税法与税务会计第6章

第六章

企业所得税法

EnterpriseIncomeTaxLaw本章教学目的与要求通过本章的教学要求学生达到下列要求：⑴掌握应纳税所得额的计算⑵掌握应纳税额的计算⑶了解纳税义务人及征税对象⑷了解税率(5)了解资产的税务处理(6)了解税收优惠和纳税申报及缴纳本章教学内容第一节企业所得税基本原理

第二节纳税义务人与征税对象★

第三节税率★

第四节应纳税所得额的计算★★

第五节资产的税务处理★

第六节应纳税额的计算★★

第七节税收优惠★

第八节源泉扣缴

第九节特别纳税调整

第十节征收管理本章教学的重点为了实现本章教学目的，在教学过过程中应以下列内容作为本章教学重点：纳税人、税率、应税所得额确定、税收优惠、税额扣除本章教学难点计税收入如何确定、准予扣除项目金额如何确定、应税所得额的调整、亏损如何弥补、境外及境内联营企业分回利润已纳税款怎样扣除

中华人民共和国主席令第63号（OrderofthePresidentofthePeople‘sRepublicofChinaNo.63）

一、企业所得税的概念

企业所得税是对我国境内的企业和其他取得收入的组织的生产经营所得和其他所得征收的所得税。

第一节纳税义务人、征税对象与税率

二、企业所得税的计税原理

1.通常以纯所得为征税对象。

2.通常以经过计算得出的应纳税所得额为计税依据。

3.纳税人和实际负担人通常是一致的，可以直接调节纳税人收入。

一、纳税人

在中华人民共和国境内的企业和其他取得收入的组织。企业分为居民企业和非居民企业。

个人独资企业和合伙企业缴纳个人所得税，不是企业所得税的纳税人。个人独资企业和合伙企业的投资者是自然人的，缴纳个人所得税，不缴纳企业所得税

【例题·单选题】下列各项中，不属于企业所得税纳税人的企业是（）。

A.在外国成立但实际管理机构在中国境内的企业

B.在中国境内成立的外商独资企业

C.在中国境内成立的个人独资企业

D.在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业

【例题·单选题】下列各项中，不属于企业所得税纳税人的企业是（）。

A.在外国成立但实际管理机构在中国境内的企业

B.在中国境内成立的外商独资企业

C.在中国境内成立的个人独资企业

D.在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业

【答案】C

一、纳税人的划分

（一）居民企业

居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。【提示】实际管理机构，是指对企业的生产经营、人员、账务、财产等实施实质性全面管理和控制的机构。纳税人的划分标准为登记注册地和实际管理机构所在地，二者满足其一即为居民企业。【例题·多选题】依据企业所得税法的规定，判定居民企业的标准有（）

A.登记注册地标准

B.所得来源地标准

C.经营行为实际发生地标准

D.实际管理机构所在地标准

【例题·多选题】依据企业所得税法的规定，判定居民企业的标准有（）

A.登记注册地标准

B.所得来源地标准

C.经营行为实际发生地标准

D.实际管理机构所在地标准

【答案】AD【解析】居民企业是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。一、纳税人

（二）非居民企业

依照外国法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。

二、征税对象

企业所得税的征税对象是指企业的生产经营所得、其他所得和清算所得。纳税义务人与征税对象结合：纳税人纳税人范围征税对象居民企业包括：国有、集体、私营、联营、股份制等各类企业；外商投资企业和外国企业；有生产经营所得和其他所得的其他组织；

不包括：个人独资企业和合伙企业（适用个人所得税）。来源于中国境内、境外的所得非居民企业在中国境内从事生产经营活动的机构、场所，包括：

1.管理机构、营业机构、办事机构；

2.工厂、农场、开采自然资源的场所；

3.提供劳务的场所；

4.从事建筑、安装、装配、修理、勘探等工程作业的场所；

5.其他从事生产经营活动的机构、场所。来源于中国境内的所得来源于中国境内所得以及发生在境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税。其他非居民企业，应就其来源于中国境内的所得，缴纳企业所得税。【例题·单选题】依据企业所得税法的相关规定，下列表述正确的是（C）

A.依法在中国境内成立的外商投资企业，仅就来源于中国境内的所得缴纳企业所得税

B.在中国境内设立机构、场所的非居民企业，仅就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得缴纳企业所得税

C.在中国境内设立机构、场所的非居民企业，取得的发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，应在中国缴纳企业所得税

D.在中国境内未设立机构、场所的非居民企业不在中国缴纳企业所得税

[解析]依法在中国境内成立的外商投资企业属于居民企业，境内外所得均应在我国缴纳企业所得税，故A选项错误。非居民企业在中国境内设立机构、场所的，应当就其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，缴纳企业所得税；非居民企业在中国境内未设立机构场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税，故BD选项错误。非居民企业委托营业代理人在中国境内从事生产经营活动的，包括委托单位或者个人经常代其签订合同，或者存储、交付货物等，该营业代理人被视为非居民企业在中国境内设立的机构、场所。（三）所得来源的确定1.销售货物所得，按照交易活动发生地确定。2.提供劳务所得，按照劳务发生地确定。3.转让财产所得。三种情况不动产转让收入，按照不动产所在地确定。动产转让所得，按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定。权益性投资资产转让所得，按照被投资企业所在地确定。4.股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定。5.利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定。6.其他所得，由国务院财政、税务主管部门确定。【例题·单选题】依据企业所得税法的规定，下列各项中按负担所得的所在地确定所得来源地的是（）

A.销售货物所得

B.权益性投资所得

C.动产转让所得

D.特许权使用费所得

【例题·单选题】依据企业所得税法的规定，下列各项中按负担所得的所在地确定所得来源地的是（）

A.销售货物所得

B.权益性投资所得

C.动产转让所得

D.特许权使用费所得

【答案】D

【解析】利息所得、租金所得、特许权使用费所得，按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定，或者按照负担、支付所得的个人的住所地确定【例题·多选题】按照企业所得的规定，下列关于所得来源地确定的表述中，说法正确的有（ACD）

A.销售货物所得，按照交易活动发生地确定

B.不动产转让所得按照不动产交易活动发生地确定

C.动产转让所得按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定

D.股息、红利等权益性投资所得，按照分配所得的企业所在地确定

[解析]按照企业所得税规定，不动产转让所得按照不动产所在地确定所得来源地。企业所得税税率种类税率适用范围基本税率25%适用于居民企业和在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有关联的非居民企业。两档优惠税率减按20%符合条件的小型微利企业减按15%国家重点扶持的高新技术企业预提所得税税率（扣缴义务人代扣代缴）20%（实际征税时适用10%税率）适用于在中国境内未设立机构、场所的非居民企业。或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业【例题·多选题】下列表述符合企业所得税率的有（AC）

A.居民企业适用25%的税率

B.在我国境内设立了机构、场所的非居民企业均减按10%的税率征收企业所得税

C.在我国境内未设立机构、场所的非居民企业来源我国境内的所得减按10%的税率征收企业所得税

D.居民企业来源于境外的所得均减按10%的税率征收企业所得税

[解析]在我国境内设立了机构、场所的非居民企业取得的与设立机构、场所有实际联系的所得按25%的税率征收企业所得税，取得的来源于境内的所得且与所设机构、场所无联系的减按10%的税率征收企业所得税，故选项B错误；居民企业来源于境外的所得按25%的税率征收企业所得税，故选项D错误。第二节应纳税所得额的计算计算公式一（直接法）：应纳税所得额=收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－允许弥补的以前年度亏损

计算公式二（间接法）：应纳税所得额＝会计利润+纳税调整增加额－纳税调整减少额（TaxableIncomeAmount）甲公司2012年实现税前会计利润（利润总额）800000元，其中，交易性金融资产公允价值变动收益为40000元（账面价值为200000元，公允价值为240000元），资产减值损失为60000元（应收账款账面价值为400000，可收回金额为340000元），间接法国债利息收入15000元计入投资收益，境外子公司分会现金股利折合人民币85000元计入投资收益（国外所得税税率为15%）。此外，可供出售金额资产公允价值变动增加10000元（账面价值为70000元，公允价值为80000元），调增资本公积；购置用于环境保护的设备投资200000元（符合税法关于抵免所得额的规定）。假定甲公司2012年初未发生资产减值损失及公允价值变动损益。根据以上资料，计算甲公司2012年应纳税所得额。项目金额税前会计利润（利润总额）加：纳税调整增加额

减：纳税调整减少额

应纳税所得额甲公司应纳税所得额计算表2012年单位：元项目金额税前会计利润（利润总额）800000加：纳税调整增加额资产减值损失（税法规定不得在税前扣除）60000减：纳税调整减少额公允价值变动收益40000国债利息收入15000境外子公司现金股利收入85000应纳税所得额720000甲公司应纳税所得额计算表2012年单位：元说明：可供出售金融资产公允价值变动增加的10000元，既不影响税前会计利润，也不影响应纳税所得额，不需要进行调整。符合税法抵免所得税额规定的设备投资，在计算实际应交所得税时进行调整。2013年6月1日，甲公司以500万元银行存款购买某公司的股票，指定分类为可供出售金融资产。2013年12月31日，该项金融资产的公允价值为560万元，没有发生减值。甲公司的所得税税率为25%，除该事项之外，该公司不存在会计与税收之间的任何其他差异。会计处理？（1）2013年6月1日借：可供出售金融资产-成本5000000贷：银行存款5000000（2）2013年12月31日确认公允价值变动损益，计入资本公积借：可供出售金融资产-公允价值变动60万贷：资本公积-其他资本公积60万年末可供出售金融资产形成600000元的应纳税暂时性差异，确认其所得税影响15000元。借：资本公积-其他资本公积150000贷：递延所得税负债150000甲公司实际应交所得税额项目金额一、应纳税所得额适用税率二、应纳所得税额

减：抵免所得税额购置环保设备投资

三、应纳税额

加：境外所得应纳所得税额减：境外所得抵免所得税额

四、实际应交所得税额甲公司实际应交所得税额项目金额一、应纳税所得额720000适用税率25%二、应纳所得税额180000减：抵免所得税额购置环保设备投资20000三、应纳税额160000加：境外所得应纳所得税额25000减：境外所得抵免所得税额15000四、实际应交所得税额170000一、收入总额一般收入的确定特殊收入的确定处置资产收入的确定相关收入实现的确定一般收入--共9项销售货物收入提供劳务收入转让财产收入股息、红利等权益性投资收益利息收入租金收入特许权使用费收入接收捐赠收入其他收入一、收入总额（一）一般收入--共9项1.销售货物收入incomefromsellinggoods（第一行）

【例题·计算题】某小汽车生产企业为增值税一般纳税人，201X年度自行核算的相关数据为：全年取得产品销售收入总额68000万元，……年实现会计利润5400万元，应缴纳企业所得税l350万元。（假定当期应纳增值税为正数）经聘请的会计师事务所审核发现：

12月20日收到代销公司代销5辆小汽车的代销清单及货款l63.8万元（小汽车每辆成本价20万元，与代销公司不含税结算价28万元）。企业会计处理为：

借：银行存款—代销汽车款1638000

贷：预收账款—代销汽车款1638000销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入，而本企业收到代销清单及货款只增加预收账款，而未计入主营业务收入，从而影响企业会计收入、成本、税费及利润，从而也影响应纳税所得额。『答案解析』

影响会计收入（＋）＝28×5＝140（万元）

影响营业税金及附加（＋）＝（5×28×17%＋5×28×9%）×（7%＋3%+2%）＋5×28×9%

＝16.97（万元）

影响营业成本（＋）＝20×5＝100（万元）

影响利润总额（＋）＝140－100－16.97＝23.03（万元）

影响申报表第一行“营业收入”＝28×5＝140（万元）一、收入总额（一）一般收入--共9项2.劳务收入（第一行）incomefromprovidinglaborservices3.转让财产收入（第11行、12行）营业外收入或营业外支出、投资收益incomefromtransferringproperty一、收入总额（一）一般收入--共9项4.股息、红利等权益性投资收益按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现。（影响会计确认时间）equityinvestmentgains,suchasdividend,bonus（1）为持有期分回的税后收益（2）按照被投资方做出利润分配决定的日期确认收入的实现。（3）第9行，投资收益一、收入总额（一）一般收入--共9项5.利息收入interestincomes利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。（1）利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。（2）其中包含国债利息收入（3）第6行或第9行一、收入总额（一）一般收入--共9项6.租金收入rentalincome（第一行）按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

7.特许权使用费收入royaltyincome（第一行）按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

8.接受捐赠收入（第11行，营业外收入）incomefromacceptingdonations8.接受捐赠收入

【特别说明】接受捐赠收入的确认

（1）企业接受捐赠的货币性资产：并入当期的应纳税所得。

（2）企业接受捐赠的非货币性资产：按接受捐赠时资产的入账价值确认捐赠收入，并入当期应纳税所得。受赠非货币资产计入应纳税所得额的内容包括：受赠资产价值和由捐赠企业代为支付的增值税，不包括由受赠企业另外支付或应付的相关税费。【例题·单选题】某企业201X年12月接受捐赠设备一台，收到的增值税专用发票上注明价款10万元，增值税1.7万元，企业另支付运输费用0.8万元，该项受赠资产应交企业所得税为（）。

A.3.32万元B.2.93万元

C.4.03万元D.4.29万元

【答案】『正确答案』B『答案解析』会计固定资产原值＝10＋0.8×（1－7%）＝10.74（万元）可以抵扣的增值税＝1.7＋0.8×7%＝1.76（万元）应纳税所得税额＝10＋1.7＝11.7（万元）。应纳所得税＝11.7×25%＝2.93（万元）（3）企业接受捐赠的存货、固定资产、无形资产和投资等，在经营中使用或将来销售处置时，可按税法规定结转存货销售成本、投资转让成本或扣除固定资产折旧、无形资产摊销额。

【例题·单选题】甲公司201X年6月上旬接受某企业捐赠商品一批，取得捐赠企业开具的增值税专用发票，注明商品价款20万元、增值税税额3.4万元。当月下旬公司将该批商品销售，向购买方开具了增值税税专用发票，注明商品价款25万元、增值税税额4.25万元。不考虑城市维护建设税和教育费附加，甲公司该项业务应缴纳企业所得税（）万元。

A.6.60万元B.7.72万元

C.8.25万元D.7.1万元

【答案】D

【解析】应纳企业所得税＝（20+3.4）×25%+（25-20）×25%＝7.1（万元）9.其他收入（包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。）

【例题·多选题】下列各项中，属于企业所得税法中“其他收入”的有（）。

A.债务重组收入

B.视同销售收入

C.资产溢余收入

D.财产转让收入

【答案】AC

【解析】B选项“视同销售收入”属于企业所得税法中的特殊收入。【例题·计算题】201X综合题前三项业务

某市一家居民企业为增值税一般纳税人，主要生产销售彩色电视机，假定201x年度有关经营业务如下：

（1）销售货物取得不含税收入8600万元，与彩电配比的销售成本5660万元；

（2）转让技术所有权取得收入700万元，直接与技术所有权转让有关的成本和费用100万元；

（3）出租设备取得租金收入200万元，接受原材料捐赠取得增值税专用发票注明材料金额50万元、增值税进项税金8.5万元，取得国债利息收入30万元；增值税增值税不征税（二）特殊收入的确认

1.以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

甲公司2010年12月31日销售A商品一批，价款为30000元，增值税销项税额为5100元；该批商品的成本为24000元。销售合同规定分三期等额收款，收款日为2011年6月30日、2011年12月31日和2012年6月30日，收款时开具增值税专用发票。根据以上资料，编制甲公司的相关会计分录如下：（1）2010年12月31日发出商品，符合商品销售收入的确认条件，确认主营业务收入30000元，同时结转主营业务成本24000元。借：应收账款30000贷：主营业务收入30000借：主营业务成本24000贷：库存商品24000（2）2011年6月30日收到首批货款及增值税销项税额11700元。借：银行存款11700贷：应收账款10000应交税费-应交增值税（销项税额）1700假定甲公司每半年的税前会计利润为80000元，所得税税率为25%。根据会计准则和税法的相关规定，甲公司各期应纳税所得额、应交所得税及各期末应收账款的账面价值、计税基础、应纳税暂时性差异、递延所得税负债的计算如下（1）2010年度所得税的会计处理。应纳税所得额=80000-6000=74000（元）应交所得税=74000X25%=18500（元）借：所得税费用-当期所得税费用18500贷：应交税费-应交所得税18500说明：2010年度，会计核算确认主营业务收入30000元，结转主营业务成本24000元，实现税前会计利润6000元；但税法规定不计入当期应税所得，需要进行纳税调减。应收账款账面价值=30000（元）应收账款计税基础=24000（元）应纳税暂时性差异=30000-24000=6000（元）递延所得税负债=6000X25%=1500借：所得税费用-递延所得税费用1500贷：递延所得税负债1500说明：按照税法规定，分期收款销售商品在发出时不计征增值税，与会计处理方法一致，不存在差异，应收账款的账面价值为30000元，计税基础为发出商品的成本24000元，账面价值大于计税基础的差额形成应纳税暂时性差异6000元，确认递延所得税负债1500元，同时确认递延所得税费用1500元，经过上述会计处理后，所得税费用合计为20000元（18500），与利润总额匹配（利润总额25%）。（1）2011年度6月30日所得税的会计处理。应纳税所得额=80000=82000（元）应交所得税=82000X25%=20500（元）借：所得税费用-当期所得税费用20500贷：应交税费-应交所得税20500说明：2011年上半年末，收取首批货款，税法规定应确认应税收入10000元，可以扣除商品成本8000元，差额需要进行纳税调增。应收账款账面价值=20000（元）应收账款计税基础=16000（元）应纳税暂时性差异=20000-16000=4000（元）递延所得税负债=4000X25%=1000上半年递延所得税负债调整=1000（半年末数）-1500（年初数）=-500元借：递延所得税负债500贷：所得税费用-当期所得税费用500说明：收取首批货款后，应收账款的账面价值为20000元，计税基础为发出商品的成本16000元，账面价值大于计税基础的差额形成应纳税暂时性差异4000元，半年末递延所得税负债1000元，由于年初已确认的递延所得税费用1500元，因此，上半年需要转回递延所得税负债500元，同时确认递延所得税收益500元。经过上述会计处理后，所得税费用合计为20000元（20500-500），与利润总额匹配（利润总额25%）。（二）特殊收入的确认

2.企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供其他劳务等，持续时间超过l2个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

3.采取产品分成方式取得收入的，按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

4.（视同销售）企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务。但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。【例题·多选题】下列关于企业所得税应税收入确认的表述中，正确的有（CD）A.某商业企业销售不动产取得的收入，按照不动产所在地确定所得来源地，并作为业务招待费税前扣除限额的计算基数。

B.纳税人提前一次性取得的跨年度的租金收入，必须一次性计入取得收入年度的应税收入

C.纳税人取得的财产转让收入，无论是货币性收入还是非货币性收入，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税

D.纳税人取得特许权使用费收入，按照支付所得的企业或者机构、场所所在地确定所得来源地，并作为业务招待费税前扣除限额的计算基础[解析]某商业企业销售不动产取得的收入，按照不动产所在地确定所得来源地，转让不动产的净收益计入营业外收入，不得作为业务招待费税前扣除限额的计算基数；租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现，如果交易合同或协议规定租赁期限跨年度，且租金是提前一次性支付的，按照收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。（三）处置资产收入的确认内部处置资产

——不视同销售确认收入资产移送他人

——按视同销售确定收入（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品

（2）改变资产形状、结构或性能

（3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）

（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移

（5）上述两种或两种以上情形的混合

（6）其他不改变资产所有权属的用途（1）用于市场推广或销售

（2）用于交际应酬

（3）用于职工奖励或福利

（4）用于股息分配

（5）用于对外捐赠

（6）其他改变资产所有权属的用途

【收入计量】属于自制的资产，按同类资产同期对外售价确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入【解析】（1）区分内部处置与移送他人；企业处置资产是否视同销售的标志是资产所有权是否发生转移。（2）视同销售确定收入与会计收入关系；（3）视同销售确定收入可以计提招待费与广告费【例题·单选题】下列情况属于内部处置资产，不需缴纳企业所得税的有（）。

A.将自产产用于市场推广

B.将自产用于对外赠送

C.将自产用于职工奖励

D.将自产商品转为自用

【答案】【例题·单选题】下列情况属于内部处置资产，不需缴纳企业所得税的有（）。

A.将自产产用于市场推广

B.将自产用于对外赠送

C.将自产用于职工奖励

D.将自产商品转为自用

【答案】D

举例：假定企业的自产货物成本为17万元，售价20万，现在用于对外的捐赠。

（1）销项税=20×17%=3.4万元

（2）企业所得税：

1）视同销售：（20-17）×25%

2）捐赠的处理：

直接捐赠：不得扣除

间接捐赠（公益）：限额扣除=会计利润×12%另外还需要注意，企业已将赠予的商品计入营业外支出，视同销售处理时，应分开营业外支出与视同销售两个业务，视同销售收入调增时，视同销售成本同步（购入成本）纳税调减。所以，纳税人应当转变“将资产转移进行视同销售处理会增加税负”的旧观念。结转公益捐赠支出（视同销售行为）借：营业外支出204000贷：库存商品170000应交税费-应交增值税（销项税额）34000第一种会计处理假定公司2012年利润总额为100万元，所得税税率为25%。不考虑其他因素，该公司2012年应纳税所得额和应纳所得税额的计算如下：可以税前扣除的公益性捐赠支出限额=100X12%=12（万元）不得税前扣除的公益性捐赠支出数额=20.4-12=8.4（万元）应纳税所得额=100+（20-17）+8.4=111.4（万元）应交所得税=111.4X25%=27.85（万元）借：所得税费用278500贷：应交税费-应交所得税278500第二种会计处理结转公益捐赠支出（视同销售行为）借：营业外支出234000贷：主营业务收入200000应交税费-应交增值税（销项税额）34000（2）结转商品销售成本借：主营业务成本170000贷：库存商品170000假定公司2012年利润总额为100万元，所得税税率为25%。不考虑其他因素，该公司2012年应纳税所得额和应纳所得税额的计算如下：可以税前扣除的公益性捐赠支出限额=100X12%=12（万元）不得税前扣除的公益性捐赠支出数额=23.4-12=11.4（万元）应纳税所得额=100+11.4=111.4（万元）应交所得税=111.4X25%=27.85（万元）借：所得税费用278500贷：应交税费-应交所得税278500（四）相关收入实现的确认

1.企业销售商品同时满足下列条件的，应确认收入的实现：

（1）商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

（2）企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

（3）收入的金额能够可靠地计量；

（4）已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

3.采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

4.销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。5.企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

6.企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。

⑥会员费。申请入会或加入会员，只允许取得会籍，所有其他服务或商品都要另行收费的，在取得该会员费时确认收入。申请入会或加入会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品，或者以低于非会员的价格销售商品或提供服务的，该会员费应在整个受益期内分期确认收入。

7.企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

【例题·多选题】根据企业所得税法的规定,关于收入的确认，下列说法正确的有（AB）

A.企业销售商品涉及商业折扣的，应按照扣除商业折扣后的不含增值税销售额确认收入

B.企业销售商品涉及的现金折扣的，应按照扣除商业折扣前的不含增值税销售额确认收入

C.企业已经确认销售收入的售出商品发生销售退回，应当冲减该商品销售当期的销售收入

D.企业转让限售股取得的收入，属于企业所得税的不征税收入

[解析]企业已经确认销售收入的售出商品发生销售退回，应当在发生当期冲减当期（即退货当期）的销售收入。企业转让限售股取得的收入，应当作为企业应税收入计算纳税。二、不征税收入和免税收入（一）不征税收入

1.财政拨款。

2.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金。

3.国务院规定的其他不征税收入。

（1）企业按规定取得的出口退税款。

（2）企业的不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；企业的不征税收入用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

对企业返还流转税的税务处理（2）对国家规定有指定用途的减免返还流转税，不计入应纳税所得额（如软件企业超税负返还的增值税）。出口退回的增值税额不缴纳企业所得税，一是因增值税属于价外税，与企业的会计利润没有关系；二是退回的增值税，计入"应交税金-应交增值税（出口退税）"账户贷方，不作收入处理。（二）免税收入

1.国债利息收入。国债利息收入=国债金额X（适用年利率÷365）X持有天数

[例]甲公司2012年1月1日按面值购入5年期分期付息的国债1000000元，确认为持有至到期投资。该国债的票面利率为3%，每年付息一次，付息日为12月31日。2012年12月31日，甲公司收到国债利息30000元，存入银行。（平价购买）（1）2012年1月1日购入国债借：持有至到期投资-面值1000000贷：银行存款1000000（2）2012年12月31日收到国债利息借：银行存款30000贷：投资收益30000假定甲公司2012年的利润总额为500000元，所得税税率为25%。不考虑其他因素，甲公司2012年应纳税所得额和应纳所得税额的计算如下应纳税所得额=500000-30000=470000应交所得税=470000X25%=117500借：所得税费用117500贷：应交税费-应交所得税117500（二）免税收入

2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性收益。是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。

3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。

该收益都不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。

甲公司于2010年1月1日，以银行存款300000元购入乙上市公司1%的股权，不准备长期持有，确认为可供出售金融资产。2010年5月10日，乙公司宣告分派现金股利900000元，5月20日实际发放现金股利900000元；2011年5月10日，乙公司宣告分派现金股利1200000元，5月20日实际发放现金股利1200000。（1）2010年1月1日，取得可供出售金融资产借：可供出售金融资产300000贷：银行存款300000

（2）2010年5月10日，确认应收股利应收股利=900000X1%=9000（元）借：应收股利9000贷：投资收益9000

按照《企业会计准则》的规定，企业交易性金融资产、可供出售金融资产和采用成本法进行后续计量的长期股权投资，取得的现金股利确认为投资收益，计入利润总额；而税法规定不计入应税收入，再计算应纳税所得额时，应在利润总额的基础上，调减现金股利收入。这种差异属于永久性差异。在计算应纳税所得额时应进行调整。现金股利税法按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入实现（2）2010年5月10日，确认应收股利应收股利=900000X1%=9000（元）借：应收股利9000贷：投资收益9000

但是，企业连续持有被投资企业公开并上市流通的股票不足12个月取得的现金股利不属于免税收入，应入应税所得，不需要在利润总额的基础上调减现金股利收入。因此，这种情况不存在永久性差异。假定甲公司各年的利润总额为500000元，所得税税率为25%。不考虑其他因素，甲公司2010年应纳税所得额和应纳所得税额的计算如下应纳税所得额=500000（元）5月份连续持有乙公司股票的时间还未超过12个月，现金股利不免税，因此不存在差异，不需要调整。应交所得税=500000X25%=125000（元）借：所得税费用125000贷：应交税费-应交所得税125000（3）2011年5月10日，确认应收股利应收股利=1200000X1%=12000（元）借：应收股利12000贷：投资收益12000按照《企业会计准则》的规定，企业交易性金融资产、可供出售金融资产和采用成本法进行后续计量的长期股权投资，取得的现金股利确认为投资收益，计入利润总额；而税法规定不计入应税收入，再计算应纳税所得额时，应在利润总额的基础上，调减现金股利收入。这种差异属于永久性差异。在计算应纳税所得额时应进行调整。假定甲公司各年的利润总额为500000元，所得税税率为25%。不考虑其他因素，甲公司2011年应纳税所得额和应纳所得税额的计算如下：应纳税所得额=500000-12000=488000（元）连续持有乙公司股票的时间已超过12个月，因此，按照税法相关规定，这部分股利收入属于免税收入，不计入应纳税所得额中。应交所得税=488000X25%=122000（元）借：所得税费用122000贷：应交税费-应交所得税122000（二）免税收入

4.符合条件的非营利组织的收入。【提示】非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入。【例题·多选题】企业取得的下列收入，属于企业所得税免税收入的有（）。

A.国债利息收入

B.金融债券的利息收入

C.居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益

D.在中国境内设立机构、场所的非居民企业连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票1年以上取得的投资收益

【例题·多选题】企业取得的下列收入，属于企业所得税免税收入的有（）。

A.国债利息收入

B.金融债券的利息收入

C.居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益

D.在中国境内设立机构、场所的非居民企业连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票1年以上取得的投资收益『正确答案』ACD

【例题·多选题】下列项目中，应计入应纳税所得额的有（）。

A.对外捐赠的自产货物

B.因债权人原因确实无法支付的应付款项

C.出口货物退还的增值税

D.将自产货物用于职工福利

【答案】

【例题·多选题】下列项目中，应计入应纳税所得额的有（）。

A.对外捐赠的自产货物

B.因债权人原因确实无法支付的应付款项

C.出口货物退还的增值税

D.将自产货物用于职工福利

【答案】ABD

思考题不征税收入和免税收入的区别是什么？不征税收入不属于所得税征税范围；免税收入属于所得税征税范围，但由于税收优惠的存在，不征收企业所得税。不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；免税收入用于支出所形成的费用，允许在计算应纳税所得额时扣除。【例题·单选题】企业取得下列收入中，不应计入企业所得税应纳税所得额的有（）。

A.依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金

B.企业间拆借资金取得的利息收入

C.纳税人持有企业债券取得的利息收入

D.纳税人接受捐赠的实物资产

【答案】A

[解析]依法收取并纳入财政管理的行征事业性收费、政府性基金，属于不征税收入。【例题·多选题】依据企业所得税法的规定，下列各项中，属于免税收入的有（）。

A.购买国库券到期兑现的利息收入

B.居民企业直接投资于其它居民企业取得的权益性投资收益

C.收取的逾期未退还包装物的押金

D.非营利组织从事营利性活动取得的收入

【答案】AB

[解析]收取的逾期未退还包装物的押金和非营利组织从事营利性活动取得的收入均应当并入收入总