持有至到期投资课件

第四章金融资产

第三节持有至到期投资

3/24/20231本章主要内容持有至到期投资的核算

分期付息一次还本债券一次还本付息债券3/24/20232

一、概念及分类（一）持有至到期投资的概念是指企业购入的到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产（如各种债券）3/24/20233

存在下列情况之一的，表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期:持有该金融资产的期限不确定。发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时，将出售该金融资产。但是，无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。3/24/20235（三）分类分期付息一次还本到期一次还本付息分期还本分期付息3/24/20237

二、持有至到期投资的价值计量

(1)初始投资成本的计量

★持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。

★如实际支付的价款中包含已到期未领取债券利息的，不应当计入初始确认金额，而是单独确认为应收项目。

（分债券类别不同作不同处理：应收利息或持有至到期投资——应计利息）

★其中，交易费用金额较小的，可采用重要性原则处理，于发生时—次计入当期损益。3/24/20238

三、持有至到期债券投资的购入价格(1)按高于面值的价格购入，又称溢价购入(2)按面值购入，又称平价购入

(3)按低于面值的价格购入，又称为折价购入

3/24/202310？债券溢价与折价的形成原因

溢价或折价购入是由于债券票面利率高于或低于市场利率引起的。当债券票面利率高于市场利率时，投资企业按溢价购入债券，其溢价是为以后多得利息而事先付出的代价；当债券票面利率低于市场利率时，投资企业按折价购入债券，其折价是为以后少得利息而事先得到的补偿。3/24/202311

债券溢价或折价的摊销，应与确认相关债券利息收入同时进行，并作为计提的应收利息的调整。1.摊销期限——购买日至到期日2.摊销方法——实际利率法3.摊销价值的处理4.摊销结果——到期日全部摊销完毕3/24/202313

债券溢折价的处理长期债券投资溢价或折价，在债券存续期间内于确认相关债券利息收入时摊销。摊销方法直线法实际利率法3/24/202314实际利率法摊销的步骤为：①各期名义利息（应收利息）=债券面值×票面利率②各期实际利息=债券摊余成本×实际利率③各期利息调整摊销额=实际利息-应收利息债券摊余成本＝初始确认金额+利息调整累计摊销额==债券面值+利息调整累计摊余金额3/24/202316四、持有至到期投资的核算（一）科目设置总账科目二级科目持有至到期投资成本利息调整应计利息3/24/202317（二）取得投资的账务处理借：持有至到期投资——成本（持有至到期投资——利息调整）应收利息/持有至到期投资——应计利息贷：银行存款等（持有至到期投资——利息调整）该投资的面值支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息实际支付的金额借贷方的差额（溢价）借贷方的差额（折价）3/24/202319（三）有关利息的说明1.利息收入与应计利息的计算：

利息收入（投资收益）=持有至到期投资摊余成本×实际利率应收利息（应计利息）=票面面值×票面利率

利息调整=利息收入（投资收益）－应收利息3/24/202320

（四）基本会计分录1.企业认购债券付款时：借：持有至到期投资——成本——利息调整（溢价时）应收利息或持有至到期投资——应计利息贷：银行存款持有至到期投资——利息调整（折价时）3/24/202321购买平价发行的债券借：持有至到期投资——成本贷：银行存款3/24/202322购买溢价发行的分期付息债券（实际支付价款中含有自发行日或付息日至购买日之间的利息）借：持有至到期投资——成本——利息调整（溢价时）应收利息贷：银行存款

购买溢价发行的到期一次付息债券（实际支付价款中含有自发行日或付息日至购买日之间的利息）借：持有至到期投资——成本

——利息调整（溢价时）持有至到期投资——应计利息贷：银行存款3/24/202324购买折价发行的分期付息债券（实际支付价款中含有自发行日或付息日至购买日之间的利息）借：持有至到期投资——成本应收利息贷：银行存款持有至到期投资——利息调整（折价时）购买折价发行的到期一次付息债券（实际支付价款中含有自发行日或付息日至购买日之间的利息）借：持有至到期投资——成本持有至到期投资——应计利息贷：银行存款持有至到期投资——利息调整（折价时）3/24/2023251、购入债券时（未考虑相关税费）平价购入实际购入成本=面值借：持有至到期投资—成本贷：银行存款（实付价款）溢价购入实际购入成本﹥面值借：持有至到期投资—成本持有至到期投资—利息调整

贷：银行存款折价购入实际购入成本﹤面值借：持有至到期投资—成本贷：持有至到期投资—利息调整银行存款3/24/2023262、期末计算利息收入、应收利息，摊销溢价或折价（实际利率法）平价购入应收利息=面值×票面利率×本年持有月数/12借：持有至到期投资—应计利息或（应收利息）贷：投资收益溢价购入（实际利率法）利息收入=实际投资收益==摊余成本×实际利率应收利息=面值×票面年利率×本年持有月数/12利息调整摊销额＝利息收入-应收利息借：持有至到期投资—应计利息或（应收利息）贷：持有至到期投资—利息调整投资收益折价购入（实际利率法）利息收入=实际投资收益=摊余成本×实际利率应收利息=面值×票面年利率×本年持有月数/12利息调整摊销额＝利息收入-应收利息借：持有至到期投资—应计利息或（应收利息）持有至到期投资—利息调整贷：投资收益3/24/202327核算内容平价购入溢价购入折价购入3.到期收回本息借：银行存款（本利和）贷：持有至到期投资—成本持有至到期投资—应计利息（或应收利息）同左同左4.转让债券借：银行存款（转让收入）贷：持有至到期投资—成本持有至到期投资—应计利息（或应收利息）投资收益（差额）基本同左区别：账面价值中包括溢价基本同左区别：借方有债券投资溢折价中的折价部分3/24/202329例：甲公司2006年1月1日购入乙公司发行债券作为持有至到期投资。债券面值100000元，票面利率6%，五年期，实际支付银行存款91889元，（不考虑相关税费）。该债券每半年付息一次，到期还本并支付最后一次利息，购入债券时市场利率为8%，采用实际利率法。2006/01/01，购入债券时，(1)借：持有至到期投资——成本100000贷：银行存款91889持有至到期投资——利息调整

81113/24/2023302006/06/30，每半年计息一次，确定投资收益、折价摊销应收利息=100000X6%/2=3000(元)利息收入（实际投资收益）=91889X8%/2=3675.56(元)利息调整（折价摊销）=3675.56–3000=675.56(元)(2)借：应收利息3000持有至到期投资——利息调整675.56贷：投资收益3675.563/24/2023312006/12/31,计息并确定投资收益、折价摊销应收利息=100000X6%/2=3000(元)实际投资收益(91889+675.56)X8%/2=92564.56X4%=3702.58(元)折价摊销=3702.58–3000=702.58(元)(3)借：应收利息3000持有至到期投资——利息调整702.58贷：投资收益3702.583/24/2023322007/06/30,计息并确定投资收益、折价摊销应收利息=100000X6%/2=3000(元)实际投资收益(92564.56+702.58)X8%/2=93267.14X4%=3730.69(元)折价摊销=3730.69–3000=730.69(元)(4)借：应收利息3000持有至到期投资——利息调整730.69贷：投资收益3730.693/24/2023332007/12/31,计息并确定投资收益、折价摊销实际投资收益=(9326.14+730.69)X8%/2=93997.83X4%=3759.91(元)折价摊销=3759.91–3000=759.91(元)(5)借：应收利息3000持有至到期投资——利息调整759.91贷：投资收益3759.913/24/2023342008/06/30,计息并确定投资收益、折价摊销实际投资收益(93997.83+759.91)X8%/2=94757.74X4%=3790.31(元)折价摊销=3790.31–3000=790.31(元)(6)借：应收利息3000持有至到期投资——利息调整790.31贷：投资收益3790.313/24/2023352008/12/31,计息并确定投资收益、折价摊销实际投资收益=(94757.74+790.31)X8%/2=95548.05X4%=3821.92(元)折价摊销=3821.92–3000=821.92(元)(7)借：应收利息3000持有至到期投资——利息调整

821.92贷：投资收益3821.923/24/2023362009/06/30,计息并确定投资收益、折价摊销实际投资收益(95548.65+821.92)X8%/2=96369.97X4%=3854.80(元)折价摊销=3854.80–3000=854.80(元)(8)借：应收利息3000持有至到期投资——利息调整854.80贷：投资收益3854.803/24/2023372009/12/31,计息并确定投资收益、折价摊销实际投资收益=(96369.97+854.80)X8%/2=97224.77X4%=3888.99(元)折价摊销=3888.99–3000=888.99(元)(9)借：应收利息3000持有至到期投资——利息调整888.99贷：投资收益3888.993/24/2023382010/06/30,计息并确定投资收益、折价摊销实际投资收益=(97224.77+888.99)X8%/2=98113.76X4%=3924.55(元)折价摊销=3924.55–3000=924.55(元)(10)借：应收利息3000持有至到期投资——利息调整924.55贷：投资收益3924.553/24/2023392010/12/31,计息并确定投资收益、折价摊销实际投资收益=(98113.76+924.55)X8%/2=99038.31X4%=3961.53(元)折价摊销=3961.53–3000=961.53(元)(11)借：应收利息3000持有至到期投资——利息调整961.69贷：投资收益3961.693/24/202340折价摊销总额=675.56+702.58+730.69+759.91+790.31+821.92+854.80+888.99+924.55+961.53=8110.84≈8111(元)3/24/2023412010/12/31,收回本金和最后一期利息借:银行存款103000贷:持有至到期投资----成本100000应收利息30003/24/202342实际利率的确定——插入法持有至到期投资的成本=到期投资的债券面值的现值+所收的应计利息的现值3/24/202343例：2001年1月1日企业购买债券，实际支付的价款为1186680元（其中包括已到支付期但尚未领取的利息8万元，该利息由债券购买企业所有），债券面值为100万元，票面利率为8%，剩余期限为4年。款项全部以存款支付。其本息的支付为每年分期支付利息、到期一次还本。1106680=1000000×（在实际利率下的）复利现值系数

＋80000×（在实际利率下的）年金现值系数假设利率取4%：100万×0.8548＋8万×3.63=1145400>1106680假设利率为5%：100万×0.8227+8万×3.5460=1106380<1106680

实际利率=4.992%3/24/202344计息日应计利息投资收益调整金额摊余成本01.1.1

01.12.3180000552452475502.12.3180000540102599003.12.3180000527122728804.12.31800005135328647合计320000213320106680持有至到期债权投资利息调整表3/24/202345例：续前例（1）2001年1月1日购买债券（2）2001年12月31日确认利息收入（3）按期收回利息时借：持有至到期投资——成本1000000——利息调整106680应收利息80000贷：银行存款1186680借：应收利息80000贷：投资收益55245持有至到期投资——利息调整24755借：银行存款80000贷：应收利息800003/24/202346（4）2002年12月31日确认利息收入（5）按期收回利息时借：应收利息80000贷：投资收益54010持有至到期投资——利息调整25990借：银行存款80000贷：应收利息800003/24/202347（6）2003年12月31日确认利息收入（7）按期收回利息时借：应收利息80000贷：投资收益52712持有至到期投资——利息调整27288借：银行存款80000贷：应收利息800003/24/202348（8）2004年12月31日确认利息收入（9）按期收回本息时借：应收利息80000贷：投资收益51353持有至到期投资——利息调整28647借：银行存款1080000贷：应收利息80000持有至到期投资——成本10000003/24/202349例：2001年3月1日企业购买到期一次还本付息的债券，以银行存款实际支付的价款为1106680元，债券面值为100万元，票面利率为8%，剩余期限为3年10个月。=（1000000+80000×4）×复利现值系数×（1＋i÷12×2）=1320000×复利现值系数×（1＋i÷12×2）假设利率取4%：132万×0.8548×（1＋4%÷12×2）=1135858>1106680假设利率为5%：132万×0.8227×（1＋5%÷12×2）=1095014<1106680

运用差值法，得到实际利率i=4.714%3/24/202350计息日应计利息投资收益调整金额摊余成本01.3.1

01.12.3180000434743652602.12.3180000542182578203.12.3180000567742322604.12.31800005885421146合计320000213320106680持有至到期债权投资利息调整表3/24/202351（1）2001年3月1日购买债券（2）2001年12月31日确认利息收入借：持有至到期投资——成本1000000——利息调整106680贷：银行存款1106680借：持有至到期投资——应计利息80000贷：投资收益43474持有至到期投资——利息调整365263/24/202352（3）2002年12月31日确认利息收入（4）2003年12月31日确认利息收入借：持有至到期投资——应计利息80000贷：投资收益54218持有至到期投资——利息调整25782借：持有至到期投资——应计利息80000贷：投资收益56774持有至到期投资——利息调整232263/24/202353（5）2004年12月31日确认利息收入（6）到期收回本息借：持有至到期投资——应计利息80000贷：投资收益58854持有至到期投资——利息调整21146借：银行存款1320000贷：持有至到期投资——成本1000000——应计利息3200003/24/202354持有至到期投资的减值的处理

3/24/2023551.金融资产发生减值的客观证据（1）发行方或债务人发生严重财务困难；（2）债务人违反了合同条款，如偿付利息或本金发生违约或逾期等；（3）债权人出于经济或法律等方面因素的考虑，对发生财务困难的债务人作出让步；（4）债务人很可能倒闭或进行其他财务重组；（5）因发行方发生重大财务困难，该金融资产无法在活跃市场继续交易；3/24/202356（6）无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少，但根据公开的数据对其进行总体评价后发现，该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量，如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化，或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等；（7）债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化，使权益工具投资人可能无法收回投资成本；（8）权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌；（9）其他表明金融资产发生减值的客观证据。3/24/2023572.减值判断的标准账面摊余成本>预计未来现金流量的现值

资产负债表日，持有至到期投资通常应按账面摊余成本列示;如果账面摊余成本高于预计未来现金流量现值时，应按其现值列示资产负债表。3/24/2023583、持有至到期投资减值的账务处理根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失借：资产减值损失贷：持有至到期投资减值准备如以后价值又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额。借：持有至到期投资减值准备贷：资产减值损失3/24/202359六、持有至到期投资的重分类企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。七、持有至到期投资的处置处置持有至到期投资时，应将所取得的价款与该投资账面价值之间的差额计入投资收益。3/24/202360第四节可供出售金融资产直接指定的可供出售的金融资产贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产。在活跃市场上有报价的债券投资、股票投资、基金投资等。一、可供出售金融资产概述可供出售金融资产3/24/202361（一）账户设置可供出售金融资产

成本利息调整

应计利息

公允价值变动

总账明细账应收股利

现金股利二、可供出售金融资产的会计处理3/24/202362初始确认金额

取得时的公允价值和交易费用之和

尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息确认为应收项目

应收股利应收利息（二）可供出售金融资产的初始计量3/24/202363（三）可供出售金融资产持有收益的确认持有期间取得的现金股利或债券利息计入投资收益

借：应收股利

贷：投资收益

借或贷：可供出售金融资产—利息调整

票面利息

利息收入

差额

3/24/202364（四）可供出售金融资产的期末计量资产公允价值变动⑴资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量.⑵公允价值与账面价值之差计入资本公积（其他资本公积）3/24/202365公允价值高于其账面余额的差额

账务处理借：可供出售金融资产—公允价值变动

贷：资本公积—其他资本公积公允价值低于其账面余额的差额

借：资