《中级会计实务》重要考点

2010年《中级会计实务》重要考点梳理、讲解(1)2010-4-209:41:00

文章来源：财考网【】【】不要担心我们基础不好，不要慨叹时间不足，树立起自己的信心，拿出你的勇气，前方还有众人与你携手，还有我与你为伴，我们一起劈荆斩棘，冲向胜利的彼岸。以下是小编对《中级会计实务》重要考点的梳理、讲解。一、会计主体、会计主体与法律主体的区分会计主体是指企业会计确认、计量和报告的空间范围。在会计主体假设下，企业应当对其本身发生的交易或事项进行会计确认、计量和报告，反映企业本身所从事的各项生产经营活动。会计主体不同于法律主体。一般来讲，法律主体必然是一个会计主体，但会计主体不一定是法律主体。比如，在企业集团的情况下，一个母公司拥有若干个子公司，企业集团在母公司的统一领导下开展经营活动。母子公司虽然是不同的法律主体（母子公司分别也是会计主体），但为了全面的反映企业集团的财务状况、经营成果和现金流量，就有必要将这个企业集团作为一个会计主体，编制合并会计报表（此处的企业集团不是一个法律主体）。再比如，独立核算的生产车间、销售部门等也可以作为一个会计主体来反映其财务状况，但它们都不是法律主体。二、收入和利得的理解、区分要想正确地理解和把握收入和利得的区别和联系，能够熟练地判断和运用收入和利得，需要从二者的定义入手：收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。从上面的定义可以看出，二者最终均会导致所有者权益的增加，并都与所有者投入资本无关，这是二者的相同之处。二者的区别在于，收入是企业在日常活动中形成的，而利得是由企业非日常活动所形成的，这是二者的本质区别，在判断一项交易形成的经济利益的流入到底属于收入还是属于利得时，这一点是非常关键的判断依据。定义中的“日常活动”，是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及与之相关的活动。这里的理解包括两个层面，一是企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，二是与经常性活动相关的活动。比如，工业企业制造并销售产品、商品流通企业销售商品、保险公司签发保单、咨询公司提供咨询服务、软件企业为客户开发软件、安装公司提供安装服务、商业银行对外贷款、租赁公司出租资产等，均属于企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，由此产生的经济利益的总流入构成收入。而工业企业转让无形资产使用权、出售不需用原材料等，则属于与经常性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入也构成收入。企业处置固定资产、无形资产等活动，不是企业为完成其经营目标所从事的经常性活动，也不属于与经常性活动相关的活动，由此产生的经济利益的总流入不构成收入，应当确认为营业外收入，这也构成企业的利得。利得又进一步可分为直接计入所有者权益的利得和直接计入当期损益的利得。直接计入所有者权益的利得是指企业非日常活动所形成的、不应计入当期损益、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。相对应的，直接计入当期损益的利得是指企业非日常活动所形成的、应当计入当期损益、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。根据上述定义，企业处置固定资产、无形资产、接受损赠、非货币性资产交换、债务重组等所产生的利得属于直接计入当期损益的利得；直接计入所有者权益的利得，如企业的长期股权投资采用权益法核算时因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，投资企业按应享有的份额而增加或减少的资本公积。另外，因进行股权投资取得的股利收入，属于让渡资产使用权取得的收入，其具体的确认和计量应参照长期股权投资准则的规定处理。三、实质重于形式要求实质重于形式要求，其实就是指交易或事项的实质重于法律表现形式。实质重于形式要求要求企业按照交易或事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，而不应当仅仅按照交易或者事项的法律形式作为会计确认、计量和报告的依据。“实质”是指交易或事项的经济实质，“形式”是指交易或事项的法律形式。常见的体现实质重于形式要求的交易或者事项有：融资租入固定资产的会计处理；销售商品的售后回购业务、售后回租业务的会计处理以及关联方关系的判断等都与实质重于形式原则有关。售后回购、售后租回实质上是一种融资行为，企业不能将取到的款项确认为收入。售后回购是指企业将某项资产出售给其他单位，在出售方已经收到了价款，并且已经办理了有关资产划转手续的同时，签订书面或口头协议，约定在将来的特定时期，以特定价格无条件将货物购回（事实上这也是购货方购买货物的前提）。在货物购回之前，从法律形式上讲，已经办理了有关资产划转手续，货物的所有权已经转移给了购货方。但从经济实质上讲，由于补充协议规定了出售方在未来某个时间必须购回所出售的商品，该商品所有权上的主要风险和报酬并未转移给购货方，出售方实质上仍然要承担该商品所有权上的主要风险和报酬。而且，出售商品时往往会出现售价高出商品实际价值的情况，若将其确认为收入将导致企业利润虚增。因此，虽然该项交易形式上形成了一笔销售收入，但从交易的实质上看，售后回购只是企业的一种融资行为，并不能将其确认为销售收入。售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务，是指卖主（即承租人）将一项自制的或外购的资产或正在使用的资产出售后，又将该资产从买主（即出租人）那里租回，租回后形成两种形式：融资租赁和经营租赁。售后租回从形式上看，首先是为企业带来了收入，并且所出售商品的所有权及所有权上的主要风险和报酬也已转移，但实质上由于售后租回交易中，资产的售价和租金是相互关联的，是以一揽子方式谈判的，是一并计算的。因此，资产的出售和租回实质上是同一笔交易中的两个阶段。如果将售后租回损益一次性确认为出售当期的损益，则有可能难以正确地反映企业的经营业绩。事实上，如果采用高售价、高租金的租赁安排方式，这种租赁对买主来讲不存在不利影响；对于卖主来讲，在出售资产时虽然有巨额销售收入，但这是以未来各期支付高额租金为代价的。因而，为了真实、合理地反映承租人的经营业绩，并且根据权责发生制原则的要求，不应将售后租回损益确认为当期损益，而应予以递延，分摊计入各期损益，会计处理正是看到了这两项业务的实质，在会计核算上并未确认收入，这也正是实质重于形式的体现。四、谨慎性会计信息质量要求谨慎性会计信息质量要求的实质是不高估资产和收益，不低估负债和费用。一般来说，企业计提各项准备都是谨慎性会计信息质量要求的体现。企业需要计提减值准备的有以下内容：（1）应收账款和其他应收款计提坏账准备借：资产减值损失贷：坏账准备（2）存货计提跌价准备借：资产减值损失贷：存货跌价准备（3）长期股权投资计提减值准备借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备（4）固定资产计提减值准备借：资产减值损失贷：固定资产减值准备（5）无形资产计提减值准备借：资产减值损失贷：无形资产减值准备【注】一般情况下，企业的应收款项、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产、贷款等资产发生减值的，按应减记的金额，借记本科目，贷记“坏账准备”、“存货跌价准备”、“长期股权投资减值准备”、“持有至到期投资减值准备”、“固定资产减值准备”、“无形资产减值准备”、“贷款损失准备”等科目。在建工程、工程物资、生产性生物资产、商誉、抵债资产、损余物资、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生减值的，应当设置相应的减值准备科目，比照上述规定进行处理。对于企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、贷款损失准备等，相关资产的价值又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“坏账准备”、“存货跌价准备”、“持有至到期投资减值准备”、“贷款损失准备”等科目，贷记本科目。在期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。2010年《中级会计实务》重要考点梳理、讲解(2)2010-4-209:44:00

文章来源：财考网【】【】一、受托方在委托加工业务中的会计处理受托方收到委托方发来的用于加工的材料物资，只应在按表外科目专设的“代管商品物资”或“受托加工物资”备查簿中加以登记。备查簿的登记一般采用单式记账法，收到代管物资时借记“受托加工物资”，退回时贷记该账户即可，无须考虑对应账户问题。该备查簿只作为日后核查的备考。实际领用受托加工物资进行加工时，并不考虑所领用物资的金额，其中的账户记录不计入生产成本、也不列入资产负债表的“存货”项目中。受托方对于加工中实际耗用的由受托方提供的工、料、费（即耗用的辅料、生产工人的工资福利费、分配的制造费用等），应通过“生产成本”账户核算。受托加工物资制造完成，直接在结转发出成本时，自“生产成本”账户的贷方转入“主营业务成本”账户的借方。受托方的会计核算一般是：1.收到受托加工的材料时，按合同价（或不记录实际金额）登记备查簿，借记“受托加工物资――某公司”（注明物资数量），领用时作相应的附注说明。2.对于加工过程中发生的生产成本：借：生产成本贷：原材料――辅助材料应付职工薪酬制造费用3.加工完成按合同规定发给委托方时：（1）确认销售收入借：应收账款（银行存款）贷：主营业务收入（加工费收入）应交税费――应交增值税（销项税额）――应交消费税（如果加工的产品属于消费税应税产品的，受托方应该履行代扣代缴消费税义务，这里的计税价格一般参照同类产品的价格或组成计税价格×消费税税率）（2）同时结转成本：借：主营业务成本贷：生产成本（3）在备查簿中将受托加工物资注销，贷记“受托加工物资――某公司”（注明物资数量）。4.受托方上交消费税时：借：应交税费――应交消费税贷：银行存款二、收回委托加工物资存货成本的确定1.一定计入收回委托加工物资存货的成本的：发出材料的实际成本、支付的加工费、运杂费。2.不一定计入收回委托加工物资存货的成本的：增值税和消费税（1）增值税：如果企业是一般纳税人，那么所支付增值税可以进行抵扣。如果企业是小规模纳税人，那就计入成本。（2）消费税：如果收回后直接用于对外销售的，代扣代缴的消费税计入存货成本中。如果收回后继续用于加工应税消费品，计入“应交税费－－应交消费税”的借方，在以后销售环节中进行抵扣。三、对专门用于生产某项产品的材料确认减值准备的问题如果材料发生减值，但是生产的产品没有发生减值，这时材料是不需要计提减值的；如果材料发生减值，生产的产品也发生减值，则材料按可变现净值计量。其可变现净值为产成品的可估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额；然后用计算出的材料的可变现净值减去材料的账面价值就是材料的减值额；如果材料没有减值，但产品减值，这时材料也需要考虑计提减值准备。四、会计年度和折旧年度不一致时加速折旧法的运用在采用日历年度制下，会计年度指从1月1日至当年的12月31日，而折旧年度是从开始计提折旧起，连续12个月的一段期间。在采用加速折旧法计提折旧时，先按照加速折旧法的具体计算方法计算出年折旧额，这里的年是指折旧年度，然后按照12个月平均，再根据当期所经历的日历时间，确定本年度的折旧费用，而这里的年是指会计年度。在采用加速折旧法计提折旧时，如果会计年度和折旧年度一致，那么只要按照公式，很好计算，但如果会计年度和折旧年度不一致，那么在按照会计年度计提折旧时，基本的解决思路就是先以折旧年度为期间，计算每一折旧年度应计提的折旧额，然后再按照每一个会计年度所具体涵盖的期间段来分析计算相应会计年度的折旧额。固定资产折旧费用的准确计量直接影响到企业的当期损益，进而影响到企业净利润的核算，对报表使用者阅读和理解会计报表有重大意义，所以企业在计提折旧费用时务必要严谨认真。五、对已计提减值准备的固定资产再计提折旧已计提减值准备的固定资产再计提折旧时，应当按照该项固定资产的账面价值(即固定资产原价减去累计折旧和已计提的减值准备，下同)，以及尚可使用年限重新计算确定折旧率和折旧额；按规定计提固定资产减值准备而调整固定资产折旧率和折旧额时，对未计提固定资产减值准备前已计提的累计折旧不作调整。六、计提融资租入的固定资产的折旧时应该注意的问题1.计提折旧的基数是减去担保余值的账面价值，担保余值相当于净残值。2.当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起不计提折旧。3.折旧期间：分为两种情况考虑：（1）如果承租人在到期日以低于公允价值的价格购买此项固定资产的权利，应按租赁期与尚可使用年限之和计提折旧。（2）如果不能确定是否购买，那么就用租赁期和尚可使用年限较短者计算折旧。2010年《中级会计实务》重要考点梳理、讲解(3)2010-4-2610:53:00

文章来源：财考网【】【】1、长期股权投资的初始计量和后续计量与成本法和权益法的关系成本法和权益法的划分是针对长期股权投资的后续计量而言的，长期股权投资的初始计量具体来说有以下几种情况：一、企业合并形成的长期股权投资（一）同一控制下的企业合并，合并方以支付现金、转让非现金资产或承提债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额（被投资单位所有者权益的账面价值*投资比例）作为长期股权投资的初始成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积不足的冲减的，调整留存收益（盈余公积和未分配利润）。与投资相关的直接费用，计入当期损益（管理费用）。但是以下两种情况除外：（1）以发行债券方式进行的企业合并应该按照以下方式处理：其中债券如果为折价发行的，该部分费用应增加折价的金额；债券如为溢价发行的，该部分费用应该减少溢价的金额。（2）发行权益性证券作为合并对价的，按照以下处理：在不管其是否与企业合并直接相关，均应自所发行权益性证券的发行收入中扣减，在权益性工具发行有溢价的情况下，自溢价收入中扣除，在权益性证券发行无溢价或溢价金额不足以扣减的情况下，应当冲减盈余公积和未分配利润。（二）、非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资，购买方按照购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行合并发生的各项直接费用之和作为合并成本。与投资相关的直接相关费用，计入长期股权投资的入账价值。二、企业以合并以外的方式取得的投资（一）支付现金的方式取得的长期股权投资，以支付的长期股权投资的购买价款、直接相关的费用、税金及其他必要支出作为初始成本；（二）发行权益性证券的，以发行权益性证券的公允价值作为初始成本；为发行权益性证券支付的手续费，佣金等应自权益性政权的溢价发行收入中扣除，溢价收入不足的，应冲减盈余公积和未分配利润。（三）投资者投入的长期股权投资，以投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议不公允的除外；（四）以债务重组、非货币性资产交换取得的长期股权投资以债务重组、非货币性资产交换准则中的有关规定确定

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2、成本法和权益法是对长期股权投资进行后续计量时采用的方法初始投资时，首先判断是否企业合并，如果是企业合并再判断是否属于同一控制下的企业合并，然后按照不同的要求确认其初始入账金额。初始入账金额确定以后，再根据投资比例等因素确定采用成本法还是权益法对长期股权投资进行后续计量。一般情况下，对被投资企业不具有控制或重大影响且在活跃市场上没有报价，公允价值不能可靠计量的长期股权投资（参股企业），及对被投资企业达到控制的企业（子公司），上面两种情况使用成本法进行后续计量。对被投资企业达到共同控制（合营企业）或重大影响（联营企业）采用权益法进行后续计量。在持股比例上划分权益法和成本法的标准一般情况下是：持股比例小于20%或大于50%的使用成本法进行后续计量，持股比例在20%到50%之间的（包括20%和50%）使用权益法进行后续计量。3、关于成本法下宣告现金股利时投资收益的确认和应冲减或应恢复的长期股权投资问题关于成本法下宣告分配现金股利时的处理：成本法下，关于现金股利的处理涉及到三个账户，即是“应收股利”、“投资收益”和“长期股权投资”。在进行账务处理时，可先确定应计入“应收股利”账户和“长期股权投资”账户的金额，然后根据借贷平衡原理倒挤出应计入“投资收益”账户的金额。当被投资单位宣告现金股利时，投资企业按应得部分借记“应收股利”账户。“长期股权投资”账户金额的确定比较复杂，具体做法是：当投资后应收股利的累计数大于投资后应得净利的累计数时，其差额即为累计冲减投资成本的金额，然后再根据前期已累计冲减的投资成本调整本期应冲减或恢复的投资成本；当投资后应收股利的累计数小于或等于投资后应得净利的累计数时，若前期存有尚未恢复的投资成本，则按尚未恢复数额先恢复投资成本，然后再确认投资收益。但恢复数额不能大于原冲减数。处理原则：将累计净利和累计应收股利进行比较：（1）如果应得净利累计数大于应收股利累计数，那么应该冲减的成本为0，以前如有冲减的成本数，应该全额转回。（2）如果应收股利累计数大于应得净利累计数，那么其差额应该和已经冲减的成本进行比较，差额大于冲减成本的，将大于部分继续冲减成本，差额小于已经冲减的成本的，小于部分转回冲减的成本。（3）关于权益法下被投资单位存货的公允价值与账面价值不同，投资单位对被投资单位实现的净利润的调整金额理解：因为在确认长期股权投资的初始投资成本时是要跟被投资方的可辨认净资产的公允价值进行比较的，就是用支付的对价与享有的被投资方的可辨认净资产的公允价值的份额进行比较，如果是大于的话那么就按照支付的对价作为长期股权投资的入账价值，如果小于的话那么就应该按照享有的被投资方的可辨认净资产的份额作为长期股权投资的份额入账，然后与支付的对价的差额记为营业外收入的；所以投资方对长期股权投资的核算是按照被投资方的资产、负债等的公允价值进行核算的；而被投资方仍然是按照原来的账面价值进行核算的；因此投资方对于存货的核算也是按照公允价值进行核算的；当存货只有在实现销售后才通过主营业务进行结转然后才影响到损益了；而被投资方是按照成本进行结转的，在计算投资方对应的净利润的时候应该用存货的公允价值的所以应该按照700*80%结转成本计算净利润的，由于结转的成本增加了，所以净利润是要调减的；然后用调整后的净利润根据投资方持股比例计算投资方应该确认的投资收益；这个存货的账面价值与公允价值的差额是不计入到长期股权投资的成本中的。2010年《中级会计实务》重要考点梳理、讲解(4)2010-4-2611:00:00

文章来源：财考网【】【】党丽供4叮、同一控制扒下的企业合绍并应该按照斤取得被合并梨方所有者权重益账面价值疯中的份额作坛为长期股权奏投资的初始银投资成本。先长期股权投辜资初始投资治成本与所支速付的现金、谎转让的非现串金资产以及刚所承担债务秆账面价值之当间的差额，狱应当调整资牢本公积，资寻本公积不足活冲减的，调适整留存收益跟。茶纹关于冲盏减留存收益秩的处理学员封疑问比较多珠，我们咨询饲了相关专家既和授课老师头，得到的答得案关于这个椅问题并没有霉一个明文规绩定，规定具迷体应该用哪份种方法，所惯以两种方法洁应该都是可欲以的，现在斧关于这两种截方法做一下健总结持：泊肃跳（再1题）按照顺序鞭冲减，就是惠先冲减盈余畏公积，盈余赌公积不足冲缘减的继续冲肿减未分配利赔润来；浸肝兽（伐2令）按照比例未同时冲减盈券余公积和未魂分配利润，瓣这个按照比争例冲减的比圾例选择也有冶两种方法，拥一是按照盈匠余公积的计诉提比例冲减超，比如盈余躁公积的计提受比例嗓为堵10菌%遵，冲减的时慌候就按具照紧10害%柏的比例冲减槽盈余公积，影剩下第的蝴90北%化的部分冲减编未分配利润诊；第二种比乏例就是按照词资产负债表得中的盈余公堪积和未分配裂利润余额的迟比例冲减，权这个比例和侨计提比例很兵可能是不一劳致的，因为猜提取完盈余秧公积和未分甚配利润以后鹿，可能用它练们来补亏，疯因此这个比锈例会发生变厘化强。失霉这个问抹题如果考试毛的时候涉及锤到，两种方蓬法都是可以摆的，因为没堂有明确规定糕，所以这部和分内容广大驻学员知道这贤两勺种方法，考歉试的时候会桥处理就可以屯了，不需要收做过多的研将究字。事美葱弊5先、关于在取饱得长期股权蚁投资过程中迹，所发生的纹直接相关费涉用处旗理另鱼关于在艰取得长期股乌权投资过程棉中，发生的锣直接相关费归用的会计处复理丽：瞎过一、直然接相关费用缠（发行债券评和权益性证泼券的手续费射和佣金除外寿）是否计入再投资成本要绪看投资的性胀质，首先判贩断是否属于峰企业合并阵：解塑睬（温1庙）如果是企洗业合并中发纠生的直接相筛关费用应判戴断是否为同前一控制像。读属同一控镜制下的企业赤合并发生的打直接相关费奔用计入当期衫损益（管理绝费用）动。肿杏非一同该控制下的企浙业合并发生窑的直接相关既费用计入投管资成本毙。苹评亦（释2惕）企业合并杨以外的其他沫方式，发生谷的直接相关骗费用计入投声资成本贷。认国卧帖二、发行债旷券和权益性绑证券作为合乏并对价的手稿续费、佣金诵的处理幅。歪斗珠（江1具）以发行债练券方式进行诉的企业合并伪，与发行债假券相关的佣尺金、手续费解等，应计入唇负债的初始显确认金额先。态援挣（圈2铸）以发行权阀益性证券（飞股票）作为前合并对价的盲，与所发行缴权益性证券惭相关的佣金冒、手续费等集，不管其是炮否与企业合桥并直接相关供，均应自所程发行权益性挠证券的发行奖收入中扣减去，在权益性峡工具发行有离溢价的情况横下，自溢价坐收入中扣除威，在权益性牛证券发行魄无溢价或溢沙价不足以扣依减的情况下息，应当冲减蚂盈余公积和锁未分配利润尊。乓腿羡疑6鹊、如何对非郑货币性资产玉交换进行商龄业实质的判撑断梢饺企业应胡当遵循实质傲重于形式的战要求判断非扭货币性资产荐交换是否具册有商业实质描。根据换入佳资产的性质夜和换入企业际经营活动的纷特征等，换丽入资产与换晃入企业其他侨现有资产相振结合能够产级生更大的效样用，从而导微致换入企业哄受该换入资他产影响产生贷的现金流量观与换出资产沉明显不同，灿表明该项资宿产交换具有止商业实质点。怎筐根据本截准则第四条佳规定，满足晶下列条件之路一的非货币屋性资产交换部具有商业实匹质时：饶各（一）缓换入资产的笼未来现赞金流量在风山险、时间和式金额方面与赵换出资产显畜著不同槐。净斩这种情况通扰常包括下列赠情形旱：剪起刊（乐1强）未来现金崭流量的风险商、金额相同徐，时间不同趟。此种情形夜是指换入资妻产和换出资炊产产生的未肃来现金流量窑总额相同，错获得这些现砖金流量的风搅险相同，但歌现金流量流房入企业的时骄间明显不同机；批宰绘（灵2存）未来现金瓣流量的时间缸、金额相同悟，风险不同怜。此种情形毁是指换入资休产和换出资玩产产生的未敞来现金流量诵时间和金额敢相同，但企及业获得现金宝流量的不确播定性程度存悦在明显差异石；陆双质（洲3妨）未来现金岗流量的风险毒、时间相同厌，金额不同疫。此种情形等是指换入资极产和换出资和产产沟生的未来现切金流量总额沈相同，预计拌为企业带来灭现金流量的狱时间跨度相紫同，风险也秆相同，但各剩年产生的现僚金流量金额巾存在明显差搁异锯。唱陪（二）宅换入资产与丸换出资产的激预计未来现格金流量现值岁不同，且其厨差额与换入登资产和换出份资产的公允侵价值相比是辫重大的高。剩算这种情凯况是指换入君资产对换入桥企业的特定肃价值（即预悄计未来现金仁流量现值）夫与换出资产牵存在明显差旋异。本准则提所指资产的翻预计未来现霸金流量现