合并报表中递延所得税调整课件

1、会计准则对企业合并的分类同一控制下企业合并的会计处理吸收合并：差额在独立报表中作为资本公积控股合并：差额在独立报表中作为资本公积非同一控制下企业合并的会计处理吸收合并：差额直接计入营业外收入或商誉控股合并：差额在合并报表中作为营业外收入或商誉第1页/共32页会计准则对企业合并的分类同一控制下企业合并的会计处理第1页/不同合并分类在递延所得税处理中的不同作用应税合并与免税合并:确定独立会计报表中应税所得额的依据之一；确定独立会计报表中资产和负债计税基础同一控制下的合并与非同一控制下的合并：确定资产和负债账面价值的依据；确定作为合并资产、负债基础的依据（两种合并应分别按照账面价值和公允价值进行合并

2、）第2页/共32页不同合并分类在递延所得税处理中的不同作用应税合并与免税合并:合并报表编制中递延所得税调整同一控制下的企业合并中合并递延所得税需要调整吗？无论是吸收合并还是控股合并，都以被合并企业账面价值为基础，合并日编制的合并报表中包括被合并企业合并前的利润。合并报表中不会因合并产生新的暂时性差异。不需要对递延所得税进行调整。控股合并的情况下，因合并抵消事项改变了原独立报表数据，会导致暂时性，因此需要将涉及合并损益的抵消进行相应的递延所得税调整。第3页/共32页合并报表编制中递延所得税调整同一控制下的企业合并中合并递延所合并报表编制中递延所得税调整非同一控制下的企业合并中合并递延所得税需要调

3、整吗？吸收合并合并日依被合并企业各项可辨认净资产公允价值为合并基础，合并成本与被合并企业可辨认净资产公允价值的差额作为合并营业外收入或合并商誉。根据应税合并或免税合并的具体类别，分别确认合并资产、负债的计税基础。一般为应税合并，计税基础与入账价值一致。合并后被合并企业不复存在。第4页/共32页合并报表编制中递延所得税调整非同一控制下的企业合并中合并递延非同一控制下的控股合并在编制合并报表时，合并递延所得税需要调整吗？无论是合并日的报表合并还是合并日后的报表合并，合并报表编制一般包括两个阶段：将被合并企业的报表调整为公允价值基础；将公允价值基础的报表与母公司会计报表进行合并将子公司报表调整为公允

4、价值基础，会改变原报表数据，进而导致暂时性差异改变；进行报表合并因抵消事项改变了报表数据，因此应将影响损益的抵消事项进行递延所得税调整。第5页/共32页非同一控制下的控股合并在编制合并报表时，合并递延所得税需要调将子公司报表调整为公允价值基础时，递延所得税的调整资产的公允价值大于账面价值（报表数据，下同）或负债的公允价值小于账面价值，确认递延所得税负债；资产的公允价值小于账面价值或负债的公允价值大于账面价值，确认递延所得税资产。第6页/共32页将子公司报表调整为公允价值基础时，递延所得税的调整资产的公允 B公司为纳入A公司合并范围的子公司。 B公司个别财务报表中存货、固定资产的账面价值分别为1

5、500万和6000万。依据A公司备查账中的记录，将B公司个别财务报表调整为以公允价值基础时，存货、固定资产的公允价值分别为1800万和5000万。其他资产、负债项目调整前后价值不变。A、B公司适用的税率均为25%。第7页/共32页 B公司为纳入A公司合并范围的子公司。第7页/共32页借 ：递延所得税资产 250万 （6000-5000）25% 贷：递延所得税负债 75万 （1800-1500）25% 所得税费用 175万第8页/共32页借 ：递延所得税资产 250万第8页/共32页合并抵消时，递延所得税的调整准则解释第一号：企业在编制合并财务报表时，因抵销未实现内部销售损益导致合并资产负债表中

6、资产、负债的账面价值与其所属纳税主体的计税基础之间产生暂时性差异的，在合并资产负债表中应当确认递延所得税资产或递延所得税负债，同时调整合并利润表中的所得税费用，但与直接计入所有者权益的交易或事项及企业合并相关的递延所得税除外。第9页/共32页合并抵消时，递延所得税的调整准则解释第一号：企业在编制合并财对规定的理解制合并财务报表时，可将各企业个别财务报表中资产、负债的账面价值视为合并财务报表中相关资产、负债的计税基础(准计税基础)，根据合并报表中的各项资产、负债账面价值与视同计税基础之间的差异确认新的递延所得税。因抵消相关资产和负债而导致合并财务报表中资产、负债账面价值与视同计税基础之间的差异就

7、应对其产生的所得税影响予以处理。第10页/共32页对规定的理解制合并财务报表时，可将各企业个别财务报表中资产、对规定的理解但如果该抵消事项既不影响纳税所得，又不影响会计利润则不确认递延所得税项目。因此在编制合并财务报表时，因相关资产负债抵消而导致递延所得税资产负债的调整仅限于既对资产负债价值产生影响又对合并利润产生影响的抵消事项。第11页/共32页对规定的理解但如果该抵消事项既不影响纳税所得，又不影响会计利合并抵消的四类主要事项长期股权投资与子公司所有者权益的抵消内部债权债务抵消及已计提坏账的处理母子公司之间未实现内部销售损益抵消与联营、合营企业间未实现内部交易损益的调整第12页/共32页合并

8、抵消的四类主要事项长期股权投资与子公司所有者权益的抵消第长期股权投资与所有者权益的抵消长期股权投资调整为权益法，会改变或产生新的暂时性差异，应进行调整但将调整为权益法的长期股权投资与子公司所有者权益抵消时，不会影响合并利润。因此，对合并财务报表中因长期股权投资而产生的抵消无需确认递延所得税。第13页/共32页长期股权投资与所有者权益的抵消长期股权投资调整为权益法，会改内部债权债务抵消一方面需要抵消内部应收账款和应付账款，另一方面需要抵消内部应收账款计提的坏账准备。抵消内部应收账款和应付账款不影响合并利润，因此无需确认递延所得税资产和递延所得税负债。抵消内部应收账款计提的坏账准备会影响合并利润，

9、同时使所抵消的应收账款超过个别报表中的应收账款的账面价值（视同计税基础），因此应对原确认的递延所得税资产予以抵消。借记“所得税费用”，贷记“递延所得税资产”。第14页/共32页内部债权债务抵消一方面需要抵消内部应收账款和应付账款，另一方公司之间未实现内部销售损益抵消对于存货项目，在抵消未实现损益时，一方面抵消了未实现损益，直接影响合并利润，一方面调整了存货价值，影响了合并资产负债表，需对递延所得税资产和负债进行调整。在合并财务报表中，与该存货价值调整相关的递延所得税的调整难以认定为是对原递延所得税资产还是对原递延所得税负债的调整，会计上只能视为增加确认新的递延所得税资产或递延所得税负债。增加存

10、货价值时（属于未实现损失部分）确认递延所得税负债；减少存货价值时（属于未实现利润部分）确认递延所得税资产。确认递延所得税资产或负债应以存货购入方适用税率为基础。第15页/共32页公司之间未实现内部销售损益抵消对于存货项目，在抵消未实现损益A公司为B公司的母公司，拥有B公司70%具有表决权的股份。20X8年，A公司将一批账面价值为60万元的存货销售给B公司，售价为100万元。直至20X8 年12月31日，B公司尚未销售这批存货，且存货不存在减值。A、B公司所适用的所得税税率均为25%第16页/共32页A公司为B公司的母公司，拥有B公司70%具有表决权的股份。2借：营业收入 100万 贷：营业成本

11、 60万 存货 40万借：递延所得税资产 10万 （40万25%） 贷：所得税费用 10万第17页/共32页借：营业收入 100万第17页/共32页对于计提过存货减值的，还应对计提的减值进行处理，并根据计提的减值是否超过未实现利润分别进行处理。减值未超过存货未实现利润的，应抵消计提的存货跌价准备，同时将内部未实现利润抵消；减值超过了存货的未实现利润 ，应将计提的跌价准备中相当于未实现利润部分抵消，超过部分不再抵消；若内部未实现损益表现为亏损（低价出售）不需抵消内部未实现损失，已计提的跌价损失也不予抵消。第18页/共32页对于计提过存货减值的，还应对计提的减值进行处理，并根据计提的存货抵消的会计

12、处理对原计提跌价准备部分的抵消，应作为原递延所得税资产的转回处理，借记“所得税费用”，贷记“递延所得税资产”；存货价值其他调整，依购入方适用的税率确认新的递延所得税资产或递延所得税负债。第19页/共32页存货抵消的会计处理对原计提跌价准备部分的抵消，应作为原递延所A公司为B公司的母公司，拥有B公司70%具有表决权的股份。20X8年，A公司将一批账面价值为60万元的存货销售给B公司，售价为100万元。直至20X8 年12月31日，B公司尚未销售这批存货，且存货不存在减值。A、B公司所适用的所得税税率均为25%，假如B公司于20X8年年末对购入的B公司存货提取的存货跌价准备分别为10万元、40万元

13、和50万元第20页/共32页A公司为B公司的母公司，拥有B公司70%具有表决权的股份。2计提10万减值计税基础合并存货价值个别报表存货账面价值对个别报表已确认递延所得税资产的抵消调整合并报表递延所得税资产的确认调整100万60万90万-2.5万10万借：存货 10万 贷：存货跌价准备 10万借：所得税费用 2.5万 贷：递延所得税资产 2.5万（10万25%）同时：借：营业收入 100万 贷：营业成本 60万 存货 40万借：递延所得税资产 10万 （40万25%）贷：所得税费用 10万第21页/共32页计提10万减值计税基础合并存货价值个别报表存货账面价值对个别计提减值40万计税基础合并存货

14、价值个别报表存货账面价值对个别报表已确认递延所得税资产的抵消调整合并报表递延所得税资产的确认调整100万60万60万-10万10万借：存货 40万 贷：存货跌价准备 40万借：所得税费用 10万 贷：递延所得税资产 10万（40万25%）同时：借：营业收入 100万 贷：营业成本 60万 存货 40万借：递延所得税资产 10万 （40万25%） 贷：所得税费用 10万第22页/共32页计提减值40万计税基础合并存货价值个别报表存货账面价值对个别计提减值50万计税基础合并存货价值个别报表存货账面价值对个别报表已确认递延所得税资产的抵消调整合并报表递延所得税资产的确认调整100万60万50万-10

15、万10万借：存货 40万 贷：存货跌价准备 40万借：所得税费用 10万 贷：递延所得税资产 10万（40万25%）同时：借：营业收入 100万 贷：营业成本 60万 存货 40万借：递延所得税资产 10万 （40万25%） 贷：所得税费用 10万第23页/共32页计提减值50万计税基础合并存货价值个别报表存货账面价值对个别对于固定资产、无形资产，在抵消未实现损益时，除按存货抵消的原则处理外，还应同时对多计或少计的折旧、摊销进行处理，并根据固定资产、无形资产的价值调整额及购入方适用的所得税税率确认递延所得税。第24页/共32页对于固定资产、无形资产，在抵消未实现损益时，除按存货抵消的原A公司为

16、B公司的母公司，拥有B公司70%具有表决权的股份。20X8年6月20日，A公司以1000万元将其生产的产品销售给B公司，销售成本为800万元。B公司将该产品作为固定资产使用，对该固定资产按10年使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为0，20X8年年末，B公司对该固定资产计提减值准备100万元。A、B公司所适用的所得税税率均为25%。第25页/共32页A公司为B公司的母公司，拥有B公司70%具有表决权的股份。2该固定资产折旧年限为10年，账面原价为1000万元，预计净残值为0，当年计提的折旧额为50万元（6个月），其中包含的因内部未实现销售损益而多计提折旧10万元（1000-800）/10

17、）应予抵消，固定资产减值准备100万元。因此，B公司个别报表中固定资产账面价值为850万（1000万-50万-100万），计税基础为950万元（1000万-50万），合并报表中抵消固定资产原价中未实现内部销售损益及多计提的累计折旧后的金额为760万元（800万-40万）。相关项目及调整金额见下表：第26页/共32页该固定资产折旧年限为10年，账面原价为1000万元，预计净残计税基础合并固定资产价值个别报表固定资产账面价值对个别报表已确认递延所得税资产的抵消调整合并报表递延所得税资产的确认调整95076085010025%=2519025%=47.5第27页/共32页计税基础合并固定资产价值个别

18、报表固定资产账面价值对个别报表已借：固定资产 100万 贷：固定资产减值准备 100万借：所得税费用 25万 贷：递延所得税资产 25万同时：借：营业收入 1000万 贷：营业成本 800万 固定资产账面价值 200万借：固定资产累计折旧 10万 贷：管理费用 10万借：递延所得税资产 47.5万 贷：所得税费用 47.5万第28页/共32页借：固定资产 100万第2与联营、合营企业间未实现内部交易损益的调整投资企业在对外编制合并财务报表的情况下（与联营、合营企业是否纳入合并范围无关），除属于已计提减值的未实现内部交易损失部分不予抵消外，应按下列情况分别进行处理：第29页/共32页与联营、合营企业间未实现内部交易损益的调整投资企业在对外编制1因逆流交易（合营、联营企业向投资方出售资产）产生的未实现内部损益，在编制合并财务报表时，应在合并财务报表中抵消相关资产账面价值并调整长期股权投资。该项调整导致一项资产