第一章审计概论

审计学中央财经大学会计学院王淑芳Auditing课程介绍市场经济的发展离不开资本市场的发育和完善。注册会计师审计有利于资本市场的健康发展。经济越发展，资本市场越发达，注册会计师审计越重要。本课程以注册会计师为主线，以财务报告审计为重点，以审计技术为基础，以审计实务和能力培养为根本，密切结合当前注册会计师审计实践，将审计的基本理论和知识融入审计基本技能之中。预修课程

审计学是会计学专业的一门主要专业课，通常应在学习了基础会计、财务会计、成本会计等课程之后学习。

教学参考资料1、《审计学》丁瑞玲吴溪经济科学出版社2、注册会计师考试指定教材《审计》3、/pub/newsite/4、/讲授方式课堂讲授课堂讨论案例分析授课方法：以教材为主。教材体系：全书十六章本门课程的考试要求仔细听讲！1.考核的方式：闭卷笔试2.成绩的计算：平时40%（出勤，作业，课堂参与，案例等）期末成绩占60%3.授课的课时：54课时Participate!Youareexpectedto:Readalot!Youareexpectedto:WorkHard!Youareexpectedto:BecreativeYouareexpectedto:第一章审计概论（3）审计是如何产生的？

（4）审计包括哪些类别？（5）不同类别审计之间存在哪些联系和区别？（1）什么是审计？学习目的（2）审计的基本流程是什么？审计与侦探当看到这种情况时，审计师应该怎么做？置之不理AB

盖上井盖C

劝阻小朋友D

告诉他妈妈审计人员能发现所有的问题吗？1895年，心理学家弗洛伊德与布罗伊尔合作发表《歇斯底里研究》，弗洛伊德著名的“冰山理论”也就传布于世。其实，企业存在的问题就像是海平面上的一座冰山,露在海平面上的只是冰山的一角,更庞大的危险部分隐藏在海平面以下。审计的最终产品是什么？美国会计学会1973年的《基本审计概念说明》：审计是客观地获取和评价相关的审计证据，以查明管理当局关于经济活动和经济事项的认定与既定的标准之间相符合的程度，并将其传达给利害关系人的一个系统过程。一、审计的定义第一节审计的含义收集评价审计证据二、审计定义所涵盖的要素系统过程（systematicprocess）

其它沟通方式目标管理当局认定既定标准判断相符程度审计报告开始计划实施报告审计计划中期审计后期审计审计报告评估固有风险评估控制风险制定具体审计计划无法表示意见否定意见保留意见无保留意见进行实质性测试③存货监盘交易测试余额测试完成外勤审计①预备性的调查客户可接受性审计业务约定审计风险分析外勤审计计划审计实施前会议②内制测试交易测试④引言段范围段意见段进行控制测试第二节审计的基本流程一、审计计划阶段审计计划阶段的主要目的是要确定审计的重点领域、审计重要性水平与审计风险、初步审计程序和审计测试的范围与程度，以及不同领域需要收集的审计证据的数量与种类。预备性调查(preliminaries)进一步考虑客户的可接受性(clientacceptance)签订审计业务约定书(engagementletter)审计风险分析(auditriskanalysis)制定外勤审计工作计划(auditfieldworkplanning)召开审计实施前会议（preauditconference）二、审计实施阶段审计实施阶段亦称外勤审计工作阶段(auditfieldwork)，它是审计人员实际执行各种审计程序与收集各种审计证据的阶段，一般可分为中期审计阶段(interimaudit)和后期审计阶段（finalaudit）。中期审计阶段内部控制的测试部分交易的实质性测试后期审计阶段大量的交易和余额的实质性测试完成外勤审计工作三、审计报告阶段在终结外勤审计工作之后，审计人员进入整个审计过程的最后阶段，即审计报告阶段，此时审计人员就应提交审计的最终“产品”――审计报告。审计人员将根据整个审计过程所收集到的审计证据、对重要性与审计风险的最终评价，考虑应发表的审计意见的类型，具体包括无保留意见、保留意见、否定意见以及无法发表意见四种类型。一、审计存在的原因第三节审计的产生二、会计与审计的关系编制财务报告评价财务报告会计准则（纽带）会计审计公布财务报告和审计报告分析和汇总已记录的资料编制财务报告会计审计分析事项和交易取得和评价有关财务报告的证据编制审计报告提交审计报告计量和记录交易资料确定财务报告的合法性、公允性（一）国外注册会计师的发展过程1、注册会计师审计起源于16世纪的意大利合伙企业制度。2、1581年的威尼斯会计协会是世界上第一个会计职业团体。3、1721年英国的“南海公司事件”促使了注册会计师审计的产生。当时英国的查尔斯•斯奈尔以“会计师”名义提出了“查账报告书”，从而宣告了独立会计师——注册会计师的诞生。4、1853年，苏格兰爱丁堡创立了第一个注册会计师的专业团体——爱丁堡会计师协会，标志着注册会计师职业的诞生。5、1916年美国改组1887年成立的美国会计师公会为美国注册会计师协会,成为世界上最大的注册会计师专业团体。1917年,美国开始在全国举行注册会计师统一考试。

三、注册会计师审计的产生与发展南海事件南海公司成立于1711年。1713年与西班牙政府签订协议，取得从非洲贩卖黑奴到美洲的垄断权，引发投机热潮。1720年该公司散布消息，承诺高达60%的股利，公司股价在4-7月由120英镑涨到1050英镑。不久投资者发现一切都是骗局，股价开始下跌。8-9月从900英镑跌落到190英镑，公司最终破产。该公司破产使广大投资者和债权人蒙受巨大损失，英国议会在公众的强大压力下，聘请了会计师查尔斯·斯内尔（Charles·Snell）对该公司进行检查，在检查之后，他以会计师名义出具了“查账报告书”，从而成为第一位注册会计师，同时也宣告了具有现代意义的民间审计的诞生。注册会计师审计发展各阶段的特点时间阶段审计对象审计目的审计方法其他报表使用人1844年到20世纪初，形成时期，英国详细审计（又称英国式审计）会计账目查错防弊对会计账目进行详细审计注册会计师审计的法律地位得到了法律确认股东20世纪初至30年代，美国资产负债表审计(美国式审计账目及资产负债表判断企业信用状况从详细审计初步转向抽样审计股东、债权人二十世纪30年代至40年代会计报表审计以资产负债表和收益表为中心的全部会计报表及相关财务资料对会计报表发表审计意见，以确定会计报表的可信性，查错防弊转为次要目的测试相关的内控，广泛采用抽样审计审计准则开始拟订，审计工作向标准化、规范化过渡，注册会计师资格考试制度广泛推行社会公众二十世纪40年代以后现代审计阶段以资产负债表和收益表为中心的全部会计报表及相关财务资料同上抽样审计方法得到普遍运用，风险导向审计方法得到推广，计算机辅助审计技术得到广泛采用业务扩大到代理纳税、会计服务、管理咨询的等领域了，社会公众改革开放前中国注册会计师审计的发展谢霖1918年6月上书北洋政府财政部和农商部，要求推行注册会计师制度。第一部注册会计师法规—1918年《会计师暂行章程》；第一位注册会计师—谢霖；1921年，谢霖在北京创办了我国第一家会计师事务所——正则会计师事务所；（二）中国注册会计师审计的起源与发展潘序伦创办的立信会计师事务所奚玉书创办的公信会计师事务所徐永祚创办的徐永祚会计师事务谢霖创办的正则会计师事务旧中国的四大会计师事务所：1925年，在上海成立了中国第一个注册会计师职业组织—上海会计师公会，随后各地的会计师公会相继成立，1933年又成立了全国会计师公会，至1947年全国已拥有注册会计师2619人。1930年，《会计师条例》确立会计师法律地位。建国后，计划经济条件下，审计悄然退出经济舞台改革开放后中国注册会计师审计的发展1980年12月，财政部颁发了《关于成立会计顾问处的暂行规定》，标志着我国的注册会计师制度进入了恢复起步阶段；1981年1月1日，我国恢复注册会计师审计制度后的第一家会计师事务所——上海会计师事务所成立；1987年，新中国第一部注册会计师法规——《中华人民共和国注册会计师条例》颁布；1993年10月，新中国第一部注册会计师的专门法律——《中华人民共和国注册会计师法》颁布，标志着我国的注册会计师审计进入了腾飞阶段；2006年发布，2007年1月执行与国际审计准则趋同的审计准则体系。注册会计师发展历程的启示1.注册会计师审计是商品经济发展到一定阶段的产物，其产生的直接原因是财产所有权和经营权的分离。2.注册会计师审计随着商品经济的发展而发展。3.注册会计师审计具有独立、客观、公正的特征。——这种特征一方面保证了注册会计师审计具有鉴证职能，另一方面也使其在社会上享有较高的权威性。民间审计政府审计内部审计审计主体财政财务审计财经法纪审计经济效益审计审计内容法定审计自愿审计法律义务专项审计全面审计局部审计审计范围第四节审计的类别内部审计外部审计与被审单位的关系事前审计事中审计事后审计执行时间定期审计不定期审计执行间隔就地审计报送审计执行地点审计形态的多样化，是由于审计所处的复杂环造成的。不同形态的审计，适用不同的审计环境。各种审计形态往往是相互交叉融合的，如上市公司委托会计师事务所进行的年度财务报表审计，既是民间审计、外部审计、财务报表审计，又是全面审计、法定审计、定期审计、就地审计等。审计监督体系的构成

民间审计政府审计内部审计我国审计监督体系由政府审计、内部审计注册会计师审计构成，他们相互联系，各自独立、各司其职，泾渭分明地在不同的领域实审计；他们各有特点，相互不可替代，不存在主导和从属的关系。表1-2 社会审计与政府审计的区别项目社会审计政府审计审计目标不同对财务报表的合法性、公允性发表审计意见

对各级政府及其部门的财政收支情况及公共资金的收支、运用情况进行审计对发现问题的处理方式不同根据其审计结论发表独立、客观、公正的审计意见，以合理保证审计报告使用人确定已审计的被审计单位会计报表的可靠程度。根据审计结果发表审计处理意见，；对违反国家规定的财政收支、财务收支行为，需要依法给予处理、处罚的，可以提出处理、处罚意见两者的经费和收入来源不同由中介组织——会计师事务所进行的，是有偿审计，收入来源于审计客户行政监督，政府行为，无偿审计，经费列入政府预算审计标准《注册会计师法》和中国注册会计师协会制定的独立审计准则《中华人民共和国审计法》和审计署制定的国家审计准则表1-３社会审计与内部审计的区别

项目社会审计内部审计审计的独立性双向独立受本部门、本单位直接领导，仅强调与所审的其他职能部门相对独立审计的内容与目的主要围绕会计报表进行，是对会计报表发表审计意见主要是检查各项内部控制的执行情况等，提出各项改进措施审计的方式受托进行根据本部门、本单位经营管理的需要自行安排施行审计的职责与作用需要对投资者、债权人及社会公众负责，对外出具的审计报告具有鉴证作用只对本部门、本单位负责，只能作为本部门、本单位改进管理的参考，对外不起鉴证作用，并对外界保密遵循的审计准则不同注册会计师审计准则内部审计准则注册会计师审计与内部审计的联系注册会计师应当充分了解被审计单位的内部审计工作，并设计和实施进一步审计程序。1.注册会计师可以利用内部审计工作成果的原因。（1）内部审计是被审计单位内部控制的一个重要组成部分。（2）内部审计与注册会计师审计在工作上具有一致性；（3）利用内部审计工作结果可以提高工作效率，节约审计费用。2.内部审计对注册会计师的作用。有效的内部审计通常有助于注册会计师确定或修改审计程序的性质和时间，并缩小实施审计程序的范围。

第六节注册会计师管理王淑芳中央财经大学会计学院

一、注册会计师考试与注册登记一、外国注册会计师考试与注册登记二、我国注册会计师考试与注册登记一、美国注册会计师考试与登记制度要点1：考生要有会计、商法、经济学等相应学分150分以上。要点2：考试科目1、财务会计和报告——营利企业(FinancialAccounting&Reporting—BusinessEnterprise)；2、会计核算与报告——税务、管理、政府部门和非营利机构(Accounting&Reporting—Taxation,Managerial,GovernmentalandNon-for-ProfitOrganization)；3、审计学(Auditing)；4、商法和职业责任(BusinessLaw&ProfessionalResponsibilities)。要点3：每年举办两次考试，一般于5月和11月进行。二、我国注册会计师的考试与注册登记报考条件：（1）高等专科以上学历；或（2）会计或者相关专业中级以上专业技术职称。考试科目：会计、审计、财务成本管理、经济法、税法、公司战略风险管理综合考试注册登记：

执业会员注册资格：考试合格，且从事审计业务工作两年以上。二、我国注册会计师的考试与注册登记不予注册的情形：不具有完全民事行为能力的；因受刑事处罚，自刑罚执行完毕之日起至申请注册之日止不满5年的；在经济管理工作中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分，至申请注册日止不满2年的；吊销注册会计师证书至申请注册日不满5年的；国务院财政部门规定的其他不予注册的情形的。二、我国注册会计师的考试与注册登记撤销注册的情形：完全丧失民事行为能力的；受刑事处罚的；在经济管理工作中犯有严重错误受行政处罚、撤职以上处分的；自行停止执行注册会计业务满1年的。第二节注册会计师的管理体制和业务范围一、注册会计师的管理体制二、注册会计师的业务范围一、注册会计师行业的管理体制

1.法律规范：《注册会计师法》2.政府监督①财政部门：业务监督、违纪处理、制定收费标准（收费标准的制定主要是依据注册会计师业务的工作量）；②工商、税务部门：工商登记、业务范围监督、税收征管；③中国证券监督管理委员会：审核确认与监督。3．行业自律：注协二、我国注册会计师的业务范围鉴证业务审计业务审阅业务其他鉴证业务相关服务二、我国注册会计师的业务范围

（一）审计业务

1.审查企业会计报表，出具审计报告；

2.验证企业资本，出具验资报告；

3.办理企业合并、分立、清算事宜中的审计业务，出具有关报告；

4.办理法律、行政法规规定的其他业务，出具相应的审计报告。

二、我国注册会计师的业务范围

（二）审阅业务

审阅业务：财务报表审阅、内部控制审核和基建工程预算、结算、决算等

我国现阶段的审阅业务（1）IPO公司备考报表和资产剥离的审阅；（2）IPO公司非经常性损益明细表、原始财务报表和申报财务报表之间差异调节表的审阅；（3）对同时在境内外上市的公司的境内外会计准则差异调节表的审阅。二、我国注册会计师的业务范围（三）其他鉴证业务除审计和审阅业务以外，注册会计师还承担其他鉴证业务，如预测性财务信息审核、网域认证和系统鉴证审核等。二、我国注册会计师的业务范围（四）相关服务

代理记账、代为编制会计报表、税务代理、对会计政策的选择和运用提供建议、担任常年会计顾问等。二、我国注册会计师的业务范围例题：下列各项中，属于注册会计师鉴证业务的有（）。

A.验证企业资本

B.预测性财务信息审核

C.代编财务信息

D.简要财务报表审计

二、我国注册会计师的业务范围[答案]ABD

[解析]代编财务信息属于相关服务业务，而其他各项均属于鉴证业务，其中验资和简要财务报表审计属于审计业务，预测性财务信息审核属于其他鉴证业务。

第三节会计师事务所的组织形式一、会计师事务所的组织形式二、会计师事务所的设立和审批三、会计师事务所的业务承接

一、会计师事务所的组织形式

独资会计师事务所普通合伙制会计师事务所有限责任公司制会计师事务所有限责任合伙制会计师事务所（一）独资会计师事务所是由具有注册会计师职业资格的个人独立开业，承担无限责任。优点：人员需要少，容易设立，执业灵活，易于承办会计咨询、服务业务；缺点：无力承办大型业务。（二）普通合伙会计师事务所是由两位或两位以上的注册会计师组成的合伙组织，合伙人以各自的财产对事务所的债务承担无限连带责任。优点：责任大，在风险牵制和共同利益的驱动下，事务所能强化专业发展，提高规避风险的能力；

缺点：建立大型的国际事务所较难，合伙人一方出现错误和舞弊会影响到整个事务所。（三）有限责任会计师事务所

是由注册会计师认购会计师事务所股份，并以其所认购的股份对会计师事务所承担有限责任。

优点：规模扩大快，承办大型业务；

缺点：降低了风险责任对职业行为的高度制约，弱化了注册会计师的个人责任。

（四）有限责任合伙制会计师事务所

是事务所以全部资产对其债务承担有限责任，各合伙人对个人的执业行为承担无限责任。既能扩大规模，又能规避风险国有事业单位：1992年以前1980年颁布《关于成立会计顾问处的暂行规定》当时我国的会计师事务所承担责任的范围是有限责任，因为国家一般来说不可能成立无限责任的单位，这实际上成为有关我国审计组织形式的最早规定。在当时的历史条件下，国有、公有的经济几乎是我国唯一的经济成分；另一方面，独立审计事业的恢复主要是着眼于对中外合营企业里外方出资情况以及合营合同的履行情况进行监督的需要。（五）我国会计师事务所组织形式法律中先有“注册会计师”这一概念后发布《关于成立会计顾问处的暂行规定》《关于成立会计顾问处的暂行规定》的发布是一个应急措施我国经济的迅速恢复和发展，以及其后外资的大量涌入已经使其明显跟不上我国经济建设发展的步伐。（五）我国会计师事务所组织形式国务院于1986年正式签署《注册会计师条例》并于当10月1日起正式施行。1983年秋季，财政部开始组织专人研究废除《暂行规定》，起草《注册会计师条例》的问题。从我国审计职业恢复到整个《注册会计师条例》规范期间，我国的会计师事务所在责任承担范围上均是有限责任。（五）我国会计师事务所组织形式“原野事件”“长城事件”“海南新华事件”电子工业部深圳市财政局1992年4月至1993年4月财政部于1993年7月开始了对审计行业的第一次清理整顿，并于8月间，发出了会计师事务所与挂靠单位必须脱钩的文件。合伙制与公司法人：1993年

《注册会计师法》于1993年10月由全国人大常委会八届四次会议通过，并从1994年1月1日起施行。第二十三条会计师事务所可以由注册会计师合伙设立。合伙设立的会计师事务所的债务，由合伙人按照出资比例或者协议的约定，以各自的财产承担责任。合伙人对会计师事务所的债务承担连带责任。第二十四条会计师事务所符合下列条件的，可以是负有限责任的法人：（一）不少于三十万元的注册资本；（二）有一定数量的专职从业人员，其中至少有五名注册会计师；（三）国务院财政部门规定的业务范围和其他条件。负有限责任的会计师事务所以其全部资产对其债务承担责任。针对合伙制会计师事务所这一全新的组织形式，财政部还在1993年12月专门印发《合伙会计师事务所设立及审批试行办法》。1995年2月深圳市人大常委通过了《深圳经济特区注册会计师管理条例》

条例第十五条的规定，审计组织形式可以是合伙制、个人独资和具有法人资格的公司制。并在第十六条中指出，合伙设立的会计师事务所的债务，由合伙人承担无限连带责任。个人设立会计师事务所的注册会计师对会计师事务所债务负无限责任。具有法人资格的会计师事务所，以其全部资产对其债务承担责任，但具有法人资格的会计师事务所限于本条例施行前设立的从事独立审计的全民所有制会计师事务所的改组。个人独资：1995年有限责任合伙制（特殊合伙）：20072007年1月24日，深圳对《深圳经济特区注册会计师条例》进行了第二次修订。

关于会计师事务所的组织形式，率先提出取消公司制的有限责任事务所和个人独资事务所，规定“会计师事务所的组织形式为合伙会计事务所，合伙会计师事务所又包括普通合伙和特殊的普通合伙会计师事务所”，并规定现有的有限责任事务所应当逐步改制为合伙会计师事务所。特殊的普通合伙会计师事务所即有限合伙会计师事务所。

征求意见稿对会计师事务所的组织形式进行了重新规范，规定可以设立个人独资、合伙和有限责任会计师事务所，合伙包括普通合伙和特殊合伙。同时提高了设立有限责任的会计师事务所的门槛，规定设立有限责任会计师事务所须有股东10以上、注册会计师50人以上、注册资本500万元以上。2008年2月，财政部发布了《注册会计师法（修正案）》征求意见稿

由于我国审计职业恢复的特殊历史环境，我国审计组织形式的变迁并不是一个由于纯粹的市场需求而逐渐发展起来的行业，它更多地表现为政府对行业发展的推动。因此，在审计组织形式上，与西方国家相比表现出明显的差异。其变迁的起点是从单一的国家所有的有限责任制会计师事务所开始，朝着合伙制以及某些地方出现的个人独资会计师事务所等到多种组织并存的方向发展，其责任形式也逐渐由过去的有限责任向无限责任的形式过渡。小结一、会计师事务所的组织形式

例题：下列表述中，正确的是（）。

A.会计师事务所均应以其全部资产对其债务承担有限责任

B.有限责任会计师事务所应以其全部资产对其债务承担有限责任

C.有限责任合伙制会计师事务所的合伙人均应以各自的财产承担连带责任

D.合伙会计师事务所均应以其全部资产对其债务承担有限责任

[答案]B

[解析]有限责任的会计师事务所承担有限责任，合伙会计师事务所承担连带责任，有限责任合伙会计师事务所无过失的合伙人对其他合伙人的过失不承担责任。

二、会计师事务所的业务承接要点1：注册会计师不能以个人名义承办业务，而必须由会计师事务所统一接受委托。接受委托时，应在业务约定书中明确承办业务的种类、范围，以及双方的责任。要点2：会计师事务所在承办业务时，由于委托人不同，其被授予的权限也不同。第四节注册会计师协会

中国注册会计师协会是注册会计师行业的全国组织，接受财政部、民政部的监督、指导。会员的种类1．非执业会员的注册（1）取得全科合格证书；（2）向省级注协申请，由省级注协审批，报财政部备案。2．注册会计师会员的注册（1）取得全科合格证书；（2）从事审计业务工作两年以上；（3）向省级注协申请，由省级注协审批，报财政部备案。练习1.关于注册会计师审计的下列提法，不恰当的是（）：A.财产所有权与经营权的分离是注册会计师审计产生的重要原因

B.注册会计师审计是由会计师事务所和注册会计师实施的审计

C.注册会计师审计的产生早于政府审计

D.注册会计师审计独立于政府和任何企业或经济组织2.1980年12月，财政部发布（），标志着我国注册会计师职业开始复苏。

A.《会计师条例》

B.《关于成立会计顾问处的暂行规定》

C.《关于成立会计事务所的通知》

D.《中华人民共和国注册会计师法》练习3.按照审计的主体不同，审计可以分为（）。

A.财务报表审计和合规性审计

B.政府审计、内部审计和注册会计师审计

C.详细审计和资产负债表审计

D.整体审计和局部审计练习4.注册会计师与政府审计部门如果对同一审计事项进行审计，最终形成的审计结论可能存在差异。导致差异的下列各项原因中最主要的是（）A.审计的方式不同B.审计的性质不同

C.审计的独立性不同D.审计的依据不同练习5.下列提法中，表述正确的是（）。

A.政府审计是独立性最强的一种审计

B.报表的合法性是报表使用者最为关心的

C.注册会计师应保证财务报表的可靠性

D.内部审计在审计内容、审计方法等方面与注册会计师审计具有一致性

练习6.下面有关注册会计师审计与政府审计的关系的表述中，正确的是（）。

A.注册会计师审计与政府审计在审计目标上具有一致性

B.如果被审计单位拒绝审计调整建议，注册会计师和政府审计部门均应出具审计意见书

C.注册会计师审计与政府审计部门在获取审计证据时具有同等权力，任何单位或个人不得拒绝

D.注册会计师审计与政府审计均是外部审计，都具有较强的独立性

练习7.二十世纪三四十年代，注册会计师审计的主要特点有（）。

A.审计的主要目的是查错防弊，保护企业资产