会计职业道德(全)

会计职业道德

主讲人:

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一、学时：4周即4次

其中：讲授3次10月28日11月4日11月11日

讨论1次（11月18）

二、考试：笔试

论文2一、为什么要讲会计职业道德

1.全社会呼唤以诚信为核心的职业道德中共十七届六中全会审议通过了《中共中央关于深化文化体制改革、推动社会主义文化大发展大繁荣若干重大问题的决定》。提出“要把诚信建设摆在突出位置，抓紧建立健全覆盖全社会的征信系统”。国务院总理温家宝主持召开国务院常务会议，部署制订社会信用体系建设规划。

社会诚信问题也是这次“两会”最集中的问题之一。2022/12/123全会提出，“把诚信建设摆在突出位置，大力推进政务诚信、商务诚信、社会诚信和司法公信建设，抓紧建立健全覆盖全社会的征信系统，加大对失信行为惩戒力度，在全社会广泛形成守信光荣、失信可耻的氛围。”4全社会陷入了某种“诚信恐慌症”，食品好像都不安全了，就出现了“特供食品产地”；救死扶伤都担心被讹诈，于是常有撞死撞伤无人管的新闻；慈善机构集体被怀疑，各种“美美”层出不穷……人们对这些现象深恶痛绝，然而似乎暂时也找不到更好的办法。一方面，每个人都需要依赖别人才能生存下来；但另一方面，每个人都对他人失去信任。562012年11月初，降雪造成110国道封闭，北京延庆大榆树镇为滞留在国道上的司机送去了热乎乎的盒饭。不过，据负责送饭的工作人员说，很多司机担心上当受骗，不敢轻易打开车门。7七成人不信陌生人”前不久，中国社会科学院社会学研究所的社会心态蓝皮书《中国社会心态研究报告2012-2013》发布之后，引起社会各界强烈反响。社科院蓝皮书课题组对北京、上海、郑州、武汉、广州等7个城市的1900多名居民进行了详细访问。结果显示，除了人与人之间的信任度下降，超过七成人不敢相信陌生人，从行业和部门来看，人们对商业、企业信任度最低。同时，不同阶层、群体间的不信任也在加深和固化，官民、警民、医患、民商等社会关系的不信任程度也在进一步加深。8我们每一个人都是社会道德缺失的受害者，许三多代表了我们这一代人对这种诚信的呼唤。《士兵突击》为什么打动这么多人，因为它展示了当代民众的心声。一部文艺作品越是能表现当代老百姓心里所想和他们的痛苦经历，就越能引起他们的共呜。9自6月下旬“郭美美事件”等一系列事件发生后，社会捐款数以及慈善组织捐赠数额均出现锐减。民政部最新统计数据表示，全国7月份社会捐款数为5亿元，和6月相比降幅超过50%。慈善组织6到8月接收的捐赠数额降幅更是达到86.6%。102.职业道德决定一个职业的生存与发展职业道德决定一个职业的生存和发展。如：中国的家政服务和菲佣；“四大”在中国的发展启示。

112009年中国前十名会计师事务所名单1.普华永道25.7（从业人数628人)2.德勤华永23.73.毕马威华振22.24.安永华明19.65.中瑞岳华8.72（从业人数1228人）6.立信6.67.信永中和5.188.天健5.09.国富浩华5.310.大信5.16其中有30家超1亿12在美国上市的中国概念从2010年3月至6月，仅两三个月的工夫，因涉嫌造假上市、上市后继续造假，一些中国概念公司在美国资本市场遭到“猎杀”。已有18家中国公司被纽约证券交易所等停牌，4家企业被勒令退市。这些涉嫌造假的企业都冠有一个响亮的“中国”名头：中国高速传媒（CCME）、中国教育集团（CEU）、中国绿色农业（CGA）、中国阀门（CVVT）、中国清洁能源（SCEI）……；133.会计职业道德是会计人的基本行为准则企业伦理与职业道德已成为管理学院的一门必修课。会计职业道德是会计人员能力框架中的重要组成部分。“一个知识不全的人可以用道德去弥补，一个道德不全的人却难以用知识去弥补。”——意大利但丁2022/12/1214注册会计师不仅凭借知识和技能为经济社会发展服务，更重要的是，通过注入道德血液维护市场经济秩序，维护公众利益，维护社会精神风范。离开了赖以生存的职业道德，注册会计师将一无所有！《中国会计报》15会计人员经常在利益冲突中生存，面对各方面的压力，在处理会计业务时需要大量的职业判断，而职业判断是以深厚的理论基础和良好的职业道德为基础的，否则给出的意见就是不公正的，就会误导公众，就会损害利益相关者的利益。提供的会计信息就没有任何价值。如公允价值的使用，会计政策和会计估计的选择。16会计专业学生的培养目标，也是以德为先，德才兼备。用人单位选人的标准也是首先是人品。交朋友的标准也是如此。做事先做人,情商比智商更重要。17二、职业的含义与特征

一般来说，职业主要是指专业职业。（一）专业职业的含义专业职业是一个由特定人员执业的领域，同时，它也是特定人员赖以生存的、重要的、可持续发展的社会团体。专业职业是相对商业性投机而言的。专业人员通常是具备专门学识、承担一定责任、恪守一定信条、关注公众利益的人。专业职业与其他职业的最主要区别是专业人员必须致力于客户的利益，关心公众利益，并将这二者置于个人利益之上。

18并不是所有工作都称得上职业，职业具有鲜明的专业性。如美国会计成为全职职业是在19th世纪，17th世纪律师和医生成为全职职业，18th世纪工程师成为全职职业。19成为全职职业会计（注册会计）19th

世纪建筑学18th世纪土木工程18th世纪牙科学18th世纪法律17th世纪医学17th世纪20

职业团体国家的地方的会计（注册会计）18821887建筑学18151857土木工程18481852牙科学18441840法律18021878医学1735184721（二）专业职业的特征1.专业性：通过培训和教育，在一种特殊知识和技能方面具有优势；2.职业自律：其从业人员固守由其管理机构制定的共同的价值和行为守则，包括制定客观的发展目标；3.准入制：取得执业证书，接受政府的监督；4.社会责任：作为一个整体承担一定的社会责任。责任与社会地位、待遇是对等的，专业职业受到社会的高度信赖和尊重，因而也佣有特殊的权利。22会计从来没有象现在这样受到重视

安然事件：美国国会专门讨论会计问题，制定了萨班斯法案；金融危机：G20会议专门讨论会计问题，在G20宣言中提出，建立全球的统一会计准则，完善公允价值会计；反倾销、反补贴：反倾销诉讼中的35%和反补贴诉讼中71%都涉及中国，涉案金额1000多亿美元，使反倾销、反补贴会计走向国际舞台。23（三）会计师的职业特征1.维护社会公众的利益会计职业的公众包括客户、信用提供者、政府部门、雇主、雇员、投资者、企业和金融界，以及其他依赖会计师的客观、公正来维持正常商务秩序者。这种依赖赋予会计职业一种公众利益责任。公众利益指会计师为之服务的人和机构的整体福利。

社会公众对所有专业人士具有较高的期望，它完全不同于非专业人士。因此，职业会计师必须对社会公众高度负责。社会公众对于一个特定的行业的看法将决定其是否可以享受一些特殊的权利。如公众看来一个职业不值得信赖的话，其后果是相当严重的，并不限于有过失的从业人员。242.提供的是诚信产品会计职业是兜售诚信产品的职业；职业会计师在社会中扮演重要角色会计师为社会提供服务时，必须担当起服务社会的责任。只有不断提供独特服务，使公众建立牢固的信任，职业会计师才能保持自己的优势地位。如安达信的猝死、2002年3月2日“黑色星期五”仅一天就失去13家客户，损失2亿美元。25三、会计职业道德会计职业道德是在会计职业活动中应遵循的、体现会计职业特征的、调整会计职业关系的职业行为准则和规范。职业会计师分为注册会计师和内部会计师。医生的职业道德的优劣影响的是一个或几个患者，而会计则涉及社会的方方面面。如安然事件。26案例：安然事件

世界最大的能源交易商（掌控美国20%的电力和天然气交易，营业收入1000亿美元），2001年12月2日，安然公司申请破产保护。主要是会计造假，高估利润4.99亿美元，低估负债10亿美元。造成600亿美元的财富瞬间蒸发。从每股90.75美元下降到0.07美元。致使17000名员工被解雇，购买安然公司股票的公务员的退休金血本无归。国际五大会计公司之一的安达信破产（全世界8万多员工）。戳伤了广大投资者的投资信心。27职业会计师分为注册会计师和内部会计师。所以，会计职业道德也分为注册会计师职业道德和内部会计师职业道德。我国注册会计师的职业道德是作为法规出现的，如：《中国注册会计师职业道德守则》第1-5号《中国注册会计师协会非执业会员职业道德守则》2009年10月18日发布,2010年7月1日起施行。28《职业道德守则》包括五个组成部分1.《中国注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》2.《中国注册会计师职业道德守则第2号——职业道德概念框架》3.《中国注册会计师职业道德守则第3号——提供专业服务的具体要求》4.《中国注册会计师职业道德守则第4号——审计和审阅业务对独立性的要求》5.《中国注册会计师职业道德守则第5号——其他鉴证业务对独立性的要求》。29四、注册会计师的职业道德1.诚信2.独立性3.客观公正4.专业胜任能力5.保密性6.良好的职业行为30（一）诚信诚实是指言行与内心思想是一致的，不弄虚作假、做老实人、说老实话、做老实事。守信就是遵守自己所作出的承诺，讲信用。注册会计师应当在所有的职业活动中，保持正直，诚实守信。

31诚信是全部职业道德的核心

人无诚信不立；事无诚信不成；国无诚信不威。32注册会计师如果认为业务报告、申报资料或其他信息存在下列问题，则不得与这些有问题的信息发生牵连：1.含有严重虚假或误导性的陈述；2.含有缺少充分依据的陈述或信息；3.存在遗漏或含糊其辞的信息。（如果出具了恰当的非标准业务报告，不被视为违反规定。）33提问1.为什么说职业道德决定一个职业的生存与发展？2.什么是职业？会计职业有何特点？34

（二）独立性它是注册会计师价值的形成基础，也是注册会计师的生命。所谓独立性，是指注册会计师所提出的意见、判断或决策不依赖或屈从于利害冲突方面的压力和影响。遵循客观和公正原则,保持职业怀疑态度。

351.谁需要独立？有三种理解,即审计人员独立论,审计主体独立论,审计职业独立论。一般是指审计人员独立。如：CICPA：“第七条注册会计师执行鉴证业务时应当保持实质上和形式上的独立，不得因任何利害关系影响其客观、公正的立场。”AICPA：“执行公共业务的会员在提供审计和其他鉴证服务时，应具有实质上和形式上的独立性。”362.应独立于谁？是独立于被审计人？还是独立于客户？还是独立于审计委托人？如，是独立于被审计单位，还是独立于被审计单位的管理层？还是独立于被审计单位的董事会？一般是指独立于被审计单位，即注册会计师与被审计单位之间不存在以下关系：（1）利益关系是指除正常的审计收费及相关服务收费外的利益联系，主要包括财务利益关系和商业利益关系。如投资、借贷、购销、租赁等。37（2）雇佣关系是指注册会计师与审计单位之间不存在现实的和潜在的雇佣关系。包括在审计相关期间内、审计相关期间之后和审计相关期间之前。如是否是客户的发起人、承销商、董事、高管或其他雇员等。38（3）顾问关系是指注册会计师不能同时承担被审计单位的审计业务和管理咨询业务。如安然事件中安达信每年收取2700万美元的咨询费用，审计费只有2500万美元。393.应如何独立？实质（精神、内在、事实）独立论；形式（形体、外在、表面）独立论;双重（实质、形式）独立论。形式上的独立是实质上的独立的载体和重要前提。40

实质上的独立性是一种内心状态，使得注册会计师在提出结论时不受损害职业判断的因素影响，诚信行事，遵循客观和公正原则，保持职业怀疑态度；实质上的独立是无形的，通常是难以观察和度量的。41

形式上的独立性。形式上的独立性是一种外在表现，使得一个理性且掌握充分信息的第三方，在权衡所有相关事实和情况后，认为会计师事务所或审计项目组成员没有损害诚信原则、客观和公正原则或职业怀疑态度。形式上的独立则是有形的和可以观察的。424.什么业务需要独立？鉴证业务还是非鉴证业务？鉴证业务必须要求独立，非鉴证业务要视情况而定，不能一概而论。435.独立性的五大威胁自身利益威胁；自我评价威胁：过度推介威胁；亲密关系威胁；外在压力威胁。44自身利益对独立性的损害与鉴证客户存在专业收费以外的直接经济利益或重大的间接经济利益；（1）鉴证业务项目组成员在鉴证客户中拥有直接经济利益；（2）会计师事务所的收入过分依赖某一客户；（3）鉴证业务项目组成员与鉴证客户存在重要且密切的商业关系；（4）会计师事务所担心可能失去某一重要客户；（5）

鉴证业务项目组成员正在与鉴证客户协商受雇于该客户；（6）会计师事务所与客户就鉴证业务达成或有收费的协议；（7）注册会计师在评价所在会计师事务所以往提供的专业服务时，发现了重大错误

收费过分依赖于某一鉴证客户；

45自我评价对独立性的损害

自我评价对独立性的损害表现为：（1）会计师事务所在对客户提供财务系统的设计或操作服务后，又对系统的运行有效性出具鉴证报告；（2）会计师事务所为客户编制原始数据，这些数据构成鉴证业务的对象；（3）鉴证业务项目组成员担任或最近曾经担任客户的董事或高级管理人员；（4）鉴证业务项目组成员目前或最近曾受雇于客户，并且所处职位能够对鉴证对象施加重大影响；（5）会计师事务所为鉴证客户提供直接影响鉴证对象信息的其他服务。46过度推介对独立性的损害

过度推介是指会计师事务所过度推介客户的某种立场或意见。可能损害独立性的情形主要包括：（1）会计师事务所推介审计客户的股份；（2）在审计客户与第三方发生诉讼或纠纷时，注册会计师担任该客户的辩护人。47密切关系对独立性的损害可能损害独立性的情形主要包括：（1）项目组成员的近亲属担任客户的董事或高级管理人员；（2）项目组成员的近亲属是客户的员工，其所处职位能够对业务对象施加重大影响；（3）客户的董事、高级管理人员或所处职位能够对业务对象施加重大影响的员工，最近曾担任会计师事务所的项目合伙人；（4）注册会计师接受客户的礼品或款待；（5）会计师事务所的合伙人或高级员工与鉴证客户存在长期业务关系。48外在压力对独立性的损害可能损害独立性的情形主要包括：（1）会计师事务所受到客户解除业务关系的威胁；（2）审计客户表示，如果会计师事务所不同意对某项交易的会计处理，则不再委托其承办拟议中的非鉴证业务；（3）客户威胁将起诉会计师事务所；（4）会计师事务所受到降低收费的影响而不恰当地缩小工作范围；（5）由于客户员工对所讨论的事项更具有专长，注册会计师面临服从其判断的压力；（6）会计师事务所合伙人告知注册会计师，除非同意审计客户不恰当的会计处理，否则将影响晋升。49提问1.什么是会计职业道德,特点是什么？2.为什么说独立性是注册会计师价值的形成基础？50

（三）客观和公正客观是指按事物的本来面目去反映，既不夸大，也不缩小；公正是指公平正直，没有偏失。不要弄虚作假，这也是独立性原则的体现。“注册会计师应当公正处事、实事求是，不得由于偏见、利益冲突或他人的不当影响而损害自己的职业判断。”51（四）专业胜任能力和应有的关注一个职业向社会公众提供服务时必须具备的专业知识、技能、经验和判断能力。专业知识包括:会计、审计、法律、税务以及其他相关知识，如内控、财务管理、有关行业知识。技能主要包括外语、计算机、查账的技巧等。判断能力主要是指职业判断能力。因此，对于注册会计师必须要有严格的职业准入机制。注册会计师不能承担不能胜任的业务。但这并不排除向其他专家寻求帮助。52专业胜任能力：是指注册会计师具有专业知识、技能和经验，能够经济、有效地完成客户委托的业务。——《中国注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》胜任能力：是指注册会计师能够在实务工作环境中按照设定的标准完成工作任务。胜任能力是以注册会计师的专业素质为基础的。——《中国注册会计师胜任能力指南》53能力比知识重要

（清华大学校长萧伯纳）

知识在一个人的构架里只是表象的东西，就相当于有些人可以在答卷上回答如何管理企业、如何解决棘手的问题、如何当好市长等等，但是在现实面前，他们却显得毫无头绪、不知所措，他们总是在问为什么会是这种情况，应该是哪种情况等等。他们的知识只是知识，而不能演化为能力，更不能通过能力来发掘他们的潜力。现在很多企业都在研究能力模型，从能力的角度来观察应聘者能否胜任岗位。当然，高能力不能和高绩效直接挂钩，能力的发挥也是在一定的机制、环境、工作内容与职责之内的，没有这些平台和环境，再高的能力也只能被尘封。

54能力主要包括：1.专业能力2.应用知识的能力3.再学习能力4.沟通能力5.职业判断能力55“注册会计师应当持续了解并掌握当前法律、技术和实务的发展变化，将专业知识和技能始终保持在应有的水平，确保为客户提供具有专业水准的服务。”56注册会计师应当保持应有的关注，遵守执业准则和职业道德规范的要求，勤勉尽责，认真、全面、及时地完成工作任务。应有的关注被定义为“谨慎运用职业准则”和“遵守伦理道德”。勤奋也可用于表述此目的。571.专业胜任能力的获取与保持(1)专业胜任能力的获取接受普通教育；

专业教育；培训；相关专业考试；还需要一段时间的工作经验。58新的规定：2010年，全面实施新考试制度，现行考试制度同时废止。将注册会计师考试改革为“两个层级的专业考试:第一层级为专业阶段，主要测试考生是否具备会计专业大学本科毕业所应具备的基础理论知识，是否具备注册会计师执业所需的基础理论知识，是否掌握基本应用技能和基本职业道德要求。59

第二层级为高级阶段，主要是对考生综合知识的考核和综合能力的测试，包括测试考生是否具备在注册会计师职业环境中能够合理、有效地运用专业知识和法律知识的能力，并测试考生“保持职业价值观、道德与态度”等综合能力。考试分阶段进行。考生只有通过第一层级专业阶段的考试科目，才能参加第二层级高级阶段的考试。两个阶段的考试，每年各举行1次。60

考试科目设为“6＋1”模式第一层级，专业阶段考试设6科，即在延续现行考试的5科基础上，增设1科。6科考试科目为会计、审计、财务成本管理、经济法、税法、公司战略与风险管理（新增科目）；并在有关科目中相应增加测试考生应当具备的包括企业、政府及非营利组织的组织、筹划、管理及其运营环境的知识，信息技术应用与评价、职业道德等基本知识。与现行5科考试相比，专业阶段考试重点测试基础理论和基本应用技能，难度略有降低，内容略有扩充。增设的“公司战略与风险管理”科目，主要考核《中国注册会计师胜任能力指南》要求考生应具备的组织和企业相关知识。61第二层级，高级阶段考试设1科，考试科目为综合测试，主要根据《中国注册会计师胜任能力指南》要求，测试考生是否具备在注册会计师职业环境中能够合理、有效地运用专业知识和法律知识的能力，并测试考生“保持职业价值观、道德与态度”等综合能力，包括智力技能、技术和应用技能、个人技能、人际和沟通技能、组织和企业管理技能等。专业阶段单科成绩5年内有效，高级阶段考试科目3年内完成；取得全科合格证考生，如5年内申请成为中注协会员，并满足继续教育要求，全科合格证长期有效。否则5年内有效。62注册会计师的考试互免：已实现与香港地区的考试互免。准备与其他国家的考试互免，如英、美等西方国家。但主要解决语言问题。

MPAcc与ACCA，免九门。63（2）专业胜任能力的保持后续教育：保持专业胜任能力需要不断了解会计职业的发展，包括有关国家和国际组织在会计、审计方面的最新声明，以及其他相关规定和法定要求。按照《中国注册会计师继续教育制度》的规定，每两年为一个考核期，不得少于80个学时。642.不应宣称拥有本不具备的专长或经验

注册会计师不得宣称自己具有本不具备的专业知识、技能或经验。653.应避免提供本不胜任的专业服务

注册会计师不得提供不能胜任的专业服务。

664.利用专家工作

注册会计师在提供专业服务时，注册会计师可以在特定领域利用专家协助其工作。如果注册会计师没有能力从事专业服务的某些特定部分，他们可向诸如其他注册会计师、律师、精算师、工程师、地质学家、估价师等专家寻求技术建议。

675.对专家的监督与指导在利用专家工作时，注册会计师应当对专家遵守职业道德的情况进行监督和指导。

措施包括但不限于：要求专家阅读职业道德准则的有关内容；获取专家遵守职业道德准则的书面声明；当专家与审计客户可能存在道德冲突时，向专家提供建议。68提问1.什么是独立性？为什么说独立性是注册会计师的生命？2.如何理解专业胜任能力？注册会计师应具备哪些能力？69（五）保密性

“注册会计师应当对职业活动中获知的涉密信息保密。”如:1.并购信息:2.商业秘密:新产品开发,成本3.顾客或供应商信息:价格,供应商清单,市场推广计划4.敏感的员工信息:总裁的任期,员工的个人资料或薪酬5.内幕消息

70不能为客户保密，就会失去客户的信任，两者之间的合约关系就不复存在。711.保密原则的总体要求

注册会计师应当对在执业过程中获知的客户信息保密，这一保密责任不因业务约定的终止而终止。

722.下属员工及助理人员的保密要求注册会计师应当采取措施，确保业务助理人员和专家遵守保密原则。

注册会计师有义务保证下属员工以及提供建议和协助的人员也遵守保密原则。733.信息使用的限制注册会计师不得利用在执业过程中获知的客户信息为自己或他人谋取不正当的利益。保密不只是信息披露中需要注意的问题，而且还要求注册会计师不能因个人或第三方的利益而实际或形式上使用在执业过程中获得的信息。744.保密原则的例外情况注册会计师在以下情况下可以披露客户的有关信息：

(1)取得客户的授权；

(2)根据法规要求，为法律诉讼准备文件或提供证据，以及向监管机构报告发现的违反法规行为；

(3)接受同业复核以及注册会计师协会和监管机构依法进行的质量检查。

75保密性的例外情况举例1.取得客户的授权；

2.收到传票或法庭传唤的情况；

3.公安、税务、反贪局及其他有关当局提出披露要求；4.遵守技术准则和道德准则的业务；5.报告客户的违法行为；6.同业复查；7.协会监管、检查；8.应付诉讼、自我辩护、洗清嫌疑；9.客户存在有损他人行为，而受损方又是本所客户；10.通过甲客户发现乙客户提供不真实情况；11.前后任会计师的沟通。76在决定是否披露涉密信息时，注册会计师应当考虑下列因素：1.客户同意披露的涉密信息，是否为法律法规所禁止；2.如果客户同意披露涉密信息，是否会损害利害关系人的利益；3.是否已了解和证实所有相关信息；4.信息披露的方式和对象；5.可能承担的法律责任和后果。77（六）良好职业行为

1.或有收费是指收费的多少依提供服务所达到的结果或效果而定。即商品给客户带来的效用越大，则价格越高。这一原则只适用于一般商品，不适合注册会计师的鉴证服务。对于非鉴证服务则例外。或有收费会破坏注册会计职业的独立性。782.前后任注册会计师之间的联系是指注册会计师应当与同行保持良好的工作关系，配合同行的工作。不得诋毁同行，不得损害同行利益。若注册会计师之间不能和诣相处就会危及职业生存。“贬低或无根据地比较其他注册会计师的工作。”79（1）后任会计师的义务后任注册会计师在接任前任注册会计师的审计业务时不得蓄意侵害前任注册会计师的合法权益。

在接受审计业务委托前，后任注册会计师应当向前任注册会计师询问审计客户变更会计师事务所的原因，并关注前任注册会计师与审计客户之间在重大会计、审计等问题上可能存在的意见分歧。后任注册会计师应当提请审计客户授权前任注册会计师对其询问作出充分的答复。

如果审计客户拒绝授权，或限制前任注册会计师作出答复的范围，后任注册会计师应当向审计客户询问原因，并考虑是否接受业务委托。

80（2）前任会计师的义务前任注册会计师应当根据所了解的情况对后任注册会计师的询问作出及时、充分的答复。

如果受到审计客户的限制或存在法律诉讼的顾虑，决定不向后任注册会计师作出充分答复，前任注册会计师应当向后任注册会计师表明其答复是有限的。

81（3）发现前任会计师所审会计报表存在重大错报时的处理

如果后任注册会计师发现前任注册会计师所审计的会计报表存在重大错报，应当提请审计客户告知前任注册会计师，并要求审计客户安排三方会谈，以便采取措施进行妥善处理。

823．广告与招揽行为会员不得以虚假的、误导的或欺骗性的广告或其他招揽形式获得客户。“夸大宣传提供的服务、拥有的资质或获得的经验；”83注册会计师个人的宣传如果符合下列情况，则是可接受的：把向公众或向有关公众部门传递事实作为广告的目标，且这种传递不是以错误、误导或虚假的方式；是高品味的；保持职业严肃性；避免过多或不恰当地突出注册会计师的姓名。84会计师事务所不得利用新闻媒体对其能力进行广告宣传，但刊登设立、合并、分立、解散、迁址、名称变更、招聘员工等信息以及注册会计师协会为会员所作的统一宣传不在此限。

85禁止性业务承揽行为会计师事务所和注册会计师不得采用强迫、欺诈、利诱或骚扰等方式招揽业务。会计师事务所和注册会计师在招揽业务时不得有以下行为：

（1）暗示有能力影响法院、监管机构或类似机构及其官员；

（2）作出自我标榜的陈述，且陈述无法予以证实；

（3）与其他注册会计师进行比较；

（4）不恰当地声明自己是某一特定领域的专家；

（5）作出其他欺骗性的或可能导致误解的声明。86不合适的宣传行为会计师事务所和注册会计师进行宣传时，不得有以下行为：

（1）利用政府委托或特别奖励谋取不正当利益；

（2）当会计师事务所将其名称、地址、电话号码以及其他必要的联系信息载入电话簿、信纸或其他载体时，含有自我标榜的措辞；

（3）当注册会计师就专业问题参与演讲、访谈或广播、电视节目时，抬高自己及其会计师事务所；

（4）当会计师事务所通过新闻媒体发布招聘信息时，含有抬高自己的成分。

874．佣金规则注册会计师不能因介绍他人产品或服务而收受佣金。这会导致注册会计师独立性的丧失。88五、内部会计人员的职业道德（一）我国内部会计人员职业道德规范朱镕基总理在国家会计学院提出“诚信为本、操守为重、坚持准则、不做徦账。”就是对会计人员提出的会计职业道德。

89朱镕基总理亲自为北京国家会计学院题词90目前，在我国还没有以法规的形式正式发布的内部会计人员的职业道德。《财政部关于开展会计职业道德宣传工作的通知》中将会计职业道德概括为：爱岗敬业、诚实守信、廉洁自律、客观公正、坚持准则、提高技能、参与管理、强化服务等八个方面。

91１．爱岗敬业爱岗就是要热爱本职工作，安心本质岗位，并为做好本质工作尽心尽力、尽职尽责。爱业才能乐业，将职业生活看成是一种乐趣，对自己的工作抱有浓厚的兴趣。不喜欢自己工作的人很难有所作为。如著名会计学家杨纪琬教授。92敬业是指人们对其所从事的会计职业的正确认识和恭敬态度。敬业是对工作的一种态度。全心投入，用心去做。要刻苦钻研业务，认真负责、克尽职守。93２．诚实守信诚实是指言行与内心思想是一致，不弄虚作假、做老实人、说老实话、做老实事。守信就是遵守自己所作出的承诺，讲信用。诚信是会计职业道德的根本。孙子说：“民无信不立”，是人的立身之本。总之，中国古代贤人认为，人无诚信不立，事无诚信不成，国无诚信不威。诚实守信也包括保守秘密。94会计是提供诚信产品的职业，诚信决定了会计职业的生存和发展，如安达信的破产、美国的次贷危机等。温州人为什么在很短的时间内将民间资本集聚起来，靠的是诚信机制。菲佣为什么世界有名，靠的也是诚信机制。95诚实守信也包括保守秘密应当对职业活动中获知的涉密信息保密。”如商业秘密、主管人员的工资、广告计划、产品定价、内幕消息和顾客名单等。会计人员要做到：不该说的不说，不该问的不问。“嘴要严”。96３．廉洁自律廉洁是指不收受贿赂、不贪污钱财。“不受曰廉、不污曰洁”。“为官者当以廉为先”。会计整天与钱物打交道，要不为金钱、私利所动，洁身自好。“常在河边站就是不湿鞋”。自律是指自己约束自己、自己控制自己。“人不能把金钱带入坟墓，但金钱却能把人带入坟墓”。

97４．客观公正客观是指按事物的本来面目去反映，既不夸大，也不缩小，不要弄虚作假；公正是指公平正直，没有偏失。应当公正处事、实事求是，不得由于偏见、利益冲突或他人的不当影响而损害自己的职业判断。这也是独立性原则的体现。985.坚持准则如何能做到公正，对于会计来说，就是要依法办事，严格执行会计准则和审计准则。会计人员一方面要熟悉准则，更重要的是要严格执行准则。当遇到利益冲突时，只能坚持准则。

996.提高技能就是要提高职业技能和专业胜任能力。包括会计理论水平、专业操作能力、职业判断能力、沟通能力和职业经验等。包括专业胜任能力的获取与保持。专业能力的获取主要靠专业教育和培训，专业能力的保持主要靠后续教育，（注册会计师每年40小时，内部会计师24小时）。1007.参与管理参与管理就是间接参加管理活动，为管理者当好参谋，为管理服务。如会计在绩效考核、资本运营、税务筹划中起着十分重要的作用。会计只有参与管理才能提高自己的地位，才能得到应有的重视。东北电网财务部主要参与税务筹划，一年为公司节税5亿元。沈阳机床财务部积极为公司争取优惠政策，为公司创造了效益。1018.强化服务会计人员要提高服务意识，要摆正自己的工作位置。会计人员不能只强调监督，首先是服务，在不违反原则的情况下，帮助企业解决一些财务会计上的一些难题，不能只说“不”。

102（二）道德冲突及解决办法１．道德的冲突内部会计人员的个人利益与本单位的利益息息相关，本单位利益的提高，可能意味着包括会计人员在内的全体人员个人利益的提高；这样的结果会使会计人员处于两难境地，还会感受到来自上级与同事等方面的压力。见案例“刘士泉求职记”P3471032.道德冲突的本质道德冲突归根结底是利益冲突。即相关利益各方利益的不一致才突现了会计人员的这一道德困境。如当企业利益和社会公众利益不一致时，会计人员就会陷入两难的困境。1043．道德冲突的解决办法解决道德冲突的最好的办法就是沟通。当遇到冲突时，应及时向你的上级讲清楚问题的严重性，以及后果。但不能只说不，而应告诉他怎么才能行。拿出合法的解决方案。105经过内部各级的沟通后，道德冲突仍然存在时，只有辞职．除非有法律规定，否则不应向不相关的人员谈论此类问题，即注意保密。106怎么做才是好会计？有一位国王缺一只眼断了一条腿，但他很爱面子。他很想将他那副尊容画下来，留给后代子民瞻仰，就请来全国最好的画家。那个画家的确是第一流的，画得很逼真，栩栩如生，很传神，但是国王看了之后很难过：“我这么一副残缺相，怎么传得下去！”就把他关进了大牢。107于是又请来第二位画家，第二位因有前车之鉴，不敢据实作画，就把国王画得完美无缺，把缺的眼补上去，把断的腿补上去，国王看了之后更难过，说：“这个不是我，你在讽刺我。”又把他关进了大牢。108后来又请来第三个画家，第三个画家怎么办呢？画真人要坐牢，画得太假也不能免罪，想了好久，他终于有了主意：画他单腿跪下、闭住一只眼瞄准射击，把他的优点全部暴露，把他的缺点全部掩盖。最后，这个画家不但没有坐牢，还得到了丰厚的赏赐。109提问1.注册会计师为什么要求遵守保密原则？有哪些例外？2.什么是道德冲突？遇到道德冲突时应如何解决？110六、我国会计职业道德缺失的原因分析（一）环境论认为我国会计职业道德缺失的主要原因是环境恶化。靠个人的力量是改变不了的。职业道德问题不仅是行业品质问题，更是社会风气问题，要靠强大的舆论压力和广泛的公众认同来保证。但现在一股不良的社会风气正严重污染着道德环境。111中国是个熟人社会，法律意识淡薄，“造假不臭”，这就是中国的大环境。为什么中国的学生考试做弊屡禁不止，而外国的学生不做弊呢？值得我们深思。112（二）利益论认为会计造假、会计不诚信的主要原因是利益驱动。企业为什么做假账、会计师为什么帮企业造假账，都是因为利益驱动。

贪欲是万恶之源！自私是人的本性！

会计舞弊从古到今，国内国外都是由于利益所致。113在谈到资本的本性时，马克思说过：“如果有百分之五十的利润，它就铤而走险；为了百分之一百的利润，它就敢践踏一切人间法律；有百分之三百的利润，它就敢犯任何罪行，甚至冒绞死的危险。”114恩格斯（Engels）：《家庭、私有制和国家的起源》（TheOriginoftheFamily,PrivatePropertyandtheState1884）

摩尔根（L.H.Morgan）：《古代社会》（AncientSociety1877）

115血缘家庭的特点是，其婚姻集团按辈分划分，即在家庭范围内，一群直系及旁系的兄弟姐妹互相通婚。基本上排除祖辈与孙辈、父母辈与子女辈的婚配。这一家庭的典型形式是一对配偶的子孙中每一代都互为兄弟姐妹，也互为夫妻。在亲属称谓上无母系或父系的区分。血缘婚和血缘家庭的出现，与人类原始群团的杂交状态比较是一种进步。116普那路亚家庭具有这样特点：若干同胞的、旁系的或血统较远的一群姐妹，与其他集团的一群男子互相集体通婚,丈夫们互称“普那路亚”；同样，若干同胞的、旁系的或血统较远的一群兄弟与其他集团的一群女子互相集体通婚，妻子们也互称“普那路亚”。由这种婚姻关系产生的家庭形式，称为普那路亚家庭。在这种家庭中，由于进行非固定对偶的群婚，必然是男子多妻，女子多夫。子女只知其母不知其父。“普那路亚”是夏威夷语的音译，意思是“亲密的朋友”或“亲密的伙伴”。117

一夫一妻制家庭的出现，标志着私有制的产生。家庭是私家经济的单元。部分生产资料与生活资料以家庭为单元进行分配，逐渐打上了财物“私家所有”的烙印，私有观念形成了，并且日趋根深蒂固。由私有财产占有制度所决定，贪欲与财富的增长是成正比例发展。恩格斯还指出：“卑劣的贪欲是文明时代从它存在的第一日起直至今日的动力；财富，财富，第三还是财富，——不是社会财富，而是这个微不足道的单个人的个人财富，这就是文明时代唯一的，具有决定性意义的目的。”118

从奴隶社会到封建社会对财产的侵占越来越严重，可以讲是一浪高过一浪，一朝胜于一朝。贪欲与财富的增长是成正比例发展。秦汉两朝胜过夏、商、周；唐宋胜过秦汉；到了明清，就更加严重。如在明朝朱元璋亲自处理的两大案中，两案共殺人七、八万人连坐者不计其数，地方官吏被几乎一杀而空。而且使用最残酷的刑法，如枭首、凌迟处死等。119然而，朱元璋以重典治贪污是失败的，其结果是对贪污、行贿、造假之人随殺随犯，而朱元璋则是随犯随殺，只是一个恶性循环。大清朝时代无一个官吏靠工薪过日子的。以内务府最典型，这里仅列举两例（道光皇帝）：（1）一个鸡蛋两个铜钱写成二两白银；（2）宫门上的铜环两钱白银写成二十两。

1201.业绩考核动机经营业绩的考核，不仅涉及企业总体经营情况的评价，还涉及企业厂长经理的经营管理业绩的评定，并影响其提升、奖金福利等。为了在经营业绩上多得分，企业就有可能对其会计报表进行包装、粉饰。可见，基于业绩考核而粉饰会计报表是最常见的动机。1212.信贷资金获取动机对于企业而言，资金是其市场竞争取胜的四大要素（产品质量、资金实力、人力资源、信息资源）之一。而向银行借款又是成本较低的筹资渠道，且企业还可享有财务杠杆带来的好处，所以一般企业在资金缺乏时都会指望能从银行获得借款。1223.股票发行动机和上市资格维持动机在首次发行（IPO）情况下，《公司法》规定企业必须连续三年盈利，且经营业绩较突出，为了多募集资金，塑造优良业绩的形象，企业在设计股改方案时往往对会计报表进行粉饰；在后续发行情况下，要求企业最近三年的ROE每年必须在10%以上，因此，为了配股，企业也会对会计报表进行粉饰。123案例：红光实业欺诈上市1997年6月6日，红光实业正式在交易所挂牌上市。发行价每股6.05元的红光实业当时开市价每股14元，最高达到每股14.48元。当时红光公司的上市报告书也显示，该公司业绩良好。然而，在众多股民追捧购入股票后。红光股价却大大下滑，最终导致大批股民资金被牢牢套住，损失惨重。124众人由此开始怀疑红光实业的上市报告书存在大量虚假成份。由于新闻媒体的报道和部分股民的不断上告，引起了中国证监会的注意，并派驻检查组就红光实业经营业绩的真实性进行调查。125主要违规行为：编造虚假利润，骗取上市资格

红光公司在股票发行上市申报材料中称1996年度盈利5,000万元。经查实，红光公司通过虚构产品销售、虚增产品库存和违规帐务处理等手段，虚报利润15,700万元，1996年实际亏损10,300万元。126少报亏损，欺骗投资者

红光公司上市后，在1997年8月公布的中期报告中，将亏损6,500万元虚报为净盈利1,674万元，虚构利润8,174万元；在1998年4月公布的1997年年度报告中，将实际亏损22,952万元(相当于募集资金的55.9%)披露为亏损19,800万元，少报亏损3,152万元。127隐瞒重大事项

红光公司在股票发行上市申报材料中，对其关键生产设备彩玻池炉废品率上升，不能维持正常生产的重大事实却未做任何披露。显然，如果红光公司在事先如实披露其亏损和生产设备不能正常运行的事实，它将无法取得上市资格；即便取得了上市资格，上市募股，也很难取得成功。1284.纳税筹划动机基于偷税、漏税、减少或推迟纳税等目的，企业往往对会计报表进行粉饰。当然，也有不少国有企业和上市公司，基于资金筹措和操纵股价的目的，有时甚至不惜虚构利润，多交所得税，以“证明”其盈利能力。129房地产业财富巨人和纳税侏儒？据不完全统计，最近3年公布的中国富豪百强中，从事房地产开发的越来越多，2002年是25家，2003年增加到37家，2004年更多，达45家。1305.政治利益动机行政性分权阶段实施行政领导干部行政任命制，经济增长速度等地方经济发展的相关指标成为考核干部政绩的主要标准。这样就会导致一些地方领导出于自身利益考虑，采取强化资源配置本地化和保护本地市场等有悖于市场经济发展的行政性措施，增加本地区的局部利益。盈利能力越强，可能越会遭到严格的价格管制、反垄断指控、税收政策。例如微软公司。1316.责任推卸动机主要表现在：更换高级管理人员时，有可能粉饰财务报表；会计准则、会计制度发生重大变化时，可能诱发上市公司粉饰财务报表；发生自然灾害时，或高级管理人员卷入经济案件时，企业也很可能粉饰财务报表。132（三）体制论也有人认为，企业做假账是制度上的问题，是政策导向问题。如中国证监会的上市公司的配股条件规定，净资产收益率必须达到10%，上市公司的净资产收益率一般都在10%以上，当1999年3月25日，更改为5%之后，又出现了6%现象。地方政府为了地方的利益也帮助企业做假。另外，各级政府向企业下达一些不切实际的指标，也迫使企业造假。“大跃进”的“浮夸风”仍然在影响着中国的各个领域。133国家的法制不健全，个人道德修养缺乏强有力的支撑。道德没有法律的强制性和权威性则会事倍功半。我国的会计法对违法会计行为的制约，缺乏强制性和操作性，会计人员抵制违法会计行为时，缺乏法律保障。134（四）成本效益论认为造假成本与造假收益的不对称助长了会计舞弊。从“造假经济学”的角度来分析会计造假的原因，是因为在我国会计造假的预期收益远远大于预期成本。13