第十章 所有者权益

第十章所有者权益考情分析本章内容在考试中所占分值较少，很少独立出题，通常是结合其他知识点进行考查，题型以客观题为主。本章重点是资本公积与留存收益的内容及其会计处理。（应试指南P144）所有者权益的来源包括①所有者投入的资产②直接计入所有者权益的利得和损失③留存收益等。股本（咐朝1—am制②矗斜淑1第一节所有者权益核算的基本要求一、权益工具与金融负债的区分权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除负债后的资产中的剩余权益的合同。比如企业发行的普通股，企业发行的、使持有者有权以固定价格购入固定数量该企业普通股的认股权证等权益工具，就属于企业所有者权益的组成部分。【例10—1】ABC公司于20x7年2月1日向EFG公司发行以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同，如果EFG公司行权（行权价为102元）根据该期权合同，如果EFG公司行权（行权价为102元）ABC公司购入普通股1000股。其他有关资料如下：合同签订日行权日（欧式期权）20x7年2月1日每股市价20x7年12月31日每股市价20x8年1月31日每股市价20x8年1月31日应支付的固定行权价格期权合同中的普通股数量20x7年2月1日期的公允价值20x7年12月31日期权的公允价值（1）（2）（3）（4）（5）（6）（7）（8）（9）（10）20x8年1月31日期权的公允价值❷[答疑编号2205100101]假定不考虑其他因素，ABC公司的账务处理如下：EFG公司有权以每股102元的价格从20x7年2月1日20x8年1月31日100元104元104元102元1000股5000元3000元2000元情形1：期权将以现金净额结算ABC公司：20x8年1月31日，向EFG公司支付相当于本公司普通股1000股市值的金额。EFG公司：同日，向ABC公司支付1000股x102元=102000元。（1）20x7年2月1日，确认发行的看涨期权：TOC\o"1-5"\h\z借：银行存款5000贷：衍生工具——看涨期权（相当于金融负债）5000（2）20x7年12月31日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具——看涨期权2000

2000贷：公允价值变动损益2000（3）20x8年1月31日，确认期权公允价值减少：借：衍生工具——看涨期权1000贷：公允价值变动损益1000在同一天，EFG公司行使了该看涨期权，合同以现金净额方式进行结算。ABC公司有义务向EFG交付104000（104x1000）元，并从EFG公司收取102000（102x1000）元，ABC公司实际支付净额为2000元。反映看涨期权结算的账务处理如下：2000借：衍生工具——看涨期权220002000情形2：以普通股净额结算其他资料与情形1相同。因此除以下账务处理外，其他账务处除期权以普通股净额结算外理下情形其他资料与情形1相同。因此除以下账务处理外，其他账务处20x8年1月31日：2000借：衍生工具——看涨期权(2000^104x1)2000(2000^104x1)19.21980.8情形3：以现金换普通股方式结算（只记有现金收付的账）采用以现金换普通股方式结算。（1）20x7年2月1日，发行看涨期权；确认该期权下，一旦EFG公司行权将导致ABC公司发行固定数量股份，并收到固定金额的现金。借：银行存款5000贷：资本公积——股本溢价5000（2）20x7年12月31日，不需进行账务处理。因为没有发生现金收付。（3）20x8年1月31日，反映EFG公司行权。该合同以总额进行结算，ABC公司有义务向EFG公司交付1000股本司普通股，同时收取102000元现金。借：银行存款102000贷：股本1000资本公积——股本溢价101000【例10—2】XYZ公司于20x7年2月1日与MNO公司签订一项期权合同。根据该合同，XYZ公司有权要求MNO公司于20x8年1月31日购入XYZ公司普通股1000股，对价为98000元，即每股98元。因此，XYZ公司实际购入了以股份为标的看跌期权。❷[答疑编号2205100102]如XYZ公司到时不行权，不需要作出任何支付。其他有关资料如下：20x7年2月1日20x8年1月31日100元95元95元98元1000股5000元4000元3000元（1）（2）（3）（20x7年2月1日20x8年1月31日100元95元95元98元1000股5000元4000元3000元（1）（2）（3）（4）（5）（6）（7）（8）（9）（10）20x8年1月31日期权的公允价值假定不考虑其他因素，XYZ公司的账务处理如下：情形1：期权将以现金净额结算：（1）20x7年2月1日，确认购入看跌期权：TOC\o"1-5"\h\z借：衍生工具——看跌期权（相当于金融资产）5000贷：银行存款5000（2）20x7年12月31日，确认期权的公允价值下降：借：公允价值变动损益1000贷：衍生工具——看跌期权1000（3）20x8年1月31日，确认期权公允价值下降：借：公允价值变动损益1000贷：衍生工具——看跌期权1000确认期权合同的结算：借：银行存款3000贷：衍生工具——看跌期权3000情形2：以普通股净额结算与情形1相比，只有20x8年1月31日的账务处理不同。借：股本（3000:95x1）31.6资本公积一一股本溢价2968.4TOC\o"1-5"\h\z贷：衍生工具——看跌期权3000情形3：以现金换普通股方式结算（只记有现金收付的帐）（1）20x7年2月1日，确认支付期权费，获得期权：借：资本公积一一股本溢价5000贷：银行存款5000（2）20x7年12月31日，不需进行账务处理。因为没有现金收付，且期权合同符合XYZ公司权益工具的定义。（3）20x8年1月31日，反映XYZ公司行权。借：银行存款98000贷：股本1000资本公积一一股本溢价97000二、混合工具的分拆企业发行的某些非衍生金融工具，即混合工具，既含有负债成份，又含有权益成份，如可转换公司债券等。对此，企业应当在初始确认时将负债和权益成份进行分拆，分别进行处理。Q手写根图示looi-oi「①可转换债寿，其转股极与债寿可转换债券I不可分离分类''②可分离交易的可转换债寿发行时附有认股权证，各自流通企业发行认股权和债券分离交易的可转换公司债券，所发行的认股权符合权益工具定义及其确认与计量规定的，应当确认为一项权益工具（资本公积），并以发行价格减去不附认股权且其他条件相同的公司债券公允价值后的净额进行计量。如果认股权持有人到期没有行权的，应当在到期时将原计入资本公积（其他资本公积）的部分转入资本公积（股本溢价）。三、所有者权益的分类所有者权益可分为实收资本（股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润等部分。其中，盈余公积和未分配利润统称为留存收益。第二节实收资本一、实收资本确认和计量的基本要求企业应当设置“实收资本”科目，股份有限公司应将该科目改为“股本”。【例10-4】甲、乙、丙共同出资设立有限责任公司A，公司注册资本为10000000元，甲、乙、丙持股比例分别为50%、30%和20%。20x7年1月5日，A公司如期收到各投资者一次性缴足的款项。❷[答疑编号2205100103]『正确答案』根据上述资料，A公司应作以下账务处理：借：银行存款10000000TOC\o"1-5"\h\z贷：实收资本——甲5000000——乙3000000丙2000000【例10-5】B股份有限公司发行普通股20000000股，每股面值为1元，发行价格为6元。股款120000000元已经全部收到，发行过程中发生相关税费60000元。❷[答疑编号2205100104]『正确答案』根据上述资料，B股份有限公司应作以下账务处理：计入股本的金额=20000000x1=20000000（元）借：银行存款119940000贷：股本20000000资本公积——股本溢价99940000二、实收资本增减变动的会计处理（一）实收资本增加的会计处理企业增加资本的一般途径企业增加资本的途径一般有三条：一是将资本公积转为实收资本或者股本。会计上应借记“资本公积——资本溢价”或“资本公积——股本溢价”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。二是将盈余公积转为实收资本。会计上应借记“盈余公积”科目，贷记“实收资本”或“股本”科目。三是所有者（包括原企业所有者和新投资者）投入。【例10-6】A有限责任公可】甲、乙二人共同投资设立，原注册资本为20000000元，甲、乙出资分别为15000000元和5000000元，为了扩大经营规模，经批准，A公司按照原出资比例将资本公积5000000元转增资本。O[答疑编号2205100105]『正确答案』根据上述资料，A公司应作以下账务处理：借：资本公积5000000贷：实收资本——甲3750000——乙1250000股份有限公司发放股票股利股东大会批准的利润分配方案中分配的股票股利，应在办理增资手续后，借记“利润分配一一转作股本的股利”科目，贷记“股本”科目。（二）实收资本减少的会计处理有限责任公司和一般企业发还投资的会计处理比较简单，按法定程序报经批准减少注册资本的，借记“实收资本”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”等科目。股份有限公司因减少注册资本而回购本公司股份的，应按实际支付的金额，借记“库存股”科目，贷记“银行存款”等科目。注销库存股时，（1）应按股票面值和注销股数计算的股票面值总额，借记“股本”科目，按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，冲减股票发行时原记入资本公积的溢价部分，借记“资本公积——股本溢价”科目，回购价格超过上述冲减“股本”及“资本公积——股本溢价”科目的部分，应依次借记“盈余公积”、“利润分配一一未分配利润”等科目；（2）如回购价格低于回购股份所对映的股本，按回购股份所对映的股本面值，借记“股本”科目，按注销库存股的账面余额，贷记“库存股”科目，按其差额，贷记“资本公积——股本溢价”科目。【例10-7】B股份有限公司截至20x8年12月31日共发行股票30000000股，股票面值为1元，资本公积（股本溢价）6000000元，盈余公积4000000元。经股东大会批准，B公司以现金回购本公司股票3000000股并注销。假定B公司按照每股4元回购股票，❷[答疑编号2205100106]『正确答案』不考虑其他因素，B公司的会计处理如下：库存股的成本=3000000x4=12000000（元）借：库存股12000000贷：银行存款12000000借：股本3000000资本公积一一股本溢价6000000盈余公积3000000贷：库存股12000000【例10-8】沿用【例10-7】假定B公司以每股0.9元回购股票，其他条件不变。B公司的会计处理如下：❷[答疑编号2205100107]『正确答案』库存股的成本=3000000x0.9=2700000（元）借：库存股2700000贷：银行存款2700000借：股本3000000贷：库存股2700000资本公积一一股本溢价300000第三节资本公积一、资本公积概述资本公积一般应当设置“资本（或股本）溢价”、“其他资本公积”明细科目核算。二、资本公积的确认和计量（一）资本溢价或股本溢价的会计处理资本溢价例如，某有限责任公司由甲、乙、丙三位股东各自出资100万元设立。设立时的实收资本为300万元。经过三年的经营，该企业留存收益为150万元。这时又有丁投资者有意参加该企业，并表示愿意出资180万元，而仅占该企业股份的25%。借：银行存款1800000贷：实收资本1000000（3000000/75%x25%）资本公积一一资本溢价800000股本溢价【例10-9】A公司委托B证券公司代理发行普通股2000000股，每股面值1元，按每股1.2元的价格发行。公司与受托单位约定，按发行收入的3%收取手续费，从发行收入中扣除。假如收到的股款已存入银行。根据上述资料，A公司应作以下会计处理：❷[答疑编号2205100201]『正确答案』公司收到受托发行单位交来的现金=2000000x1.2x（1-3%）=2328000（元）借：银行存款2328000贷：股本2000000（2000000*1）资本公积——股本溢价328000（倒挤）（二）其他资本公积的会计处理其他资本公积，主要包括直接计入所有者权益的利得和损失。采用权益法核算的长期股权投资（P80、P84）权益结算的股份支付（第18章会详细讲）存货或自用房地产转换为投资性房地产（P133）非投资性房地产转化为公允价值模式下投资性房地产：不利差额记“公允价值变动损益”为借方；有利差额记“资本公积一一其他资本公积”为贷方。（P135）待该项投资性房地产处置时，因转换计入资本公积的部分应转入当期的其他业务成本借记“资本公积——其他资本公积”科目，贷记“其他业务成本”科目。可供出售金融资产公允价值的变动可供出售金融资产公允价值变动形成的利得，借记“可供出售金融资产一一公允价值变动”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目，公允价值变动形成的损失，做相反的会计分录。可供出售外币非货币项目的汇兑差额具体来说，对于发生的汇兑损失，借记“资产公积——其他资本公积”科目，贷记“可供出售金融资产”科目，对于发生的汇兑收益，借记“可供出售金融资产”科目，贷记“资本公积一一其他资本公积”科目。金融资产的重分类将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量，重分类日，该投资的账面价值与其公允价值之间的差额计入“资本公积一一其他资本公积”科目，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。【例题•多选题】（2007年考题）下列交易或事项形成的资本公积中在处置相关资产时，应该转入当期损益的有（）同一控制下控股合并中确认长期股权投资时，形成资本公积。长期股权投资采用权益法核算时形成的资本公积。可供出售金融资产公允价值变动的形成资本公积。持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时形成的资本公积。巳自用房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时形成的资本公积。❷［答疑编号2205100202］『正确答案』BCDE第四节留存收益一、盈余公积（一）盈余公积的有关规定企业当年实现的净利润，一般应当按照如下顺序进行分配：提取法定公积金公司制企业的法定公积金按照税后利润的10%的比例提取，在计算提取法定盈余公积的基数时，不应包括企业年初未分配利润。公司法定公积金累计额为公司注册资本的50%以上时，可以不再提取法定公积金。提取任意公积金向投资者分配利润或股利公司制企业的盈余公积分为法定盈余公积和任意盈余公积。企业提取盈余公积主要可以用于以下几个方面：弥补亏损弥补亏损的渠道主要有三条：一是用以后年度税前利润弥补。即税前利润弥补亏损的期间为五年。二是用以后年度税后利润弥补。三是以盈余公积弥补亏损。转增资本I实收诿本［股本）+I资本经嶷1豪余位积——〔未分配利洞+企业提取的盈余公积，无论是用于弥补亏损，还是用于转增资本，并不引起企业所有者权益总额的变动。扩大企业生产经营（二）盈余公积的确认和计量企业应设置“盈余公积”科目。企业应当分别“法定盈余公积”、“任意盈余公积”进行明细核算。企业提取盈余公积时，借记“利润分配——提取法定盈余公积”、“利润分配——提取任意盈余公积”科目，贷记“盈余公积一一法定盈余公积”、“盈余公积——任意盈余公积”科目。企业用盈余公积弥补亏损时，借记“盈余公积”，贷记“利润分配一一盈余公积补亏”；用盈余公积转增资本时，借记“盈余公积”，贷记“实收资本”或“股本”科目。二、未分配利润未分配利润是企业留待以后年度进行分配的结存利润。“利润分配”科目应当分别“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”、“转作股本的股利”、“盈余公积补亏”和“未分配利润”等进行明细核算。（一）分配股利或利润的会计处理①借记“利润分配一一应付现金股利或利润”科目，贷记“应付股利”科目。②借记“利润分配一一转作股本的股利”科目，贷记“股本”科目。（二）期末结转的会计处理企业期末结转利润时，应将各损益类科目的余额转入“本年利润”科目，结平各损益类科目。【书边笔记】借：收益类科目贷：本年利润借：本年利润贷：费用损失类科目年度终了，应将本年收入和支出相抵后结出的本年实现的净利润或净亏损，转入“利润分配——未分配利润”科目。本宅利润X7X借，本年利润利润分配——未分配利润倍.利润分配——未分配利润贷，本年利润同时，将“利润分配”科目所属的其他明细科目的余额，转入“未分配利润”明细科目。“利润分配”科目所属的其他明细科目应无余额。（三）弥补亏损的会计处理企业在当年发生亏损的情况下，借记“利润分配——未分配利润”科目，贷记“本年利润”科目。利润分配一未分酹闹1002080借:本年利润20贷；利润掘一未分酹嗣20以当年实现的利润弥补以前年度结转的未弥补亏损，不需要进行专门的账务处理。企业应将当年实现的利润自“本年利润”科目，转入“利润分配——未分配利润”科目的贷方，其贷方发生额与“利润分配一一未分配利润”的借方余额自然抵补。借：本年利润贷：利润分配一一未分配利润【例10-10】A股份有限公司的股本为100000000元，每股面值1元。20x8年年初未分配利润为贷方80000000元，20x8年实现净利润50000000元。假定公司经批准的20x8年度利润