作业成本要素与核算模型

作业成本要素与核算模型（上）作业成本核算模模型是实施作作业成本法（Activvity-BBasedCCostinng）的基础，是是对作业成本本法核算体系系的描述，因因此作业成本本核算模型在在作业成本法法的实施过程程中具有重要要地位。作业业成本要素是是构成作业成成本核算模型型的元素，他他们按照一定定规则组合在在一起形成作作业成本核算算模型。本文文通过对作业业成本要素和和核算模型的的分析，来探探讨扩展的作作业成本核算算模型，这种种核算模型不不仅是实施作作业成本法的的基础，对开开发作业成本本管理系统也也具有借鉴意意义。作业成成本要素作业业成本核算模模型包括五大大要素：资源源、作业、成成本对象、成成本动因和分分配路径，以以及会计期间间和组织结构构两个辅助要要素。资源、作作业和成本对对象是成本的的承担者，是是可分配对象象。在企业中中，资源、作作业和成本对对象都具有比比较复杂的关关系，因此，增增加资源账户户、作业账户户和成本对象象账户来分别别管理资源、作作业和成本对对象。下面分分别对各要素素进行分析：：资源从广义讲讲，资源（Resouurce）作为一个个概念外延非非常广泛，涵涵盖了企业所所有价值载体体，但是，在在作业成本法法下，资源实实质上是指为为了产出作业业或产品而进进行的费用支支出，实际上上，资源就是是指各项费用用总体。资源源：作为分配配对象的资源源就是消耗的的费用，可以以理解为每一一笔费用。资资源可以直接接面向作业和和成本对象分分配，就是传传统成本法的的直接材料。资资源账户对象象资源账户是是从资源类别别的角度描述述资源。账户户在传统成本本中已经存在在，制造费用用、直接材料料、直接人工工就是账户。在在作业成本法法中，资源账账户不仅是一一个分类的概概念，而且还还作为分配的的主体，是一一个分配对象象。在传统成成本中，制造造费用汇总后后按工时分配配，实际制造造费用账户作作为一个主体体在参与分配配。资源账户户参与分配，会会造成成本信信息扭曲，账账户包含的资资源内容越多多，成本扭曲曲越大。作业业成本法中，可可以建立具有有层次结构的的多个资源账账户，通过细细分账户实现现采用多次分分配增加资源源成本分配的的准确性。一一个资源账户户可以看成是是一系列资源源的集合，资资源账户的分分配需要先对对资源账户进进行汇总后再再进行分配。既既可以对资源源账户下的资资源进行单独独分配，也可可以通过资源源账户对资源源分配。一般般先进行资源源分配，再进进行资源账户户分配。作业业作业概念也也是建立在一一定的假设基基础之上的。首首先，作业具具有明确的“边界”，以明确作作业消耗的资资源与作业产产出，能够明明确成本责任任；其次作业业必须是可量量化的基准，对对于一般的生生产作业，作作业比较容易易量化，对于于知识性的作作业，如研究究工作，则难难以量化，如如果要把作业业纳入作业成成本核算体系系，则必须对对作业进行计计量，为作业业制订量化的的标准。第三三，作业具有有单一的分配配动因，作业业的分配目标标对于作业的的消耗只能按按照单一的成成本动因线性性分配，而作作业中的某些些成本项目可可能与该成本本动因并不线线性相关；第第四，作业必必须与一定的的组织机构对对应，必须具具有唯一对作作业整体负责责的一个组织织单位。作业业层次分类法法把作业分为为以下四类：：单位作业、批批别作业、产产品作业和支支持作业，其其中：(1).单位作业：：使单位产品品受益的作业业，作业的成成本与产品的的数量成正比比，常见的作作业如加工零零件、每件产产品进行的检检验等；(2).批别作业：：使一批产品品受益的作业业。作业的成成本与产品的的批次数量成成正比。常见见的如设备调调试、生产准准备等；(3).产品作业：：使某种产品品的每个单位位都受益的作作业。例如零零件数控代码码编制、产品品工艺设计作作业等；(44).支持作业：：为维持企业业正常生产，而而使所有产品品都受益的作作业，作业的的成本与产品品数量无相关关关系，例如如厂房维修、管管理作业等。通通常认为前三三个类别以外外的所有作业业均是支持作作业。还有一一种根据作业业增值属性分分类方法，把把作业分为增增值作业与非非增值作业：：增值作业（Valuee-addeedActiivity）：能增加加顾客价值的的作业；非增增值作业（NonVValue--addeddActivvity）不能增加加顾客价值的的作业。企业业的目的是为为用户提供产产品和服务，同同时获得利润润。非增值作作业不能创造造顾客价值，是是无效的作业业，必须消除除以降低成本本，增值作业业创造顾客价价值，需要提提高效率降低低成本以增加加利润。通过过对作业增值值属性的分析析，可以发现现降低成本机机会。增值作作业与非增值值的判断标准准如下：（1）该作业将将带来状态的的改变；（2）状态的变变化不能由先先前的作业来来完成；（3）该作业使使得其他作业业得以执行。满满足这三个条条件的作业都都是增值作业业，违背其中中一条或者多多条标准的作作业都是非增增值作业。多多种作业分类类方法能提供供更丰富的信信息，也会带带来处理的困困难，为了便便于分析，需需要选择一个个首要的分类类方法,而其他的分分类法作为辅辅助。一般选选择作业层次次分类法为主主，而以增值值属性分类法法为辅助。一一个作业的定定义包括以下下内容：作业业的层次属性性：作业属于于哪一个层次次；作业的输输出：计量作作业产出数量量的标准；成成本动因：分分配作业成本本的成本动因因；作业的增增值属性：表表明作业是增增值作业还是是非增值作业业；组织：对对作业负有直直接责任的组组织机构；通通常对作业的的成本和作业业执行的效率率负责；作业业的标准单位位成本：企业业确定的作业业的标准成本本，用以考核核分析作业执执行的效率；；计量单位：：标示作业产产出的单位；；如次，小时时，个等等；；作业能力：：通常指在基基础会计期间间内所能完成成作业的最大大数量；作业业成本：基础础会计期间内内作业的总的的成本；可控控成本：作业业的直接组织织机构对作业业成本负责的的部分；作业业账户作业也也需要管理，作作业账户就是是用来对作业业进行管理的的。但是作业业账户不能参参加分配，这这与资源账户户不一样。以以作业层次分分类法为基础础，相应产生生了四个作业业账户：单元元作业账户，批批别作业账户户、产品作业业账户、支持持作业账户；；根据管理的的需要；各作作业账户可以以继续细分。成本对象成本对象是企业需要计量成本的对象。这根据企业的需要而定。如可以把每一个生产批作为成本对象，也可以把一个品种作为成本对象。在顾客组合管理等新的管理工具中，需要计算出每个顾客的利润，以此确定目标顾客群体，这里的每个顾客就是成本对象。成本对象可以分为市场类成本对象和生产类成本对象。市场类成本对象的确定主要是按照不同的市场渠道不同的顾客确定的成本对象，他主要衡量不同渠道和顾客带来的实际收益，核算结果主要用于市场决策，并支持企业的产品决策。生产类成本对象是在企业内部的成本对象，包括各种产品和半成品，用于计量企业内部的生产成果。根据成本对象持续时间可以把生产类成本对象分为以下三类：长期成本对象，流水式的生产和连续生产模式下的内部成本对象都是此类，化工行业是典型的长期成本对象。为了进行成本核算，需要把成本对象按期间分割。订单式的成本对象，成本对象以订单或者项目的形式存在，其持续时间从订单（或者项目）投入生产到订单完成为止，这个持续时间可能跨越成本核算期间，在核算时分别不同期间核算期间内累计的成本，最后计算出总的成本对象的成本。第三种情形就是即时的成本对象，这种成本对象主要出现在服务行业，服务结束成本对象立即结束，如医疗服务、餐饮服务等等，服务类成本对象往往与作业容易混淆。成本对象也需要建立账户进行管理。如建立按批和按产品的成本对象，可以建立批别成本对象账户和产品成本对象账户。成本对象账户不参与分配，也不接受分配。作业成本要素与与核算模型（下下）***成本动因和分配配路径：成本本动因就是分分配的原因，最最新的作业成成本核算/作业管理标标准规定了三三种成本动因因：资源动因因：表示作业业、成本对象象或者其他资资源对于资源源需求的强度度和频率的最最恰当的单一一数量标准，它它用来把资源源的成本分配配到作业成本本对象或者其其他资源。作作业动因：表表示成本对象象或者其他作作业对于作业业需求的强度度和频率的最最恰当的单一一数量标准，它它用来把作业业成本分配到到成本对象或或者其他作业业。成本对象象动因：表示示其他成本对对象对于成本本对象需求的的强度和频率率的最恰当的的单一数量标标准，它用来来把成本对象象成本分配到到其他成本对对象。根据成成本动因确定定的可能的分分配关系如图图1所示。图1可能的分分配方式有关成本动因可可以参考相关关的文章《作作业成本法成成本动因分析析》。分配路路径：作业成成本法中定义义了很多的资资源作业成本本对象等可以以参与成本归归集与分配的的对象，也定定义了很多成成本动因。分分配路径就是是把这些独立立的分配对象象和成本动因因关联起来：：例如：人工工工资按照各各个作业的人人数分配到加加工作业、检检验作业，装装配作业。加加工作业根据据各个生产批批的加工共时时分配到各个个生产批号。成成本从人工工工资流到生产产批号就是分分配路径。分分配路径把分分散的作业成成本要素组成成完整的作业业成本核算模模型。图2分配路径径举例辅助要素会计期期间：作业成成本法按会计计期间核算，因因此需要确定定会计期间。会会计期间包含含基础会计期期间和复合会会计期间，在在传统成本法法下，“月”是一个基础础会计期间，是是最短的会计计期间，其他他的会计期间间包括季度和和年。会计期期间形成了层层次结构。作作业成本法下下，会计期间间通常也采用用月、季度、年年的自然会计计期间，也可可以自由定义义：如可以按按照旬或者周周核算。组织织层次：实施施作业成本法法需要确定实实施对象的组组织结构。组组织结构图对对于实现作业业成本法并不不是必需的，但但是通过把作作业成本法的的各种资源、作作业和成本对对象等分配对对象与具体的的组织结构对对应，可以明明确各个组织织层次的成本本责任和目标标，以及根据据成本信息对对组织进行成成本绩效考核核，从而有利利于促成成本本的降低。作作业成本核算算模型图3是早期实施施作业成本法法的核算体系系图，早期实实施作业成本本法是为了解解决传统成本本法的成本信信息扭曲，关关注的重点是是传统成本法法的制造费用用，应用作业业成本的基本本原理分配制制造费用以减减少成本扭曲曲。作业成本本核算模型是是二阶段的分分配过程，分分别是资源向向作业分配，作作业向产品分分配。利用成成本库合并作作业，以减少少核算工作量量。图3早期作业成成本核算模型型图4是作业成本本法概念模型型，也是一种种作业成本核核算模型。在在模型中，作作业成本法已已经完全脱离离了传统成本本法的约束，完完全按照作业业成本法的基基本原理，独独立构成一个个成本核算体体系，但是模模型所包含的的分配关系有有限。图4初期的作作业成本概念念模型图5是扩展的作作业成本核算算模型图。在在这个模型中中，资源、作作业和成本对对象都具有内内部结构，增增加了账户来来对他们的内内部结构进行行管理，还增增加了专门的的动因管理和和分配路径管管理。这个核核算模型在图图3所示模型的的基础上，对对分配关系进进行了扩展，使使得作业成本本法描述企业业成本流动过过程的能力大大大提高。图5扩展的作业业成本核算模模型图6是图5核算算模型分配维维度的展开图图，通过作业业成本法的可可分配对象之之间的实际分分配网络，专专注于刻画企企业的成本流流动过程，省省略了动因管管理和分配路路径管理部分分。图6包括所有参参与分配的对对象：资源、资资源组合、资资源账户、作作业和成本对对象，对作业业按着层次分分类进行分析析，可以直观观表示同类型型分配对象之之间的分配，尤尤其是作业之之间的分配。图6作业成本核核算模型的展展开从作业成本核算算模型的发展展过程来看，作作业成本核算算模型对于生生产过程成本本流动的描述述能力逐渐增增强。传统成成本法陷入困困境正是在于于它与企业的的生产过程并并不相关。作作业成本核算算模型力图更更好地反映生生产过程，按按照生产的过过程来核算成成本，这就增增加了作业成成本核算信息息的有效性。作作业是描述