企业所得税纳税筹划与案例

【内容提要】1一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读二、企业所得税纳税筹划的政策要点及案例

本章围绕新企业所得税法的基本内容，按照政策依据、筹划思路与案例分析的基本路线，介绍了该税种的基本筹划方法。第一页，共66页。

2一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读企业所得税概念——是指对境内的企业（居民企业及非居民企业）和其他取得收入的组织以其生产经营所得为课税对象所征收的一种所得税。【注】个人独资企业及合伙企业除外（个人所得税）第二页，共66页。

3一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读（一）纳税人居民企业指依法在中国境内成立，或者依照外国(地区)法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。如外商投资企业非居民企业1）依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所2）在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。如在我国设有代表处及其他分支机构的外国企业就其境内、境外全部所得纳税第三页，共66页。

4一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读（二）税率基本税率为25%税率20%，适用于：符合条件的小型微利企业；优惠税率15%，适用于：国家需要重点扶持的高新技术企业优惠税率,减按10%，适用于：非居民企业在中国境内未设立机构、场所的；非居民企业在中国境内虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的；第四页，共66页。

5一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读（三）应纳税所得额企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出。第五页，共66页。

6一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读【扣除项目】工资薪金支出的税前扣除：凡是符合企业生产经营活动常规而发生的工资薪金支出都可以在税前据实扣除。

职工福利费和工会经费的税前扣除：按照“工资薪金总额”的14%、2%的扣除比例扣除；限额以内的部分，可以据实扣除，超过部分不得扣除；职工教育经费的税前扣除：不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。第六页，共66页。

7一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读业务招待费的税前扣除：按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰广告费和业务宣传费的税前扣除：不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。公益性捐赠支出的税前扣除：在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。【扣除项目】第七页，共66页。

8一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读（四）税收优惠（了解）新税法及实施条例对税收优惠政策有了较大修改。政策体系上将以区域优惠为主转变为以产业优惠为主、区域优惠为辅，优惠方式上将以直接税额式减免转变为直接税额式减免和间接税基式减免相结合。第八页，共66页。

9一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读关于农、林、牧、渔业发展的税收优惠；关于基础设施建设的税收优惠；关于环境保护、节能节水、安全生产的税收优惠；关于资源综合利用税收优惠；关于技术创新和科技进步的税收优惠；（四）税收优惠（了解）第九页，共66页。

10一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读关于权益性投资收益的税收优惠；关于符合条件的非盈利组织的收入的税收优惠；小型微利企业和高新技术企业的税收优惠；促进残疾人就业的税收优惠；关于非居民企业的预提所得税的税收优惠；（四）税收优惠（了解）第十页，共66页。

11一、新《企业所得税法》及《实施条例》要点解读统一了纳税人的认定标准。统一并适当降低了企业所得税税率。统一和规范了税前扣除办法和标准。对税收优惠政策有了较大修改。（五）新税法及实施条例点评第十一页，共66页。

12二、企业所得税纳税筹划及案例

企业所得税的筹划主要围绕以下展开：（一）税率的政策规定；（二）存货计价的税收规定；（三）固定资产折旧的税收规定；（四）坏账损失的税收规定；（五）亏损弥补的税收规定；第十二页，共66页。

13（六）资源综合利用及投资抵免的税收规定；（七）融资租赁的税收规定；（八）费用扣除的税收规定；（九）广告费用、业务宣传费和业务招待费的税收规定；（十）关联企业借款利息的税收规定；（十一）分期预缴的税收规定。二、企业所得税纳税筹划及案例第十三页，共66页。

14（一）税率的税收筹划1.政策依据新企业所得税法规定：对小型微利企业减按20%的税率征收企业所得税。其中小型微利企业的标准为：工业企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元；其他企业，年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元。第十四页，共66页。

152.筹划思路为了防止税负的增加，小企业应在平时的会计核算和业务安排中充分考虑上述政策规定，应尽量避免使企业的应纳税所得额超过所得临近点(30万元)而适用更高级别的税率，从而带来税负增加大于所得增加的风险。（一）税率的税收筹划第十五页，共66页。

163.具体案例某交通运输公司，资产总额为500万元，从业人员50人。2008年该公司的税务审计显示其年度应纳税所得额为31万元，所以该企业不符合小型微利企业的标准，应按25%的税率缴纳所得税。该公司有大量联运业务。问该企业应如何进行相应的税收筹划？如果该企业不采取任何措施，则应纳企业所得税为：31×25%＝7.75（万元）税后利润为：31－7.75＝23.25（万元）第十六页，共66页。

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如果该企业和其联运公司协商，通过合理安排相互之间业务往来以增加对其联运公司的支付额，或提前在08年多采购1万元的企业日常经营用品作为费用类项目在税前扣除，使得应纳税所得额减少到30万元，则符合小型微利企业的标准。企业应纳的企业所得税为：30×20%＝6（万元）税后利润为：30－6＝24（万元）该企业通过筹划使得应缴的企业所得税减少1.75（7.75－6）万元，企业的税后利润增加0.75（24－23.25）万元。第十七页，共66页。案例小结：处于税率等级边沿时，纳税人应尽量降低应纳税所得额，或推迟收入实现，或增加扣除额，以适用较低的税率级次，避免不必要的税款支出。第十八页，共66页。

19（二）存货计价的税收筹划1.政策依据与筹划思路税法规定，纳税人对存货的核算，应当以历史成本，即企业取得该项资产时实际发生的支出为计税基础，各项存货的发出或领用的成本计价方法，可以采用个别计价法、先进先出法、加权平均法；纳税人的存货计价方法一经确定，不得随意改变，如确需改变的，应在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。第十九页，共66页。20某商店2008年12月甲商品的收入发出情况如下表所示。该企业12月份共销售甲商品5000件，销售收入500万元。该企业适用的所得税税率为25%。企业存货的收、发、存情况如下表所示：2.具体案例第二十页，共66页。

21首先，根据不同计价方法计算本月发出存货的成本如下；先进先出法下存货发出成本为：1000×400＋2000×400＋2000×500

＝220（万元）加权平均法下存货发出成本为：5000×[（400000＋3400000）/（1000＋7000）]＝237.5（万元）【案例解析】第二十一页，共66页。

22其次，计算出不同计价方法下该企业应纳税所得额（如下表所示）：第二十二页，共66页。

23（二）存货计价的税收筹划3分析评价在不同的价格走势下，选择不同的存货计价方法对存货成本的影响不同，对企业所得税的影响也不同，企业应根据具体情况合理选择。第二十三页，共66页。

24（三）固定资产折旧的税收筹划

1概念：固定资产折旧是固定资产在使用过程中因逐渐损耗而转移到产品成本中的那部分价值，而提取折旧是补偿固定资产价值的基本途径，折旧作为企业的一项经营费用或管理费用，其大小直接影响到企业的当期损益，进而影响到企业的当期应纳税所得额。第二十四页，共66页。

25（三）固定资产折旧的税收筹划

2.筹划思路在税法允许的范围内尽量减小资产的残值率可以增大折旧额从而降低所得税税负；而即使在残值率一定的情况下，总折旧额不变，纳税人也可以通过选择折旧年限和折旧方法来调节每年的折旧额，尽量提高企业前几年的折旧额从而获取资金时间价值。第二十五页，共66页。

26（三）固定资产折旧的税收筹划固定资产折旧的税收筹划主要从以下两方面来进行：固定资产使用年限的选择固定资产折旧计提方法的选择（略）第二十六页，共66页。

27【固定资产使用年限的选择】税法明确规定了计提固定资产折旧的最低年限：房屋、建筑物，20年飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，10年与生产经营有关的器具、工具、家具等，5年飞机、火车和轮船以外的运输工具，4年电子设备，3年1.政策依据第二十七页，共66页。

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2、【案例1】某生产企业有一辆价值500000元的货车，预计使用年限为8年，预计净残值率为4%。为使企业获取较大的税收利益，企业应如何确定其折旧年限？（假设企业使用直线折旧法，企业资金成本为10%）【固定资产使用年限的选择】年折旧率=（1-预计净残值率）/年限年折旧额=年折旧率*固定资产原值第二十八页，共66页。年金现值系数表29第二十九页，共66页。

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案例解析如果企业处于稳定的盈利期，且未享受任何的税收优惠方案一：企业以8年为折旧年限计提折旧，每年计提的折旧额为：500000×（1－4%）÷8＝60000（元）折旧减少所得税为：60000×25%×8＝120000（元）折旧减少所得税的现值为：60000×25%×5.334＝80025（元）

第三十页，共66页。

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方案二：企业将折旧期限缩短为6年，每年计提的折旧额为：500000×（1－4%）÷6＝80000（元）折旧减少所得税为：80000×25%×6＝120000（元）折旧减少所得税的现值为：80000×25%×4.355＝87100（元）折旧期限的改变，虽然并未影响企业所得税税负的总和，但考虑到资金的时间价值，后者对企业更为有利。第三十一页，共66页。

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如果该企业正享受两年免税的优惠政策，且货车是企业第一个免税年度购入的方案一：企业以8年为折旧年限计提折旧时，则其每年仍计提折旧60000元，但折旧各年减少的税收额却不相同：第1、2年：由于处于免税期，折旧减少的所得税为0；第3～8年：企业因计提折旧每年减少的所得税为：60000×25%＝15000（元）折旧节约所得税为：15000×6＝90000（元）折旧节约所得税的现值为：15000×（5.334－1.735）＝53985（元）第三十二页，共66页。

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方案二：企业将折旧期限缩短为6年，则其年计提折旧额80000元，折旧各年节约的所得税为：第1、2年：0元，第3～6年：每年节约的所得税为：80000×25%＝20000（元）节约税款总和为：20000×4＝80000（元）节约税款的现值＝20000×（4.355－1.735）＝52380（元）因此，如果企业处于减免税时期，企业应选择8年为其折旧年限，这时无论是税款节约的总额还是现值都会较大。第三十三页，共66页。

343、分析评价

折旧年限的延长虽然不改变折旧总额，但会导致折旧总额在不同会计期间的分摊数额不同，从而使企业前期折旧费用减少而后期折旧费用增加，进而影响所得税的缴纳。一般地，如果企业正处在所得税优惠期间，应尽量延长折旧年限，避免在税收优惠期间折旧费用抵税效应的流失。第三十四页，共66页。[案例2]天华公司取得了一辆价值1500000元的高档小轿车，残值按原价的10%估算，估计使用年限为5年。该企业适用25%的企业所得税税率。为使企业获取较大的税收利益，可否选择6年？企业应如何确定其折旧年限？（该企业资金成本为10%，5年的现值系数3.791；6年为4.355）第三十五页，共66页。5年计提折旧额如下：1500000（1－10%）/5＝270000（元）折旧抵减企业所得税支出，折合为现值如下：270000×25%×3.791＝255892.5（元）折旧期限延长为6年，则年提折旧额如下1500000×（1－10%）/6＝225000（元）折旧抵减企业所得税支出折合为现值如下：225000×25%×4.355＝244968.75（元）。结论：尽管折旧期限的改变，并未从数字上影响到企业所得税税负的总和。但考虑到资金的时间价值，从上述计算结果可知，前者对企业更为有利第三十六页，共66页。

37（五）亏损弥补的税收筹划1、政策依据与筹划思路我国税法规定：企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。5年内不论是盈利或亏损，都作为实际弥补期限计算。（四）坏账损失的税收筹划（略）第三十七页，共66页。382.具体案例甲是2005年创立的工业型企业，创办初期投入较大，需要采购较多物资和固定资产，所以亏损较大（-40万元）。假设甲公司年度应纳税所得额资料如下表，每年应纳税额是多少？如何进行筹划？单位：万元（五）亏损弥补的税收筹划第三十八页，共66页。（五）亏损弥补的税收筹划39【案例解析】因为2005年～2008年均亏损，这四年不纳税，2009年公司开始盈利。9年应纳税所得额：10－40＝-30，不纳税；10年应纳税所得额：20－30＝-10，不纳税；11年应纳税所得额：30－10－8－2=10，纳税；应纳税额：（30－10－8－2）×20%＝2由于超过了税法规定的5年弥补期限，甲公司尚有2005年的10万元亏损无法在税前弥补，也就无法发挥亏损的抵税作用。第三十九页，共66页。

40假设甲公司将2005年采购的物资（可在税前全额抵扣）分两批分别在2005年和2006年购进，在总采购额不变的前提下，2005年和2006年的亏损额分别为-30和-20万元。这样甲企业的亏损就全部得到弥补，在2011年前应纳税所得额都为0，不用交纳任何企业所得税，节税2万元。（五）亏损弥补的税收筹划第四十页，共66页。

413、分析评价利用亏损弥补进行筹划，要求纳税人其在合理预估未来年度亏损及利润的基础上，熟练进行财务运作使所有亏损得以在税前弥补。财务运作要注意遵守税法按规定办事，避免被税务机关认定为偷税行为。企业必须正确地向税务机关申报亏损。利用亏损弥补进行筹划需要注意的问题：（五）亏损弥补的税收筹划第四十一页，共66页。

42（六）资源综合利用及设备购置抵免的税收筹划资源综合利用的税收筹划（略）设备购置抵免的税收筹划第四十二页，共66页。

43【设备购置抵免的税收筹划】1.政策依据税法规定：企业购置并实际使用《环境保护专用设备企业所得税优惠目录》、《节能节水专用设备企业所得税优惠目录》、《安全生产专用设备企业所得税优惠目录》规定的环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的，该专用设备的投资额的10%可以从企业当年的应纳税额中抵免；当年不足抵免的，可以在以后5个纳税年度结转抵免。第四十三页，共66页。

442.具体案例某企业准备于2008年12月购置一大型安全生产专用设备，该设备价款为300万元。企业按规定于2008年至2013年，可抵免所得税300×10%＝30（万元）。因该企业生产产品为新型产品，预计未来3年企业将面临亏损，2008年及未来六年的预计利润额（假设无任何纳税调整事项）见下表。该企业应如何进行筹划，才能最大程度地节税？企业2008～2014年预计利润额（单位：万元）【设备购置抵免的税收筹划】第四十四页，共66页。

45如果企业于2008年12月购置该安全生产设备，则企业未来各年应缴纳的企业所得税如下：2008～2010年为亏损年度，不需要缴纳企业所得税；2011年～2012年弥补前三年的亏损后仍未有盈利，也不需要缴纳企业所得税；2013年弥补以前年度亏损后利润额为90万元，应缴纳企业所得税为：90×25％＝22.5（万元），扣除购置安全生产专用设备抵免额后，不需缴纳企业所得税；2014年应缴纳企业所得税400×25％＝100（万）。【设备购置抵免的税收筹划】【案例解析】第四十五页，共66页。

46如果企业经过筹划，将该安全生产设备的购置时间推迟一个月，即在2009年1月份购买，则企业2008～2013年应缴纳的企业所得税不发生变化；企业2014年应缴纳的企业所得税还可以扣减安全生产设备的剩余抵免额7.5万元，应缴纳的企业所得税减少为92.5万元，企业由此获得7.5万元的节税收益。【设备购置抵免的税收筹划】【案例解析】第四十六页，共66页。

473、分析评价要充分享受税收抵免的权利，就应正确选择设备的购置时间。一般而言，在企业亏损时期，同时预计未来5年内无法弥补亏损，或弥补亏损后应缴纳的企业所得税少于设备购置抵免额，则应在企业需要的限度内尽量推迟设备的购置时间。可以享受设备购置抵免优惠的企业，必须实际购置并按自身实际投入使用规定的专用设备；利用该种筹划方法需要注意的问题：【设备购置抵免的税收筹划】第四十七页，共66页。（七）租赁税收筹划在企业集团内部的子公司之间通过租赁活动进行税务筹划，可以非常顺利地实现经营者的愿望。所以常常被人们所利用。长江企业集团2008年6月18日对集团公司内部的经营情况进行分析，发现甲企业今年产销两旺，预计2008年实现销售收入78350万元，比上年增长43%，利润8520万元，比上年增长51%；而该企业集团内部的乙企业却遇到了非常情况，2008年预计实现销售收入13050万元，比上年下降27%，发生亏损340万元，比上年下降34%。假设该企业集团的甲乙两企业的所得税适用税率都是25%。第四十八页，共66页。【筹划思路】考虑到集团公司的整体利益，鉴于甲企业的部分产品与乙企业属于同一类型。2008年6月，集团财务处建议将甲企业的生产的产品与乙企业相似的A生产线租赁给乙企业，租赁费为50万元。A生产线价值为2000万元，该设备每年生产产品的利润为250万元，该建议得到集团公司董事会的批准，并于6月30日实施。该条生产线的租金应缴纳营业税额为：50×5%=2.5（万元）；该条生产线的租金应缴纳城建税及教育费附加为：2.5×（7%+3%）=0.25（万元）。第四十九页，共66页。【筹划思路】将该生产线出租给同一集团的乙企业，每年租金收入50万元（租金水平与出租给独立第三方的水平一致，符合独立核算原则）。但是将甲企业的应税利润250转移到亏损企业乙企业中去了。该生产线生产的产品应缴企业所得税额为：250×25%＝62.5（万元）。筹划后，获益为：62.5-2.5-0.25=59.75（万元）第五十页，共66页。

51（八）费用分摊的税收筹划1、政策依据与筹划思路

税法规定：母公司为其子公司提供各种服务而发生的费用，应按照独立企业之间公平交易原则确定服务的价格，作为企业正常的劳务费用进行税务处理。母子公司可以签订服务合同或协议，凡按上述合同或协议规定所发生的服务费，母公司应作为营业收入申报纳税；子公司作为成本费用在税前扣除；母子公司也可以采取服务分摊协议的方式。第五十一页，共66页。

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母公司以管理费形式向子公司提取费用，子公司因此支付给母公司的管理费，不得在税前扣除。非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的证明文件，并合理分摊的，准予扣除。

（八）费用分摊的税收筹划1、政策依据与筹划思路第五十二页，共66页。

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企业C投资设立两家子公司A和B，C的主要职能包括市场开发、技术革新、人员培训、外界协调等等，在实行集中管理的过程中，C产生了大量的管理费用。由于C公司不经营具体业务，所以没有收入可以弥补其发生的大量的管理费用，一直处于亏损状态。两家子公司由于不承担上述费用，利润很高，税负很重。假设C公司的所得税率为25%，它发生的管理费用为600万，其中：直接费用30万，间接费用570万。子公司A的收入总额为1000万，费用为500万，应缴纳企业所得税为125万，子公司B的收入总额为1000万元，费用为400万，应缴纳企业所得税150万元，无纳税调整项。如何使企业的整体税负下降？2.具体案例（八）费用分摊的税收筹划第五十三页，共66页。54

C公司分别与A、B公司签订服务费用分摊合同或协议，以其实际发生的实际费用并附加一定比例利润作为向子公司收取的总服务费，在A、B公司之间合理分摊，并按税务机关要求提供相关资料。假设按照成本与预期收益相配比的原则，子公司A、B应分别承担270万元、300万元的管理费用（为了体现独立企业的公平交易原则，在提供专业技术服务的成本上C公司附加10%的利润率，由此得出分摊金额）。2.案例解析（八）费用分摊的税收筹划第五十四页，共66页。

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签订服务分摊协议后C公司提供专业服务收入应纳的营业税为：627×5%=31.35(万元)A公司应纳企业所得税为：（1000－500－297）×25%＝50.75(万元)B公司应纳企业所得税为：（1000－400－330）×25%＝67.5(万元)（八）费用分摊的税收筹划第五十五页，共66页。

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方案二：C公司可以与子公司签订符合独立交易原则的服务合同或协议，明确规定提供服务的内容、收费标准及金额。采取这种筹划方案，C公司应在收取子公司的服务费时，向子公司开具服务发票，作为子公司税前可扣除费用的凭证。C公司应就该服务收入缴纳5%的营业税。（八）费用分摊的税收筹划第五十六页，共66页。

573、分析评价

母公司与其子公司采用分摊费用的筹划方案中，企业节税多少在较大程度上受税务机关的制约。管理费用能否分摊及分摊限额，分摊方法都需要得到税务机关的认可。母公司与子公司签订服务合同的筹划方案中，应按独立企业交易原则进行，否则会面临税务机关的特别纳税调整，补征税款并加收滞纳金。利用该种筹划方法需要注意的问题：（八）费用分摊的税收筹划第五十七页，共66页。

58（九）广告费和业务宣传费、业务招待费的税收筹划1.政策依据税法规定：企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。

第五十八页，共66页。

59（九）广告费和业务宣传费、业务招待费的税收筹划企业可以通过增设机构的方式加大企业集团的商品（劳务）流转总额，从而增加企业集团的广告费和业务宣传费的扣除限额。2.筹划思路第五十九页，共66页。

60（九）广告费和业务宣传费、业务招待费的税收筹划3、具体案例【案例二】某工业企业2008年度实现产品销售收入6000万元，企业当年账面列支广告费1000万元，业务宣传费100万元，税前会计利润总额为200万元（假设无其它纳税调整项）。请为企业进行所得税的税收筹划。第六十页，共66页。

61（九）广告费和业务宣传费、业务招待费的