会计师考生应从典型题例解读中学会“感悟与提高”

1、会计师考生应从典型题例解读中学会“感悟与进步会计师考生应从典型题例解读中学会感悟与进步原定于2021年5月12日至13日的会计师考试，推延到2021年10月27日至28日进展，这对于一些学得不太扎实的考生来讲无疑是一次难得的机遇。为了帮助这些考生能尽快题例1：2021年1月1日，公司用银行存款2500万元从证券市场上购入n公司发行在外70%的股份并可以控制n公司。同日，n公司账面所有者权益为3400万元与可识别净资产公允价值相等，其中：股本为2150万元，资本公积为850万元，盈余公积为80万元，未分配利润为320万元。n公司按照10%的比例计提盈余公积，公司和n公司在此之前不存在关联方。公司

2、与n公司的所得税税率均为25%，所得税核算方法采用资产负债表债务法。12021年4月17日宣告分派并发放2021年现金股利120万元。公司2021年度实现净利润745万元；2021年4月18日宣告分派并发放2021年现金股利400万元，2021年实现净利润810万元。2021年n公司因可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的金额为60万元，2021年n公司因可供出售金融资产公允价值变动计入资本公积的金额为70万元。2021年与2021年由于可供出售金额资产公允价值变动，计入资本公积的金额均未考虑所得税的影响2公司2021年6月销售300件甲产品给n公司，每件售价1万元，每件本钱0.7万元，n

3、公司2021年对外销售甲产品150件，每件售价1.2万元。2021年末甲产品的可变现净值为每件0.8万元；2021年公司出售100件乙产品给n公司，每件售价5万元，每件本钱3万元；2021年n公司对外销售甲产品60件，每件售价10万元；2021年n公司对外销售乙产品30件，每件售价6万元；2021年12月31日，甲产品的可变现净值为每件0.6万元，乙产品的可变现净值为每件3.6万元。3公司2021年6月30日出售一项不需要安装的固定资产给甲公司，该项固定资产的售价为500万元，账面价值为360万元，n公司购入后作为管理用固定资产入账，预计使用年限为5年，预计净残值为零，按年限平均法计提折旧。4

4、2021年6月1日，n公司按面值购入公司2021年1月1日发行的五年期到期一次还本、分次付息债券，准备持有至到期，实际支付价款为1500万元假定不考虑相关税费，票面利率等于实际利率8%，每年1月15日付息。要求：1.编制公司2021年和2021年与长期股权投资有关的会计分录；2.编制n集团公司2021年末合并报表的调整、抵销分录；3.编制n集团公司2021年末合并报表的调整、抵销分录。金额单位用万元表示参考答案：解题前的分析：公司与n公司的合并属于非同一控制下的企业合并，购置方公司以支付现金资产的方式获得对n公司70%的持股比例，由于在购置日被购置方的可识别资产负债的账面价值与公允价值相等，所

5、以在编制合并报表时，公司无需对n公司的个别会计报表按购置日公允价值进展调整。另外，由于购置日公司的购置本钱2500万元大于应享有被购置方n公司可识别净资产公允价值的份额2380340070%万元，所以在编制合并报表时会产生12025002380万元的一项商誉。详细解读：要求1.编制公司2021年和2021年与长期股权投资有关的会计分录。12021年1月1日投资时：借：长期股权投资n公司2500贷：银行存款250022021年分派2021年现金股利时：借：银行存款8412070%贷：投资收益8432021年分派2021年现金股利时：借：银行存款28040070%贷：投资收益280要求2.编制n集

6、团公司2021年末合并报表的调整与抵销分录。第一，调整分录按权益法对公司的长期股权投资进展调整1借：投资收益84贷：长期股权投资84此笔调整分录的目的是要把本钱法下收到现金股利的会计分录调整为权益法下收到现金股利的会计分录。2借：长期股权投资422.8贷：投资收益422.8n公司调整后的净利润74515015015010514014307070604公司应享的投资收益60470%422.8提醒考生：子母公司以及同一母公司下的子公司之间发生的内部交易或事项中涉及到损益类事项的，应当对来源于子公司个别报表中的净利润进展调整，母公司应按子公司调整后的净利润乘以其持股比例，计算应享有或应承当的投资损益

7、。3借：长期股权投资31.54570%贷：资本公积31.5按照权益法调整后长期股权投资的余额250084422.831.52870.3万元第二，抵销分录1内部销售收入与存货工程的抵销1借：营业收入15030050%贷：营业本钱1502借：营业收入15030050%贷：营业本钱10530050%130%存货4530050%30%业务类型：属于本年发生内部销售，本年部分出售、部分未出售，内部收入为300万元，内部本钱为210万元，内部销售毛利率为30%，出售比例与未出售比例均为50%。3借：存货存货跌价准备3010.8150贷：资产减值损失30注：由于存货的可变现净值1201500.8万元介于销货

8、本钱1051500.7万元与购货本钱1501501万元之间，从企业集团的角度来看，存货期末可变现净值120万元高于企业集团的期末存货的本钱105万元，企业集团无需计提，也无需保存存货跌价准备，所以公司编制合并报表时，应将n公司计提的存货跌价准备30万元全部予以冲销。4借：递延所得税资产3.75453025%贷：所得税费用3.75详细分析：采用比拟分析法：表1个别会计报表；表2合并会计报表。经过比拟可以看出，在n公司个别报表中已确认了递延所得税资产与所得税费用各7.5万元，而合并报表中，那么需要确认递延所得税资产与所得税费用各11.25万元，所以公司编制合并报表时，需补确认3.75万元的递延所得

9、税资产与所得税费用。2内部交易固定资产工程的抵销1借：营业外收入140贷：固定资产原价1402借：固定资产累计折旧14140/56/12贷：管理费用143借：递延所得税资产31.51401425%贷：所得税费用31.5详细分析：表3合并会计报表。由于会计与税法的折旧方法与折旧年限一样，所以在n公司个别会计报表中不会产生暂时性差异。在合并报表中，由于会计与税法确认账面价值与计税根底的标准不同，所以会发生可抵扣暂时性差异126万元，应确认递延所得税资产与所得税费用各31.5万元。3内部债权债务工程的互相抵销：1借：应付债券1500贷：持有至到期投资15002借：应付利息7015008%127贷：应

10、收利息703借：投资收益70贷：财务费用704长期股权投资与所有者权益工程的互相抵销商誉2870.32150895154.5729.570%120少数股东权益2150895154.5729.5170%1178.7投资收益60470%422.8少数股东损益60430%181.2借：股本2150资本公积89585045盈余公积154.58074510%投资收益422.8少数股东损益181.2未分配利润年初320商誉120贷：长期股权投资2870.3少数股东权益1178.7提取盈余公积74.574510%对所有者股东的分配120要求3.编制n集团公司2021年末合并报表的调整与抵销分录。第一，调整分

11、录按照权益法的要求对公司的长期股权投资进展调整1借：长期股权投资370.3贷：未分配利润年初338.8422.884资本公积31.5注：此笔调整分录为上年调整过的，本年编制合并报表时还要继续调整。2借：投资收益28040070%贷：长期股权投资280注：此笔调整分录的目的是要把本钱法下收到现金股利的会计分录调整为权益法下收到现金股利的会计分录。3借：长期股权投资567.7贷：投资收益567.7n公司调整后的净利润810181291501503502109828120120811公司应确认的投资收益81170%567.7提醒考生：子母公司以及同一母公司下的子公司之间发生的内部交易或事项中涉及到损

12、益类事项的，应当对来源于子公司个别报表中的净利润进展调整，母公司应按子公司调整后的净利润乘以其持股比例，计算应享有或应承当的投资损益。4借：长期股权投资36.7552.570%贷：资本公积36.75按照权益法调整后长期股权投资的余额2500370.3280567.736.753194.75第二，抵销分录：1内部销售与存货工程的抵销：甲产品：1借：未分配利润年初4515030%贷：营业本钱186030%存货279030%2借：存货存货跌价准备30贷：未分配利润年初303借：递延所得税资产3.75贷：未分配利润年初3.754借：营业本钱12贷：存货跌价准备123040%5借：存货存货跌价准备9贷：

13、资产减值损失92021年初，n公司个别会计报表中，存货跌价准备的余额为30万元，本期由于对外销售甲产品60件出售比例为40%而转销的存货跌价准备为123040%万元，计提存货跌价准备前的余额为18万元，本期末实际提取的存货跌价准备为18万元，企业集团应保存的存货跌价准备为9万元，所以公司编合并报表时，应将n公司多计提的存货跌价准备9万元予以冲销。6借：所得税费用3.75贷：递延所得税资产3.75详细分析：采用比拟分析法：表4个别会计报表；表5合并会计报表。经过比拟分析可以看出，在n公司个别报表中已确认了递延所得税资产借与所得税费用贷各1.5万元，而合并报表中那么需要确认所得税费用借与递延所得税

14、资产贷各2.25万元，所以公司编制合并报表时，需要确认所得税费用借与递延所得税资产贷各3.75万元，才能把个别会计报表中的所得税会计分录调整为合并报表中的所得税会计分录。乙产品：内部收入500内部销售毛利率500300/50040%出售比例30%未出售比例70%业务类型：属于本年发生内部销售，本年部分出售、部分未出售。1借：营业收入15050030%贷：营业本钱1502借：营业收入35050070%贷：营业本钱21050070%140%存货14050070%40%3借：存货存货跌价准备9853.670贷：资产减值损失984借：递延所得税资产10.51409825%贷：所得税费用10.5详细分析

15、：采用比拟分析法：表6个别会计报表；表7合并会计报表。经过比拟分析可以看出，要想把个别报表的递延所得税资产借24.5万元调整为合并报表的递延所得税资产借35万元，公司编制合并报表时，应补确认递延所得税资产借10.5万元。2内部固定资产交易的抵销1借：未分配利润年初140贷：固定资产原价1402借：固定资产累计折旧14贷：未分配利润年初143借：固定资产累计折旧28贷：管理费用284借：递延所得税资产31.51401425%贷：未分配利润年初31.55借：所得税费用72825%贷：递延所得税资产7详细分析：表8合并会计报表。经过分析可以看出，2021年转回可抵扣暂时性差异28万元，公司编制合并报

16、表时，应编制上述5会计分录来确认转回暂时性差异对所得税费用的影响。3内部债权债务工程的互相抵销1借：应付债券1500贷：持有至到期投资15002借：应付利息120贷：应收利息1203借：投资收益120贷：财务费用1204长期股权投资与所有者权益工程的抵销商誉3194.752150947.5235.51059.570%120少数股东权益2150947.5235.51059.5170%1317.75投资收益81170%567.7少数股东损益81130%243.3借：股本2150资本公积947.58504552.5盈余公积235.58074.581投资收益567.7少数股东损益243.3未分配利润年

17、初729.5商誉120贷：长期股权投资3194.75少数股东权益1317.75提取盈余公积8181010%对所有者股东的分配400题例2：甲企业属于一般纳税人，于2021年1月1日以银行存款120万元购入一建筑物，同日将其对外出租，每月租金为3万元，并采用本钱形式进展后续计量，该建筑物的预计使用年限为10年，会计与税法均采用直线法且均按10年计提折旧。2021年12月31日该建筑物的公允价值为135万元。甲企业从2021年1月1日起将该投资性房地产的计量形式由本钱计量形式变更为按公允价值形式计量。该投资性房地产当日的公允价值为135万元。甲企业2021年还销售一批产品，收入为200万元，本钱为

18、140万元。甲企业所得税核算方法采用资产负债表债务法，所得税税率为25%。该企业每年按净利润的10%计提法定盈余公积。要求：编制会计政策变更时的会计分录并分析其原因。会计政策变更时的会计分录：借：投资性房地产本钱120公允价值变动15投资性房地产累计折旧11贷：投资性房地产120递延所得税负债6.5利润分配未分配利润17.55盈余公积1.95分析编制上述会计分录的原因：1.本钱形式计量方式下的会计处理及报表信息1借：投资性房地产120贷：银行存款1202借：其他业务本钱11贷：投资性房地产累计折旧113借：银行存款36312贷：其他业务收入364借：银行存款234贷：主营业务收入200应交税费

19、应交增值税销项税额345借：主营业务本钱140贷：库存商品1406利润总额200-140-1136857暂时性差异08应纳税所得额859应交所得税8525%21.2510所得税费用21.2511会计处理：借：所得税费用21.25贷：应交税费应交所得税21.2512净利润8521.2563.7513盈余公积6.37514未分配利润63.756.37557.37515资产负债表2021年度表9表916利润表2021年度表10表102.公允价值形式计量方式下的会计处理及报表信息1借：投资性房地产本钱120贷：银行存款1202借：银行存款36312贷：其他业务收入363借：银行存款234贷：主营业务收入200应交税费应交增值税销项税额344借：主营业务本钱140贷：库存商品1405借：投资性房地产公允价值变动15贷：公允价值变动损益156利润总额20014036151117发生应纳税暂时性差异268应纳税所得额111-26859应交所得税8525%21.2510递延所得税负债贷方发生额2625%6.511所得税费用21.256.527.7512会计处理：借：所得税费用27.75贷：递延所得税负债6.5应交税费应交所得税