财税行政法案例分析

财税行政法案例分析第一页，共92页。一、这辆汽车能不能扣？一、基本案情某市地税局稽查局于2002年2月20日，对该市一家宾馆2001年度纳税情况进行检查，发现该宾馆欠缴地方各税12万多元，宾馆对上述事实及证据没有异议。稽查局据此作出《税务处理决定书》，并送达当事人，该宾馆有关人员在送达回证上签了字。稽查局于2002年2月23日对该宾馆下达了《催缴税款通知书》，限其于2002年2月28日前缴清税款，期满后宾馆仍未缴纳税款。第二页，共92页。2002年3月2日，稽查局税务人员在依法办理税务强制执行手续后，采取税收强制执行措施，依法扣押了该宾馆一辆价值近13万元的小汽车，车辆价值经过合法的拍卖机构评估，并开具了《扣押商品、货物、财产专用收据》，注明了数量、单价和金额，并将小汽车开至稽查局保管。第三页，共92页。

当日下午，某宾馆和市工商银行的有关人员来到稽查局，要求稽查局解除对这辆小汽车的扣押。其理由是：宾馆已经将该汽车做抵押，从工商银行取得贷款10万元，虽然宾馆没有转移对抵押汽车的占有，但将充当抵押品汽车的所有权暂时让渡给了市工商银行。因此，在宾馆未按期归还银行贷款本息之前，这辆汽车的所有权属于市工商银行，而不属于宾馆。现在宾馆并未归还贷款本息，因此汽车属于市工商银行所有，稽查局不应该扣押这辆汽车。第四页，共92页。稽查局通过调查得知，这辆汽车是2002年1月16日才抵押给市工商银行的，因此要求宾馆另外提供可供扣押的价值相当于应纳税款式财产，但是宾馆已没有其他可供扣押的财产。在此情况下，稽查局决定不予解除扣押。第五页，共92页。二、复议决定

该宾馆向稽查局上一级税务机关申请复议，市工商银行作为第三人参加了行政复议。复议机关审查后决定受理，经过依法审理作出行政复议决定：维持原税务行政强制执行决定。第六页，共92页。三、案例评析

那么，这辆汽车到底能不能扣押，税务机关作出的复议决定是否正确呢？这只能从法律中寻找答案。

在现实生活中，纳税人出于生产经营的需要，可能会以自己的财产设定抵押、质押或留置，为自己的一些经营活动提供担保。然而，纳税人需要设置担保时，其财产往往是有限的，其用以设置担保的财产，可能不完全是自己的财产，这些财产或者与他人的债权相联系，或者与欠税相联系。如果纳税人在用财产设定抵押之前，欠有国家税收，那么其用于设置抵押的财产中包括国家的税收利益，国家同时也对该财产拥有所有权。以国家税收利益设置抵押显然是不合理的，为了确保国家的税收利益不受损害，新《税收征管法》第四十五条第一款规定：“税务机关征收税款，税款优先于无担保债权，法律另有规定的除外；纳税人欠缴的税款发生在纳税人以其财产设定的抵押、质押或者纳税人的财产被留置之前的，税收应当先于抵押权、质权、留置权执行。”第七页，共92页。这一条款明确提出了税款优先的原则。所谓税款优先原则，就是税款的征收较其他一般债权优先组织入库，这体现了国家税收权力的一种优先权，对于保障国家税收安全，保证税款及时足额入库，具有重大现实意义。

本案中，稽查局查出的欠税是2001年度的税款，而宾馆的汽车是2002年1月16日才设定抵押的，欠缴税款的行为发生在用汽车设定抵押行为之前，因此设定抵押的汽车中包括了国家的税收利益。根据新《税收征管法》第四十五条第一款规定，宾馆的汽车虽然设定了抵押，但欠税只要发生在抵押之前，税款也应优先执行。宾馆在不能另外提供可以扣押的、价值相当于应纳税款的财产时，说明宾馆的财产不足以清偿税收和有关债务。在这种情况下，税收应优先于抵押权，也就是说稽查局扣押汽车，并通过合法程序和合法机构变现后，应优先用来缴纳税款，有余额的才可用来偿付金融机构相应的债务。所以说，稽查局所采取的税务行政强制措施是合法的，复议机关维持原税务行政强制执行决定是正确的。第八页，共92页。二：复议申请该不该受理？一、基本案情：

1999年11月，经A市国家税务局稽查局查实，B生产企业在1999年1月至6月期间，少缴增值税67200元。A市国家税务局稽查局对B企业的行为作出税务处理决定（A国税稽[2000]12号）,限B2000年2月15日，企业自接到税务处理决定书之日起15日内补缴增值税67200元。

第九页，共92页。

A市国家税务局稽查局于2000年2月18日将税务处理决定书送达B企业，B企业于2000年3月12日将税款缴交入库并于2000年4月18日向A市国家税务局申请行政复议。A市国家税务局对B企业的行政复议申请进行了审查，作出了不予受理的决定。

B企业对此十分不解，向人民法院提起行政诉讼，请求撤销A市国家税务局不予受理行政复议的决定。人民法院受理此案后，经审理，认定A市国家税务局不予受理行政复议的决定是合法的，驳回了B企业的诉讼请求，判决A市国家税务局胜诉。第十页，共92页。

二、案例评析：

本案中，B企业的行政复议申请不符合税务行政复议申请受理的有关规定。1993年实施的《中华人民共和国税收征收管理法》第五十六条第一款规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照法律、行政法规的规定缴纳或者解缴税款及滞纳金，然后可以在收到税务机关填发的缴款凭证之日起六十日内向上一级税务机关申请复议。上一级税务机关应当自收到复议申请之日起六十日内作出复议决定。对复议决定不服的，可以在接到复议决定之日起十五日内向人民法院起诉。”

第十一页，共92页。

国家税务总局制定的《税务行政复议规定（试行）》第十三条规定：“纳税人及其他税务当事人对税务机关作出的征税行为不服，应当先向复议机关申请行政复议，对复议决定不服，再向人民法院起诉。”申请人按前款规定申请行政复议的，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额、期限缴纳或者解缴税款及滞纳金，然后可以在收到税务机关填发的缴款凭证之日起60日内提出行政复议申请。

第十二页，共92页。

B企业未能在税务机关根据法律、行政法规确定的期限内缴纳税款（B企业最迟应于2000年3月3日前缴纳税款），不符合税务行政复议受理的条件，所以，A市国家税务局作出不予受理的决定是正确的。

新修订的《中华人民共和国税收征收管理法》（2001年5月1日起实施）从完善行政救济制度，进一步保护纳税人的合法权益出发，放宽了税务行政复议的前置条件。第八十八条第一款规定：“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议。对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。”第十三页，共92页。也就是说，纳税人除了可以先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金外，还可以提供相应的担保，根据《中华人民共和国担保法》规定，担保的方式可以考虑保证、抵押、质押，纳税人只要在税务机关规定缴纳税款的期限之前能够提供相应的担保，并经税务机关认可，同样可以申请税务行政复议。第十四页，共92页。三、同一事实和理由多次申请税务行政复议案一、基本案情某市某有限公司是1987年依法设立的中外合作经营企业，具有中国法人资格，其合作方分别为中方的某县城市建设发展总公司和日方的某开发株式会社。合作公司的董事长（法定代表人）由中方出任，总经理由日方出任，合作期限为20年，期满后合作企业的全部资产不作价归中方所有。1992年6月13日，该公司正式营业，但实际上从1987年9月起，日方合作人即开始在境外以公司名义从事业务活动。1990年7月19日，公司董事会做出决定，对日方在境外的活动，中方不作任何形式的参与。第十五页，共92页。1993年2月，在对该公司作税务检查过程中，发现其境外收入不入公司账务，也不进行纳税申报，于是税务机关开始查处。该税务机关根据中华人民共和国工商统一税条例、中华人民共和国外国企业所得税法及其实施细则、中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法实施细则、财政部（86）财税字第143号文、（86）财税外字第170号文之规定，决定追补税款70625790.70元，罚款24681959.81元。第十六页，共92页。1996年9月23日，该市地方税务局同时接到该公司及公司日方合作人就稽查分局做出的关于该公司税务违章问题的处理决定向市局提出的税务行政复议申请，要求撤销稽查分局做出的处理决定，并将纳税主体由该公司变更为公司日方。之后，该市地税局又收到该公司声明函件，声明以该公司名义向地税局申请复议，是没有经过中方同意的，也没有经过董事会同意，是日方的单方面行为。9月24日下午，市地税局行政复议委员会审查了该公司及日方提出的复议申请，由于该公司日方不是本案的纳税主体，没有申请复议的资格，因此对日方提出的复议裁定不予受理，对于该公司由于没有按照市地税局稽查分局地税稽发[1996]092号文中确定的税额缴纳税款，不符合税务行政复议案件受理条件，依法裁定不予受理。第十七页，共92页。由于该公司对税务机关的处理决定及多次催缴置之不理，税务机关于1997年4月依法对该公司采取了第一步税务强制执行措施，冻结该公司12个存款账户，冻结存款合计人民币1300多万元，强行划入国库；扣押、拍卖了该公司10部汽车，以拍卖所得抵缴了部分税款。1997年7月，税务机关采取了进一步税务强制执行措施，扣押、查封并拍卖了该公司的另一部分财产，以拍卖所得抵缴税款。第十八页，共92页。二、案例评析本案涉及的主要法律内容为：（1）税务行政复议案件的受理；（2）税务行政强制执行。下面就税务行政复议案件的受理问题作进一步的分析。1、关于纳税人对税款征收问题不服而申请复议的条件。《中华人民共和国税收征管法》第56条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款及滞纳金，然后要在收到税务机关填发的缴款凭证之日起60日内向上一级税务行政机关申请复议。《税收征管法实施细则》第67条规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关根据法律、行政法规确定的税额缴纳税款及滞纳金。第十九页，共92页。《税务行政复议规则》第36条第6款规定，按本规则第31条申请复议的，在提出复议申请前已经依照税务机关确定的税额缴纳税款及滞纳金的，方得以提出税务行政复议申请。对于上述规定的正确理解应当是：纳税人必须按照税务机关规定的期限全额缴纳税款后，才可以在收到税务机关填发的缴款凭证之日起60日内向上一级税务行政机关申请复议。第二十页，共92页。2、关于纳税人以同一事实和理由多次申请税务行政复议的处理。这个问题的处理方式在行政复议法中没有明确的规定。本案中，自该市地税局稽查分局1996年5月29日依法做出了关于该公司税务违章行为的处理决定—（某市）地稽发[1996]092—之后，该公司曾先后几次就该处理决定向该市地方税务局提出行政复议，1996年9月23日，该公司提出行政复议申请，经过审查，税务机关认为该公司没有按照税务机关的规定缴清税款，不符合《税务行政复议规则》第36条第6款的规定，依法做出了不予受理裁定书。第二十一页，共92页。1997年4月24日，该公司又以同一事实和理由再次提出行政复议申请。根据原《行政复议条例》第34条和《税务行政复议规则》第38条的规定，税务行政复议机关应当自收到复议申请书之日起10日内，对复议申请分别作出受理复议、裁决不予受理及书面通知限期补正等处理。如果按照这一规定，势必出现对于已经作出不予受理裁决书后，纳税人又以同一事实和理由再次提出行政复议，税务机关自收到复议申请书之日起10日内对复议申请应当再次作出不予受理裁决书的情况，同时，在每次作出的不予受理裁决书中还都应告知当事人对不予受理裁决本身不服的，可以在收到本裁决书之日起15天内向人民法院起诉。这意味着当事人对于税务机关作出的不予受理裁决书享有无限期的诉权。第二十二页，共92页。《行政复议法》第19条规定：“法律、法规规定应当先向行政复议机关申请行政复议，对行政复议决定不服再向人民法院提起行政诉讼的，行政机关决定不予受理或者受理后超过行政复议期限不做答复的，公民、法人或者其他组织可以自收到不予受理决定书之日起或者行政复议期满之日起15日内，依法向人民法院提起行政诉讼。”我们领会立法的本意，在行政机关作出不予受理行政复议决定书并送达之后，当事人不得再以同一事实和理由提出行政复议申请，而只能依法向人民法院提起行政诉讼以寻求救济。这一理解在实务工作中较为重要。理解该法条的规定时，还要注意到，在行政复议机关认为不应受理当事人的复议申请时，原《行政复议条例》中规定行政机关应制作不予受理裁决书，而《行政复议法》中规定行政机关应制作的是不予受理决定书，二者是有差别的。第二十三页，共92页。四、关于“复议通知”改为“复查通知”的税务行政诉讼案一、基本案情1995年6月11日某县税务局认定该县某村村民孙某、路某相互勾结，在1993年12月至1995年3月间，倒买倒卖涤纶丝，营业额计人民币4598878.17元，在经营期间未办纳税登记和纳税申报，严重偷漏国家税款，根据税收征收管理法之规定，对两人作出了处理决定：追补已偷漏营业税137686.34元，所得税45897.79元，计应补缴偷漏税款183584.12元，两人不服行政处理决定，提出申诉。第二十四页，共92页。某市税务局收到申诉书及接待当事人上访时，均告知两人应先纳税后“打官司”，鉴于某县税务局对当事人的处理决定在计算税款上有所失误，某市税务局决定进行审查，并于1997年11月15日作出了“复议通知”，认定两人偷漏营业税58704.51元，城建税587.05元，个人所得税84440.56元，应补计143732.12元。根据营业税条例第16条、个人所得税法第13条之规定，责令两人按复议通知缴纳应追缴税款，由原处理决定的税务机关执行。第二十五页，共92页。两人对某市税务局的“复议通知”不服，向人民法院起诉。在两原告提起诉讼后，某市税务局于1997年12月22日作出了对原“复议通知”更正的决定：原“复议通知”应为“复查通知”，不是法定的程序的复议答复，而是主动纠正下级税务机关部分失误行为的复查通知。第二十六页，共92页。正在行政复议的案件不能向法院起诉

基本案情：

2002年5月20日，个体工商户王某因销售商品向客户开具收据而被当地县国税局处以1000元的罚款。王某不服，遂向市级国税局申请税务行政复议。市国税局于2002年5月24日受理了王某的行政复议申请，但至2002年7月15日尚未作出复议决定。王某听说对税务机关作出的处罚决定不服可以直接向人民法院提起诉讼，便于2002年7月16日向区人民法院提起了税务行政诉讼，区法院在得知王某已向市国税局申请税务行政复议的情况后，决定不予受理。王某为此感到不解，认为法院有意袒护国税局。因此来信询问法院的做法是否正确？

第二十七页，共92页。案件评析：

从上述案例情况来看，我们可以看出王某对有关行政复议的某些法定程序不明确。

《税收征收管理法》（新）第八十八条明确规定：纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。

第二十八页，共92页。根据上述规定，王某对税务机关的罚款决定不服，既可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉。上述案例中，王某选择了前者。

但《中华人民共和国行政复议规则》第十九条明确规定：申请人向复议机关申请行政复议，复议机关已经受理的，在法定行政复议期限内申请人不得再向人民法院起诉。而根据《中华人民共和国行政复议法》第三十一条和《税务行政复议规则》（国税发[1999]177号）第三十四条规定，在复议机关未作出延长复议期限通知时，一般的复议期限应该为从受理复议申请当日起的60天内。

第二十九页，共92页。

所以，按照上述的法定的程序，王某应等待市国税局作出复议决定，若对复议决定不服，或者复议期满市国税局未作出复议决定时（7月24日之后），依据《税务行政复议规则》规定，可以在收到复议决定书之日起或复议期满后15日内，再向人民法院提起行政诉讼。

因此，上述案例中区法院在得知王某已向市国税局申请税务行政复议的情况后，决定不予受理的决定是完全符合《中华人民共和国行政复议规则》所规定的法定程序的，并不存在偏袒国税局的情况。第三十页，共92页。文书送达引发的税务行政诉讼案

基本案情：

王某系个体工商业户，主要从事商业零售业务，于2001年5月1日开业，至2001年9月一直未办理税务登记，也未向当地主管税务机关申报纳税。

2001年9月20日，当地国税稽查分局在进行税收检查时，发现了王某的问题，要求王某在规定的期限内补缴所偷税款。

第三十一页，共92页。次日，稽查分局两名税务人员以县国税局的名义专程向王某送达《税务行政处罚告知书》，告知王某，税务机关将对其未按照税法规定办理税务登记的行为，处以1000元罚款，并附带告知了其他相关事项。但是，由于王某及其成年家属均不在场，在场的其他成年人又拒绝在见证人栏签字，税务人员随即将告知书交给王某上小学的儿子。

3天后，县国税局在当事人未提出任何疑义的情况下，对王某下达了《税务行政处罚决定书》，决定对其未按照税法规定办理税务登记的行为处以1000元罚款。

王某遂以税务机关未履行告知程序、违反执法程序为由，要求法院撤销县国税局对其作出的处罚决定。

第三十二页，共92页。案件审理：

法院认真审理了有关资料，并详细听取了双方当事人的陈述意见，认为税务机关送达《税务行政处罚告知书》时程序有误，并且税务机关提出的有见证人的证据不足，因此，对税务机关作出的处罚决定不予支持。

案例评析：

本案案情实际上十分简单，就是由于税务机关在送达文书时，未交给当事人或其成年家属签收，并且也无在场见证人签字，因此执法程序有误，才造成了不应有的后果。这个案例，向执法机关和执法人员敲响了警钟：切莫“重实体、轻程序”。本案还表明，对于税务文书的送达要讲究策略，文书送达方式应灵活运用。第三十三页，共92页。对一起复议赔偿案的法律思考

基本案情：

杨某系个体工商业户，主要经营饲料。2000年6月以来，杨某以赊销方式销售饲料给本村农户张某等5人，金额4000余元。2001年4月21日，杨某向张某等5人催要饲料款，张某等人说猪还没有卖，暂时无钱。杨某称可以帮他们把猪运到邻县去卖好价钱，张某等人同意，并约定以卖猪款抵饲料款，多退少补，价格以肉联厂收购价为准，运费6人分摊。达成协议后，张某等人将各自喂养的猪，连同杨某自养的2头猪，共14头生猪过秤后装车，这时被该县“生猪办”执法人员发现，经查杨某无完税凭证，当即要求杨某补缴税费，并通知工商、畜牧、地税、公安等部门到场，杨某等人以卖自养生猪不应缴税为由拒绝缴纳。几个部门将14头生猪扣押，并以妨碍公务为由，将杨某留置盘查48小时。

第三十四页，共92页。4月23日，县“生猪办”将14头生猪变卖，得现金5000余元。5月21日，该县国税局管理分局接到县“生猪办”通知，前去查处，管理分局比照地税部门确认的违法事实，按照新《税收征管法》的规定，对杨某作出如下处罚：1、贩运生猪14头补缴增值税112元，加收滞纳金6.92元；2、对偷税处以4倍罚款即448元；3、对未按规定期限进行纳税申报的行为处以罚款900元。

复议决定：

杨某对处罚决定不服，于5月27日向县国税局申请复议，要求撤销处罚决定，退还全部款项并赔偿损失。县国税局受理审查后，认为原处罚决定事实不清，证据不足，且适用法律错误，予以撤销，并责令管理分局重新作出具体行政行为。对于赔偿部分，县国税局认为，查处及变卖生猪都不是国税局管理分局所为，国税局管理分局没有过错，不应赔偿该部分损失。但国税局管理分局收取的全部款项应予返还，并计付银行同期存款利息。

第三十五页，共92页。案例评析：

首先，对于杨某是否负有纳税义务，人们意见分歧较大，主要有四种观点：第一种观点认为，按生猪税收政策规定，生猪增值税在贩运和鲜销环节征收，杨某要运猪去卖，没有完税凭证，应当补缴税款。第二种观点认为，按生猪税收政策规定，生猪增值税只在贩运和鲜销环节征收，现有证据只能证明杨某是无偿帮农户卖猪，而不是贩运，更不是鲜销，因而杨某没有纳税义务。第三种观点认为，张某等人欠杨某饲料款，并同意杨某代为卖猪后抵扣饲料款，又有生猪交付行为，构成了以物抵债行为，自生猪过秤交付杨某时起，所有权发生转移。杨某若要卖猪，就不再是销售自养生猪，应当纳税，但要以实际发生销售行为为条件。本案中，杨某的生猪尚未卖出，不应纳税。第四种观点认为，张某等人委托杨某代为销售生猪，且已达成口头代销协议，属于代销行为，应当视同销售，但仍要以实际发生销售为前提。杨某的生猪尚未卖出，不应纳税。

第三十六页，共92页。分析：增值税纳税义务的发生要以货物销售为前提条件，没有货物销售行为就不应纳税。本案中，无论以代销行为定性，还是以物抵债来定性，4月21日，杨某的生猪尚未卖出，这时候不应负纳税义务。其次，县国税局的复议及赔偿决定是否正确？从本案事实看，国税局管理分局的处罚决定的主要错误在于：

第一，没有经过调查取证，而轻信地税等部门查处的事实和结论，在没有充分证据证明杨某贩运生猪的情况下，草率地作出了处理和处罚决定，存在事实不清、证据不足的问题。

第二，适用法律错误。即使杨某的行为违法，也是发生在5月1日前（4月21日），且无连续性，根据法不溯及既往的原则和精神，应当按照原《税收征管法》的规定进行处理和处罚，而不应适用新《税收征管法》。

第三十七页，共92页。第三，违反了一事不再罚原则。《行政处罚法》明确规定，对当事人的同一违法行为不得给予两次罚款以上的行政处罚。本案中，即使杨某的行为违法，也只是一个不申报纳税的行为，而国税局管理分局却给予了两次罚款的处罚（一次是对偷税罚款，一次是对不申报罚款），违反了一事不再罚原则。

第四，定性错误。按《税收征管法》及《刑法》规定，对于未申报纳税的，只有经税务机关通知申报而纳税人拒不申报的，才能定性为偷税。本案中，国税局管理分局未经通知杨某申报，就直接认定其偷税，缺乏法律依据。

第五，处罚畸重。杨某系偶然一次帮农户卖猪，没有违法的严重情节，却受到偷税数额4倍的罚款和因不申报纳税罚款900元的处罚，明显过重，处罚显失公正。关于赔偿问题，县国税局决定责令管理分局退还全部税款、滞纳金及罚款，计付资金利息的决定符合法律规定。因此，县国税局的复议决定正确。第三十八页，共92页。败诉，全因举证逾期

基本案情：

2003年2月18日，某县国税局以发票违规为由，对其辖区内某制砖厂作出罚款3000元的决定。制砖厂接到处罚决定书后，认为国税机关的处罚畸重，于3月8日向县人民法院提起诉讼。法院受理后，于3月18日将起诉状副本、载明被告举证期限和逾期举证法律后果的应诉通知书等，送达县国税局法定代表人签收。由于县国税局具体经办发票违章案件的税务人员出差，整个案卷材料拿不出来，直到4月4日，县国税局才将其作出处罚决定的证据和依据提交法院。

第三十九页，共92页。判决结果：

一审法院审理认为，县国税局本应于2003年3月28日前举证，而直到4月4日才向法院提交其作出处罚决定的证据和依据，超过法定举证期限10日且无正当理由。因此，法院判决县国税局撤销其作出的处罚决定。

第四十页，共92页。法理分析：

判决后，有的税务人员认为，县国税局作出的处罚决定事实清楚，证据充分，程序合法，处罚适当，适用法律依据准确，在行政诉讼中有延期举证的事实，是具体经办发票违章案件的税务人员出差所致，因此判决国税机关败诉，法院有偏袒原告之嫌。进一步分析，实则不然。

第一，在税务行政诉讼中，税务机关应当承担举证责任。《行政诉讼法》第三十二条规定：“被告对作出的具体行政行为负有举证责任，应当提供作出该具体行政行为的证据和所依据的规范性文件。”

第二，行政诉讼中举证期限有严格的法律规定。《行政诉讼法》第四十三条规定，被告应当在收到起诉状副本之日起十日内向人民法院提交作出具体行政行为的有关材料，并提出答辩状。

第四十一页，共92页。第三，未按规定期限举证将视为无证据和依据。最高人民法院《关于行政诉讼法的若干规定》第一条第一款规定：“根据行政诉讼法第三十二条和第四十三条的规定，被告对作出的具体行政行为负有举证责任，应当在收到起诉状副本之日起十日内，提供据以作出具体行政行为的全部证据和所依据的规范性文件。被告不提供或者无正当理由逾期提供证据的，视为具体行政行为没有相应证据。”

第四，在行政诉讼中有正当事由不能按时提供证据，应向人民法院书面提出延期举证申请，否则将视为无证据和依据。最高人民法院《关于行政诉讼法的若干规定》第一条第二款规定：“被告因不可抗力或者客观上不能控制的其他正当事由，不能在前款规定的期限内提供证据的，应当在收到起诉状副本之日起十日内向人民法院提出延期提供证据的书面申请。人民法院准许延期提供的，被告应当在正当事由消除后十日内提供证据。逾期提供的，视为被诉具体行政行为没有相应的证据。”

因此，一审法院作出的撤销判决是正确的。从本案中，税务机关要吸取教训，在行政诉讼中应严格遵守诉讼时效。第四十二页，共92页。代理失职也要受罚

基本案情：

被查单位：湖北省丹江口市某运输公司

稽查单位：湖北省丹江口市地税局稽查局

违章案情：湖北省丹江口市某运输公司为提高运输效率，投资100万元，开发出一套计算机管理软件，从2002年2月起每月向公司客户收取调度费，截至2002年12月，共收取调度费8万元。公司会计在记账时，将这项收入记入营业收入。该公司委托诚信会计师事务所代为办理纳税事宜。会计师事务所税务代理人员在为公司办理纳税申报时，将这项收入从应税收入中调出后记入企业管理费。另外，该运输公司2002年3月为客户运输散装水泥时，将散装水泥改为袋装水泥，在运输费之外以每条20元的价格向客户售出水泥袋3万条，收取水泥袋款60万元，记入与水泥袋厂的往来账款。

第四十三页，共92页。运输公司的会计在记账时将调度费记入应税收入，在税务代理人员调整后，该公司没有就这部分收入缴纳营业税。同时，该运输公司把运输货物同时销售包装袋的混合销售所得，记入与水泥袋厂的往来账户，没有按混合销售的有关政策规定计入收入，形成了偷税。

第四十四页，共92页。处理决定：

根据《税收征管法》第二十五条及《营业税暂行条例》实施细则第五条的规定，该公司上述行为已构成偷税，丹江口市地税局稽查局经研究决定：

1、该公司补缴营业税：（80000＋600000）×3%＝20400（元）；

2、根据《税收征管法》的规定，处以该公司所偷税款18000（600000×3%）元1倍的罚款。

3、根据《税收征管法实施细则》第九十八条之规定，对运输公司的税务代理人—诚信会计师事务所处以因造成少缴税款2400元（80000×3%）1倍的罚款。

第四十五页，共92页。案例评析：

税务代理人违反税收法律、行政法规，造成了运输公司少纳税款，作为税务代理人的诚信会计师事务所是有责任的。税务人员在检查时，不仅要认定企业偷税性质及具体金额，而且还要根据《税收征管法》及其实施细则理清造成纳税人少缴税款的原因及责任对象，合法、合理地针对不同对象实施税务行政处罚。只有这样，才能有效地堵塞漏洞，杜绝和打击偷逃税行为，保障国家税收，维护税法的严肃性。

税务代理在我国正处于快速发展的时期，税务代理人与纳税人、扣缴义务人是一种合同契约关系，与税务机关存在行政法律关系。如果其违反了税务代理试行办法及《税收征管法》的有关规定，就必须承担法律责任，接受处罚。第四十六页，共92页。

法院为什么判税务局败诉

基本案情：

2001年7月初，某县国税局在税收专项检查中发现，作为增值税一般纳税人的一家私营企业，在2001年1月至2001年5月间，有隐瞒销售收入的行为，核实后应补税款6万元。

2001年7月13日，县国税局同时下发了《税务行政处罚事项告知书》、《税务处理决定书》、《税务行政处罚决定书》，作出了税务处理决定和处罚决定：责令该企业于2001年7月28日前，缴纳所偷税款6万元及滞纳金1.5万元；对该企业的偷税行为处以所偷税款2倍的罚款，计12万元。

第四十七页，共92页。该企业接到法律文书后，没有提出听证要求。7月22日，县国税局接到了该企业职工的署名举报信和署名举报电话，举报该企业有明显的不正常转移货物的迹象。经查实，该企业确有此行为。为此，在报经县国税局局长批准后，县国税局于2001年7月23日责成该企业在7月24日提供纳税担保。但该企业直至7月25日仍未能提供纳税担保。为此，县国税局于7月26日上午8时，对该企业采取了税收保全措施，查封了该企业10件总价值6万元的高级皮衣，并向该企业开具了查封商品、货物、财产清单。双方人员均在清单上签了字，并加盖了各自单位的公章。

第四十八页，共92页。7月27日，该企业缴清了税款。7月28日下午5时，县国税局解除了对该企业的税收保全措施。7月28日，该企业向县人民法院提起了行政诉讼，要求撤销县国税局的《税务处理决定书》和《税务行政处罚决定书》；对县国税局超时解除税收保全措施，致使该企业无法正常营业所造成的经济损失50万元人民币，予以赔偿；要求县国税局在县有线电视台对其公开道歉。第四十九页，共92页。案件审理：

接到该企业的诉讼后，法院于2001年9月5日对此案进行了开庭审理，并作了如下判决：

1、驳回原告请求撤销《税务处理决定书》的请求，应先经复议程序后，对复议决定不服的，才可向法院起诉。

2、撤销《税务行政处罚决定书》，限令县国税局在判决生效后三十日内，重新作出决定。

3、县国税局承担超过税收保全措施期限致使该企业遭受的损失（赔偿金额另行处理）。

4、县国税局对该企业的违法行为定性准确，没有对该企业构成侵权，驳回赔礼道歉的请求。

第五十页，共92页。案例评析：

首先，根据《行政处罚法》第三十一条规定：行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人作出行政处罚决定的事实、理由及依据，并告知当事人依法享有的权利。第三十二条规定：当事人有权进行陈述和申辩。行政机关必须充分听取当事人的意见，对当事人提出的事实、理由和证据，应当进行复核；当事人提出的事实、理由或者证据成立的，行政机关应当采纳。行政机关不得因当事人申辩而加重处罚。该企业在接到《税务行政处罚事项告知书》起3日内可以享有以上权利。但某县国税局于2001年7月13日，同时对某企业下达了《税务行政处罚事项告知书》、《税务处理决定书》、《税务行政处罚决定书》。某县国税局虽然告知某企业依法享有的权利，但并没有按《行政处罚法》规定，在3日后视该企业是否要求听证才作出处罚决定，而是同日一起下达了《税务行政处罚决定书》，这就剥夺了该企业依法要求举行听证的权利，属违法行为。

第五十一页，共92页。其次，根据《税收征管法》第八十八条规定：纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的纳税担保，然后可以依法申请行政复议，对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。该企业在接到某县国税局下达的《税务处理决定书》后，虽有不同意见，但没有提出复议申请，而是直接向人民法院起诉，这是不合法的，因而法院予以驳回是正确的。

第五十二页，共92页。第三，企业要求法院裁决某县国税局赔偿50万元人民币的请求，是有法律依据的。根据《税收征管法》第三十九条规定：纳税人在期限内已缴纳税款，税务机关未立即解除税收保全措施，使纳税人的合法利益遭受损失的，税务机关应当承担赔偿责任。某县国税局已超过了解除税收保全措施时间，在这一段时间里，该企业由于受到税收保全措施的影响而遭受损失，某县国税局应当承担该企业提出的合理赔偿请求。

第四，某县国税局对该企业隐瞒销售收入的行为认定为偷税，并按规定进行处罚的定性是准确的，没有侵害该企业的名誉，故没有必要在县有线电视台上对其道歉。第五十三页，共92页。没亮检查证官司遭败诉

基本案情：

2002年8月，某市国税局一分局的税务稽查人员对一集贸市场进行专项检查，发现李某开办了一个小型造纸厂，主要从事火纸的生产和销售，但自2002年1月开业以来，未办理税务登记，也未缴纳增值税。为此，稽查人员曾多次责令其办理税务登记，依法申报纳税，但李某置之不理。

第五十四页，共92页。2002年9月8日，分局对李某下达了《责令限期改正通知书》，责令其在2002年9月23日以前办理税务登记，并按规定办理纳税申报，但李某逾期仍未办理。于是，分局作出决定，对李某未按规定办理税务登记的行为处以2000元罚款；对其逾期未申报的行为按偷税处理，并核定其开业以来应纳增值税11278元，同时处以少缴税款一倍的罚款。

第五十五页，共92页。分局依照法定权限和法定程序，履行了相关手续，由市国税局制作了《税务行政处罚事项告知书》、《税务行政处罚决定书》和《税务处理决定书》，并送交李某。

复议结果李某因不服税务机关对其作出的偷税处理决定，在依法缴清了税款和滞纳金后，于2002年10月25日，向市国税局的上一级国税机关申请复议。复议机关在接到纳税人的申请后，对市国税局提交的证据和有关法律依据进行了审查，认为具体行政行为事实清楚、证据确凿、处理适当，维持市国税局作出的处理决定。

李某对复议结果仍不服，于2002年11月10日，向当地人民法院提起行政诉讼，请求人民法院撤销市国税局制作的《税务处理决定书》和《税务行政处罚决定书》。第五十六页，共92页。法院判决：

法院经审理认为，市国税局作出的偷税处理决定，证据确凿、适用法律法规得当，但税务稽查人员在税务检查时，没有出示税务检查证，属滥用职权，判决市国税局作出的具体行政行为无效。

第五十七页，共92页。法理评析：

从本案的实质内容上看，税务机关对李某未按规定办理税务登记进行的处罚，对其偷税的认定，对有关执法文书的制作和送达，以及取得的证据，均是合法有效的，法院对此没有提出疑问。争议的焦点是税务稽查人员在实施检查时，没有出示税务检查证，是不是滥用了职权。

根据《税收征管法》第五十九条规定，税务机关派出的人员进行税务检查时，应当出示税务检查证和税务检查通知书；未出示税务检查证和税务检查通知书的，被检查人有权拒绝检查。由此可见，税务人员对纳税户进行税务检查时，出示检查证是非常必要的，根据法律的有关规定，税务检查是一种要式行政行为，必须出示检查证和检查通知书，才能被确认为合法的行政行为，否则就是不合法的行政行为。

第五十八页，共92页。那么出示税务检查证，应该用什么证据来证明呢？在现行的CTAIS稽查程序四环节中，并没有对此作出明确规定。目前，税务稽查人员在实施税务检查时，大多没有按规定出示检查证，有的即使出示了检查证，也没有证据予以证明。根据《行政诉讼法》和《行政复议法》的有关规定，在税务行政诉讼和税务行政复议中，作为被告和被申请人的税务机关负有举证责任，如果税务机关在行政诉讼和行政复议中，无法证明自己在税务检查时出示过检查证，那么税务机关在行政诉讼和行政复议时很难胜诉。

第五十九页，共92页。那么，税务机关在进行税务检查时，应该拿什么来证明自己出示过检查证呢？笔者认为，税务人员在税务检查时应当制作《税务检查笔录》，该笔录应当写明税务稽查机关的名称、税务稽查人员、税务稽查时间、税务稽查地点、税务稽查对象，并在笔录上注明税务人员在税务检查时是否出示过税务检查证，然后由稽查对象在笔录上签字或者盖章，这样才能证明税务人员在进行税务检查时出示过检查证，有了这个笔录，也才能证明税务机关实施的具体行政行为合法有效。

综上所述，笔者建议各地税务机关在设计稽查程序时，不妨增加一项《税务检查笔录》，在对纳税人实施检查时，与《税务检查通知书》同时并用，以便完善税务稽查程序，使税务机关在实施税务检查时作出的具体行政行为更加合理、更加合法。第六十页，共92页。拍卖抵税余额应退回基本案情：

王某于2000年2月18日成立了个人独资装潢公司。从开业至2001年底，公司的生意一直非常好，缴纳了近百万元的税款。然而，由于一场意想不到的经济纠纷，公司背上了债务包袱，从2002年6月～10月拖欠了营业税和城市维护建设税共11.79万元。市地税局多次派人上门催缴，但公司都因银行账上没钱而未能缴纳。2003年3月17日，地税局再次派人向公司下达《限期缴纳税款通知书》，限在2003年3月21日前缴纳税款。地税局在派人查看后，发现公司银行账上没钱，又没有可以扣押的货物，于2003年3月24日扣押了王某的一部价值40多万元的宝马轿车，并于2003年4月28日通过市融新拍卖行将轿车拍卖，价款42.50万元。紧接着，市地税局便将拍卖的车款划缴了11.79万元的税款和9020元的滞纳金，并于2003年4月30日将税票交给了公司会计。

第六十一页，共92页。此后，地税局却迟迟不肯将拍卖轿车剩余的款项退还给王某。每次催要，他们都以“正在研究如何罚款”为由拒绝退还。如今，轿车拍卖已经过去近2个月了，他们还是不肯退还剩余的款项。

公司欠税，地税局扣押王某的私人轿车合法吗？公司的欠税只有11.79万元，而地税局却扣押了王某个人价值40多万元的轿车，这合法吗？地税局已经拍卖轿车，抵缴了税款和滞纳金，他们还能再对公司罚款吗？能继续扣留拍卖轿车剩余的款项而留待抵缴罚款吗？第六十二页，共92页。法理分析：

依照《民法通则》和《个人独资企业法》的有关规定，个人独资企业的投资人同国有企业、集体企业、中外合资企业、中外合作企业以及外资企业等所承担的民事责任是不相同的。其中规定个人独资企业投资人应以其个人财产对企业债务承担无限责任。当个人独资企业财产不足以清偿债务时，投资人应当以其个人的其他财产予以清偿。个人独资企业投资人在申请企业设立登记时明确以其家庭共有财产作为个人出资的，应当依法以家庭共有财产对企业债务承担无限责任。

第六十三页，共92页。因此，个人独资企业首先应当以企业的财产来承担纳税义务，当企业财产不足以缴纳税款时，投资人应当以其个人的其他财产、甚至应以其家庭共有财产来缴纳税款。因此，个人独资公司欠缴了国家的税款，税务机关可以王某其他个人财产来清偿欠税。

关于扣押的轿车超过了欠缴税款的问题，《税收征管法实施细则》已明确规定：第一，机动车辆不属于禁止扣押的个人及其所扶养家属维持生活必需的住房和用品的范围；第二，对价值超过应纳税额且不可分割的商品、货物或者其他财产，税务机关在纳税人、扣缴义务人或者纳税担保人无其他可供强制执行的财产的情况下，可以整体扣押、查封、拍卖，以拍卖所得抵缴税款、滞纳金、罚款以及扣押、查封、保管、拍卖等费用。因此，当地税局发现对王某公司没有可采取税收强制执行措施的其他财产时，依法扣押超过应纳税款的轿车是合法的。第六十四页，共92页。但是，当地税局委托拍卖行对王某的轿车进行拍卖并抵缴欠缴的税款、滞纳金后，应当依据《税收征管法实施细则》将剩余款项在3日内退还。地税局却以“正在研究如何罚款”为由迟迟不肯退还剩余款项，显然是违法的。虽然地税局依据《税收征管法》，对纳税人在规定期限内不缴或者少缴应纳的税款，经责令限期缴纳逾期仍未缴纳的，除采取强制执行措施追缴不缴或者少缴的税款外，可以处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款，但缴纳罚款的期限，应当在纳税人收到行政处罚决定书之日起的15日内。即使纳税人收到行政处罚决定书超过了15日，也只有在纳税人对税务机关的处罚决定超过60天未提请复议，且超过3个月未提起行政诉讼、又不履行的情况下，作出处罚决定的税务机关才可以采取强制执行措施，或者申请人民法院强制执行。地税局尚未对王某公司下达《税务处罚决定书》，不能对王某公司采取强制执行措施。

第六十五页，共92页。对于税务机关作出的处罚决定，纳税人还有陈述权、申辩权、复议权和诉讼权。因此，市地税局在尚未履行告知处罚事项、下达《税务处罚决定书》的情况下，以“正在研究如何罚款”为由迟迟不肯退还拍卖剩余款项是不合法的。王某可以依法申请复议，并申请赔偿直接经济损失。第六十六页，共92页。

违法行政地税局赔了20万基本案情：

某年4月14日13时，某县中学生欧阳金明等三人合乘一辆摩托车，由县城前往镇岗乡。行至镇岗大桥时，正遇该乡地税所在此设卡征收车船使用税。协税员A某持警用“停”牌示意停车，驾车的欧阳金明逃避检查。A某和另一协税员B某各驾一辆摩托车追赶，因担心无证驾驶被罚款，欧阳金明加速向前行驶。当追至安定线22公里600米处时，欧阳金明驾驶的摩托车翻进路沟，欧阳金明、陈某受重伤，另一同学叶某当场死亡。同时到达的协税员B某拒绝了欧阳金明的救助请求，返回了镇岗大桥。由于事故影响重大，县有关部门在事故第三天，织了“4.14”联合调查组对该案进行调查。5月7日受害人家属向县地税局申请行政赔偿。5月17日，县交警部门下达《道路交通事故责任认定书》，认为欧阳金明和协税员B某对本次事故负有同等责任。对此案县地税局坚持按交通事故处理，但可适当增加赔偿金额，受害人则坚持必须按《国家赔偿法》处理，同意赔偿金额作适当让步。因双方对本案的定性及法律适用和赔偿金额存在重大分歧，协商未果，8月20日，受害人向法院提起行政诉讼。

第六十七页，共92页。法院判决：

本案经法院主持调解，双方当事人自愿达成协议：县地税局赔偿死者家属死亡赔偿金80720元，赔偿原告欧阳金明医疗费、摩托车维修费等损失9370元，另一人在审理中撤诉。

案例评析：

某县地税局因上路检查税款征收及非法追截的行政行为酿出一起不该发生的悲剧和诉讼，为此地税局共赔偿近20万元（含庭外给付的残疾赔偿金），第六十八页，共92页。税务行政执法综合案例分析

基本案情：

1999年8月1日，某县地税局一分局检查人员到某饭店进行税收检查，查实该饭店1月-6月少缴税款1526元。饭店认为没有少缴税款，老板与税务检查人员发生争执，税务人员一气之下推倒并摔坏了饭店的消毒柜。

检查后，分局便履行法定程序，于8月11日依法作出《税务行政处理决定书》。8月15日，饭店老板交纳了部分税款，同时向某县地税局提交复议申请。8月22日，县地税局对复议申请审查完毕，发出受理复议统治书，但拒绝了饭店老板之弟以合伙经营饭店为由要求参与复议的请求。

第六十九页，共92页。9月20日，饭店老板缴清了所有税款，并以没有时间和精力为由，提出撤回复议申请。县地税局复议机关研究后认为，既已申请就必须复议。复议期间，一分局为进一步了解事实，派人再次到饭店核查情况。10月15日，经过复议，县地税局复议委员会以自己的名义作出《复议决定书》。维持原征税决定，并于10月20日送达饭店。

11月16日，饭店老板以对复议决定不服且没有告知诉权为由，向县人民法院起诉县地税局，并要求赔偿损失的消毒柜。

县地税局得知这一情况后，立即提出法律建议：饭店已超过起诉期；不服征税可起诉，赔偿消毒柜不能起诉。县人民法院仍于11月20日将起诉书副本送达县地税局。县地税局接到副本后，于12月3日形成答辩状交局长审阅。12月5日，法院统治将于12月10日开庭审理此案，县地税局以尚未提出答辩为由，认为法院不能审理。

第七十页，共92页。模拟判决：

经法院公开审理，判决饭店少缴税款应为1106元，并判地税局赔偿消毒柜800元。

后来，县地税局用机关办公经费赔偿了消毒柜，对损坏消毒柜的检查人员进行了教育。

第七十一页，共92页。法理分析：

1、纳税人未缴清应补税款，不能申请复议。案中纳税人只缴纳了部分税款，没有申请复议权。

2、对复议申请的审查从8月15日-22日，超过期限5天的规定。

3、拒绝复议申请第三人参加复议是错误的。因饭店老板与其弟合伙经营，则其弟为有利害关系的第三人，可以参与申请复议。

4、复议申请人在复议期间，说明了理由，可以撤回复议申请。

5、在复议过程中，被申请人不得自行向申请人收集证据，而税务分局再派人到饭店核查情况显然违法。

6、《行政复议法》和《税务行政复议规则》规定，自1999年10月1日起不再以复议委员会名义复议，复议机构为法制机构，且行政复议应以行政机关名义作出。

7、饭店老板对复议决定不服，由于未改变原征税行政行为，向人民法院起诉，被告应是分局。而不是县地税局。

第七十二页，共92页。8、《复议决定书》中没有告知诉权，依规定，在1年内纳税人均可自知道诉权后起诉。饭店老板虽从10月15日-11月16日已超过对复议决定不服15日的诉讼期限，但由于本复议决定中没有告知诉权，所以仍可起诉。

9、行政诉讼可以附带行政赔偿，该消毒柜的赔偿可以在诉讼中解决，而并非“不能起诉”。

10、被告县地税局在接到人民法院起诉书副本后，10日内必须作出答辩，而地税局超过了答辩期限。

11、《行政诉讼法》规定逾期不答辩的不影响审理。

12、人民法院在判决中将少缴税款由1526元改变为1106元是错误的，因为人民法院审理具体行政行为的合法性时，不能改变征税数额而作出类似税务具体行政行为。

13、行政赔偿的费用应由财政预算负担，县地税局不应用办公经费支付赔偿金。

14、对推倒损坏消毒柜的人员，按行政赔偿追偿制度规定，部分赔偿费应由个人承担。第七十三页，共92页。

事后取证没有法律效力基本案情：

2003年1月4日，某县地税局接到群众来信，称该镇陈某从事柳编加工销售业务，却从来没有办理税务登记证和缴纳任何税款。税务机关对陈某进行询问，陈某称自2001年11月～2002年12月底，自己在家中雇佣工人从事柳编加工销售业务，销售额累计达32.8万元，已经领取了营业执照，但没有到主管税务机关申报办理税务登记证和缴纳税款。于是税务机关对其下达了《税务处理决定书》，责令陈某补缴税款8400元。陈某如数缴纳了税款8400元及滞纳金。2003年1月9日，税务机关派员送达《税务行政处罚事项告知书》，拟对陈某处以罚款8400元。陈某因事外出未归，其妻拒绝接收税务文书，税务人员只好将《税务行政处罚事项告知书》留置于陈某家中离去。1月13日税务机关下达《税务行政处罚决定书》，对陈某不进行纳税申报、不缴税款的行为处以罚款8400元。第七十四页，共92页。陈某以税务机关认定的情况与事实不符且没有告知听证、陈述申辩的权利，违反法定程序为由，提起行政诉讼。开庭审理之前，税务机关对与陈某有经营业务往来的单位和个人进行了调查取证，形成了书面材料，还找到陈某所在村委会的史某、王某证明税务机关已经送达了《税务行政处罚事项告知书》，并告知了有关事项。

第七十五页，共92页。法院判决：

法院经过审理后，认为税务机关提供的证据不能认定为合法有效的证据，判决撤销税务机关的罚款决定。

第七十六页，共92页。法理分析：

本案的焦点集中在证据取得的时间是否合法有效。也就是说，在陈某提起行政诉讼之后，税务机关通过调查取得的证据有没有法律效力。

根据《行政诉讼法》的规定，行政机关对具体行政行为负举证责任，应当提供作出该具体行政行为的证据和所依据的法规和规范性文件。行政诉讼审查的客体是行政机关作出的具体行政行为，而不是管理相对人的行为，具体行政行为是行政机关单方面依据职权所作出的，与管理相对人相比明显处于优势地位，因此只有在查明管理相对人的违法事实、情节、性质之后，行政机关才能作出相应的处理，也就是通常所说的“先取证，后裁决”。

第七十七页，共92页。《最高人民法院关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的解释》中规定，被告及其诉讼代理人在作出具体行政行为后自行收集和严重违反法定程序收集的证据不能作为被诉具体行政行为合法的根据。

本案中，税务机关的做法的错漏之处有两点：一是在调查陈某税收违法事实时，仅仅凭本人的叙述就认定情节，没有取得相应的直接证据和间接证据，显然是不够的。二是送达《税务行政处罚事项告知书》时，没有告知其陈述申辩和要求举行听证的权利。行政机关在作出行政处罚决定之前，应当告知当事人作出行政处罚决定的事实、理由及依据，并告知当事人依法享有的陈述权、申辩权和听证权。《行政处罚法》第四十一条规定：“行政机关及其执法人员在作出行政处罚决定之前，不依照本法第三十一条、第三十二条的规定向当事人告知给予行政处罚的事实、理由和依据，或者拒绝听取当事人的陈述、申辩，行政处罚决定不能成立；当事人放弃陈述或者申辩权利的除外。”可见，当事人的陈述、申辩权利是构成行政处罚决定的要件。

第七十八页，共92页。本案中税务机关虽然送达了《税务行政处罚事项告知书》，可陈某在诉讼过程中一口咬定没有收到税务机关作出的《税务行政处罚事项告知书》。在陈某不在现场、其妻拒绝接收的情况下，税务机关没有按照《税收征管法实施细则》的规定及时邀请基层组织有关人员到场，并在《税务文书送达回证》上签字证明，而是事后请人证明，违反了“先取证，后裁决”的行政程序原则，所以不能被法院认定为合法有效的证据。

此案提醒税务机关，执法人员在作出具体行政行为时，必须注意收集和保存有关证据，坚决不能“临时抱佛脚”，事后补证，否则会因为提供的证据不合法而败诉。第七十九页，共92页。超过法定时效不能再进行行政处罚

基本案情：

2002年1月，某市国税局稽查局对一家服装厂进行税务检查时，发现该厂2001年销售给个体批发户的1万件价值140万元的服装没有记账，少缴增值税23.8万元。根据这一线索，又发现该厂1999年隐瞒销售收入88.9万元，少申报增值税15万多元。

1月20日，稽查局对该厂作出补税、加收滞纳金、罚款的处理。同日，向该厂下达了税务行政处罚事项告知书，并由检查人员送达该厂财务科出纳会计。但这名会计因当晚出差去上海，未将此事向厂长汇报。3天后，稽查局依法向该厂下达了税务行政处罚决定书，决定对该厂1999年度、2001年度所偷税款给予0.5倍罚款的处理，并由检查人员将《税务行政处罚决定书》送达该厂厂长。厂长认为处罚太重，要申请复议，但还是在送达回证上签了字。

第八十页，共92页。该厂认为，其偷税行为是两年前的事情，按照《行政处罚法》的规定不应再给予处罚。于是，以适用法律错误、程序违法为由，将稽查局告上法庭。

庭审中，厂方律师提出，稽查局的行政处罚行为，既未履行告知程序，又对两年前的违法事实给予了处罚，违反了《行政处罚法》的规定，建议法庭撤销稽查局的处罚决定。对此，稽查局除了请当时送达文书的检查人员作证外，拿不出已经送达告知书的证据，因为当时并未让出纳会计签收。另外，稽查局认为，对该厂1999年度偷税给予处罚，适用的是新《税收征管法》第八十六条的规定，并不违法，是有法律依据的。第八十一页，共92页。法院判决：

法院经调查，支持了服装厂的指证，判定稽查局败诉，对稽查局的行政处罚决定予以撤销。第八十二页，共92页。法理分析：

分析本案，稽查局主要败在两个方面。

一是法律文书不全，造成程序违法。《行政处罚法》第四十一条规定：行政机关在作出处罚决定之前，不依法向当事人告知给予行政处罚的事实、理由和依据的，行政处罚决定不能成立。虽然稽查局向该厂送达了告知书，但由于没有让接收人在送达回证上签收，在法庭上拿不出告知的证据，而且受送达人既非该厂的法定代表人，也非该厂的办公室或收发室，因而造成程序违法。

第八十三页，共92页。二是适用法律错误。虽然新《税收征管法》第八十六条规定：“违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为，在五年内未被发现的，不再给予行政处罚。”但新《税收征管法》是自2001年5月1日起开始施行的。国家税务总局关于贯彻实施《税收征管法》有关问题的通知第三款规定，“应当给予行政处罚的税收违法行为发生在2001年4月30日以前的，按《行政处罚法》的规定执行。”因而本案应适用《行政处罚法》第二十九条的规定，即“违法行为在二年内未被发现的，不再给予行政处罚，法律另有规定