浅谈公允价值计量属性在新准则体系中的运用

1、浅谈公允价值计量属性在新准那么体系中的运用【摘要】重新启用“公允价值计量属性是新企业会计准那么体系的亮点之一。本文从公允价值的含义、计量方法、典型应用及对企业会计信息的影响等方面，比拟了新旧企业会计准那么的异同，阐述了公允价值计量属性在新准那么体系中的典型运用。2022年1月1日我国上市公司开场执行新企业会计准那么体系，该体系的亮点之一就是重新启用了“公允价值计量属性。早在1998年我国在债务重组、非货币性交易等准那么中就采用了“公允价值计量属性，2001年财政部修订这些准那么时将其取消，主要是由于当时不少上市公司滥用这一计量属性操纵利润，暴露出“公允价值计量属性可靠性较差的弊端。但“公允价值

2、属性仍有许多优点，我们不能因噎废食。“公允价值属性相关性较强，更符合企业财务会计报告目的；同时为了与国际会计准那么趋同，这次会计改革重新用了“公允价值计量属性。一、公允价值计量属性的定义与计量公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进展资产交换或债务清偿的金额。在理解这一定义时，强调掌握三个要点，即“公平交易“熟悉情况的交易双方和“自愿。在会计实务中，公允价值计量属性可根据以下顺序来确定：通常情况下，资产的公允价值应根据公平交易中的销售协议价格来确定；如交易双方不存在销售协议但存在资产活泼市场的，应当按照该资产的市场价格来确定；如交易双方不存在销售协议且不存在资产活泼市场的情况下，公允

3、价值就参考同行业类似的最近交易价格或者结果进展估计；假如仍然不能获得同行业类似资产最近交易价格或者结果，那么以该资产预期的将来现金流量的现值作为公允价值。二、公允价值的典型应用及对企业会计信息的影响“公允价值计量属性在新会计准那么体系中的运用表达在两个方面：一是对旧准那么的修订，如在债务重组、非货币性资产交换、长期股权投资、融资租赁等准那么中的运用；二是在新增加准那么中的运用，如在金融工具列报、投资性房地产、生物资产以及非共同控制下的企业合并等准那么中的运用。关于“公允价值计量属性的详细运用是解读这些准那么的难点与关键所在，现分别阐述如下。一旧准那么的修订重新启用了“公允价值计量属性.债务重组

4、债务重组的方式主要包括以资产清偿债务、将债务转为资本等四种。笔者以“以非现金资产清偿债务为例说明公允价值计量属性的运用，其他债务重组方式比照执行。企业以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值及相关税费之间的差额，计入当期损益；转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面价值与受让的非现金资产公允价值之间的差额计入当期损益。新准那么的变化主要表达在两点：一是以公允价值为债务重组的计量根底；二是将公允价值与账面价值的差额计入当期损益，公允价值小于账面价值的差额计入“营业外支出，公允

5、价值大于账面价值的差额计入“营业外收入，不再确认为资本公积。例12022年2月1日，甲股份向乙股份销售一台设备，开出的增值税专用发票上注明的设备价款为400000元，增值税销项税额为68000元，设备已交付使用，款项尚未收到。2022年11月1日，乙股份因为资金周转困难，无法按合同规定归还，经双方协商，甲股份同意乙股份用一批库存商品抵偿债务。该批库存商品的账面余额为380000元，公允价值为420000元，计税价格为450000元，增值税率为17%。甲股份为应收账款计提坏账准备4870元。假设乙股份没有为该批库存商品计提跌价准备，债务重组交易过程没有发生任何相关税费。1债务重组完成时，甲公司的

6、账务处理如下：借：库存商品343500应交税金应交增值税进项税额76500坏账准备4870营业外支出债务重组损失43130贷：应收账款468000分析：本例如按2001年修订的债务重组准那么以下简称旧准那么处理，库存商品以应收债权的账面价值扣除可抵扣的进项税额为入账价值，即468000-4870-76500=386630元，不确认债务重组损益。但执行新准那么后，库存商品以公允价值为计价根底，并反映债权人在债务重组中让步的真实损失43130元。执行新准那么与旧准那么相比，库存商品少计43130元，营业外支出多计43130元，影响本期资产少计43130元，利润多计43130元。2乙公司的账务处理分

7、两步进展：借：应付账款468000营业外支出债务重组损失28500贷：库存商品420000应交税金应交增值税销项税额76500借：库存商品40000贷：营业外收入债务重组收益40000分析：第一步处理中产生的债务重组损失28500元是债务重组本身产生的损失，取决于债权人与债务人双方会谈及债权人对债务人做出的让步程度大小等因素。而第二步处理中产生的债务重组收益40000元，属于库存商品本身的增值收益，平常此收益为潜在收益，按照慎重性要求平时不反映在账面上，但此收益通过债务重组将潜在的收益变成了现实的收益。两步处理中产生收益的根源不同，为充分提供会计信息，因此将两种收益分别反映。假设按旧的债务重组

8、准那么处理，应付债务的账面价值与用于抵偿债务的非现金资产账面价值的差额或者作为资本公积或者作为损失计入当期营业外支出，账务处理如下：借：应付账款468000贷：库存商品380000应交税金应交增值税销项税76500资本公积11500可见，采用旧的债务重组准那么既不能反映出换出商品的增值收益40000元，也不能真正提醒债务人通过会谈承当的债务重组损失28500元，只是笼统地反映通过债务重组债务人的资本公积增加了11500元，是采用新准那么两项损益相抵后的净收益11500元，执行新准那么可使企业的利润增加11500元。非货币性资产交换?企业会计准那么第7号非货币性资产交换?规定非货币性资产交换根据

9、交换是否具有商业本质分别进展账务处理。非货币性资产交换具有商业本质且换入资产或换出资产的公允价值可以可靠地计量情况下，换入资产的入账价值应当以换出资产的公允价值为计价根底，但有确凿证据说明换入资产的公允价值更加可靠的除外。非货币性资产交换不具有商业本质的情况下，换入资产的入账价值以换出资产的账面价值为计价根底，不产生非货币性资产交换损益。新准那么同时规定关联方关系的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业本质，从准那么上躲避了上市公司利用非货币性资产交换操纵利润。例2.甲股份决定以库存商品交换乙股份的原材料。库存商品的账面余额为95000元，公允价值为100000元，计税价格为110000

10、元，换入原材料的计税价格为150000元，适用的增值税率为17%，假设甲股份没有为库存商品计提存货跌价准备，整个交易过程中没有发生除增值税以外的其他相关税费。假设交换具有商业本质。甲股份的账务处理如下：借：原材料93200应交税金应交增值税进项税25500贷：库存商品95000应交税金应交增值税销项税18700营业外收入非货币性资产交换收益5000分析：2001年修订的非货币性交易准那么以下简称旧准那么规定：进展非货币性交易时，换入资产以换出资产的账面价值加上应支付的相关税费作为其入账价值的根底，只有在收到补价时才按一定比例确认非货币性资产交易收益。假设按旧准那么，对上述业务处理如下：借：原材

11、料88200应交税金应交增值税进项税额25500贷：库存商品95000应交税金应交增值税销项税额18700可见执行新准那么与旧准那么相比，具有商业本质的非货币性资产交换，换入资产原材料的入账价值的计算根底不同、结果不同，而且还会产生非货币性资产交换损益，即换出资产的公允价值减去换出资产账面价值的差额，将换出资产潜在的增值、减值情况反映出来了，非货币性资产交换损益也不再是收到补价中确认的一部分收益，更能反映非货币性资产交换具有商业本质情况下的信息。非货币性资产交换不具有商业本质的情况下，尽管换入资产以换出资产的账面价值为计价根底这一点与旧准那么一样，但是无论是否收到补价，均不再确认非货币性资产交

12、换损益。旧准那么的修订采用“公允价值计量属性的还有：如长期股权投资采用权益法核算时，投资单位根据被占投资单位可辩认净资产公允价值份额的变动对投资的账面价值进展调整；融资租入资产，在租赁期开场日，承租人应当将租赁开场日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值等，这些都强调了以“公允价值为计量基矗二新增加的准那么中扩大了“公允价值的适用范围新准那么体系关于金融工具业务的会计准那么有?金融工具确实认和计量?、?金融资产转移?、?套期保值?及?金融工具列报和披露?，这四项准那么引入了公允价值理念，扩大了公允价值的适用范围。例如，四项准那么将金融工具的价值计量与持有动机相结

13、合，对不同类别的金融资产和金融负债采用不同的计量方法。准那么规定，在初始确认时，金融资产和金融负债均按照公允价值计量；在后续计量中，假如该金融资产归类为“持有至到期的金融资产，按实际利率法，以摊余本钱计量；假如归类为“交易持有的金融资产，那么按照公允价值计量；假如归类为“可供出售的金融资产，那么按照历史价值计量，这些规定既表达了与国际会计准那么的趋同，也结合了我国的实际。又如：投资性房地产与生物资产通常情况下应当采用本钱形式，但是有确凿证据说明它们的公允价值可以持续可靠获得的，可以对它们采用公允价值形式进展后续计量；非同一控制下的企业合并本钱以购置方在购置日为获得对被购置方的控制权而付出的资产

14、、发生或承当的负债以及发行的权益性证券的公允价值为根底，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益等等。通过以上公允价值计量属性的典型应用，我们能看出引入“公允价值计量属性后，对于资产或负债的公允价值与账面价值之间差额产生的潜在损失和收益要反映出来，打破了传统的慎重性要求，目的在于提升企业资产负债信息质量，有利于向投资者提供更加公允的会计信息。企业资产、负债的变化影响所有者权益的变化，最终影响企业价值发生变化，导致股东财富增减，这些打破了传统的单纯的利润考核概念，凸现了资产负债表在报表体系中的核心地位，更加着眼于企业长远的可持续开展，限制企业的短期行为。但是，公允价值计量中存在着主观因素的影响，受会计人员职业判断程度及其它因素的制约。为此，对公允价值的使用必须“慎重。在新准那么体系中对此有明确规定，如根本准那么在第九章第四十三条规定：“采用重置本钱、可变现净值、现值、公允价值计量