中级财会计学第四版补充非货币性资产交换课件

1、非货币性资产交换非货币性资产交换主要内容1、非货币性资产交换概述2、非货币性资产交换换入资产的计量3、非货币性资产交换的会计处理4、非货币性资产交换信息的披露主要内容1、非货币性资产交换概述一、非货币性资产交换的概念1、非货币性资产交换，是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产（即补价）。2、货币性资产，是指企业持有的货币资金和将以固定或可确定的金额收取的资产，包括现金、银行存款、应收账款和应收票据以及准备持有至到期的债券投资等。3、非货币性资产，是指货币性资产以外的资产。包括存货、固定资产、无形资产、股权投资以及不

2、准备持有至到期的债券投资等。一、非货币性资产交换的概念1、非货币性资产交换，是指交易双方二、非货币性资产交换的判断判断是否属于非货币性交易，标准是:1、不涉及或只涉及少量货币性资产。少量货币性资产通常以补价占整个交易金额的25%为参考比例。即：从收取补价方看，如果收取的货币性资产占换出资产公允价值的比例低于25%（不含25% ）；从支付补价方看，如果支付的货币性资产占换出资产的公允价值与支付补价之和的比例低于25%，均确认为非货币性交易。 计算公式如下：收到补价的企业：收到的补价换出资产公允价值25%。支付补价的企业：支付的补价（支付的补价换出资产公允价值）25%。二、非货币性资产交换的判断例

3、：A公司以一辆小汽车换取B公司一辆中巴，A公司小汽车的账面价值为19万元，公允价值为16万元，B公司小型中巴的账面价值为25万元，公允价值20万元，A公司支付了4万元现金。从支付现金的A公司看，所支付的4万元现金占换出资产小汽车的公允价值与支付补价之和20万元（16+4）的20%，小于25%，确认为非货币性交易。从收取现金的B公司看，所收取的4万元现金占换出资产中巴的公允价值20万元的比例为20%，小于25%，故确认为非货币性交易。2、交易所换入的资产成本的计量基础不同： 货币性资产交换所换入的资产成本的计量，是以所放弃的货币性资产金额为基础。同时，企业换出非货币性资产的收益或损失的计量基础也

4、是交换中的换入货币性资产的金额。 二、非货币性资产交换的判断例：A公司以一辆小汽车换取B公司一辆中巴，A公司小汽车的账面三、非货币性资产交换换入资产的计量 两种计量基础：公允价值 必须符合两个条件：交换具有商业实质换入或换出资产的公允价值能够可靠计量账面价值(换出资产)上述两个条件均不符合三、非货币性资产交换换入资产的计量 两种计量基础：（一）换入资产以公允价值计量换入资产以公允价值入账的条件：非货币性资产交换同时满足下列条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益 该项交换具有商业实质； 换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量。

5、换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以换出资产的公允价值作为确定换入资产成本的基础，但有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的除外。 三、非货币性资产交换换入资产的计量（一）换入资产以公允价值计量三、非货币性资产交换换入资产的计三、非货币性资产交换换入资产的计量1、商业实质的判断 满足以下两个条件之一的，视为具有商业实质：（1）换入资产未来现金流量相关参数与换出资产显著不同风险、金额相同，时间不同时间、金额相同，风险不同风险、时间相同，金额不同风险、时间和金额均不同例如，某企业以一批存货换入一项设备，因存货流动性强，能够 在较短的时间内产生现金流量，设备作为固定资产要在较长的时间

6、内 为企业带来现金流量，两者产生现金流量的时间相差较大。 例如，某企业以其不准备持有至到期的国库券换入一幢房屋以备出租，该企业预计未来每年收到的国库券利息与房屋租金在金额和流入时间上相同，但是国库券利息通常风险很小，租金的取得需要依赖 于承租人的财务及信用情况等，两者现金流量流的风险或不确定性程度存在明显差异例如，某企业以其商标权换入另一企业的一项专利技术，预计两 项无形资产的使用寿命相同，在使用寿命内预计为企业带来的现金流 量总额相同，但是换入的专利技术是新开发的，预计开始阶段产生的 未来现金流量明显少于后期，而该企业拥有的商标每年产生的现金流 量比较均衡，两者产生的现金流量金额差异明显三、

7、非货币性资产交换换入资产的计量1、商业实质的判断例如，某三、非货币性资产交换换入资产的计量1、商业实质的判断（2）换入资产与换出资产预计未来现金流量现值不同，且其差额与公允价值相比是重大的从市场参与者角度，两项资产未来现金流量的时间、风险和金额基本相同或类似，但从资产对企业的作用或价值角度，两者的“企业特定价值”不同预计未来现金流量应反映税后现金流量，折现率的选择要考虑企业自身对资产特定风险的评价实务中，不同类非货币性资产交换通常具有商业实质，着重应当关注同类非货币性资产之间的交换三、非货币性资产交换换入资产的计量1、商业实质的判断(3)在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注交

8、易各方之间是否存在关联方关系。关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。 关联方：一方控制、共同控制另一方或对另一方施加重大影响，以及两方或两方以上同受一方控制、共同控制或重大影响的，构成关联方。三、非货币性资产交换换入资产的计量(3)在确定非货币性资产交换是否具有商业实质时，企业应当关注下列各方构成企业的关联方：（1）该企业的母公司。（2）该企业的子公司。（3）与该企业受同一母公司控制的其他企业。（4）对该企业实施共同控制的投资方。（5）对该企业施加重大影响的投资方。（6）该企业的合营企业。（7）该企业的联营企业。（8）该企业的主要投资者个人及与其关系密切的家庭成员。主要

9、投资者个人，是指能够控制、共同控制一个企业或者对一个企业施加重大影响的个人投资者。（9）该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员。关键管理人员，是指有权力并负责计划、指挥和控制企业活动的人员。与主要投资者个人或关键管理人员关系密切的家庭成员，是指在处理与企业的交易时可能影响该个人或受该个人影响的家庭成员。（10）该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业。三、非货币性资产交换换入资产的计量下列各方构成企业的关联方：（1）该企业的母公司。（2）该例：企业A与企业B分别拥有位于市区两栋大楼，建造时间及成本均相同，两者交换可能具有商

10、业实质吗？如果其中一项资产可以立即出售且企业管理层也打算将其立即出售，另一项难以出售或只能在一体较长的时间内出售，从而表明两项资产未来现金流入的时间不同，在这种情况下，应判断该项交换具有商业实质。如果A、B企业之间为关联方关系，两栋大楼的交换，很可能不具有商业实质。另外，企业之间为了特定的商业目的进行的交换，应该属于具有商业实质；但如果是为了“盈余管理”调节利润的目的进行的交换，则不具有“商业实质”。 三、非货币性资产交换换入资产的计量例：企业A与企业B分别拥有位于市区两栋大楼，建造时间及成本均三、非货币性资产交换换入资产的计量 2、公允价值的可靠计量（1）资产本身存在活跃市场的，表明资产的公

11、允价值能够可靠计量以市场价格为基础确定资产的公允价值（2）类似资产存在活跃市场的，表明资产的公允价值能够可靠计量以对资产差别调整后的类似资产市场价格为基础，确定公允价值三、非货币性资产交换换入资产的计量 2、公允价值的可靠计量三、非货币性资产交换换入资产的计量2、公允价值的可靠计量（3）不存在同类或类似资产具可比性的市场交易采用估值技术确定的资产公允价值估计数的变动区间不大；或者在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理确定视为公允价值能够可靠计量参照金融工具确认和计量等相关准则规定确定资产的公允价值三、非货币性资产交换换入资产的计量2、公允价值的可靠计量三、非货币性

12、资产交换换入资产的计量（二）换入的资产按换出资产的账面价值计量非货币性资产交换不具有商业实质或换入资产或换出资产的公允价值均不能够可靠地计量时，应当以换出资产的账面价值作为换入资产入账价值的基础。三、非货币性资产交换换入资产的计量（二）换入的资产按换出资产四、非货币性资产交换的会计处理（一）换入资产以公允价值为基础确定资产成本1.不发生补价换入资产的入账成本换出资产公允价值(除非能证明换入资产公允价值更可靠) +相关税费2.发生补价支付补价方： 换入资产的入账成本换出资产公允价值+补价（或换入资产公允价值）+相关税费收到补价方： 换入资产的入账成本换入资产公允价值（或换出资产公允价值-补价）+

13、相关税费3.换出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益。 四、非货币性资产交换的会计处理（一）换入资产以公允价值为基础四、非货币性资产交换的会计处理（一）换入资产以公允价值为基础确定资产成本4.账务处理换出资产为商品存货的，应当视同销售处理，根据企业会计准则第14号收入按公允价值确认商品销售收入，同时结转商品销售成本。换出资产为固定资产、无形资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，公允价值和换出资产账面价值的差额，计入投资收益。四、非货币性资产交换的会计处理（一）换入资产以公允价值为基四、非货币性资产交换的会计处理（一

14、）换入资产以公允价值为基础确定资产成本例题1：（交换不涉及补价）甲公司以库存商品换入乙公司的材料。换出的库存商品的账面余额为90万元，已提存货跌价准备10万元，公允价值100万元；换入材料的账面成本为85万元，未计提存货跌价准备，公允价值为100万元。甲公司另支付运费2万元（假设运费不抵扣增值税）。假设甲、乙公司均为增值税一般纳税人，增值税率17%，该交换具有商业实质，公允价值能可靠计量。四、非货币性资产交换的会计处理（一）换入资产以公允价值为基四、非货币性资产交换的会计处理（一）换入资产以公允价值为基础确定资产成本甲公司账务处理如下：借：原材料 102 应交税金应交增值税（进项税额）（100

15、17%）17 贷：主营业务收入 100 应交税金应交增值税（销项税额）（10017%）17 银行存款（运费，无抵扣） 2 借：主营业务成本 80 存货跌价准备 10 贷：库存商品 90四、非货币性资产交换的会计处理（一）换入资产以公允价值为基四、非货币性资产交换的会计处理（一）换入资产以公允价值为基础确定资产成本例题2： (涉及补价）甲公司以一台设备换入乙公司的一辆汽车。换出设备的账面原值为30万元，已提折旧5万元，公允价值20万元；换入汽车的账面原值为50万元，已提折旧20万元，公允价值为24万元。在交换中甲公司补付乙公司货币资金4万元。假设不考虑相关税费，并假定该交换具有商业实质，公允价值

16、能可靠计量。 四、非货币性资产交换的会计处理（一）换入资产以公允价值为基四、非货币性资产交换的会计处理甲公司账务处理如下：判断是否属于非货币性交换：补价所占比重=补价/(换出资产的公允价值补价)=4/24=16.67%25%，属于非货币性交换。换入资产的入账价值换出资产的公允价值补价应支付的相关税费 204= 24（万元）应确认的损益=换出资产公允价值与其账面价值的差额计入当期损益 =2025= -5（万元）四、非货币性资产交换的会计处理四、非货币性资产交换的会计处理借：固定资产清理 25累计折旧 5贷：固定资产设备 30借：固定资产汽车 24 营业外支出非货币性交易损益 5贷：固定资产清理

17、25 银行存款（补价） 4 四、非货币性资产交换的会计处理四、非货币性资产交换的会计处理乙公司账务处理如下:借：固定资产清理 30累计折旧 20贷：固定资产汽车 50借：固定资产设备 20 银行存款（补价） 4 营业外支出非货币性交易损益 6 贷：固定资产清理 30四、非货币性资产交换的会计处理例题3：甲、乙公司之间不具有关联方关系，甲公司以土地使用权一宗与乙公司的办公楼相交换。甲公司换出土地使用权的账面余额为760万元，累计摊销100万元，公允价值为720万元；乙公司换出办公楼的账面原价为900万元，累计折旧160万元，公允价值为740万元。甲公司另支付补价款20万元给乙公司。假设甲公司换入

18、的办公楼作为固定资产管理和使用，且未对换出固定资产提减值准备（不考虑相关税费）。 四、非货币性资产交换的会计处理例题3：甲、乙公司之间不具有关联方关系，甲公司以土地使用权一分析：甲公司以土地使用权与乙公司的办公楼交换，属于不同类资产交换，未来风险和现金流量都有明显的不同，应认定为具有商业实质。在这项交易中涉及少量的货币性资产，即涉及补价20万元。进行会计处理前，应先计算补价率以判断这项交易是否属于非货币性资产交换。甲公司的补价率20（20720）1002.7%25%，属于非货币性资产交换。换入办公楼的入账价值应为换出土地使用权的公允价值加上支付的补价和相关税费的金额合计。换入办公楼的入账价值=

19、720+20=740（万元）应确认的收益=720-660=60（万元） 四、非货币性资产交换的会计处理分析：甲公司以土地使用权与乙公司的办公楼交换，属于不同类资产根据计算结果，作会计分录如下：借：固定资产办公楼 7 400 000累计摊销 1 000 000贷：无形资产土地使用权 7 600 000银行存款 200 000营业外收入 600 000四、非货币性资产交换的会计处理根据计算结果，作会计分录如下：四、非货币性资产交换的会计处乙公司的会计处理为：补价率207402.7%25% 属于非货币性资产交换。（1）将固定资产净值转入固定资产清理借：固定资产清理 7 400 000 累计折旧 1

20、600 000贷：固定资产 9 000 000（2）收到补价 借：银行存款 200 000 贷：固定资产清理 200 000（3）换入土地使用权的入账价值=740-20=720（万元）借：无形资产 7 200 000 贷：固定资产清理 7 200 000应确认的收益=740-740=0 四、非货币性资产交换的会计处理乙公司的会计处理为：四、非货币性资产交换的会计处理四、非货币性资产交换的会计处理(二)换入资产以账面价值为基础确定资产成本非货币性资产交换不具有商业实质，或虽具有商业实质但换入、换出资产的公允价值均不能可靠计量的，以换出资产账面价值作为成本，无论是否支付补价，均不确认损益四、非货币

21、性资产交换的会计处理(二)换入资产以账面价值为四、非货币性资产交换的会计处理例题4：A公司以一辆小汽车换取B公司一辆小型中巴，A公司小汽车的账面价值为19万元，B公司小型中巴账面价值为25万元，假定两辆车的公允价值均不能可靠计量，A公司按照两者账面价值的差额支付了5万元的现金（不考虑相关税费）A公司 借：固定资产小型中巴 25（19+6） 贷：固定资产小汽车 19 现金 6B公司 借：固定资产小汽车 19（25-6） 现金 6 贷：固定资产小型中巴 25如不符合公允价值计量条件，不论是否支付补价，交易双方均不确认损益四、非货币性资产交换的会计处理例题4：A公司以一辆小汽车换取（三）同时换入多项

22、资产的账务处理 1、原则： 非货币性资产交换同时换入多项资产的，在确定各项换入资产的成本时，应当分别下列情况处理：（1）非货币性资产交换具有商业实质，且换入资产的公允价值能够可靠计量的，应当按照换入各项资产的公允价值占换入资产公允价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。（2）非货币性资产交换不具有商业实质，或者虽具有商业实质但换入资产的公允价值不能可靠计量的，应当按照换入各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对换入资产的成本总额进行分配，确定各项换入资产的成本。 四、非货币性资产交换的会计处理（三）同时换入多项资产的账务处理 四、非货币性资产交换的会计例题5：A公司以其账面原价为300万元，已提折旧50万元，已计提减值准备30万元，公允价值为190万元的房屋一栋，同时换入B公司两项非货币性资产，包括：一辆小轿车，账面净值为50万元，公