汇算清缴战略

1、2012年度企业汇算清缴申报表深度解析主要内容一、汇算清缴的程序问题注：理论指导实际二、附表一：营业收入明细销售货物/提供劳务/价外费用/长期应付款三、附表二：成本费用明细非常损失 / 固定资产清理 / 罚款与滞纳金2四、附表三：纳税调整明细1、增值税与所得税的视同销售2、未按照权责发生制原则确认的收入3、确认为递延收益的政府补助4、不征税收入的法理分析5、业务招待费与业务宣传费6、工资薪金的两个所得税对比分析3主要内容季度预缴、亏损弥补、税务稽查、会计差错会计原则对汇算清缴的影响（权责发生制 / 配比 / 收付实现制/资产负债表日后事项 / 资本化原则）有效凭证含义及引申4汇算清缴定义200

2、9国税发79号企业所得税汇算清缴管理办法第二条 企业所得税汇算清缴，是指纳税人自纳税年度终了之日起5个月内或实际经营终止之日起60日内，依照税收法律、法规、规章及其他有关企业所得税的规定，5汇算清缴定义（续）自行计算本纳税年度应纳税所得额和应纳所得税额，根据月度或季度预缴企业所得税的数额，确定该纳税年度应补或者应退税额，并填写企业所得税年度纳税申报表，向主管税务机关办理企业所得税年度纳税申报、提供税务机关要求提供的有关资料、结清全年企业所得税税款的行为。6汇算清缴时间2004及以前：年度结束后的45天内2005和2006年度，年度结束后的四个月内2007及以后：年度结束后的五个月内注：利于与资

3、产负债表日后事项的衔接，有利于在香港/新加坡等上市的内地公司纳税年度分类7汇算清缴时间（续）税收征管法实施细则第一百零九条税收征管法及本细则所规定期限的最后一日是法定休假日的，以休假日期满的次日为期限的最后一日；在期限内有连续3日以上法定休假日的，按休假日天数顺延。注：实务中不适用于汇算清缴8季度申报表利润总额加：特定业务计算的应纳税所得额减：不征税收入 免税收入 弥补以前年度亏损实际利润额9企业所得税季度预缴 如果没有不征税收入和免税收入，并且不考虑以前年度亏损，应当按照会计利润预缴企业所得税，不考虑其他纳税调整思考：会计差错 /不合理的减值准备 10企业所得税季度预缴（续） 如果没有正确执

4、行企业会计准则，造成季度少预缴所得税的，税务机关有权征收滞纳金，不考虑汇算清缴是否足额调整，但滞纳金的截止日为年度申报日1996国税函8号关于在企业所得税预缴中对偷税行为如何认定问题的复函（全文失效）1995国税函593号关于企业未按期预缴所得税加收滞纳金问题的批复（全文失效）11盈利企业的预缴控制2009国税函34号关于加强企业所得税预缴工作的通知 各级税务机关要处理好企业所得税预缴和汇算清缴税款入库的关系，原则上各地企业所得税年度预缴税款占当年企业所得税入库税款（预缴数+汇算清缴数）应不少于70%货币时间价值与税务风险控制不可兼得12年度亏损的弥补利润总额加：特定业务计算的应纳税所得额减：

5、不征税收入 免税收入 弥补以前年度亏损实际利润额13年度亏损的弥补第8行“弥补以前年度亏损”：填报按照税收规定可在企业所得税前弥补的以前年度尚未弥补的亏损额。注：常见错误是季度预缴时不允许弥补，待汇算清缴时再进行弥补主要国家亏损弥补一览表141998会计档案管理办法一、会计凭证类： 15年 原始凭证 /记账凭证 /汇总凭证二、会计账簿类 15年：总账 /明细账/辅助账簿 25年：现金和银行存款日记账。三、财务报告：永久15年度亏损的弥补季度申报时，可以弥补以前年度符合条件的亏损思考：2012年度亏损但实际办理年度申报时间是2013年5月12日，如果在2012年4月4日办理当年度一季度申报（盈利

6、），能否弥补2011年度亏损注：一季度申报时间与上年度汇算清缴的时间顺序16年度亏损的弥补（续）一、2013年一季度亏损注：两者的时间先后顺序不产生影响二、2013年一季度盈利但全部用于2011及以前年度亏损的弥补注：两者的时间先后顺序不产生影响三、2013年一季度盈利但部分或全部用于2012及以前年度亏损的弥补注：先年度申报，然后季度申报17本年以前季度亏损如果不考虑上年度亏损，一季度亏损，二季度盈利，申报二季度时能否弥补一季度亏损2012季度预缴申报表本期金额：仅供参考累计金额：开票依据有可能本期0，但累计018本期金额与累计金额上年亏损500万元，一季度盈利200万元，二季度亏损250万

7、元一季度申报时： 本期 200 ，累计 0 300二季度申报时： 本期250，累计 50 550如果累计 金额0，一定不包括上年亏损19汇算清缴与税务稽查2009国税发79号企业所得税汇算清缴管理办法第十条 纳税人在汇算清缴期内发现当年企业所得税申报有误的，可在汇算清缴期内重新办理企业所得税年度纳税申报。注：在汇算清缴结束前，对于报告年度来说，不论是自查还是税务稽查，只有税款没有对应的滞纳金和罚款20行政处罚法第二十七条当事人有下列情形之一的，应当依法从轻或者减轻行政处罚：（一）主动消除或者减轻违法行为危害后果的；（二）受他人胁迫有违法行为的；（三）配合行政机关查处违法行为有立功表现的（四）其

8、他依法从轻或者减轻行政处罚的21汇算清缴后自查1、发现少缴税款的并且主动缴纳的，没有罚款，但应当加收滞纳金2、发现虚报亏损，不论是多申报亏损，还是少申报亏损，只需要调整前期申报数据注：均需要内部文书流转，少申报亏损的应当在三年内及时发现22汇算后税务稽查发现2010公告第20号关于查增应纳税所得额弥补以前年度亏损处理问题的公告1、调整后报告年度为盈利但部分弥补以前年度亏损偷税2、调整后报告年度为盈利但全部弥补以前年度亏损虚假计税依据3、调整后报告年度仍然亏损2005国税函190号关于企业虚报亏损适用税法问题的通知23虚假计税依据税收征管法第六十四条 纳税人、扣缴义务人编造虚假计税依据的，由税务

9、机关责令限期改正，并处五万元以下的罚款。 注：包括虚报亏损，调整后仍然亏损，也包括多申报进项税额，或者少申报销项税额，调整后仍然留抵 24增值税留抵可以形象地将留抵比喻为亏损2005国税函169号关于增值税一般纳税人将增值税进项留抵税额抵减查补税款欠税问题的批复2004国税发112号关于增值税一般纳税人用进项留抵税额抵减增值税欠税问题的通知25增值税一般纳税人申报表附表二（本期进项税额明细）本期进项税转出额其中：纳税检查调减进项税额 红字专用发票通知单注明的进项税额 上期留抵税额抵减欠税262012河北十二、查补的收入可否作为业务招待费、广告费和业务宣传费的计算基数问题 对纳税人在稽查、检查过

10、程中查补的收入，可以作为所属年度企业业务招待费、广告费和业务宣传费的计算基数。前提：会计差错更正27偷税税收征管法第六十三条 纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，或者在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。注：四个手段之一+少缴税款28行政强制法2011年主席令第49号，2012年实施第四十五条行政机关依法作出金钱给付义务的行政决定，当事人逾期不履行的，行政机关可以依法加处罚款或者滞纳金。加处罚款或者滞纳金的标准应当告知当事人。 加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。29行政处罚法第五

11、十一条当事人逾期不履行行政处罚决定的，作出行政处罚决定的行政机关可以采取下列措施：（一）到期不缴纳罚款的，每日按罚款数额的百分之三加处罚款；注：不适用于偷税的五倍以下罚款30滞纳金的限制征管法第三十二条 纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。行政强制法第四十五条第二款 滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额。31不同法律的新旧冲突在同一法律级次前提下：1、如果新法注明“法律另有规定除外”“法律另有规定的，适用其规定”等字样，则按照旧法执行 2、如果新法没有注明“法律另有规定除外”“法律另

12、有规定的，适用其规定” 等字样，则按照新法执行32不同法律的新旧冲突（续）1996年行政处罚法第二十九条违法行为在二年内未被发现的，不再给予行政处罚。法律另有规定的除外。2001税收征管法第八十六条 违反税收法律、行政法规应当给予行政处罚的行为，在五年内未被发现的，不再给予行政处罚。33利润的确认 尽管会计准则和税法在计算利润时有着相同的基本目的，但两者的目标是完全不相同的。 在一个极端，会计利润参照税法计算，在我国比如小企业会计准则；在另一个极端，所得税参照会计利润计算；但多数国家采用混合规则，存在适度差异34会计准则税收征管法第二十条第二款 纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计

13、处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。352006企业财务通则第六条 企业应当依法纳税。企业财务处理与税收法律、行政法规规定不一致的，纳税时应当依法进行调整。注：正确进行会计处理，但没有对税法和会计差异进行纳税调整直接纳税申报，并且造成少缴税款的，属于偷税36税法对会计准则的准用性2010国税函148号企业所得税法规定不明确的，在没有明确规定之前，暂按企业财务、会计规定计算注：没有进行正确会计处理，直接进行纳税申报，并且造成少缴税款的，也属于偷税延伸：确定性和委任性372010

14、国税函79号关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知企业固定资产投入使用后，由于工程款项尚未结清未取得全额发票的，可暂按合同规定的金额计入固定资产计税基础计提折旧，待发票取得后进行调整。但该项调整应在固定资产投入使用后12个月内进行。注：未来适用 / 追溯调整38固定资产准则应用指南已达到预定可使用状态但尚未办理竣工决算的固定资产，应当按照估计价值确定其成本，并计提折旧；待办理竣工决算后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。 未来适用法39旧规定与旧准则旧的会计准则应用指南：如果在年度内尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值暂估入账，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后

15、，再按照实际成本调整原来的暂估价值，调整原已计提的折旧额，同时调整年初留存收益各项目。2004财税215关于电信企业有关企业所得税问题的通知40税法对会计准则的准用性（续）1、存货的确认和计量2、利息的资本化和费用的划分标准3、研究阶段和开发阶段的划分4、资产负债表日后可调整事项5、会计差错更正的追溯调整6、完工百分比法的确认和适用7、固定资产和无形资产的确认412012公告第15号关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告根据企业所得税法第二十一条规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过企业所得税法和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企

16、业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。注：税法另有规定的除外42最低折旧年限2010年度青岛地税企业所得税问题解答 企业固定资产会计折旧年限长于税收规定的最低折旧年限，年度纳税申报时其会计折旧小于按税收规定最低年限计提的折旧，因其会计处理方面并未实际提取，因此不能做纳税调减处理。43股权信托 股权信托主要是指信托机构通过资金信托计划向投资者募集资金，然后购买房地产公司定向增发的股本，从而成为房地产公司的股东，但一般不参与生产经营。 在约定的一定期限届满后，房地产公司以溢价股权回购方式回购信托机构持有的股权，然后减少房地产公司实收资本44股权信托投资（续）2002财税

17、191号关于股权转让有关营业税问题的通知 一、以无形资产、不动产投资入股，参与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。 二、对股权转让不征收营业税。焦点问题：信托公司股权投资期间是否承担投资风险。45股权信托投资的处理借：实收资本 资本公积、盈余公积、利润分配 贷：银行存款注：按照顺序冲减，前两项减至零为限2006财企67号关于公司法施行后有关企业财务处理问题的通知46会计差错 前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略或错报。 前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等。47会计差错（

18、续） 前期差错应当采用追溯重述法进行更正，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行重新列示和披露。 追溯重述法的会计处理与追溯调整法相同。48会计差错与税收1、企业发现的前期应计未计项目，应当视为前期会计差错，进行追溯调整。如果没有同时进行会计处理，仅仅要求进行纳税调整，消极影响税款的，税务机关一般不予受理2011公告第40号关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告49法释200133号关于民事诉讼证据的若干规定第七十七条 人民法院就数个证据对同一事实的证明力，可以依照下列原则认定： （一）国家机关、社会团体依职权制作的公文书证的证明力一般大于其他书证； （二）物证、档案、鉴定结

19、论、勘验笔录或者经过公证、登记的书证，其证明力一般大于其他书证、视听资料和证人证言；502002法释21号关于行政诉讼证据若干问题的规定第六十三条证明同一事实的数个证据，其证明效力一般可以按照下列情形分别认定： （一）国家机关以及其他职能部门依职权制作的公文文书优于其他书证；512002法释21号 （二）鉴定结论、现场笔录、勘验笔录、档案材料以及经过公证或者登记的书证优于其他书证、视听资料和证人证言； （三）原件、原物优于复制件、复制品； （四）法定鉴定部门的鉴定结论优于其他鉴定部门的鉴定结论；52会计差错的税收调整期限中华人民共和国税收征收管理法第五十一条 纳税人超过应纳税额缴纳的税款，税务

20、机关发现后应当立即退还；纳税人自结算缴纳税款之日起三年内发现的，可以向税务机关要求退还多缴的税款并加算银行同期存款利息，税务机关及时查实后应当立即退还；53会计差错的税收调整期限（续）2、资产负债表日后期间发现的，可以直接调整报告年度的汇算清缴3、三年内发现的，可以申请调整。一般简化处理在发现年度进行调整，但以前年度享受优惠税率的除外4、三年后发现的，可以进行会计调整，但无权申请纳税调整54应计未计1996财税79号关于企业所得税几个具体问题的通知（全文失效）企业纳税年度内应计未计扣除项目，包括各类应计未计费用、应提未提折旧等，不得移转以后年度补扣。1997国税发191号关于企业所得税若干业务

21、问题的通知（全文失效）注：如果各年税率一致，一般简化处理在实际发生年度申报扣除55汇算清缴自行补税借：以前年度损益调整所得税费用 贷：应交税费应交所得税借：利润分配未分配利润 贷：以前年度损益调整所得税费用借：应交税费应交所得税 贷：银行存款56税务稽查补缴所得税借：以前年度损益调整所得税费用 营业外支出罚款 贷：银行存款借：利润分配未分配利润 贷：以前年度损益调整所得税费用注：不涉及收入和费用的调整57权责发生制原则企业会计准则基本准则讲解 企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制基础要求，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，无论款项是否收付，都应当作为当期

22、的收入和费用，计入利润表；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。58权责发生制原则（续）企业所得税法实施条例第九条 企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。 本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。（收付实现制）59收付实现制收付实现制，是以现金收到或付出为标准，来记录收入的实现和费用的发生。换言之，现金收支行为在其发生的期间全部记作收入和费用，而不考虑与现金收支行为相连的经济业务实质上是否发生。引申：损

23、益表+现金流量表60收付实现制（续）企业所得税法实施条例第三十四条企业发生的合理的工资薪金，准予扣除。 前款所称工资薪金，是指企业每一纳税年度支付给在本企业任职或者受雇的员工的所有现金或者非现金形式的劳动报酬不遵循权责发生制，仅遵循收付实现制61工资薪金的收付实现制劳动法第五十条工资应当以货币形式按月支付给劳动者本人。不得克扣或者无故拖欠劳动者的工资。注：一次取得数月工资，滞后发生扣缴义务，但一般情况下只能扣除一个免税额62职工薪酬扣除原则权责发生制+收付实现制+有效凭证工资以外的职工薪酬，如基本社保、补充社保、福利费、教育经费和工会经费工资仅仅坚持收付实现制原则63收入的收付实现制原则企业所

24、得税法实施条例第十八条第二款 利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。第二十条第二款 特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。642010国税函79号关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。 企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。65权责发生制+确定性原则企业所得税法第十条 在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：(七)未经核定的准备金支出；企业所得税法实施条例第五十五条 未经核定的准

25、备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。66准备金列举1、坏账准备金融工具确认和计量2、存货跌价准备存货准则3、固定资产减值准备4、无形资产减值准备5、长期股权投资减值准备67准备金调整1、期初金额2、本期转回金额（坏账准备和存货跌价准备允许转回）3、本期计提额（对应主表资产减值损失）4、期末余额5、纳税调整额（32，可以为负数）68坏账准备一、计提时借：资产减值损失 贷：坏账准备二、核销时借：营业外支出（注：坏账准备） 贷：应收账款69企业会计准则或有事项第二条 或有事项，是指过去的交易或者事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生才能

26、决定的不确定事项。应用指南：常见的或有事项主要包括：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证（含产品安全保证）、承诺、亏损合同、重组义务、环境污染整治等。70会计准则或有事项（应用指南）结果的可能性 对应的概率区间基本确定 大于95%但小于100%很可能 大于50%但小于或等于95%有可能 大于5%但小于或等于50%极小可能 大于0但小于或等于5%71或有事项2011河北关于企业所得税若干业务问题的公告 对资产负债表日确认的或有负债和或有资产税收上不予确认，已计入管理费用、营业外支出、营业外收入的或有负债和或有资产作相应的纳税调整。72准备金列举1、坏账准备、存货跌价准备2、固定资产减值准备3、

27、机器设备的大修理基金4、产品维修基金5、预计负债73承租人租金扣除企业所得税法实施条例 第四十七条 企业根据生产经营活动的需要租入固定资产支付的租赁费，按照以下方法扣除： （一）以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除74承租人会计处理借：长期待摊费用 其他应收款 贷：银行存款 从租赁期开始，每月摊销借：管理费用等 贷：长期待摊费用75不足12个月一、没有跨年的不足12个月 一月份支付租金，对应的租赁期间为当年的 310月二、跨年的不足12个月 五月份支付租金，对应的租赁期间为当年的 10月至次年的4月76配比原则2006 企业会计准则基本准则第三十五条 企业为生产产品

28、、提供劳务等发生的可归属于产品成本、劳务成本等的费用，应当在确认产品销售收入、劳务收入等时，将已销售产品、已提供劳务的成本等计入当期损益。注：权责发生制原则的引申，主要针对与收入存在直接因果关系的变动费用77收入的收付实现制原则（续）企业所得税法实施条例第十九条 租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现78出租所得税（续）2010国税函79号关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知 如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据实施条例第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上

29、述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入注：允许企业在一定范围内选择79提前收取租金借：银行存款 贷：预收账款 其他应付款借：应交税费 贷：银行存款借：预收账款 贷：其他业务收入借：营业税金及附加 贷：应交税费80资产负债表 企业提前收取全部租金提前缴纳了全部的营业税金，但按照权责发生制原则，全部或者部分金额暂时不允许进入本期会计损益，资产负债表的“应交税费”会出现负数，表示实际缴纳的税费由于不符合权责发生制原则，暂时不允许进入会计损益，这是正常的。81配比原则（准则讲解）企业发生的支出不产生经济利益的，或者即使能够产生经济利益但不符合或者不再符合资产确认条件的，应当在发生时确认为

30、费用，计入当期损益。企业发生的交易或者事项导致其承担了一项负债而又不确认为一项资产的，应当在发生时确认为费用，计入当期损益。8283发生的费用存在明确受益对象的，计入生产成本，与营业收入配比没有明确受益对象但存在明确服务期间，贯彻权责发生制其他项目，简化处理，全部计入支付当期资产负债表日后事项资产负债表日后事项，是指资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利事项。财务报告批准报出日，是指董事会或类似机构批准财务报告报出的日期。 注：不得晚于次年4月30日842003国税发45号关于执行企业会计制度需要明确的有关所得税问题的通知（失效）企业年终申报纳税前发生的资产负债表日后事项，所涉及

31、的应纳所得税调整，应作为会计报告年度的纳税调整；企业年终申报纳税汇算清缴后发生的资产负债表日后事项，所涉及的应纳所得税调整，应作为本年度的纳税调整。85汇算清缴期间2004年及以前，年度结束后的45天内，不要求提供会计报表20052006，年度结束后的四个月以内，要求同时提供会计报表2007年及以后，年度结束后的五个月以内，要求同时提供会计报表86汇算清缴与会计报表2009国税发79号企业所得税汇算清缴管理办法第八条 纳税人办理企业所得税年度纳税申报时，应如实填写和报送下列有关资料：（一）企业所得税年度纳税申报表及其附表；（二）财务报表；（三）备案事项相关资料；2005国税发20号纳税人财务会计报表报送管理办法87日后非调整事项 资产负债表日后非调整事项，是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。 次年元月发放上年工资 企业发生的资产负债表日后非调整事项，不应当调整资产负债表日的财务报表。88日后调整事项 资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项 企业发生的资产负债表日后调整事项，应当调整资产负债表日的财务报表。8