基础会计新会计准则研究3 长期投资概要课件

长期股权投资－提纲（一）长期股权投资分类为什么对具有控制关系的长期股权投资

采用成本法进行核算长期股权投资，子公司（Subsidiary）长期股权投资，联营企业（Associate）与合营企业（JointVenture）长期股权投资－提纲（一）长期股权投资分类1长期股权投资－提纲（二）对联营企业投资举例成本法核算的长期投资计提资产减值损失处置对子公司长期投资与原会计准则和会计制度比较长期股权投资－提纲（二）对联营企业投资举例2长期股权投资分类控制被投资单位的长期投资，例如，企业合并形成的长期投资；对被投资单位能够施加重大影响的长期投资，通常认为是持股20－50％的长期投资；例如，联营企业与其他单位共同控制被投资单位的长期投资；例如，合营企业按照成本法进行核算、对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资长期股权投资分类控制被投资单位的长期投资，例如，企业合并形成3为什么对具有控制关系的长期股权投资

采用成本法进行核算根据国际财务报告准则，如果企业拥有子公司，则企业必须编制合并财务报表，企业对外提供的是合并财务报表，而不是个别报表，因为个别报表不能反映企业所能控制的资产、负债情况和本期经营情况，在个别报表中，企业应对具有控制关系的长期股权投资采用成本法计量，在编制合并报表时再进行调整，即“调表不调账”新会计准则与国际财务报告准则实现实质性趋同，因此做出了同样的规定。为什么对具有控制关系的长期股权投资

采用成本法进行核算根据国4长期股权投资－子公司（Subsidiary）

会计核算相关规定在母公司单独报表中对长期股权投资应按照成本法核算;在非同一控制条件下进行企业合并时，公司应按照购买法以公允价值为基础对长期股权投资进行核算，在合并过程中需要计算合并商誉，对于正商誉，不允许对其进行摊销而是在会计年末测算减值，对于负商誉，在确认没有差错的基础上将其计入当期损益，在编制合并报表的过程中，公司应按照公允价值计量子公司的各项可辨认资产、负债；在同一控制条件下进行企业合并时，公司应按照权益结合法以账面价值为基础进行核算，在合并过程中产生不产生合并商誉；在编制合并报表时，公司应根据实际情况将母、子公司的各项交易予以抵销。长期股权投资－子公司（Subsidiary）

会计核算相关规5同一控制条件下的企业合并举例公司P的主要业务为A业务和B业务，分别由子公司A（含孙公司C）和子公司B经营，现公司出于总体战略安排和相关税务考虑需要对B业务进行重组，即由子公司A将其持有的孙公司C的80％股权转让给子公司B。

重组前重组后公司P公司P60％90％60％90％子公司A子公司B子公司A子公司B80％80％孙公司C孙公司C同一控制条件下的企业合并举例公司P的主要业务为A业务6同一控制条件下的企业合并

合并方长期股权投资以上述子公司A将孙公司C转让给子公司B为例，假设在合并日孙公司C净资产账面价值为10000，子公司B向子公司A支付的合并对价为支付现金3000，向子公司A定向发行普通股1000股（假设A持有B1000股后对其无重大影响），子公司B会计处理如下：借：长期股权投资8000贷：现金3000股本1000资本公积4000注：8000＝10000×80％同一控制条件下的企业合并

合并方长期股权投资以上述子7非同一控制条件下的企业合并

购买方支付的合并对价举例公司A以向公司B增资的方式收购公司B，增资后公司A持有公司B80％股权，注资方式为注入现金10000和投入生产厂房和设备，生产厂房和设备帐面价值为3000，公允价值为5000，在购买日公司B可辨认净资产公允价值为10000，公司A会计处理如下：借：长期股权投资：15000贷：现金10000固定资产3000营业外收入2000

非同一控制条件下的企业合并

购买方支付的合并对价举例8长期股权投资

联营企业与合营企业（一）联营企业（Associate），指公司可以对被投资单位施加重大影响，即公司可以对被投资单位的财务和经营决策有参与决策的权利，但并不能控制或者与其他方一起共同控制上述政策的制定；合营企业（JointVenture），指公司对被投资单位的所拥有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在（实务中比较少）；长期股权投资

联营企业与合营企业（一）联营企业（Associ9长期股权投资

联营企业与合营企业（二）采用权益法进行会计核算长期股权投资的核算与非同一控制条件下企业合并的有关规定基本一致，需要根据初始投资成本与投资方在投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值的份额计算商誉，正商誉不进行摊销，但在年末测试减值，负商誉在复核无误后计入当期损益；在按照权益法核算投资收益时，企业应以取得该项投资时被投资单位可辨认净资产公允价值为基础对其净利润做相应调整；被投资单位宣告派发股利应减少长期股权投资的账面金额长期股权投资

联营企业与合营企业（二）采用权益法进行会计核算10长期股权投资

联营企业与合营企业（三）对于公司与联营企业发生的交易，应就公司应享有的部分进行抵消在会计报表中长期股权投资与商誉共同在非流动资产中列示在会计期末，如出现减值迹象，公司应对其测试减值，如发生资产减值，应先减少商誉，如商誉已减少至0，则减少长期股权投资长期股权投资

联营企业与合营企业（三）对于公司与联营企业发生11长期股权投资

联营企业与合营企业（四）根据《企业会计准则－资产减值》有关规定，上述资产减值一经确认，在以后会计期间不得转回。被投资单位采用的会计政策及会计期间和投资企业不一致的，投资企业应当按照其会计政策和会计期间对被投资单位的财务报表进行调整投资企业对于除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，应调整长期股权投资和资本公积；在持股比例变动但仍需按照权益法核算时，应按照新的持股比例计算应享有被投资单位净资产份额与长期股权投资原账面余额之间的差额，将其计入当期损益长期股权投资

联营企业与合营企业（四）根据《企业会计准则－资12对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资收益公司A2006年1月1日取得公司B30％股权，公司B可辨认净资产公允价值与帐面价值差额为固定资产增值600万元，该固定资产原账面价值为600万元，公允价值为1200万元，该项固定资产剩余适用年限为10年，采用直线法计提折旧，预计净残值为0，公司B2006年实现利润总额为500万元，假设所得税率为30％，计算公司A对公司B2006年投资收益。对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资13对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资收益计算公司A对公司B2006年投资收益。公司B2006年原利润总额500加：固定资产计提折旧调整60＝(1200-600)/10调整后利润总额440减：所得税132＝440×30％调整后净利润308公司A2006年投资收益92＝308×30％对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资14对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资收益存在下列情况之一的，投资企业可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资收益，但应在附注中说明这一事实及原因：无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小；其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资15对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（一）

公司A于2004年6月1日收购公司B25％股权，初始投资为12m，该日公司B可辨认净资产公允价值是32m，公允价值与帐面价值相比，固定资产增值为6m（为简单起见，假设不计提折旧），在2005年5月30日公司B的帐面净资产为30m（假设仅为股本和留存收益，期间没有发行新的股份）

对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（一）16对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（二）1、计算该项投资产生的商誉初始投资12减：应享有被投资单位可辨认净资产8＝32×25％商誉42、计算2005年5月30日长期投资初始投资成本8加：被投资单位损益调整1＝(30－(32-6))×25％期末投资成本9对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（二）17对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（三）3、测试是否发生资产减值假设将公司B视为现金产出单元（CGU），其在2005年5月30日的可收回金额为40，测试减值计算如下：期末投资成本9加：商誉4可收回金额10＝40×25％商誉资产减值3对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（三）18对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（四）4、在会计报表中列示期末投资成本9加：商誉1＝4－3（资产减值）小计10该项长期股权投资在会计报表中列示为10根据《企业会计准则－资产减值》有关规定，上述资产减值一经确认，在以后会计期间不得转回。

对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（四）19对联营企业投资－未实现利润进行抵消对于公司与联营企业之间发生的交易，如果在期末存在未实际对外实现的利润，公司应对公司所享有的部分进行抵消处理。联营企业销售产品给母公司母公司销售产品给联营企业对联营企业投资－未实现利润进行抵消对于公司与联营企业20按照成本法核算的长期股权投资

计提资产减值准备对于按照成本法核算的、在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值按照《企业会计准则－金融工具确认和计量》处理，即按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失；上述资产减值损失一经确认，不得转回按照成本法核算的长期股权投资

计提资产减值准备21处置权益法核算的长期股权投资采用权益法核算的长期投资，因被投资企业除净损益外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。例如，公司A持有公司B30％股权，公司B资本公积中有接受捐赠1000万元，公司A按照权益法核算计入其资本公积300万元，列示如下：借：长期股权投资300＝1000×30％贷：资本公积300处置权益法核算的长期股权投资采用权益法核算的长期投资22处置权益法核算的长期股权投资现公司A全部处置对公司B的长期股权投资，则公司A应做如下会计处理：借：资本公积300贷：P/L(损益项目)300处置权益法核算的长期股权投资现公司A全部处置对公司B23处置对子公司长期投资全部处置对子公司投资部分处置对子公司投资，处置后该项投资变为对联营企业投资部分处置对子公司投资，处置后该项投资仍为对子公司投资实质性处置对子公司长期投资处置对子公司长期投资全部处置对子公司投资24处置对子公司长期投资

如何计算合并报表处置收益处置收入减：被投资企业可辨认净资产公允价值×处置比例商誉余额×处置比例处置收益处置对子公司长期投资

如何计算合并报表处置收益25处置对子公司长期投资

处置后该项投资变为对联营企业投资（一）公司A于2004年1月1日收购公司B60％股权，初始投资为520m，产生的商誉为40m，公司A在2005年12月31日对该项商誉进行资产减值测试，结果为该项商誉发生减值28m；公司A在2006年12月31日出售其持有的公司B的20％股权，处置收入为180m，在2006年12月31日公司B按照公允价值调整后净资产为847.6m。处置对子公司长期投资

处置后该项投资变为对联营企业投资（一）26处置对子公司长期投资

处置后该项投资变为对联营企业投资（二）计算公司A出售20％股权的合并报表收益处置收入180减：处置时所对应净资产169.5＝847.6×20%减：商誉4＝(40-28)×2/6合并报表处置收益6.5注：在本例中，公司A在编制合并利润表时仍应合并公司B2006年全年利润表。如公司A在2006年9月30日处置其持有的公司B的20％股权，则公司A应合并公司B2006年1－9月利润表，自2006年10月1日起，公司B为公司A的联营企业，公司A应按照权益法核算该项长期投资（对联营企业长期投资）处置对子公司长期投资

处置后该项投资变为对联营企业投资（二）27处置对子公司长期投资

处置后该项投资仍为对子公司投资公司A持有公司B60％股权，在2006年3月31日，公司出售其持有公司B的5％股权，出售收入为12000，在出售时公司B净资产为99875（已按照公允价值进行调整）

计算公司A处置该项股权的处置收益（合并报表）12000－99875×5％＝7006

公司A在编制2006年利润表时仍应合并公司B2006年全年利润表，但在计算计算1－3月和4－12月的少数股东损益时应按照40％和45％分别计算。处置对子公司长期投资

处置后该项投资仍为对子公司投资28处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资在某些情况下，虽然母公司没有处置其持有的子公司的长期投资，但是由于子公司的情况发生了变化，例如子公司向第三方发行股票导致母公司持有子公司的股权比例下降，使子公司变为联营企业。上述实质性处置所产生的损益计算基本同母公司直接处置对子公司的长期股权投资，即计算处置前后母公司享有的被投资单位净资产的变化而得出处置损益。处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资在某29处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资举例（一）公司A持有公司B80％股权，公司B在2006年1月1日股本为100000，留存收益为50000（假设为公允价值调整后金额，下同），在2006年3月31日，公司B以1元/股的发行价格向第三方发行100000股普通股，发行结束后，公司A持有公司的股权比例由80％下降为40％，在2006年1－3月公司B实现利润为9750处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资举例（一）30处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资举例（二）计算公司A的实质性处置收益

处置前公司A享有公司B净资产：（100000＋50000＋9750）×80％＝127800处置后公司A享有公司B净资产：（100000＋100000＋50000＋9750）×40％＝103900处置收益：103900－127800＝－23900处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资举例（二）31在联营公司连续亏损的情况下

如何对长期股权投资进行会计核算投资企业确认的被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记为零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。上述长期权益指投资单位对联营企业的实质性支持，例如投资单位对联营企业的拆借款等，不包括投资单位与联营企业之间的正常业务往来款，例如由于实现销售收入而产生的应收帐款。在联营公司连续亏损的情况下

如何对长期股权投资进行会计核算投32在联营公司连续亏损的情况下

如何对长期股权投资进行会计核算－举例公司A持有公司B30％股权，初始投资为320，但公司B由于经营不善而连年亏损，2006年1月1日公司A对公司B的长期股权投资余额为0，公司A对公司B拆借款余额为500，2006年公司B经营继续亏损，净利润为-300，公司A的相关会计处理如下：公司A长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益：0＋500＝500借：其他应收款－公司B-90=300×30％贷：投资收益-90在联营公司连续亏损的情况下

如何对长期股权投资进行会计核算－33长期股权投资

与原会计准则和会计制度比较原投资准则中的短期投资和债权投资现改为在《企业会计准则－金融工具的确认和计量》中予以规范；原投资准则中对股权投资均以账面价值为基础进行核算，现投资准则中除同一控制条件下的企业合并外均为以公允价值为基础进行核算（账面价值VS公允价值）；商誉的确认和计量（股权投资差额VS商誉）长期股权投资

与原会计准则和会计制度比较原投资准则中的短期投34企业合并－提纲企业合并的定义如何认定合并日或购买日同一控制条件下的企业合并非同一控制条件下的企业合并企业合并－提纲企业合并的定义35企业合并的定义将两个或两个以上的单独的企业和业务合并为一个报告主体企业合并的结果是合并方控制被合并方或业务按照合并前后是否均受同一方或相同的多方最终控制的情况分为同一控制下的企业合并和非同一控制条件下的企业合并企业合并的定义将两个或两个以上的单独的企业和业务合并为一个报36企业合并的定义－业务一组整合的活动和资产，经过管理和运行达到以下目的：为投资者带来回报直接按比例为所有者、成员或其他参与者降低成本或提供其他经济利益业务通常包括投入、加工程序及产出，该产出可以或将被用于带来收入。如果在转让活动和资产过程中产生了商誉，则假定该活动是业务企业合并的定义－业务一组整合的活动和资产，经过管理和37如何认定合并日或购买日（一）指合并方（或购买方）实际取得对被合并方（或被购买方）控制权的日期，即被合并方的净资产和生产经营决策控制权转移给合并方的日期。同时满足以下条件的，通常可认为实现了控制权的转移：企业的合并合同或协议已获股东大会通过；企业合并事项需要经过国家有关主管部门审批的，已获得批准；如何认定合并日或购买日（一）指合并方（或购买方）实际38如何认定合并日或购买日（二）参与合并各方已办理了必要的财产交接手续；合并方已支付了合并价款的大部分（一般应超过50％），而且有能力、有计划支付剩余款项；合并方实际已控制被合并方的财务和经营政策，并享有相应的利益，承担相应的风险。如何认定合并日或购买日（二）参与合并各方已办理了必要的财产交39同一控制条件下的企业合并

（制定背景）由于国际会计准则理事会（IASB）没有就该事项达成一致意见，因此国际财务报告准则（IFRS）没有相应规定；在我国现实经济生活中，很多重组业务均在国家和地方政府（大多通过项目公司）主导下进行，即同一控制条件下的企业合并，而在我国以前颁布的会计准则和会计制度中对该事项没有明确规定，因此财政部在本次制定合并准则的过程中就该事项做出明确规定。同一控制条件下的企业合并

（制定背景）由于国际会计准则理事会40同一控制条件下的企业合并（一）同一控制条件下的企业合并，合并双方的行为是不完全自愿进行和完成的，该企业合并不是独立的市场交易行为，而是参与合并各方资产负债的重新组合；合并前后均受同一方或相同的多方控制且该控制非暂时性，控制时间一般为1年以上；同一控制条件下的企业合并（一）同一控制条件下的企业合并，合并41同一控制条件下的企业合并（二）相同的多方，通常指根据投资者之间的协议约定，在对被投资单位的生产经营决策行使表决权时发表一致意见的两个或两个以上投资者；会计核算以账面价值为基础，不考虑被合并方的公允价值，合并方法为权益结合法，合并过程中不产生商誉。同一控制条件下的企业合并（二）相同的多方，通常指根据投资者之42同一控制条件下的企业合并

如何认定同一控制实施最终控制的一方，通常指企业集团的母公司或有关主管单位；该项合并一般是由最终控制公司或最终控制公司的股东出于公司总体战略考虑而做出的重组安排，交易价格往往在事先被人为安排；同一控制条件下的企业合并

如何认定同一控制实施最终控制的一方43同一控制条件下的企业合并举例公司P的主要业务为A业务和B业务，分别由子公司A（含孙公司C）和子公司B经营，现公司出于总体战略安排和相关税务考虑需要对B业务进行重组，即由子公司A将其持有的孙公司C的80％股权转让给子公司B。

重组前重组后公司P公司P60％90％60％90％子公司A子公司B子公司A子公司B80％80％孙公司C孙公司C同一控制条件下的企业合并举例公司P的主要业务为A业务44同一控制条件下的企业合并

合并方如何编制合并财务报表（一）

企业合并形成母子关系的，母公司应当编制合并日的合并资产负债表、合并利润表和合并现金流量表。合并资产负债表中被合并方的各项资产、负债，应当按照其账面价值计量，因被合并方采用的会计政策与被合并方不一致，按照本准则进行调整的，按照调整后的账面价值计量；同一控制条件下的企业合并

合并方如何编制合并财务报表（一）45同一控制条件下的企业合并

合并方如何编制合并财务报表（二）合并利润表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日所发生的收入、费用和利润，被合并方在合并前实现的净利润，应当在合并利润表中单列项目反映；合并现金流量表应当包括参与合并各方自合并当期期初至合并日的现金流量。同一控制条件下的企业合并

合并方如何编制合并财务报表（二）合46非同一控制条件下的企业合并

会计核算方法该合并为独立的市场交易行为，以公允价值为计量基础；采用购买法进行会计处理，购买方支付的合并对价与被购买方可辨认净资产均按照公允价值进行计量。非同一控制条件下的企业合并

会计核算方法该合并为独立的市场交47非同一控制条件下的企业合并

购买法的主要步骤（一）确定购买方确定购买日确定合并成本在购买日的公允价值非同一控制条件下的企业合并

购买法的主要步骤（一）确定购买方48非同一控制条件下的企业合并

购买法的主要步骤（二）确认被购买方在购买日可辨认净资产公允价值合并成本减购买方在购买日应享有的被购买方可辨认净资产公允价值的差额为合并商誉，正商誉不进行摊销，在年末进行减值测试，负商誉在复核无误后计入合并方的当期损益。非同一控制条件下的企业合并

购买法的主要步骤（二）确认被购买49非同一控制条件下的企业合并

购买方支付的合并对价购买方在购买日作为合并对价付出的资产、发生或承担的负债均按照公允价值计量，其公允价值与账面价值的差额计入当期损益；购买方在购买日作为合并对价发行的权益性证券应按照公允价值计量。非同一控制条件下的企业合并

购买方支付的合并对价购买方在购买50非同一控制条件下的企业合并

或有对价在非同一控制条件下的企业合并中，或有对价只有满足如下两个条件时方可计入合并成本中：未来事项很可能发生；对合并成本的影响金额能够可靠计量。非同一控制条件下的企业合并

或有对价在非同一控制条件下51非同一控制条件下的企业合并

被购买方可辨认净资产公允价值可辨认资产公允价值减：可辨认负债公允价值可辨认或有负债公允价值＝可辨认净资产公允价值

被收购股权的公允价值＝可辨认净资产公允价值×股权比例非同一控制条件下的企业合并

被购买方可辨认净资产公允价值52非同一控制条件下的企业合并

被购买方可辨认资产－有形资产

对于在合并中取得的被购买方除无形资产以外的其他各项资产，只有在符合下列条件的前提下方可确认为可辨认资产并按照公允价值计量：所带来的经济利益很可能流向企业；公允价值能够可靠计量。非同一控制条件下的企业合并

被购买方可辨认资产－有形资产53非同一控制条件下的企业合并

被购买方可辨认资产－无形资产对于合并中取得的被购买方无形资产，只有在满足以下条件的前提下方可单独确认为无形资产并按照公允价值计量：符合《企业会计准则－无形资产》的定义；其公允价值能够可靠计量。非同一控制条件下的企业合并

被购买方可辨认资产－无形资产54非同一控制条件下的企业合并

被购买方可辨认负债合并中取得的被购买方除或有负债以外的其他各项负债只有在符合下列条件的前提下方可确认为可辨认负债：履行义务很可能导致经济利益很可能流出企业；其公允价值可以可靠计量。短期负债一般可采用账面金额作为公允价值长期负债一般用折现后金额作为公允价值非同一控制条件下的企业合并

被购买方可辨认负债合并中55非同一控制条件下的企业合并

被购买方可辨认或有负债对于合并中取得的被购买方或有负债，只有在其公允价值能够可靠计量的情况下，方可单独确认为负债并按照公允价值进行计量；或有负债在初始确认后，应当按照下列两者中孰高进行后续计量1.按照《或有事项》准则应确认的金额2.初始确认金额减去按照《收入》准则原则确认的累计摊销额后的余额非同一控制条件下的企业合并

被购买方可辨认或有负债对于合并中56非同一控制条件下的企业合并

对合并成本或被购买方可辨认净资产进行暂时估计在企业合并发生的期末，因合并中取得的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值或企业合并成本只能暂时确定的，购买方应当以所确定的暂时价值为基础对企业合并进行确认和计量。如购买方在购买日后12个月内对上述暂时估计金额进行调整的，购买方应视为在购买日进行确认和计量。非同一控制条件下的企业合并

对合并成本或被购买方可辨认净资产57非同一控制条件下的企业合并

商誉商誉＝合并成本－被购买方可辨认净资产公允价值×股权比例正商誉不进行摊销，但必须在年末进行减值测试负商誉在复核无误后计入当期损益非同一控制条件下的企业合并

商誉商誉＝合并成本－被购买方可辨58非同一控制条件下的企业合并

分步实现的企业合并（一）

通过多次交换交易分步实现的企业合并，合并成本为每一项交易成本之和，购买方在购买日，应按照下列步骤进行会计处理：将原持有的对被购买方的投资账面价值恢复调整至最初取得成本，相应调整留存收益等所有者权益项目。非同一控制条件下的企业合并

分步实现的企业合并（一）59非同一控制条件下的企业合并

分步实现的企业合并（二）比较每一单项交易的成本与交易时应享有的被购买单位的可辨认净资产公允价值的份额，确定每一单项交易中应予确认的商誉金额（或计入投资当期损益的金额）；购买方在购买日应确认的商誉的金额（或计入损益的金额）应为每一单项交易产生的商誉（或计入损益的金额）之和；非同一控制条件下的企业合并

分步实现的企业合并（二）比较每一60非同一控制条件下的企业合并

分步实现的企业合并（三）被购买方在购买日与原交易日之间可辨认净资产公允价值的变动相对于原持股比例部分，属于被购买方在交易日至购买日之间实现留存收益的，相应调整留存收益，差额调整资本公积。非同一控制条件下的企业合并

分步实现的企业合并（三）被购买方61非同一控制条件下的企业合并

如何编制后续报表企业合并形成母子关系的，母公司应当设置备查簿，记录企业合并中取得的子公司各项可辨认资产、负债及或有负债等在购买日的公允价值；在编制合并财务报表时，购买方应当以购买日确定的各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值为基础对子公司的财务报表进行调整。非同一控制条件下的企业合并

如何编制后续报表企业合并形成母子62企业合并

为企业合并而发生的直接费用同一控制下的企业合并合并各方为企业合并而发生的直接费用于发生时计入其当期损益非同一控制下的企业合并购买方为企业合并而发生的直接费用于发生时计入合并成本企业合并

为企业合并而发生的直接费用同一控制下的企业合并63合并财务报表－提纲如何确定合并范围合并资产负债表合并利润表合并现金流量表合并所有者权益变动表特殊情况下合并抵销举例合并财务报表－提纲如何确定合并范围64如何确定合并范围（一）合并财务报表的合并范围应以控制为基础予以确定；控制，是指一个企业有权决定另一个企业的财务和经营政策，并能够据此从另一个企业的经营活动中获取利益；如何确定合并范围（一）合并财务报表的合并范围应以控制为基础予65如何确定合并范围（二）在存在控制关系的情况下，母公司应将其全部子公司纳入合并范围并编制合并报表；上述规定不存在任何例外情形，例如特殊行业、已经持续亏损的子公司或者小规模企业；如何确定合并范围（二）在存在控制关系的情况下，母公司应将其全66如何确定合并范围－判断是否存在控制关系判断是否存在控制关系，公司应当着重于实质重于形式的原则，综合考虑所有相关事实和因素进行专业判断，例如各投资者的持股情况，投资者之间的相互关系，公司的治理结构，潜在表决权等；母公司直接或通过子公司间接拥有被投资单位50％以上表决权，表明母公司能控制被投资单位；如何确定合并范围－判断是否存在控制关系判断是否存在控制关系，67如何确定合并范围－判断是否存在控制关系

母公司拥有被投资单位半数或以下表决权，但满足下列条件之一，视为母公司可以控制被投资单位；通过相关书面协议，拥有被投资单位半数以上表决权；根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策；如何确定合并范围－判断是否存在控制关系母公司拥有被投68如何确定合并范围－判断是否存在控制关系有权任免被投资单位的董事会或其他类似机构的多数成员；被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权；如何确定合并范围－判断是否存在控制关系有权任免被投资单位的董69如何确定合并范围－举例（一）公司A公司F

80％49％51％公司B公司C40％20％公司D问题：公司D是否纳入公司A的合并范围？如何确定合并范围－举例（一）70如何确定合并范围－举例（二）

公司A通过公司B能够控制公司D40％表决权，但问题的关键是公司A能否通过公司C行使对公司D20％表决权？考虑到公司C的控制权掌握在公司F手中，在一般情况下，公司A无法控制公司C来行使其对公司D的20％表决权，因此，公司D不能被纳入公司A的合并范围。如何确定合并范围－举例（二）71合并财务报表－合并程序合并财务报表应当以母公司和子公司财务报表为基础编制，在编制过程中需要：统一子公司所采用的会计政策子公司会计政策与母公司不一致的，应按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；统一子公司的会计期间

合并财务报表－合并程序合并财务报表应当以母公司和子公72合并资产负债表（一）母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司，在编制合并资产负债表时，应当调整合并资产负债表的期初数；因非同一控制下企业合并增加的子公司，不应当调整合并资产负债表的期初数；母公司在报告期内处置子公司，在编制合并资产负债表时，不应当调整资产负债表的期初数合并资产负债表（一）母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加73合并资产负债表（二）子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应当作为少数股东权益，在合并资产负债表中所有者权益项目下以“少数股东权益”项目列示；在合并境外子公司时，企业应按照《企业会计准则－外币折算》的要求计算外币报表折算差额，在合并资产负债表中所有者权益项目下单独列示。合并资产负债表（二）子公司所有者权益中不属于母公司的份额，应74合并资产负债表（三）在购买日，母公司对子公司的长期股权投资（已按照“调表不调账”进行调整）与母公司在子公司所有者权益中所享有份额的差额，在商誉项目中列示；商誉发生减值的，应按照经减值测试后的金额列示。合并资产负债表（三）在购买日，母公司对子公司的长期股权投资（75合并利润表（一）母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的收入、费用、利润纳入合并利润表；因非同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司购买日至报告日的收入、费用、利润纳入合并利润表；合并利润表（一）母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子76合并利润表（二）和以往规定不同的原因是同一控制条件下的企业合并被视为同一控制方所做的人为调整，而不是独立的市场交易行为，因此自合并期初至合并日的经营成果和现金流量应纳入合并方的合并利润表和合并现金流量表；对于同一控制条件下的企业合并，从最终控制方角度考虑，合并方要对合并当期的比较报表进行相应调整，模拟被合并方在比较期间一直存在；合并利润表（二）和以往规定不同的原因是同一控制条件下的企业合77合并利润表（三）母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的收入、费用、利润纳入合并利润表。子公司当期净损益中属于少数股东权益的份额，应当在合并利润表中净利润项目下以“少数股东损益”项目列示；合并利润表（三）母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期78合并利润表－子公司超额亏损子公司少数股东分担的当期亏损超过了少数股东在该子公司期初所有者权益中所享有的份额，其余额应当分别下列情况进行处理：。公司章程或协议规定少数股东有义务承担，并且少数股东有能力弥补的，该项余额应当冲减少数股东权益（实际业务中较少）；合并利润表－子公司超额亏损子公司少数股东分担的当期亏79合并利润表－子公司超额亏损公司章程或协议未规定少数股东有义务承担，该项余额应当冲减母公司的所有者权益。该子公司以后期间实现的利润，在弥补了由母公司所有者权益所承担的属于少数股东的损失之前，应当全部归属于母公司的所有者权益；上述规定与以往规定不同，即只要子公司在合并范围之内，其当期亏损仍要计入合并报表。合并利润表－子公司超额亏损公司章程或协议未规定少数股东有义务80合并现金流量表母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司合并当期期初至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表；因非同一控制下企业合并增加的子公司，应当将该子公司购买日至报告期末的现金流量纳入合并现金流量表；母公司在报告期内处置子公司，应当将该子公司期初至处置日的现金流量纳入合并现金流量表。合并现金流量表母公司在报告期内因同一控制下企业合并增加的子公81合并所有者权益变动表合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司的所有者权益变动表为基础，在抵销母公司和子公司相互之间发生的内部交易对合并所有者权益变动表的影响后，由母公司合并编制；有少数股东的，应当在合并所有者权益变动表中增加“少数股东权益”栏目，反映少数股东权益变化情况。合并所有者权益变动表合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司82特殊情况下合并抵消举例（一）公司A合并范围内有公司B和公司C，公司B根据真实贸易背景向公司C开具银行承兑汇票，公司C在收到该汇票后到银行贴现，收到贴现款后计入公司C现金流量表“经营活动收到现金”项目下，同时将应收票据冲销；问题：在编制公司A的合并报表时对上述交易应如何考虑？特殊情况下合并抵消举例（一）公司A合并范围内有公司B83特殊情况下合并抵消举例（二）解答：如果公司B向公司C支付现金，则公司A在编制合并现金流量表时应将上述收付款相互抵消，现在公司B向公司C采用银行承兑汇票方式进行结算应当取得同样的效果，因此公司A在编制合并资产负债表时应做如下调整：借：应收票据贷：银行借款特殊情况下合并抵消举例（二）解答：84特殊情况下合并抵消举例（三）与此同时，公司A在编制合并资产负债表时将公司B的应付票据与上述调整而对应的应收票据相互抵消；公司A在编制合并现金流量表时，将公司C已计入“经营活动收到现金”项目的款项调整至“借款收到的现金”公司B在第二年支付该票据款，公司A在编制第二年合并现金流量表时，应将公司B已计入“经营活动支付现金”项目的款项调整至“偿还债务支付的现金”项目。特殊情况下合并抵消举例（三）与此同时，公司A在编制合85主要内容1、关联方披露准则的主要内容2、新旧关联方披露准则的比较3、新准则与国际准则的比较4、监管对策主要内容86一、关联方披露准则的主要内容总则关联方关联方交易披露一、关联方披露准则的主要内容87一、关联方披露准则的主要内容关联方：一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。一、关联方披露准则的主要内容88一、关联方披露准则的主要内容关联方交易，是指关联方之间转移资源、劳务或义务的行为，而不论是否收取价款。一、关联方披露准则的主要内容89一、关联方披露准则的主要内容企业只有在提供确凿证据的情况下，才能披露关联方交易是公平交易。一、关联方披露准则的主要内容90二、新旧关联方披露准则的比较1、体系结构不同；2、对关联方定义进行调整；3、扩展了关联方的范围；4、限定了关联方的范围；

二、新旧关联方披露准则的比较91二、新旧关联方披露准则的比较5、关联方交易类型的修订；6、披露内容和要求的变化。二、新旧关联方披露准则的比较92三、新准则与国际准则的比较1、关联方的界定范围方面：新关联方准则中明确说明：“仅仅同受国家控制而不存在其他关联方关系的企业，不构成关联方”。但国际会计准则中则取消了此项豁免规定。三、新准则与国际准则的比较93三、新准则与国际准则的比较2、关联方交易的类型方面：国际会计准则，列示关联方交易类型中包含了针对主体或其关联方主体的雇员的离职后福利计划，而我国新关联方准则中却未将此项内容列入。三、新准则与国际准则的比较94三、新准则与国际准则的比较3、关联交易的定价方法：三、新准则与国际准则的比较95四、监管对策1、对关联方关系的界定2、关联交易的确认与计量问题3、关联交易的披露四、监管对策1、对关联方关系的界定96四、监管对策4、加强新增关联方及其交易的监管5、继续关注对控股子公司担保信息披露的监管6、继续关注关联交易非关联化的监管7、通过关联交易源头治理，加强中介机构监管，深化独董制度，加大对关联交易的监管力度四、监管对策4、加强新增关联方及其交易的监管97长期股权投资－提纲（一）长期股权投资分类为什么对具有控制关系的长期股权投资

采用成本法进行核算长期股权投资，子公司（Subsidiary）长期股权投资，联营企业（Associate）与合营企业（JointVenture）长期股权投资－提纲（一）长期股权投资分类98长期股权投资－提纲（二）对联营企业投资举例成本法核算的长期投资计提资产减值损失处置对子公司长期投资与原会计准则和会计制度比较长期股权投资－提纲（二）对联营企业投资举例99长期股权投资分类控制被投资单位的长期投资，例如，企业合并形成的长期投资；对被投资单位能够施加重大影响的长期投资，通常认为是持股20－50％的长期投资；例如，联营企业与其他单位共同控制被投资单位的长期投资；例如，合营企业按照成本法进行核算、对被投资单位不具有控制、共同控制或重大影响，在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资长期股权投资分类控制被投资单位的长期投资，例如，企业合并形成100为什么对具有控制关系的长期股权投资

采用成本法进行核算根据国际财务报告准则，如果企业拥有子公司，则企业必须编制合并财务报表，企业对外提供的是合并财务报表，而不是个别报表，因为个别报表不能反映企业所能控制的资产、负债情况和本期经营情况，在个别报表中，企业应对具有控制关系的长期股权投资采用成本法计量，在编制合并报表时再进行调整，即“调表不调账”新会计准则与国际财务报告准则实现实质性趋同，因此做出了同样的规定。为什么对具有控制关系的长期股权投资

采用成本法进行核算根据国101长期股权投资－子公司（Subsidiary）

会计核算相关规定在母公司单独报表中对长期股权投资应按照成本法核算;在非同一控制条件下进行企业合并时，公司应按照购买法以公允价值为基础对长期股权投资进行核算，在合并过程中需要计算合并商誉，对于正商誉，不允许对其进行摊销而是在会计年末测算减值，对于负商誉，在确认没有差错的基础上将其计入当期损益，在编制合并报表的过程中，公司应按照公允价值计量子公司的各项可辨认资产、负债；在同一控制条件下进行企业合并时，公司应按照权益结合法以账面价值为基础进行核算，在合并过程中产生不产生合并商誉；在编制合并报表时，公司应根据实际情况将母、子公司的各项交易予以抵销。长期股权投资－子公司（Subsidiary）

会计核算相关规102同一控制条件下的企业合并举例公司P的主要业务为A业务和B业务，分别由子公司A（含孙公司C）和子公司B经营，现公司出于总体战略安排和相关税务考虑需要对B业务进行重组，即由子公司A将其持有的孙公司C的80％股权转让给子公司B。

重组前重组后公司P公司P60％90％60％90％子公司A子公司B子公司A子公司B80％80％孙公司C孙公司C同一控制条件下的企业合并举例公司P的主要业务为A业务103同一控制条件下的企业合并

合并方长期股权投资以上述子公司A将孙公司C转让给子公司B为例，假设在合并日孙公司C净资产账面价值为10000，子公司B向子公司A支付的合并对价为支付现金3000，向子公司A定向发行普通股1000股（假设A持有B1000股后对其无重大影响），子公司B会计处理如下：借：长期股权投资8000贷：现金3000股本1000资本公积4000注：8000＝10000×80％同一控制条件下的企业合并

合并方长期股权投资以上述子104非同一控制条件下的企业合并

购买方支付的合并对价举例公司A以向公司B增资的方式收购公司B，增资后公司A持有公司B80％股权，注资方式为注入现金10000和投入生产厂房和设备，生产厂房和设备帐面价值为3000，公允价值为5000，在购买日公司B可辨认净资产公允价值为10000，公司A会计处理如下：借：长期股权投资：15000贷：现金10000固定资产3000营业外收入2000

非同一控制条件下的企业合并

购买方支付的合并对价举例105长期股权投资

联营企业与合营企业（一）联营企业（Associate），指公司可以对被投资单位施加重大影响，即公司可以对被投资单位的财务和经营决策有参与决策的权利，但并不能控制或者与其他方一起共同控制上述政策的制定；合营企业（JointVenture），指公司对被投资单位的所拥有的控制，仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营决策需要分享控制权的投资方一致同意时存在（实务中比较少）；长期股权投资

联营企业与合营企业（一）联营企业（Associ106长期股权投资

联营企业与合营企业（二）采用权益法进行会计核算长期股权投资的核算与非同一控制条件下企业合并的有关规定基本一致，需要根据初始投资成本与投资方在投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值的份额计算商誉，正商誉不进行摊销，但在年末测试减值，负商誉在复核无误后计入当期损益；在按照权益法核算投资收益时，企业应以取得该项投资时被投资单位可辨认净资产公允价值为基础对其净利润做相应调整；被投资单位宣告派发股利应减少长期股权投资的账面金额长期股权投资

联营企业与合营企业（二）采用权益法进行会计核算107长期股权投资

联营企业与合营企业（三）对于公司与联营企业发生的交易，应就公司应享有的部分进行抵消在会计报表中长期股权投资与商誉共同在非流动资产中列示在会计期末，如出现减值迹象，公司应对其测试减值，如发生资产减值，应先减少商誉，如商誉已减少至0，则减少长期股权投资长期股权投资

联营企业与合营企业（三）对于公司与联营企业发生108长期股权投资

联营企业与合营企业（四）根据《企业会计准则－资产减值》有关规定，上述资产减值一经确认，在以后会计期间不得转回。被投资单位采用的会计政策及会计期间和投资企业不一致的，投资企业应当按照其会计政策和会计期间对被投资单位的财务报表进行调整投资企业对于除净损益以外所有者权益的其他变动，在持股比例不变的情况下，应调整长期股权投资和资本公积；在持股比例变动但仍需按照权益法核算时，应按照新的持股比例计算应享有被投资单位净资产份额与长期股权投资原账面余额之间的差额，将其计入当期损益长期股权投资

联营企业与合营企业（四）根据《企业会计准则－资109对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资收益公司A2006年1月1日取得公司B30％股权，公司B可辨认净资产公允价值与帐面价值差额为固定资产增值600万元，该固定资产原账面价值为600万元，公允价值为1200万元，该项固定资产剩余适用年限为10年，采用直线法计提折旧，预计净残值为0，公司B2006年实现利润总额为500万元，假设所得税率为30％，计算公司A对公司B2006年投资收益。对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资110对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资收益计算公司A对公司B2006年投资收益。公司B2006年原利润总额500加：固定资产计提折旧调整60＝(1200-600)/10调整后利润总额440减：所得税132＝440×30％调整后净利润308公司A2006年投资收益92＝308×30％对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资111对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资收益存在下列情况之一的，投资企业可以按照被投资单位的账面净损益与持股比例计算确认投资收益，但应在附注中说明这一事实及原因：无法可靠确定投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值；投资时被投资单位可辨认资产等的公允价值与其账面价值之间的差额较小；其他原因导致无法对被投资单位净损益进行调整。对联营企业投资举例

按照联营企业可辨认净资产公允价值调整投资112对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（一）

公司A于2004年6月1日收购公司B25％股权，初始投资为12m，该日公司B可辨认净资产公允价值是32m，公允价值与帐面价值相比，固定资产增值为6m（为简单起见，假设不计提折旧），在2005年5月30日公司B的帐面净资产为30m（假设仅为股本和留存收益，期间没有发行新的股份）

对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（一）113对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（二）1、计算该项投资产生的商誉初始投资12减：应享有被投资单位可辨认净资产8＝32×25％商誉42、计算2005年5月30日长期投资初始投资成本8加：被投资单位损益调整1＝(30－(32-6))×25％期末投资成本9对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（二）114对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（三）3、测试是否发生资产减值假设将公司B视为现金产出单元（CGU），其在2005年5月30日的可收回金额为40，测试减值计算如下：期末投资成本9加：商誉4可收回金额10＝40×25％商誉资产减值3对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（三）115对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（四）4、在会计报表中列示期末投资成本9加：商誉1＝4－3（资产减值）小计10该项长期股权投资在会计报表中列示为10根据《企业会计准则－资产减值》有关规定，上述资产减值一经确认，在以后会计期间不得转回。

对联营企业投资举例

计算联营企业商誉以及测试减值（四）116对联营企业投资－未实现利润进行抵消对于公司与联营企业之间发生的交易，如果在期末存在未实际对外实现的利润，公司应对公司所享有的部分进行抵消处理。联营企业销售产品给母公司母公司销售产品给联营企业对联营企业投资－未实现利润进行抵消对于公司与联营企业117按照成本法核算的长期股权投资

计提资产减值准备对于按照成本法核算的、在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资，其减值按照《企业会计准则－金融工具确认和计量》处理，即按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额，确认为减值损失；上述资产减值损失一经确认，不得转回按照成本法核算的长期股权投资

计提资产减值准备118处置权益法核算的长期股权投资采用权益法核算的长期投资，因被投资企业除净损益外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的，处置该项投资时应将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。例如，公司A持有公司B30％股权，公司B资本公积中有接受捐赠1000万元，公司A按照权益法核算计入其资本公积300万元，列示如下：借：长期股权投资300＝1000×30％贷：资本公积300处置权益法核算的长期股权投资采用权益法核算的长期投资119处置权益法核算的长期股权投资现公司A全部处置对公司B的长期股权投资，则公司A应做如下会计处理：借：资本公积300贷：P/L(损益项目)300处置权益法核算的长期股权投资现公司A全部处置对公司B120处置对子公司长期投资全部处置对子公司投资部分处置对子公司投资，处置后该项投资变为对联营企业投资部分处置对子公司投资，处置后该项投资仍为对子公司投资实质性处置对子公司长期投资处置对子公司长期投资全部处置对子公司投资121处置对子公司长期投资

如何计算合并报表处置收益处置收入减：被投资企业可辨认净资产公允价值×处置比例商誉余额×处置比例处置收益处置对子公司长期投资

如何计算合并报表处置收益122处置对子公司长期投资

处置后该项投资变为对联营企业投资（一）公司A于2004年1月1日收购公司B60％股权，初始投资为520m，产生的商誉为40m，公司A在2005年12月31日对该项商誉进行资产减值测试，结果为该项商誉发生减值28m；公司A在2006年12月31日出售其持有的公司B的20％股权，处置收入为180m，在2006年12月31日公司B按照公允价值调整后净资产为847.6m。处置对子公司长期投资

处置后该项投资变为对联营企业投资（一）123处置对子公司长期投资

处置后该项投资变为对联营企业投资（二）计算公司A出售20％股权的合并报表收益处置收入180减：处置时所对应净资产169.5＝847.6×20%减：商誉4＝(40-28)×2/6合并报表处置收益6.5注：在本例中，公司A在编制合并利润表时仍应合并公司B2006年全年利润表。如公司A在2006年9月30日处置其持有的公司B的20％股权，则公司A应合并公司B2006年1－9月利润表，自2006年10月1日起，公司B为公司A的联营企业，公司A应按照权益法核算该项长期投资（对联营企业长期投资）处置对子公司长期投资

处置后该项投资变为对联营企业投资（二）124处置对子公司长期投资

处置后该项投资仍为对子公司投资公司A持有公司B60％股权，在2006年3月31日，公司出售其持有公司B的5％股权，出售收入为12000，在出售时公司B净资产为99875（已按照公允价值进行调整）

计算公司A处置该项股权的处置收益（合并报表）12000－99875×5％＝7006

公司A在编制2006年利润表时仍应合并公司B2006年全年利润表，但在计算计算1－3月和4－12月的少数股东损益时应按照40％和45％分别计算。处置对子公司长期投资

处置后该项投资仍为对子公司投资125处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资在某些情况下，虽然母公司没有处置其持有的子公司的长期投资，但是由于子公司的情况发生了变化，例如子公司向第三方发行股票导致母公司持有子公司的股权比例下降，使子公司变为联营企业。上述实质性处置所产生的损益计算基本同母公司直接处置对子公司的长期股权投资，即计算处置前后母公司享有的被投资单位净资产的变化而得出处置损益。处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资在某126处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资举例（一）公司A持有公司B80％股权，公司B在2006年1月1日股本为100000，留存收益为50000（假设为公允价值调整后金额，下同），在2006年3月31日，公司B以1元/股的发行价格向第三方发行100000股普通股，发行结束后，公司A持有公司的股权比例由80％下降为40％，在2006年1－3月公司B实现利润为9750处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资举例（一）127处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资举例（二）计算公司A的实质性处置收益

处置前公司A享有公司B净资产：（100000＋50000＋9750）×80％＝127800处置后公司A享有公司B净资产：（100000＋100000＋50000＋9750）×40％＝103900处置收益：103900－127800＝－23900处置对子公司长期投资

实质性处置对子公司长期投资举例（二）128在联营公司连续亏损的情况下

如何对长期股权投资进行会计核算投资企业确认的被投资单位发生的净亏损，应当以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记为零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。上述长期权益指投资单位对联营企业的实质性支持，例如投资单位对联营企业的拆借款等，不包括投资单位与联营企业之间的正常业务往来款，例如由于实现销售收入而产生的应收帐款。在联营公司连续亏损的情况下

如何对长期股权投资进行会计核算投129在联营公司连续亏损的情况下

如何对长期股权投资进行会计核算－举例公司A持有公司B30％股权，初始投资为320，但公司B由于经营不善而连年亏损，2006年1月1日公司A对公司B的长期股权投资余额为0，公司A对公司B拆借款余额为500，2006年公司B经营继续亏损，净利润为-300，公司A的相关会计处理如下：公司A长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益：0＋500＝500借：其他应收款－公司B-90=300×30％贷：投资收益-90在联营公司连续亏损的情况下

如何对长期股权投资进行会计核算－130长期股权投资

与原会计准则和会计制度比较原投资准则中的短期投资和债权投资现改为在《企业会计准则－金融工具的确认和计量》中予以规范；原投资准则中对股权投资均以账面价值为基础进行核算，现投资准则中除同一控制条件下的企业合并外均为以公允价值为基础进行核算（账面价值VS公允价值）；商誉的确认和计量（股权投资差额VS商誉）长期股权投资

与原会计准则和会计制度比较原投资准则中的短期投131企业合并－提纲企业合并的定义如何认定合并日或购买日同一控制条件下的企业合并非同一控制条件下的企业合并企业合并－提纲企业合并的定义132企业合并的定义将两个或两个以上的单独的企业和业务合并为一个报告主体企业合并的结果是合并方控制被合并方或业务按照合并前后是否均受同一方或相同的多方最终控制的情况分为同一控制下的企业合并和非同一控制条件下的企业合并企业合并的定义将两个或两个以上的单独的企业和业务合并为一个报133企业合并的定义－业务一组整合的活动和资产，经过管理和运行达到以下目的：为投资者带来回报直接按比例为所有者、成员或其他参与者降低成本或提供其他经济