第八章长期股权投资

第八章长期股权投资第一节长期股权投资及其确认和计量第二节长期股权投资的会计处理

学习目标:1.了解《企业会计准则第2号——长期股权投资》及其应用指南，熟悉长期股权投资确认和计量的原则和方法。

2.掌握成本法下长期股权投资的取得、取得现金股利或利润、处置和期末计量的会计处理。

3.掌握权益法下长期股权投资的取得、被投资单位实现净损益、取得现金股利或利润、被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动、处置和期末计量的会计处理。

教学重点：

1.长期股权投资及其确认和计量

2.长期股权投资核算的成本法和权益法教学难点：1.成本法与权益法的转换

1.投资是企业生产经营多元化的表现，是企业为了获得收益或实现资本增值向被投资单位投放资金的经济行为。从性质上分为权益性投资和债券性投资。本章只涉及权益性投资。

2.投资企业（投资单位）和被投资企业（或被投资单位）的区别第一节长期股权投资及其确认和计量

一、长期股权投资及其范围（一）企业持有的能够对被投资单位实施控制的权益性投资，即对子公司投资（控制）注：一般占子公司50%以上股份

注：控制同企业合并有关系

补充：企业合并从合并方式划分：包括控股合并、吸收合并和新设合并。

1.控股合并

AB（60%）√√2.、吸收合并

AB√×3.新设合并

A×B×C√

注：本章只会涉及控股合并。企业合并方式是否涉及长期股权投资是否涉及合并报表1.吸收合并××2.新设合并××3.控股合并√√其中控股合并又表现为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。

1.同一控制下的企业合并，是指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。2.非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易，即同一控制下企业合并以外的其他企业合并。

（二）企业持有的能够与其他合营方一同对被投单位实施的权益性投资，即对合营企业投资（共同控制）注：一般双方各占合营企业50%股权，三方则各占1/3，四方则各占25%等。（三）企业持有的能够对被投资单位施加重大影响的权益性投资，即对联营企业投资（重大影响）注：一般占联营企业股权20%（含）—50%（不含）

（四）企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。（重大影响以下，无公允价值）【注1】一般占被投资单位20%以下股权【注2】企业对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响、在活跃市场上有报价、公允价值能够可靠计量的权益性投资，应确认为交易性金融资产或可供出售金融资产。

【注3】对子公司、合营企业和联营企业的投资，无论是否有公允价值，均应按长期股权投资核算。

总结：

下列投资中，不应作为长期股权投资核算的是（）。A.对子公司的投资B.对联营企业和合营企业的投资C.在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资D.在活跃市场中有报价、公允价值能可靠计量的没有控制、共同控制或重大影响的权益性投资【答案】D第二节长期股权投资的会计处理

注：本章主要讲长期股权投资的初始计量和后续计量一、长期股权投资的取得（即初始计量）

长期股权投资的初始投资成本，应分别企业合并和合并以外的方式两种情况确定。其中：合并方式取得长期股权投资分为同一控制下企业合并非同一控制下企业合并。合并以外的方式包括共同控制、重大影响、重大影响以下无公允价值三种情况。注意：长期股权投资初始计量核心任务是明白“长期股权投资”该科目的金额如何确定。该金额又称为长期股权投资的初始投资成本。一、长期股权投资的取得（即初始计量）（一）企业合并方式取得长期股权投资1.同一控制下企业合并取得长期股权投资原则：以被合并方所有者权益账面价值的份额计入“长期股权投资”，不确认损益合并日：借：长期股权投资【被投资单位所有者权益（净资产）的账面价值×持股比例】

应收股利（价款中包含的股利）

资本公积—资本溢价/股本溢价（借方差额）

盈余公积

利润分配—未分配利润

贷：银行存款等（付出资产的账面价值）

资本公积-资本溢价或股本溢价（贷方差额）补充：

1.直接相关费用购买方为进行企业合并发生审计费、咨询费、评估费等2.非直接相关费用购买方为进行企业合并发行股票的手续费、佣金等提醒：

合并以外方式取得长期股权投资与非同一控制企业合并取得期股权投资的初始计量原理基本相同，重要区别就是对直接相关费用处理不同，企业合并形成长期股权投资计入“管理费用”，企业合并以外的方式计入“长期股权投资”。.

2.非同一控制下的企业合并形成的长期股权投资的会计处理原则：以合并方支付对价的公允价值计入“长期股权投资”，确认损益。

会计处理如下：

非同一控制下的企业合并，投出资产为非货币性资产时，投出资产公允价值与其账面价值的差额应分不同资产进行会计处理：（1）投出资产为固定资产或无形资产，其差额计入营业外收入或营业外支出。（2）投出资产为存货，按其公允价值确认主营业务收入或其他业务收入，按其成本结转主营业务成本或其他业务成本。（3）投出资产为可供出售金融资产等投资的，其差额计入投资收益。可供出售金融资产持有期间公允价值变动形成的“资本公积——其他资本公积”应一并转入投资收益。

2010年1月1日，甲公司以一台固定资产和银行存款200万元向乙公司投资（甲公司和乙公司属于非同一控制的两个公司），占乙公司注册资本的60%,该固定资产的账面原价为8000万元，已计提累计折旧500万元，已计提固定资产减值准备200万元，公允价值为7600万元。不考虑其他相关税费。要求：编制甲公司的相关会计分录。【答案】甲公司的会计处理如下：1.借：固定资产清理7300

累计折旧500

固定资产减值准备200

贷：固定资产80002.借：长期股权投资7800（200+7600）贷：固定资产清理7300

银行存款200

营业外收入300

2010年5月1日，甲公司以一项专利权和银行存款200万元向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70%,该专利权的账面原价为

5000万元，已累计摊销600万元，已计提无形资产减值准备100万元，公允价值为4000万元。不考虑其他相关税费。

【答案】甲公司的会计处理如下：借：长期股权投资4200（200+4000）累计摊销600

无形资产减值准备100

营业外支出300

贷：无形资产5000

银行存款200

甲公司2010年4月1日与乙公司签订协议（甲公司和乙公司属于非同一控制下的公司），甲公司以库存商品取得乙公司70%的股权。甲公司投出库存商品的公允价值为500万元，增值税税额85万元，账面成本400万元。【答案】甲公司的会计处理如下：1.借：长期股权投资585

贷：主营业务收入500

应交税费——应交增值税（销项税额）852.借：主营业务成本400

贷：库存商品400注：相关税费85万元也要计入长期股权投资的初始投资成本。

2010年5月1日，甲公司以一项可供出售金融资产向丙公司投资（甲公司和丙公司不属于同一控制的两个公司），占丙公司注册资本的70%,该可供出售金融资产的账面价值为3000万元（其中成本为2500万元，公允价值变动为500万元），公允价值为3200万元。不考虑其他相关税费。【答案】甲公司的会计处理如下：1.借：长期股权投资3200

贷：可供出售金融资产——成本2500——公允价值变动500

投资收益2002.借：资本公积——其他资本公积500

贷：投资收益500

甲公司控制两家子公司，即A公司和B公司，A公司支付银行存款25万元取得了B公司20%的股权，B公司所有者权益账面价值为100万元。要求：确定A公司长期股权投资如何入账？A公司的处理：借：长期股权投资25

贷：银行存款25

注：长期股权投资的后续计量：牵涉长期股权投资核算的成本法和权益法二、长期股权投资核算的成本法（一）成本法及其适用范围成本法是指投资按成本计价的方法。根据长期股权投资准则，长期股权投资核算的成本法适用于以下情况：1.控制2.重大影响以下，无公允价值（二）会计处理

1.初始投资成本一般不变；追加投资时，按照追加投资成本增加长期股权投资的账面价值。

2.按照被投资单位宣告发放的现金股利确认投资收益,不论该股利是属于是对被投资单位投资前或投资后实现净利润的分配。即：（1）宣告股利时借：应收股利贷：投资收益（2）收到股利时借：银行存款贷：应收股利3.投资企业确认现金股利后,应当考虑长期股权投资是否发生减值。计提减值分录：借：资产减值损失贷：长期股权投资减值准备注：1.资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。2.长期股权投资的账面价值=

账面余额一长期股权投资减值准备

三、长期股权投资核算的权益法（一）权益法及其适用范围

权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当按照长期股权投资会计准则规定，采用权益法核算。（二）会计处理

注：会计科目设置

长期股权投资——成本

——损益调整

——其他权益变动注：取得时的“初始投资成本”同后续计量这里的“成本”是有区别的。

1.初始投资成本的调整（1)长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本。注：资产中商誉为不可辨认资产。被投资单位可辨认净资产公允价值，是指被投资单位可辨认资产的公允价值减去负债公允价值后的余额。

(2)长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，

借：长期股权投资——成本

贷：营业外收入——捐赠利得

注：视为接受捐赠

甲企业于2010年1月1日，购入乙公司的30%的股份进行长期投资，采用权益法进行核算，购入时支付价款15900元，包含已宣告但尚未发放的现金股利1000元，同时支付相关税费100元，购入时被投资企业可辨认净资产公允价值为60000元，则购入时该项长期股权投资的初始投资成本为（

）元。A.16000B.15900C.15000D.18000【答案】C1.借：长期股权投资—成本

15000

应收股利

1000

贷：银行存款

160002.借：长期股权投资—成本

3000

贷：营业外收入

3000甲企业于2010年1月1日，购入乙公司的30%的股份进行长期投资，采用权益法进行核算，购入时支付价款15900元，包含已宣告但尚未发放的现金股利1000元，同时支付相关税费100元，购入时被投资企业可辨认净资产公允价值为60000元，则购入时该项长期股权投资的账面价值为（

）元。A.16000B.15900C.15000D.18000【答案】D

2.投资损益的确认投资企业在确认投资损益时，按被投资单位调整后的净利润乘以持股比例计算。问：“被投资单位调整后的净利润”是什么意思？①被投资单位盈利借：长期股权投资——损益调整贷：投资收益②被投资单位亏损同上面分录相反，即：借：投资收益贷：长期股权投资——损益调整补充：1.权益法分为简单权益法、购买法权益法、完全权益法三种。目前会计采用完全权益法。（1）被投资单位账面净利润；（简单权益法）（2）在被投资单位账面净利润基础上，考虑投资时被投资单位可辨认资产的公允价值与账面价值差额对净利润的影响；（购买法权益法）（3）在购买法权益法的基础上，扣除投资单位和被投资单位的未实现内部交易损益（完全权益法）

以取得投资时被投资单位固定资产、无形资产的公允价值为基础计提的折旧额或摊销额，相对于被投资单位按固定资产原价已计提的折旧额、摊销额之间存在差额的，应按其差额对被投资单位净损益进行调整，并按调整后净损益和持股比例计算确认投资损益。

另外对于存货已出售部分对于净利润的影响也要调整。补充：（一）抵消未实现内部交易损益内部交易既包括顺流交易也包括逆流交易。其中顺流交易是指投资企业向联营企业或合营企业出售资产，逆流交易是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。未实现内部交易损益体现在投资方或其联营企业、合营企业持有的资产账面价值中。1.顺流交易

甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。2009年1月，甲公司将其账面价值为900万元的商品以1500万元的价格出售给乙公司。至2009年12月31日，乙公司未将该批商品对外部第三方出售。乙公司2009年实现净利润3000万元。借：长期股权投资——损益调整480

贷：投资收益480

注：480=（3000-600）×20% 问题：如果该商品乙公司出售70%，如何处理？甲公司如有子公司（指乙公司以外的公司），需编制合并财务报表，在合并财务报表中对该未实现内部交易损益应进行以下调整：借：营业收入300=1500×20%

贷：营业成本180=900×20%

投资收益120=600×20%

2.逆流交易

⑴甲公司持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。2009年1月，乙公司将其账面价值为900万元的商品以1500万元的价格出售给甲公司。至2009年12月31日，甲公司未将该批商品对外部第三方出售。乙公司2009年实现净利润3000万元。借：长期股权投资——损益调整480

贷：投资收益480

注：480=（3000-600）×20% 甲企业如有子公司（指乙公司以外的公司），需要编制合并财务报表的，在其2009年合并财务报表中，因该未实现内部交易应在合并财务报表中进行以下调整：借：长期股权投资120

贷：存货120=600×20%

补充：（二）投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，有关的未实现内部交易损失不应予以抵销。

甲企业持有乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司生产经营决策施加重大影响。2009年1月，甲公司将其账面价值为1500万元的商品以900万元的价格出售给乙公司。至2009年12月31日，该批商品乙公司尚未对外部第三方出售。乙公司2009年净利润为3000万元。甲企业应当进行的会计处理为：借：长期股权投资—损益调整600=3000×20%

贷：投资收益600注：在合并财务报表中也不用调整。

3.取得现金股利或利润①被投资单位宣告现金股利借：应收股利贷：长期股权投资——损益调整②收到股利借：银行存款贷：应收股利

4.被投资单位发生超额亏损

投资企业在分担被投资单位发生的亏损时，应当按照下列顺序进行处理：

首先，冲减长期股权投资的账面价值；

其次，长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应当以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目（长期应收款）等的账面价值。

最后，经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。可用以下会计分录反映：

借：投资收益贷：长期股权投资——损益调整长期应收款预计负债注：1.除上述情况仍未确认的应分担被投资单位的损失，应在账外备查登记。

2.只冲长期股权投资的“损益调整”，不冲“成本”和“其他权益变动”明细。但不能把长期股权投资的账面价值冲为负数。所以长期股权投资的“损益调整”的期末余额可能在贷方。

投资单位以后期间实现盈利的，应按与上述相反的顺序处。减记账外备查登记的金额、已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。借：预计负债长期应收款长期股权投资——损益调整贷：投资收益

5.被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动借：长期股权投资——其他权益变动贷：资本公积——其他资本公积注：或者相反分录

甲公司对乙公司持股比例为20%，乙公司存在一项可供出售金融资产本期公允价值增加了400万元。

问：甲公司如何帐务处理？借：长期股权投资—其他权益变动

80

贷：资本公积—其他资本公积

80=400×20%

四、成本法与权益法的转换补充:做分录牵涉以前年度的损益类科目时，如果是会计差错引起的，要将损益类科目换成“以前年度损益调整”科目；如果属于会计政策变更，要将损益类科目换成“盈余公积”或“利润分配”科目（或者说成要将损益类科目换成留存收益）。做分录牵涉以前年度的而资产、负债类等科目不变。因为损益类科目只反映当年的损益。

成本法：控制权益法：共同控制、重大影响成本法：重大影响以下，无公允价值增资40%增资20%减资40%减资20%10%30%70%70%30%10%①②③④总结：①、③属于成本法转换为权益法②、④属于权益法转换为成本法共四种情况（一）成本法转换为权益法

核心：成本法下无三个明细科目，要转换为权益法下可能有三个明细科目。1.追加投资导致的注：以追加投资点作为权益法的起点

注：下面分三步，第①、②是对长期股权投资的“成本”明细。第③是对长期股权投资的“损益调整”和“其他权益变动”明细，

①首先对追加投资部分进行处理，追加投资入账。并且要比较，赚了调，计入营业外收入，亏了就不调。

②其次对原投资额进行处理赚了就调，亏了就不调。赚了就调，是调整留存收益，即盈余公积和利润分配，而不是调营业外收入，因为跨年的损益类科目要换成留存收益。

将原投资额转到长期股权投资的“成本”明细科目；注：第①、

②步应综合考虑

③对原投资点与追加投资点之间可辨认净资产公允价值的变动

净损益变化导致公允价值变化的，按原持股比例计入长期股权投资的“损益调整”明细，对应科目为“投资收益”(当年的净损益）或留存收益(以前年度的净损益）；

净损益以外变化导致公允价值变化的，按原持股比例计入长期股权投资的“其他权益变动”明细，对应科目为“资本公积”。

2.减少投资导致的企业因处置部分长期股权投资导致对被投资单位不再具有控制的情况下，长期股权投资采用权益法核算。注：以原投资点为权益法的起点主要对原投资点与剩余投资点之间可辨认净资产账面价值的变动进行调整注：下面分三步，第①、②是对长期股权投资的“成本”明细。第③是对长期股权投资的“损益调整”和“