谦基础班讲义练习1-26章

1、第二十二章 会计政策变更一、本章概述（一）内容提要本章的重点了会计政策、会计估计变更和前期差错更正的处理方法和披露内容。考生应着重掌握如下考点：会计政策变更与会计估计变更的区分；追溯调整法的会计处理；追溯调整法与未来适用法的适用条件；会计估计变更的报表披露内容；前期差错更正的会计处理。（二）试题分析二、知识点精讲会计政策变更会计政策的概念会计政策，是指企业在会计确认、计量和中所采用的原则、基础和会计处理方法。企业采用的会计计量基础也属于会计政策。企业会计准则体系涵盖了目前各类企业各项经济业务的确认、计量和。实务中某项交易或者事项如果没有相应具体会计准则或其应用指南加以规范的，应当根据企业会计准

2、则基本准则规定的原则、基础和方法进行处理；待发布新的具体规定时，从其规定。22.1.2 会计政策的采纳和运用所具有的特点（一）企业在国家的会计制度规定的会计政策中选择适用的会计政策在给定的会计政策中，选择会计政策应考虑三个方面：谨慎、实质重于形式、重要性。（二）会计政策是会计核算的基础（三）为了保证一贯性，前后期的会计政策应保持一致22.1.3 会计政策变更（一）会计政策变更的概念会计政策变更是指企业 对相同的交易或事项由原来采用的会计政策改用另一会计政策的行为。年度题型题量分值考点2010综合题110以投资性房地产和金融资产为内容的会计政策变更2011综合题235针对可供出售金融资产减值、住

3、房抵押 转移及 可转换债券的转股权、提前赎回权的会计处理进行正误勘别并进行会计差错更正的会计处理；针对或有事项、应收账款减值、 及会计估计变更的会计处理进行正误勘别、差错更正并附带了其他综合收益的界定。2012本章机考测试点在于基础理论和计算，多见于题。（二）会计政策变更条件1.法律或国家的会计制度或行政、规章等要求变更；2.会计政策的变更可以使会计信息变得更相关、更可靠。（三）不属于会计政策变更的情况当期发生与以前有本质区别的全新业务采用新的会计政策；初次发生业务采用新的会计政策；的确是同一业务前后所用的会计政策不一致但这一业务不是重要业务，按重要性原则的要求，可以不视为会计政策变更来处理。

4、【要点提示】如何辨认会计政策变更是本节的重点。经典例题1【多选题】下列各项中，属于会计政策变更的有（）。A.所得税核算方法由应付法改为资产负债表法B.固定资产的折旧方法由年限平均法变更为年数总和法C.发出存货的计价方法由先进先出法变更为平均法D.应收账款计提坏账准备由余额百分比法变更为账龄分析法答疑【正确【5732220101】AC】选项 BD 属于会计估计变更。（四）会计处理1.方法归类追溯调整法追溯调整法是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。即视同该业务从一开始用的就是新政策，并依此思路将以前政策下的所

5、有会计核算指标进行“翻新”。未来适用法未来适用法是指将变更后的会计政策 应用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法。2.方法的选择企业依据法律或国家处理：的会计制度等行政、规章的要求变更会计政策，分别以下情况a.国家如果明确规定了处理方法的则照规定去作即可； b.国家未作明确规定的，按追溯调整法来处理。会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息的，应当采用追溯调整法处理，将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初留存收益，其他相关项目的期初余额和列报前期披露的其他比较数据也应当一并调整，但确定该项会计政策变更累积影响数不切实可行的除外

6、。确定会计政策变更对列报前期影响数不切实可行的，应当从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策。在当期期初确定会计政策变更对以前各期累积影响数不切实可行的，应当采用未来适用法处理。经典例题2【基础知识题】甲公司 2008 年 12 月 1 日购入一栋商业大楼，初始入账成本 5 000万元，预计使用进行后续计量，直50 年，假定无残值。2009 年初甲公司将其出租给乙公司使用，采用成本模式计提折旧，税法认可其成本模式计量口径。2010 年 1 月 1 日，由于房地产交易市场的成熟，具备了采用公允价值模式计量的条件，甲公司决定对该投资性房地产从成本模式转换为公允价值模式计量。2010 年初

7、大楼的公允价值为 5 100 万元。甲公司按净利润的 10%计提法定盈余公积，按资产负债表答疑5732220102法核算所得税，所得税率为 25%。【及】过程及会计分录：1.以前年度多计其他业务成本 100 万元，少算公允价值变动收益 100万元；借：投资性房地产5 100投资性房地产累计折旧 100贷：投资性房地产 5 000以前年度损益调整其他业务成本100公允价值变动损益 1002.以前年度税前利润少算 200 万元，但不存在少交所得税的情况；3.以前年度少算应纳税暂时性差异 200 万元，相应地少算“递延所得税负债”和以前年度所得税费用各 50 万元；借：以前年度损益调整 50贷：递延

8、所得税负债 50成本模式公允模式追溯调整借：投资性房地产5000。借：投资性房地产成本 5000。借：投资性房地产成本5000贷：投资性房地产 5000借：其他业务成本 100贷：投资性房地产累计折旧100无借：投资性房地产累计折旧100贷：以前年度损益调整100无借：投资性房地产公允价值变动 100贷：公允价值变动损益100借：投资性房地产公允价值变动 100贷：以前年度损益调整100续表报表修正资产负债表年月日利润表2010 年项 目上年数一、营业收入减：营业成本100营业税金及附加销售费用资产年初数负债年初数投资性房地产200递延所得税负债50盈余公积15未分配利润135资产合计200负

9、债及所有者权益合计2004.以前年度少算净利润 150 万元；借：以前年度损益调整 150贷：利润分配未分配利润 150上述三分录合并后：借：投资性房地产成本 5 000公允价值变动 100投资性房地产累计折旧100贷：投资性房地产5 000递延所得税负债50利润分配未分配利润1505.以前年度少提盈余公积 15 万元；借：利润分配未分配利润 15贷：盈余公积156.以前年度的未分配利润少算万元。续表所有者权益变动表2010 年度3.追溯调整法的处理步骤计算会计政策累计影响数所谓会计政策变更的 累计影响数，是指假设与会计政策变更相关的交易或事项在初次发生时即采用新的会计政策，而得出的变更年度期

10、初留存收益应有的金额，与现有的金额之间的差额，会计政策变更的累积影响数，是变更会计政策所导致的对净损益的累积影响，以及由此导致的对利润分配和未分配利润的累积影响金额，但不包括分配的利润或股利。a.根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项 b.计算两种会计政策下的差异c.计算差异的所得税影响金额d.确定前期中的每一期的税后差异 e.计算会计政策变更的累积影响数在实务操作中，为了能够明晰地对比出两种会计政策的差异，可以同时列示出两种会计政策下的业务处理，通过直接对比的方式来发现业务处理的差异并找出调整分录。进行相关的账务处理调整会计报表相关项目会计政策变更的累积影响数应包括在当年的会计报表的

11、期初留存收益中对于比较会计报表诸项目也应按新的会计政策口径来调整。常见的影响项目是：比较会计报表期间的期初留存收益和当年的利润分配和期末留存收益。会计报表附注说明【要点提示】全面掌握会计政策变更的会计处理。4.未来适用法的处理程序项目本年金额盈余公积未分配利润所有者权益合计一、上年年末余额加：会计政策变更15135200前期会计差错二、本年年初余额项 目上年数二、营业利润（亏损以“”号填列）200加：营业外收入减：营业外支出三：利润总额（亏损总额以“”填列）200减：所得税费用50四、净利润（净亏损以“”填列）150用财务费用（收益以“”号填列）资产减值损失加：公允价值变动净收益（净损失以“”

12、号填列）100投资净收益（净损失以“”号填列）在未来适用法下，不需要计算会计政策变更产生的累积影响数，也无须重编以前年度的财务报表。企业会计账簿及财务报表上反映的金额，变更之日仍保留原有的金额，不因会计政策变更而改变以前年度的既定结果，并在现有金额的基础上再按新的会计政策进行核算。虽然未来适用法不要求对以前的会计指标进行追溯调整，但应在会计政策变更当期比较出 会计 政策变更对当期净利润的影响数，并披露于报表附注。经典例题3【案例 22-2】乙公司原对发出存货采用后进先出法，由于采用新准则，按其规定，公司从 207 年 1 月 1 日起改用先进先出法。207 年 1 月 1 日存货的价值为 2

13、500 000 元，公司当年购入存货的实际成本为 18 000 000 元，207 年 12 月 31 日按先进先出法计算确定的存货价值为 4 500 000 元，当年销售额为 25 000 000 元，假设该年度其他费用为 1 200 000 元，所得税税率为 25%。207 年 12 月 31 日按后进先出法计算的存货价值为 2 200 000 元。答疑5732220103乙公司由于法律环境变化而改变会计政策，假定对其采用未来适用法进行处理，即对存货采用先进先出法从 207 年及以后才适用，不需要计算 207 年 1 月 1 日以前按先进先出法计算存货应有的余额，以及对留存收益的影响金额。

14、计算确定会计政策变更对当期净利润的影响数如下表所示：当期净利润的影响数计算表：元公司由于会计政策变更使当期净利润增加了000 元。其中，采用先进先出法的销售成本为：期初存货购入存货实际成本期末存货2 500 00018 000 0004 500 00016 000 000（元）；采用后进先出法的销售成本为：期初存货购入存货实际成本期末存货2 500 00018000 0002 200 00018 300 000（元）。5.会计政策变更的报表披露会计政策变更的性质、内容和原因。当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额。无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策

15、的时点、具体应用情况。【要点提示】注意与会计估计变更的报表披露、前期差错更正的报表披露区分开来。会计估计变更会计估计的概述会计估计是指企业对结果不确定的交易或者事项以最近可利用的信息为基础所作的判断。会计估计的特点（一）会计估计的存在是由于经济活动中内在的不确定性（二）会计估计应当依据最近可利用的信息或资料为基础的影响（三）进行会计估计并不会削弱会计核算的可靠性（这是因为估计是建立在具有确凿的前项目先进先出法后进先出法营业收入25 000 00025 000 000减：营业成本16 000 00018 300 000减：其他费用1 200 0001 200 000利润总额7 800 0005

16、500 000减：所得税000净利润5 850 0004 125 000差额提下，而不是随意的。）22.2.3 会计估计变更（一）会计估计变更的概念会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整。经典例题4【多选题】下列各项中，不属于会计估计变更的有（ ）。A.固定资产改良后调整固定资产的后续折旧期限 B.投资性房地产由成本模式改为公允模式C.建造合同收入确认方法由完成合同法改为完工百分比法D.无形资产的摊销年限由 10 年变更为 7 年答疑【正确【5732220104】ABC】选项 A 与会计调整无关；选项

17、B 和选项C 属于会计政策变更。（二）会计处理方法未来适用法在会计估计变更当期及以后期间，采用新的会计估计，不改变以前期间的会计估计，也不调整以前期间的结果。（三）未来适用法的处理思路如果会计估计的变更仅影响变更当期，有关估计变更的影响应于当期确认；如果会计估计的变更既影响变更当期又影响未来期间，有关估计变更的影响在当期及以后各期确认；为了保证一致性，会计估计变更的影响数应计入变更当期与前期相同的项目中。（四）会计估计变更和会计政策变更无法分清时，应视为会计估计变更来进行处理。（五）会计估计变更的报表披露会计估计变更的内容和原因。会计估计变更对当期和未来期间的 影响数。会计估计变更的影响数不能

18、确定的，披露这一事实和原因。经典例题5【多选题】下列关于会计估计及其变更的表述中，不正确的有（ ）。会计估计应以最近可利用的信息或资料为基础对结果不确定的交易或事项进行会计估计会削弱会计信息的可靠性 C.会计估计变更应根据不同情况采用追溯重述或追溯调整法进行处理D.某项变更难以区分为会计政策变更和会计估计变更的，应作为会计政策变更处理答疑【正确【5732220105】BCD】选项 B，会计估计变更不会削弱会计信息的可靠性；选项 C，会计估计变更应采用未来适用法；选项 D，应该作为会计估计变更处理。前期差错更正前期差错的概念前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省

19、略或错报。1.编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息。2.前期财务批准报出时能够取得的可靠信息。前期差错通常包括计算错误、应用会计政策错误、疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响以及存货、固定资产盘盈等。所称“前期差错”， 应当是指重要的前期差错以及虽然不重要但故意造成的前期差错。前期差错的重要程度，应根据差错的性质和金额加以具体判断。例如，企业的存货盘盈，应将盘盈的存货计入当期损益。对于固定资产盘盈，应当查明原因，采用追溯重述法进行更正。22.3.2 前期差错的分类计算错误；应用会计政策错误；疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响。22.3.3 前期差错的更正原则企业应当采用 追溯重述法更正

20、重要的前期差错，但确定前期差错累积影响数不切实可行的除外。追溯重述法，是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法。当确定前期差错影响数不切实可行的，可以从可追溯重述的最早期间开始调整留存收益的期初余额，财务报表其他相关项目的期初余额也应当一并调整，也可以采用未来适用法。发生在资产负债表日后期间的前期差错应参照资产负债表日后事项处理。对于不重要的前期差错应视同当期差错进行修正。【要点提示】全面掌握前期差错更正的会计处理。经典例题6【计算题】甲公司 2007 年初开始对某无形资产进行摊销，为 100 万元，摊销期为 5 年（税务的摊销口径为 10 年），

21、2007 年末该无形资产的可收回金额为 72 万元，2009 年末的可收回金额为 30 万元，假定 2010 年发现企业 2009 年未进行无形资产的摊销和减值准备的计提，企业的所得税率为 25%，采用资产负债表法进行所得税处理。A 企业的法定盈余公积提取比例为10%。假定计提减值之后原预计的摊销年限不变，并且 2009 年末没有做任何有关所得税的处理。答疑5732220106根据以上资料，作出相应的会计处理。【1.及】过程及会计分录如下：（1）以前年度少摊 18 万元，修正分录如下：借：以前年度损益调整贷：累计摊销1818（2）以前年度少提减值准备 6 万元，修正分录如下：借：以前年度损益调整贷：无形资产减值准备66（3）以前年度税务认可少算支出 10 万元，应税所得多算 10 万元，“应交所得税”多计 2.5万元，“所得税费用”多