往来列报与清偿抵充

1、往来列报与清偿抵充一般企业财务报表格式数度变更，需要考虑的因素可能很多。翻看境外财报，常常能带来些启发和思考。试举些例子。（1）境外有些财报在列报时，很注重对流动性的划分，对往来款项区分是否 在未来12月内到期。这和境内要求不同。境内往来款项划分账龄时，出现1-2年、 2-3年等1年以上本应属于非流动性质的资产负债，但却列报在流动项目里。（2）又如，递延所得税资产，境内常简单作为非流动资产列报。有些境外财 报对递延税资、递延税债也区分了是否在未来12月内到期。就递延所得税资产的 总额而言，大体上是个事实判断问题（比如未弥补亏损）；但在对递延所得税资产 进行流动非流动分析时，更多是个价值判断问题

2、，即，在税法允许的补亏年限内， 每年的盈利预测如何，由此才能推断出有多少未弥补亏损可以在未来12月内被弥 补，或者即将届期的未弥补亏损有多少能在未来12月内被弥补。（3）再如，应交税费出现负数无须调整，财报项目按其通常性质应当列报为 资产或负债的，不论出现正数负数余额均仍如实列报即可，这可以保证财报结构的 稳定性，更便利使用者查找、获取信息。不同财报使用者需求千差万别，便利于提取、加工、分析应作为财报结构与列 报安排的重要原则。绝大多数一般投资者并不看财报，财报的列报与披露还是应以 更常使用的投资者为主，正如多数普通人无法看懂体检报告一样，对体检报告的详 细解读，还需要由医护人员标注解释才行。

3、有兴趣的朋友，可以上巨潮资讯网看看 上市公司公告，在有着1.5亿股民的市场里，很多重要公告的阅读量仅一两百，尽 管投资者可能通过其他渠道关注、了解上市公司资讯，但这已能反映一定实情。往来的肆意互抵、随意调整是实务中一个常见的现象，原因或许在于，资产总 额是以前和现在许多规范性文件常用的指标，有些会计师因此有刻意控制资产总额 的倾向，只要是同一客户供应商的往来款，不分性质全部抵销。这是不妥的。往来 款项应严格按企业会计准则第37号一一金融工具列报及财政部等的相关规定 列报，而不应受约束结果的规范或客户要求等的影响。曾有上市公司因此被责令整 改，如ST德棉（002072）2012年11月15日关于

4、采取责令改正措施决定的整改 报告第二页，“存在通过同户名合并抵消资产负债方面的问题。公司本部在 每一报告期末通过做一笔同户名合并凭证对冲同一客户在不同往来科目记录的 余额。经检查发现，公司同时把个别不相关的客户期末余额进行了对冲，该事项减 少了公司资产和负债金额。”往来的肆意互抵、随意调整，有可能违背经济实质，扭曲交易结构，直接影响 依据账龄计算的坏账计提，方法不当还将导致不同报告期之间的账龄冲突。账龄的 列报方式，至少有3种可以探讨的可能，按实际发生时间、按逾期时间、按届期 时间。其中，最有价值的列报方式，当属按届期时间列报，即未来1年以内、1-2 年、2-3年等将到期收付的款项。以下仅以往

5、来款项试举例说明。案例一,甲公司在某年按订单、合同或发票核算（实际发生）的账龄如下表（单位：千 元，下同）。某年调整前会计科目客商名称信用额度合计1年以内1-2年2-3年3年以上应收账款乙公司6,0005,6003,6001,500300200预收账款乙公司1,5001,000500甲公司对乙公司采取额外授信的方式，将乙公司的授信额度从5M提高到6M， 通过了乙公司在授信额度外的订单。互抵方法一，按先进先出，即预收先抵销最远的应收，得下表。某年调整后会计科目客商名称信用额度合计1年以内 1-2年 2-3年 3年以上应收账款乙公司6,000 4,1003,600500-经此处理，对乙公司的本已超

6、出授信额度的应收款变成未超出授信额度。 甲公司在次年实际发生的账龄如下表。次年调整前会计科目客商名称信用额度合计1年以内1-2年2-3年3年以上应收账款乙公司5,0004,8001,0002,900400500预收账款乙公司800100200500客户已及时付款，未超出授信额度。甲公司在对乙公司的销售资金回笼后，授 信额度重新调回5M。次年仍沿用互抵方法一进行往来账款互抵，得下表。次年调整后会计科目客商名称信用额度合计1年以内 1-2年 2-3年 3年以上应收账款乙公司5,000 4,0001,0002,900100-采用这种先进先出法，不会产生账龄冲突问题，在符合金融工具列报准则 规定的前提

7、下，是合适的。互抵方法二，先在账龄内互抵，再重分类或先进先出。先在账龄内互抵。会计科目客商名称信用额度合计1年以内 1-2年 2-3年 3年以上应收账款乙公司6,000 4,3002,6001,500-200预收账款乙公司200在账龄内互抵，仍可能出现同一客商j 2-3年的预收款），若重分类至应收款， 的方法是再次先进先出。某年调整后200资产负债同时挂账的情况（如上表 则应收款的账龄出现负数，简单粗暴会计科目客商名称信用额度合计1年以内 1-2年 2-3年 3年以上应收账款乙公司6,000 4,1002,6001,500-经此处理，对乙公司的本已超出授信额度的应收款变成未超出授信额度。 次年

8、仍沿用互抵方法二进行往来账款互抵，得下表。次年调整后会计科目客商名称信用额度合计1年以内 1-2年 2-3年 3年以上应收账款乙公司5,000 4,0009002,700400-采用互抵方法二，还可能导致账龄冲突。如本例中，某年调整后1年以 内应收款为2.6M，大于次年调整后1-2年为2.7M，出现冲突。事实上，同一客商资产负债同时挂账的情况，才真正反映了企业经济活动 的实质。如案例二。案例二甲公司向丙公司采购柴油和汽油，采购汽油采取先充值后消费的模式预付， 采购柴油采取先收货后付款的模式应付。应付丙公司采购柴油，油品质量存争议未决，账龄在1-2年，如下表。会计科目客商名称信用额度合计1年以内

9、1-2年2-3年3年以上应付账款丙公司2,0001,300700预付账款 丙公司5,000 2,000互抵方法一，按先进先出，则应付先互 会计科目客商名称信用额度合计2,000一抵最远的预付，得下表。1年以内 1-2年 2-3年3年以上应付账款丙公司-互抵方法二，按账龄来互抵， 会计科目客商名称信用额度得下表。合计1年以内1-2年2-3年3年以上应付账款乙公司-1,300700-2,000-可见，严格遵守金融工具列报准则，更能反映经济实质。以先进先出法进行调整及重分类的做法，是徒耗时间、没有必要、也没有 价值创造的，且使财报出现更多错报。不依经济实质进行的重分类，还将影响财报 分析。具体可区分为“回款”和“往来互抵” 2种情形来讨论：（1）回款情形，核实企业提供的账龄即可，不主动进行先进先出法调整。 企业收款自然是按订单来收的，企业自己登录的账龄最准确。在进行实质性测试时， 本应包括对收入确认、材料入库及货款回笼等日期的检查。若往来账款未发现重大 错报，那么，企业提供的账龄自然也不存在重大错报。通过进行账龄发生时间分布、 回款时间分布、客商分布、周转天数等分析性程序，也能提供一定指引。（2）往来互抵情形，对同一客商的债权债务，一般情况下，除非符合准则中 关于金融资产与金