间势性差异*税炊率汇②升本期转回的承应纳税时间征性差异*税原率于②胸本期转回的凝可抵减时间像性差异*税患率思峡古余额怎：递延所得盯税借项或资租产余额：虫递延所得税吊贷项或负债易[例4]去甲公司2河003年1翻2月购入一爱台设备，原烘价300万泥元，预计使素用年限3年丧，预计净残忙值为零。假紧设税法按年原数总和法计枣提折旧，会淋计按直线法广计提折旧。洋税前会计利才润每年均为迷80万元。红假设甲公司居所得税税率华为33%，君采用纳税影倒响会计法核极算。有关项滤目计算如下档（单位：万欢元）：纸项目敌2004年思2005年提2006年源合计痕会计折旧民100第100峡100奖300订税收折旧耀150义100砌50丛300臭时间性差额臣-50疼0箱+50丧0瞧税前会计利丛润支80任80押80鸡240册应纳税所得果额道30倡80刺130认240伸所得税税率原33%湿33%骑33%禽—培应交所得税跨9．9瓶26．4菠42．9樱79．2涨时间性差异袍影响额区+16．5茧0议-16．5挑0恨所得税费用帖26．4航26．4引26．4程79．2铲2004年兵：床（1）本年机应交所得税君=30*3铃3%=9.冲9（万元）恭（2）本年轻发生的应纳描税时间性差肝异的所得税胃影响金额=锈50*33筹%=16.芽5（万元）浅（3）本年仪所得税费用待=9.9+录16.5=填26.4（服万元）畜借：所得税乡2铺6.4怒贷：应交税甘金磁——馆应交所得税际9.9殿谱递延屋税款（预提痛费用）嫌1踩6.5太2005年崖：查（1）本年哀应交所得税庸=80*3泪3%=26悬.4（万元酸）欺（2）本年伸发生的应纳港税时间性差冬异的所得税害影响金额=酸0*33%考=0（万元惠）菊（3）本年荣所得税费用霉=26.4雕+0=26慎.4（万元捎）捞借：所得税妖2测6.4烟贷：应交税溜金膊——屑应交所得税运26.扶4咏雾递延绝税款（预提粘费用）停0做2006年竭：闻（1）本年束应交所得税轰=130*愈33%=4畅2.9（万匆元）稳（2）本年柜转回的应纳充税时间性差社异的所得税辰影响金额=御50*33丙%=16.念5（万元）列（3）本年秩所得税费用复=42.9刃—茶16.5=赢26.4（埋万元）强借：所得税叛2阵6.4需阴递延税款眨（预提费用简）16炮.5锄贷：应交税携金遍——滤应交所得税德42.浓9缘（3）在具尼体运用纳税寇影响会计法吸核算时，有欲递延法和债班务法。在所梁得税税率不依变的情况下醒，两种处理狐办法的结果俩相同；在所嗽得税税率发凡生变动的情栋况下，两种写处理方法的末结果则不相健同。2．递延法岛（1）递延闲法是将本期肉时间性差异污产生的影响欠所得税的金肯额，递延和储分配到以后爪各期，并同湖时转回原已溪确认的时间荷性差异对本拍期所得税的碰影响金额。卧（2）递延剂法的特点锅①站采用递延法菊核算时，资炭产负债表上绝反映的递延奋税款余额，锹并不代表收橡款的权利或式付款的义务哗；丰②雄本期发生的嫌时间性差异迎影响所得税亲的金额，用切现行税率计召算，以前发限生而在本期合转回的各项欠时间性差异情影响所得税拐的金额，一森般用当初的临原有税率计院算。败[例5]甲任公司20蒜03年12鞠月购入一台灰设备，原价忌300万元巨，预计使用水年限3年，捡预计净残值应为零。假设乎税法按年数漏总和法计提胸折旧，会计爸按直线法计没提折旧。税塔前会计利润阔每年均为8收0万元。甲贿公司所得税只税率200泪4年为33辩%，200爽5年起为3训0%，采用奔递延法核算鹿。有关项目箱计算如下（讨单位：万元沈）：蒸项目份2004年拌2005年校2006年拣合计甚会计折旧破100往100义100鼠300碍税收折旧多150灌100商50届300狸时间性差额茎-50蛛0垫+50斑0益税前会计利规润当80抽80季80厌240防应纳税所得雾额摧30垒80战130蹲240闷所得税税率吨33%育30%艰30%盆应交所得税色9．9很24丽39闷72．9理时间性差异返影响额示+16．5喂0咱-16．5友0笨所得税费用控26．4筒24巡22．5统72．9寿2004年御：柄（1）本年认应交所得税塞=30*3份3%=9.找9（万元）两（2）本年佩发生的应纳看税时间性差搬异的所得税聋影响金额=词50*33蝶%=16.阁5（万元）浙（3）本年装所得税费用宴=9.9+卧16.5=搏26.4（师万元）筑借：所得税析2触6.4害贷：应交税轧金岗——挣应交所得税狮9.9哥笑递延恒税款（预提吼费用）呼1眠6.5饲2005年蛾：蓬（1）本年湖应交所得税患=80*3稳0%=24内（万元）件（2）本年量发生的应纳宾税时间性差叫异的所得税孟影响金额=夜0*30%剖=0（万元陵）犁（3）本年杯所得税费用孙=24+0阅=24（万判元）闹借：所得税睛2膊4酬贷：应交税舍金链——柳应交所得税消24雁跨拢递延税款（按预提费用）漫典0欢（注：在2订005年年符初税率由3青3%下降为侮30%时，辛至2004破年末多计提鸣所得税费用叼（50*3衬%）1.5梅万元，没有抛冲回去，以紫后多提多转攀，往后醋“宗递延堡”悼，即递延法固）悦2006年滨：群（1）本年鸦应交所得税念=130*翻30%=3口9（万元）盟（2）本年抚转回的应纳训税时间性差聪异的所得税眯影响金额=环50*33瓣%=16.茶5（万元）蜘（3）本年刺所得税费用旷=39严—背16.5=泼22.5（珍万元）戴借：所得税壮2患2.4钓务递延税款扯（预提费用外）16盏.5蹄贷：应交税边金备——坊应交所得税斤393．债务法个（1）债务曾法是将本期横由于时间性辨差异产生的楚影响所得税稀的金额，递钢延和分配到嫂以后各期，生并同时转回强已确认的时偿间性差异的帆所得税影响雕金额，在税览率变动或开骤征新税时，辟需要调整递喊延税款的账穿面余额，即分债务法下递蕉延税款余额终=时间性差随异余额*现虎行所得税税权率。刮（2）债务焦法的特点冷①冈本期的时间流性差异预计央对未来所得渐税的影响金医额，在资产警负债表上作盈为未来应付哈税款的债务肠，或者作为胸代表预付未虎来税款的资菜产。我②段在采用债务蕉法时，本期辱发生或转回蚀的时间性差州异的所得税铸影响金额，耳均应采用现遗行税率计算阶确定。秧（3）采用形债务法时，等本期所得税驻费用包括：骑①默本期应交所摔得税；鞠②蔽本期发生或胖转回的时间高性差异所产会生的递延所军得税负债或昌递延所得税荷资产；笋③梁由于税率变帝更或开征新次税，对以前瓣各期确认的帐递延所得税真负债或递延康所得税资产阵账面余额的床调整数。音[例6]甲内公司20贼03年12晃月购入一台绣设备，原价兆300万元靠，预计使用铃年限3年，裤预计净残值雪为零。假设询税法按年数缠总和法计提耕折旧，会计艳按直线法计时提折旧。税剪前会计利润默每年均为8惜0万元。甲布公司所得税齿税率200匆4年为33导%，200详5年起为3苍0%，采用便债务法核算粉。有关项目曲计算如下（搏单位：万元玉）：产项目启2004年重2005年址2006年飞合计小会计折旧抄100汗100晋100饱300战税收折旧栋150视100睡50触300窑时间性差额枪-50鹰0扩+50休0戒税前会计利初润品80丹80潮80目240愈应纳税所得疫额半30先80怨130册240虏所得税税率障33%答30%燥30%宿应交所得税汗9．9泽24皇39稼72．9涨时间性差异担影响额腿+16．5跌-1.5壳-15料0鲜所得税费用唇26．4状22.5质24营72．9疏2004年重：尖（1）本年字应交所得税额=30*3前3%=9.贫9（万元）集（2）本年丛发生的应纳任税时间性差伐异的所得税肥影响金额=吼50*33跪%=16.少5（万元）波（3）本年展所得税费用县=9.9+慢16.5=绪26.4（络万元）饱借：所得税送2阶6.4雕贷：应交税新金标——煮应交所得税胜9.9唤娘递延贫税款（预提躬费用）塑1懂6.5黄2005年叙：剃（1）本年鸟应交所得税眉=80*3上0%=24抖（万元）铁（2）本年尘发生的应纳饺税时间性差捷异的所得税宣影响金额=比0*30%涨=0（万元掘）拖本年由于税诉率下降调减司的递延所得图税负债=5帖0*3%=窄1.5（万酷元）缠本期递延税户款的贷方发员生额=0庸—阶1.5=-叉1.5万元镰（借方）鄙（3）本年纹所得税费用牲=24钞—欺1.5=2搭2．5（万国元）萍借：所得税瘦2恢2．5输递独延税款（预锤提费用）1捏.5寇贷：应交税嫩金仗——遵应交所得税咏24彼（注：在2章005年年曾初税率由3元3%下降为尽30%时，塔至2004希年末多计提迟所得税费用朝（50*3哑%）1.5瑞万元，在2堡005年初智将多提的所欢得税费用冲票回去了，余灯额为以后应忍交的税金，艳是真正的习“作负债求”丹，即债务法季）剥2006年猪：狼（1）本年茧应交所得税逼=130*劳30%=3最9（万元）剑（2）本年扣转回的应纳勤税时间性差探异的所得税保影响金额=晴50*30议%=15（勾万元）柜（3）本年名所得税费用芒=39关—蝇15=24屠（万元）跪借：所得税扫24捕馆递延税款油（预提费用得）15颗贷：应交税酿金粮——戏应交所得税丛39网[例7]遇2004年滨12月31翁日甲公司销石售一台设备折给乙公司，且取得收入2射00万元，论按照销售合直同规定，甲昏公司将免费智保修3年，俯预计保修费秆为销售额的搏5%，即1孟0万元。2州005年甲必公司用银行饲存款支付保诸修费2万元逗，2006洒年用银行存榴款支付保修债费3万元，汗2007年凤用银行存款壶支付保修费跳4万元，保扯修期届满后肆，尚余的保恒修费余额1矮万元已在2忆007年末腊结转。甲公右司2004最年所得税税罢率为33%斤，从200骆6年起，所眯得税税率为寒30%，甲角公司所得税个采用债务法绳核算，假设交甲公司每年蜘的利润总额硬均为60万肾元，未发生元其他纳税调雪整事项。要回求对200巧4年廊—亲2007年枝有关保修费报的计提、使夏用以及所得剑税的核算作屑出相关的账衰务处理。残（1）20贸04年炼①摄计提保修费骨借：营业费尿用10耗贷：预计负旋债章——联产品保修费因10掠②蚁所得税处理隔睁2004年嫩应交所得税次=（60+幕10）*3荣3%=23纷.1（万元争）遇本期发生的套可抵减时间害性差异影响纪额=10*秋33%=3足.3（万元欢）爬所得税费用刑=23.1笨—垒3.3=1辨9.8（万呼元）突借：所得税阴19.东8毁递延税款荷3.3装贷：应交税可金筹——顾应交所得税悬23.慢1俯2004年嫌—谨2007年漂债务法所得梨税计算过程钞表黄项目仓2004年坐2005年融2006年筋2007年拾合计演会计保修费吨用钟10招0由0妹0锡10汉税收允许扣侍除数急0尺2慎3于5则10真税前利润徒60阳60膨60险60翅240帐时间性差异液10经（2）唇（3）灵（5）装0惹应税所得御70泊58陈57疼55裤240争所得税税率纯33%寨33%哑30%义30%浆-豆应交所得税劳23．1及19．14妹17．1幼16．5有75．84职时间性差异鄙影响额言3．3出（0．66劫）肆（1．14正）完（1．5）询0报所得税费用军19．8泉19．8很18．24煤18犬75．84衔（2）20喜05年甚①搬支付保修费凉借：预计负拘债昂——均产品保修费纲2交贷：银行存蛋款定虎韵2务②脱所得税处理骗医2005年旱应交所得税嘴=（60-盟2）*33揭%=19.膨14（万元氧）润本期转回的趟可抵减时间偷性差异影响调额=2*3色3%=0.担66（万元司）近所得税费用翻=19.1殖4+0.6固6=19.故8（万元）痰糖借：所得税趁19.裹8亦贷：应交税贤金介——园应交所得税私19.米14衡递延税款解0.6亚6秘（3）20绩06年僚①择支付保修费倾借：预计负哗债遇——梁产品保修费死3峰贷：银行存萝款仅鞭述3栏②来所得税处理梳裙2006年众应交所得税砖=（60-勤3）*30忽%=17盲.1（万元僵）筹本期转回的异可抵减时间猪性差异影响值额=3*3格0%=0.籍9（万元）毅由于税率下坡降调减递延英所得税资产黎的金额=（菜10-2）闷*3%=0军.24（万遮元）套本期递延税烤款的贷方发狱生额=0.翻9+0.2租4=1.1规4（万元）锄所得税费用屋=17.1浩+1.14重=18.熔24（万元联）猪借：所得税攻18.韵24膀贷：应交税贴金指——词应交所得税扛17.泉1功递延税款臣1.1娃4廊（4）20弟07年蜓①河支付保修费摘借：预计负凯债瓶——蠢产品保修费绪4欧贷：银行存盲款厦料秋4扑保修期满，挨转回保修费筝余额兔借：预计负交债膝——仙产品保修费双1宰贷捏：营业费用椅砖第翼1牛②遍所得税处理像篮2007年汗应交所得税慕=（60-劫4-1）*算30%=1咱6.5（万琴元）起（由于计提郑时，已对营新业费用调增汗应纳税所得山额，转回时段可调减应纳冲税所得额）话本期转回的碌可抵减时间哈性差异影响斯额=5*3半0%=1.熊5（万元）粮所得税费用微=16.5后+1.5=厘18（万元碗）萌借：所得税渠18可贷：应交税胃金缴——姐应交所得税雕16.杰5矮递延税款枯1.5滨4．采用动纳税影响会显计法应注意妖的问题伞（1）采用苹债务法时，午时间性差异现对所得税的迟影响金额按创照现行所得居税税率计算乡确认，但如次果企业已知景本期发生的堵时间性差异姿在今后转回曲时的所得税辱税率，则时顺间性差异可攀以按照预计蝶今后的所得毙税税率计算舅其对所得税仪的影响金额备。违在采用递延雷法时，如果激企业已知本披期发生的时畏间性差异在真今后转回时润的所得税税脏率，也不按脊照今后转回职时的所得税趣税率计算其禽对所得税的患影响金额，艺仍然按照当功期的所得税防税率计算确疾认递延税款便金额。滚（2）一定艇时期产生的醉可抵减时间子性差异是可辣在以后的应尖税所得前扣讨除的，但可驼抵减时间性字差异能否在用以后的应税袄所得前扣除晒，取决于在尘转回可抵减风时间性差异稠的时期内是柱否有足够的瓶应税所得。能为了谨慎起灶见，如果本遮期产生的可总抵减时间性据差异预计能荣在未来转回塑的时期内产馆生足够的应殖税所得，这珍个可抵减时翼间性差异才框能确认为一弟项递延借项烛或一项递延柄所得税资产赔，反映在资狸产负债表上译；反之，则傍不能确认为语一项递延借丢项或一项递净延所得税资粮产。饿（3）企业慧某一年度发移生亏损，按摇税法规定可证以用以后年愁度的税前利吗润弥补，这甩就产生了未姨来可抵减时誓间性差异。级这项未来可卸抵减的时间困性差异对所端得税的影响叫，可视为亏勉损当期的所船得税利益，造但这项所得亩税利益能否画实现需视企启业在转回可照抵减时间性莫差异的时期魂内是否有足碰够的应税所访得。为了谨兼慎起见，我它国目前尚未宵将应税亏损负所产生的所财得税利益计护入递延税款毒借方。候（4）当企雨业当期发生女或转回时间鞋性差异时，海应付税款法鼠与纳税影响碗会计法确认胆的当期所得抚税费用不同洞，但是，从普时间性差异乎的产生至全塑部转回的整抗个期间看，颜无论是采用情应付税款法系还是纳税影蒜响会计法，医所计量的所贤得税费用总霜额是相同的侵，差异只在屯于两种方法唯下对各期所们得税费用的厨计量不同。低（5）在采守用纳税影响而会计法核算缴，从利润表臂角度看（非题资产负债表佣），只有影屡响当期利润服总额的时间糖性差异才会若影响应纳税秤所得额，此佛时可抵减或踪应纳税时间冒性差异的所府得税影响才该能确认为递锯延税款的借黄项或贷项，萍而不影响当尖期利润总额百的时间性差婆异不确认递业延税款的借麦项或贷项。瓶比如，车间绳使用的设备忆，会计计提订的折旧为1如00万元，茄税收可抵扣趟的折旧为9相0万元，可找抵减时间性狗差异10万票元。如果本麻年折旧费用姜计入生产成坑本，而生产莲的产品至期捞末未对外销员售，则不确胜认递延税款盯；如果本年准全部销售，达则确认递延及税款借方金溪额为3.3绿万元（10蝶*33%）珠。汽【考点四】底资产减值的络所得税处理章（掌握）鄙1.按照会垒计制度规定骡，如果企业声某项资产的浪可收回金额锐低于其账面暑价值，应当坛计提减值准税备，计提的旺减值准备计笋入当期损益粥；按照税法鞋规定，企业奏所得税前允块许扣除的项板目，原则上汉必须遵循真枕实发生的据腰实扣除原则跪，除国家税讨收规定外（凭如按应收款复项5绑‰疑计提的坏账知准备），企轨业提取的减蛇值准备不得滨在所得税前图扣除。率2．按照会义计制度计提罚的各项资产裁减值准备与掉实际发生损满失可从应纳储税所得额前越扣除之间存竿在着时间上斗的差异，这柴种时间性差良异称为可抵协减时间性差泪异。跌3．计提减嗓值准备及其涝对当期所得末税费用的影肢响景（1）所得雹税采用应付属税款法时，伙对于会计与丹税法在确认倚收益或者费柳用、损失的裕时间不同而欠产生的差异淹，在产生这桌些差异的当渔期，以按会袭计标准计算追的利润总额漆为基础调整笑时间性差异野后计算出当铜期应纳税所苗得额，并按暮调整后的应菌纳税所得额娇与现行所得瘦税税率计算棒的结果确认符为当期应交确所得税和当就期所得税费熟用。隆（2）所得示税采用纳税漂影响会计法院时，对于会族计与税法在违确认收益或胆者费用、损踩失的时间不善同而产生的缠差异，在产战生这些差异站的当期，以升按会计标准贸计算的利润退总额为基础传调整时间性膨差异后计算污出当期应纳钞税所得额，摸并按调整后铺的应纳税所信得额与现行朗所得税税率怨计算的结果宗确认为当期候应交所得税从，同时将时烈间性差异产虫生的对所得垄税的影响金丈额，作为对渠当期所得税沿费用的调整哄。相4．计提固厕定资产减值竖准备后对以忠后各期折旧跃的影响及其栗对当期所得逃税费用的影扮响拖（1）会计掘制度规定，江已计提减值感准备的固定再资产，应当钱按照该固定牛资产的账面昼价值及尚可目使用年限、只净残值重新取计算折旧额目。念（2）按税纹法规定，已稻计提固定资忆产减值准备约如果在申报据纳税时已调倒增应纳税所思得额，在计源算应纳税所欧得额时可按索计提减值准淋备前的账面晓价值确定可换扣除的折旧榆，由此，将辞会产生因计愤提固定资产另减值准备后宅对其后各期迹计提的折旧匆额与可从应饭纳税所得额超前扣除的折绍旧额的差异灿。且5．已计提滨减值准备的磁转回及其对库当期所得税阔费用的影响捕（1）按会肿计规定，在村转回固定资伶产减值准备草时应当遵循锐的原则为：骂①胖转回的固定鸦资产减值准阵备金额以原倦计提的固定估资产减值准这备为限；遍②乘固定资产减奉值准备转回盖后的账面价棉值不应超过显在不考虑减渐值因素情况听下的固定资制产账面净值鄙。轿在进行相关敞的会计处理庭时应当考虑烤：浮①烧确定转回的恒固定资产减航值准备计入问损益的金额薪。在确定转污回的固定资概产减值准备石计入损益的个金额时，应哭当以该项固枣定资产的可居收回金额与间按不考虑减纲值因素情况县下固定资产脂账面净值两员者孰低确定跌的金额，与骨其账面价值隙的差额确定凉。背②是调整固定资顷产计提减值跪准备后对累强计折旧的影绸响。在转回贯固定资产减撤值准备时，沾首先应当将葬计提减值准雾备后重新确校定的折旧额钻与按不考虑赌减值因素情肝况下计提的搞折旧额的差幸额，调整累贷计折旧额，凡即将其差额蛋从已计提的米减值准备转龟入累计折旧来，以表明固邻定资产价值腿恢复后，其枯累计折旧也映应恢复至未劳计提减值准圣备状态下应于有的余额。种（2）按照厅税法规定，芹企业已提取占的固定资产聋减值准备如姜果申报纳税截时已调增应语纳税所得额赔，因价值恢堤复或转让处蜻置有关资产弓而冲减的准敌备应允许企铜业做相反的晶纳税调整。兆歇6．固定资郊产减值准备名转回后对累前计折旧及其仿当期所得税势费用的影响详（1）固定泪资产价值恢陵复时，如果紧可收回金额挪大于不考虑树减值因素情润况下的账面上净值，已计懂提的减值准如备全部转回穗，使减值转御回后的该项竭固定资产的盘账面价值等械于不考虑减照值因素情况恐下的账面净捏值。奇（2）固定讲资产价值恢卧复时，如果写可收回金额屠小于不考虑酒减值因素情数况下的账面恭净值，已计超提的减值准隶备只能部分营转回，使减勇值转回后的铜该项固定资柔产的账面价擦值等于可收湾回金额。因奸计提减值准拆备的固定资商产价值得以夸恢复而部分声转回已计提补的减值准备阳的，应按照倾恢复后的账覆面价值及尚峡可使用年限若重新计算折迁旧额。重新狱计算的会计净折旧与税法穴允许扣除的狂折旧的差额窄，应作相应霉的纳税调整炮，并按会计寿方法计入所湾得税费用。居7．固定资垃产发生永久逗性减值以及唤对当期所得模税费用的影倘响贿（1）按会橡计规定，固小定资产发生亩实质性或永简久性损失，猜应全额计提捧减值准备；作按税法规定瘦，固定资产脑发生实质性授或永久性损恭失，应在扣宁除变价收入盯、可收回金融额以及责任志和保险赔偿露后，确认财坑产损失，可叼从应纳税所熄得额中扣除厘。可见，在块固定资产发向生永久性损柳失时，会计服上确认损失膨与税法允许笛在税前扣除烫的损失认定扇相同。版（2）因按潮照会计制度事确认损失的舅时间（年末剧）与经税务笛部门批准可驻从应纳税所果得额中扣除恩的损失时间膝（年后）存妙在暂时的时莫间性差异，耀在采用纳税滨影响会计法坦时，年末资治产负债表日跨仍应确认时庸间性差异的存所得税影响坟。稍8．固定资质产处置您按会计规定卵，固定资产送处置所发生旷的净损益计本入当期营业福外收支；可逗在应纳税所垄得额中扣除齿的损失金额帽为提取减值时准备前的账倘面价值加或走减相关赔偿荒、变价收入民和清理费用他后的金额，穗因此，计入雕营业外收支沫的金额与税看收允许扣除梦的金额，应群调整应纳税云所得额。蠢9．固定资尺产减值准备艘的计提发生童重大会计差耽错更正的处区理际（1）按照刊会计规定，密如果企业滥举用谨慎原则拐，而在前期蔽多提、少提讲固定资产减商值准备，应服当作为重大贸会计差错进寻行更正，调钢整前期留存个收益及相关锻项目；按照蔑税法规定，蝇企业已提并决作纳税调整道的固定资产永减值准备，沸在作为重大芳会计差错进耻行更正后，毛可作相反的漆纳税调整。目（2）在所手得税采用应束付税款法核团算时，计提臂的固定资产袖减值准备已似在计提减值亲准备的当期萍调整了应纳湖税所得额，兔并确认了所脊得税费用，怜因此，对于名作为重大会瓜计差错更正疑应减少或增门加固定资产挨减值准备的境金额只需调袍整期初留存灯收益及固定惨资产减值准灶备的账面余在额。膨（3）在所展得税采用纳足税影响会计煌法核算时，伟计提的固定龙资产减值准生备不影响当凭期应交的所蛛得税，同时坑，已在前期忠作为可抵减垄时间性差异寇确认了所得处税的影响金马额计入递延享税款的借方目。因前期多嘉提或少提固枪定资产减值久准备而在本将期作为重大粉会计差错更忠正时，调整耳前期多计或印少计的减值饮准备对已确默认的递延税并款金额的影树响，以及因旋多计或少计风固定资产减脊值准备而对裤累计折旧的资影响应当一形并调整。谱10．值得节关注的几个木问题基（1）通常罩情况下，有阴证据表明资动产已发生永滚久或实质性句损害时，税叫法才允许抵滴扣；但企业普计提的应收亩款项坏账准便备经税务部遥门批准可以讯在应收款项办余额5阅‰迁的范围内在丽税前扣除。海此时，企业浪应按会计计涛提的坏账准跳备扣除允许茎税前扣除的晚部分，作为评可抵减时间岸性差异，在项采用纳税影骤响会计法时恋，确认为递农延税款的借艘项。逝（2）在产达生可抵减时雾间性差异的敌当期，只有恩预计在未来清转回时间性弊差异的时期录内（一般为织3年）能够悉产生足够的锻应纳税所得躲额用以抵减海时间性差异乌的，才能将鱼该项可抵减家时间性差异尤确认为递延骑税款的借项像，否则，应撞于发生可抵府减时间性差蜜异的当期确看认所得税费冤用。制（3）当转尚回无形资产喝减值准备时业，无形资产状计提减值准栋备后的摊销妇额与按不考虽虑减值因素读情况下摊销呢额的差额，门无需调整无嫩形资产的账般面余额；在挑转回已计提俭的无形资产荐减值准备时牙，以可收回辞金额与不考谷虑减值因素忧情况下无形私资产账面余笼额两者孰低件确定的金额麦，与其账面拳价值的差额就，确定为可句转回计入损时益的无形资恢产减值准备意，转回的金垦额不得超过我已计提的减页值准备的账朗面余额。捞[例8]甲昼公司200唐3年12月币购入管理用巴设备，原价克100万元池，预计使用旱年限5年，访预计净残值气为零，采用臣直线法计提疾折旧。20话04年起，荷甲公司每年售利润总额均冒为50万元胶。假定甲公向司适用的所袋得税税率为泰33%，预做计使用年限助、预计净残就值和折旧方踢法均与税法因相同，并不考存在其他纳匠税调整事项找。甲公司所饿得税采用应筑付税款法核痒算。锋（1）20油04年慈①恳2004年高折旧额=（虹100-0养）/5=2轮0万元齿借：管理费择用20跑贷：累计折缸旧20冻（注：在不现计提减值准它备的情况下幻，2004殿年五—备2008年俱5年中，每梦年计提的折两旧额为20符万元，20命04年末修—柔2008年缴末的固定资赶产净值分别武为80万元撞、60万元景、40万元诊、20万元爽、0万元）秆②蛋应交所得税纲=应纳税所能得额*税率剖=（利润总沃额+纳税调们整额）*3授3%=（5勿0+0）*寒33%=1年6.5（万站元）撕借：所得税竿16.坚5翻贷悟：应交税金哄——渔应交所得税间16.鱼5支（2）20节05年羞①助2005年幕折旧额=（道100-0奴）/5=2仪0万元彻借：管理费覆用20旨贷：累计折围旧20参②宋2005年答末，假定固胞定资产的可光收回金额为诚50万元，陪而固定资产耻净值为60长万元，需计辫提10万元元的固定资产帝减值准备：圾借：营业外荣支出顿10担贷臭：固定资产准减值准备挪10法（注：计提柴减值后，固启定资产原值税100万元秀，累计折旧被40万元，闷固定资产减圆值准备10灶万元，固定悦资产净额5恋0万元）计③术应交所得税啦=（利润总叔额+纳税调蝶整额）*3盼3%=（5您0+10）战*33%=仆60*33馋%=19.菠8（万元）秀借：所得税峡19.蚀8晶贷：应交税盗金迫——庭应交所得税宰19.章8眯（注：计提视减值形成的医营业外支出弯10万元，积不得在所得撤税前抵扣，和应调增应纳乞税所得额）顶（3）20侦06年共①肥2006年牵1月起，假扣定固定资产兰可使用年限说为4年，预执计净残值为榆零。则：男2006年榨折旧额=（汪50-0）牲/4=12消.5（万元康）喝借：管理费吓用12.挨5下贷：累计折诵旧12轮.5衡（计提折旧帐后的固定资火产累计折旧哈为52.5题万元，固定参资产净值为置47.5万抵元，固定资剂产减值准备喘10万元，结固定资产净经额为37.着5万元）季②中2006年盛末，假定固故定资产的可船收回金额为阻38万元，由而正常计提旁折旧的固定狗资产净值为迎40万元，肠应保留固定夸资产减值准斧备余额2万毅元，结转固瘦定资产减值戒准备8万元念：传借：固定资古产减值准备毒8晚贷婆：营业外支艳出始0.5桐（38-3季7.5）别旨累计靠折旧索遗7.5趴（恢复固定紫资产价值后顷，固定资产猫原值100亩万元，累计批折旧为60视万元，固定齐资产净值为瓶40万元，升固定资产减洞值准备2万纳元，固定资还产净额为3晒8万元）刮③葵应交所得税喘=（利润总钳额+纳税调句整额）*3鞠3%=（5父0-0.5株-7.5）享*33%=交42*33输%=13.娱86（万元贷）松借：所得税预13.投86打贷：应交税罚金忽——抢应交所得税现13.教86扮（注：按照芝税法规定，厅企业已提取饰的固定资产大减值准备如疯果申报纳税增时已调增应伯纳税所得额细，因价值恢鞭复或转让处闹置有关资产机而冲减的准怜备应允许企顾业做相反的遣纳税调整。淋在计算20稻06年应纳言税所得额时何，因转回的凑固定资产减匙值准备在前尘期计提时已透调增了应纳弄税所得额，唇因此，本年泰转回并计入油利润总额的鲜固定资产减比值准备应调吩减应纳税所禾得额0.5症万元，同时两扣除折旧差凉异7.5万罪元（不计提摊减值税收允习许扣除折旧军20万元，鱼计提减值后宴会计计提折蜻旧12.5怜万元））班（4）20毅07年脂①寇2007年冻1月起，假油定固定资产阅可使用年限燕为2年，预这计净残值为劣零。则：讲2007年圈折旧额=（锹38-0）鉴/2=19关（万元）皮借：管理费卷用19冻贷：累计折材旧19产（计提折旧收后的固定资骄产原值10愈0万元，累壁计折旧为7裁9万元，固街定资产净值册为21万元医，固定资产让减值准备2花万元，固定弟资产净额为糖19万元）览②处2007年燥末，该固定壤资产出售，对取得收入1行6万元，未商发生清理费稳用，不考虑钟相关税费。皇借：固定资案产清理拢19胜累计折旧寺攻79纠固定资产减蛋值准备屋2粗贷腐：固定资产因惕任10腾0羊借：银行存嫁款柳15愚营业外支出岂4细贷许：固定资产服清理陕19独③亦本年折旧费吴用调整额=丝会计折旧1汪9云—默税收折旧2蠢0=-1（贪万元，调减下）壳处置费纹用调整额=衡会计损失4丰—钱税收损失5泰=-1（万懂元，调减）策（注：在不运考虑减值时累，2007嚼年末固定资镰产净值为2枕0万元，取练得收入15见万元，税收谊允许扣除的援损失为5万把元）痕应交所得税逝=（利润总脉额+纳税调族整额）*3扰3%=（5古0-1-1尝）*33%膀=48*3斤3%=15芽.84（万割元）酿借：所得税搁15.湖84舅贷：应交税摸金色——膛应交所得税疾15.埋84醉（2005炉年纳税调增妨10万元，卡2006年表纳税调减8磨万元，20口07年纳税介调减2万元都，因为出售享固定资产后闻，会计总费值用100万妈元，税收允涛许扣除数1富00万元，寿两者相等）算[例9肌]甲公司2候003年1饺2月购入管轻理用设备，屠原价100诚万元，预计虑使用年限5侵年，预计净菊残值为零，疲采用直线法难计提折旧。蕉2004年纺起，甲公司谢每年利润总热额均为50蠢万元。假定钱甲公司适用抱的所得税税蒜率为33%释，预计使用犬年限、预计虚净残值和折幕旧方法均与式税法相同，煌并不存在其寨他纳税调整适事项；假设烦发生的可抵赌减时间性差步异未来有足智够的应税所浓得可以扣除瓜。甲公司所升得税采用债轻务法核算。青（1）20号04年绣①唯2004年士折旧额=（见100-0毅）/5=2业0万元饮借：管理费航用20奔贷：累计折笼旧20剃（注：在不歼计提减值准圆备的情况下练，2004并年平—乌2008年局5年中，每垦年计提的折众旧额为20楚万元，20吐04年末脱—舰2008年依末的固定资法产净值分别盛为80万元寄、60万元栏、40万元传、20万元辩、0万元）足②宪应交所得税粗=应纳税所兰得额*税率锻=（利润总闸额+纳税调拘整额）*3高3%=（5有0+0）*逝33%=1僵6.5（万唐元）城借：所得税阀16.斩5说贷里：应交税金讯——趋应交所得税下16.墨5漫（2）20阴05年席①樱2005年竟折旧额=（视100-0缠）/5=2故0万元尽借：管理费科用20趴贷：累计折展旧20研②释2005年他末，假定固牲定资产的可喉收回金额为拴50万元，队而固定资产剑净值为60酷万元，需计房提10万元遣的固定资产答减值准备：葱借：营业外妇支出呀10朗贷衣：固定资产台减值准备敌10保（注：计提舰减值后，固芽定资产原值抖100万元枕，累计折旧禾40万元，帽固定资产减群值准备10缴万元，固定瓣资产净额5俩0万元）袍③略应交所得税侮=（利润总什额+纳税调专整额）*3料3%=（5洽0+10）挪*33%=猎60*33朴%=19.此8（万元）疯减值准备发丧生的可抵减蝴时间性差异抢的所得税影宰响金额=1镰0*33%对=3.3（它万元）（递户延税款借方挺）多借：所得税浇16.环5醒递焰延税款骂3.3庄贷：应交税折金愉——舟应交所得税粪19.笔8排（注：计提卡减值形成的速营业外支出在10万元，袍为可抵减时跌间性差异，麻不得在所得营税前抵扣，飘应调增应纳鹰税所得额）遗2005年鼻末，递延税院款借方余额曾为3.3万踩元。乐（3）20探06年娇①监2006