会计核算中的涉税处理技巧和风险管控培训教材课件(PPT 128页)

1、会计核算中的涉税处理技巧与风险管控第1页，共128页。内 容 提 要第一部分：会计基本业务的涉税处理方法一、货币资金核算的涉税注意事项；二、预收（付）账款核算的涉税注意事项； 三、存货核算的涉税处理方法； 四、固定资产核算的涉税处理方法； 五、长期股权投资核算的涉税处理方法； 六、无形资产核算的控制 七、所有者权益核算的控制 八、收入核算的控制 九、成本费用核算的控制第2页，共128页。内 容 提 要第二部分：会计特殊业务的涉税处理方法一、债务重组业务的会计与涉税处理方法；二、非货币性资产交易业务的会计与涉税处理方法和技巧；三、投资性房地产业务的会计与涉税处理方法；四、企业合并业务的会计核算与

2、涉税处理方法。第3页，共128页。第一部分：会计基本业务的涉税处理方法第4页，共128页。一、货币资金核算的涉税问题（一）当货币现金增加时 借 : 库存现金（银行存款） 贷 : 相关科目 涉税注意事项：了解资金的来源，是否属于应税收入。（1）投资。（2）举债。（3）出售（出租）资产或者劳务。（4）接受捐赠。（5）投资收益。（7）返利。（8）代购代销手续费收入。（9）债权收回。第5页，共128页。 （二）货币资金减少时 1、购买物资及接受劳务 主要涉及增值税和企业所得税。重点关注票据的真实性合法性，抵扣凭证进项税额的正确性，核实入账成本。 注意付款对象与开具发票单位一致。 对于大额现金交易的，税

3、务机关怀疑其真实性。一般通过银行、往来单位查证其资金流，是否存在虚开发票套取现金等。第6页，共128页。 （1）支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证； （2）支付的行政事业性收费或者政府性基金，以开具的财政票据为合法有效凭证； （3）支付给境外单位或者个人的款项，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证，税务机关对签收单据有疑义的，可以要求其提供境外公证机构或者注册会计师的的确认证明； （4）国家税务总局规定的其他合法有效凭证第7页，共128页。 国家税务总局关于加强增值税征收管理若干问题的通知（国税发

4、1995192号） 一、关于增值税一般纳税人进项税额的抵扣问题 （三）购进货物或应税劳务支付货款,劳务费用的对象。纳税人购进货物或应税劳务、支付运输费用，所支付款项的单位，必须与开具抵扣凭证的销货单位、提供劳务的单位一致，才能够申报抵扣进项税额，否则不予抵扣。第8页，共128页。 2、日常管理支出 主要涉及增值税、企业所得税和个人所得税扣缴。重点关注大额现金支出和经常性支出的合理性。涉及个人的支出如劳务费用支出等，需要取得合法票据及扣缴个税。 分析：如何取得合法（增值税和营业税）发票？支付给个人的款项哪些要扣缴个税？第9页，共128页。 3、工资、福利支出 影响企业所得税、个人所得税及营业税。

5、了解职工工资和福利费税前列支范围，个人所得税征税项目和免税项目。 （1）职工的范围：与企业订立劳动合同的人员（含全职、兼职和临时人员）、未订立劳动合同但由企业正式任命的人员（如董事会成员、监事会成员）、其他提供与职工类似服务的人员（如劳务合同派遣人员）。 （2）职工薪酬范围： 第10页，共128页。4、偿还债务 一般对纳税无影响。但债务重组时，债务人以现金清偿债务如有少清偿部分属重组收入，则在计算所得税时，需将重组收入计入当期应纳税所得额。 债务重组又称债务重整，是指债权人在债务人发生财务困难情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。第11页，共128页。 5、利润分

6、配。主要涉及扣缴所得税款。 6、对外捐赠及支付返利 对外直接捐赠不得扣除；通过有关部门捐赠需按限额税前扣除；返利支出不得税前扣除。 国税函201079号：企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。第12页，共128页。二、预收（付）账款的涉税注意事项1、预收账款的涉税注意事项（1）预收账款的营业税问题 。（2）预收账款的增值税纳税义务时间.（3）预收账款的所得税纳税义务时间。2、预付账款的涉税注意事项 预付账款转入成本费用科目与发票的索取。第13页，共128页。二、预收（付）账款的涉税注意事项3、应收款项减值损失的涉税注意事

7、项 会计制度：年度终了 , 分析各项应收款项的可收回性 , 对没有把握能够收回的应收款项（应收账款、其他应收款 、预付账款 ） , 计提应收款项减值准备。 税收法规：不予认可。4、无法支付和长期未支付的应付账款 税收法规：需要确认为应税所得。第14页，共128页。三、存货核算的涉税处理方法1、存货减值的涉税注意事项 会计对此的处理为： （1）计提时 借：资产减值损失 贷：存货跌价准备 （2）发出存货结转存货跌价准备 借：存货跌价准备 贷：主营业务成本税法：企业计提的存货跌价准备不能在税前列支。第15页，共128页。2、存货盘亏和毁损的涉税注意事项 例： 安泰房地产公司年末盘点时 , 发生存货盘

8、亏和毁损的经济业务 , 编制的会计分录如下：（1）水泥材料发生盘亏 , 实际成本为 8000元 , 原因待查。 借 : 待处理财产损溢 8000 贷 : 原材料8000（2）后查明原因 , 盘亏水泥材料系定额内合理损耗 , 批准作为管理费用列支。 借 : 管理费用8000 贷 : 待处理财产损溢 8000第16页，共128页。2、存货盘亏和毁损的涉税注意事项 （3） 因发生水灾 , 对财产进行盘点。其中 , 水泥材料毁损额按实 际成本计算为 23400 元 , 并通知保险公司。 借：待处理财产损溢 23400 贷 : 原材料23400 （4） 事后处理结果，由保险公司赔偿的损失为 10000

9、元 , 由企业负担的损失为 13400元。 借 : 其他应收款 10000 营业外支出 13400 贷 : 待处理财产损溢 23400 涉税处理：国税总局公告（2011）25号规定，资产损失的税前扣除需要年度申报。第17页，共128页。3、存货对外投资的涉税处理（1）用外购的材料对外投资增值税条例细则第四条（六）项规定，要视同销售，缴纳增值税。房企要不要缴增值税？（2）用开发产品对外投资 财税（2002）191号文件规定，不征营业税。财税（2006）21号文件规定，要征收土地增值税。（3）用存货对外投资还需要确认应税所得 国税发（2009）31号文件规定，用开发产品对外投资视同销售，应确认所得

10、税应税收入。4、存货抵偿债务的涉税处理 按视同销售处理，计算缴纳流转税和所得税。 第18页，共128页。5、存货捐赠的涉税处理（1）用存货对外捐赠 在流转税环节要视同销售，缴纳增值税或营业税。在所得税环节，如不符合税法规定的程序，其捐赠支出不能在税前扣除。（2）接受捐赠的存货 所得税法及条例规定，接受捐赠之日应确认为所得税应税收入。 借：存货等科目 贷：待转资产价值接受价值非货币性资产价值 借：待转资产价值接受价值非货币性资产价值 贷：应缴税费应缴所得税 贷：资本公积 第19页，共128页。四、固定资产核算的涉税处理方法1、超过正常信用条件购入固定资产的初始计量甲公司购买一台设备。价款900万

11、元，合同约定从05至09的5年内每半年支付90万元。（半年折现率为10%、购买价款的现值为900000（P/A，10%，10）=5530140元）借：固定资产 5530140 未确认融资费用 3469860 贷：长期应付款 9000000借：财务费用 贷：未确认融资费用 所得税条例第五十八条第（一）项规定，外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础；第20页，共128页。四、固定资产核算的涉税处理方法2、固定资产盘亏、损失、减值准备、对外投资、抵债、捐赠的涉税处理同存货的处理方法是一致的。3、固定资产折旧年限、折旧方法的涉税处理税法：直

12、线法；3、4、5、10、20年。会计准则：企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的使用寿命和预计净残值。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法等。 第21页，共128页。四、固定资产核算的涉税处理方法4、固定资产评估增值的涉税处理 财税（1997）77号、财税（1998）50号5、融资租入固定资产的涉税处理 融资租赁是指在实质上转移与一项资产所有权有关的全部风险和报酬的一种租赁。会计将此确认融资费用分期计入财务费用。税法：其租金支出不得扣除，但可按规定提取折旧费用。6、固定资产后续支出的涉税处理第22页，共128页。 在计算应纳税所得额时，企业发生

13、的下列支出作为长期待摊费用，按照规定摊销的，准予扣除： （一）已足额提取折旧的固定资产的改建支出； （二）租入固定资产的改建支出； （三）固定资产的大修理支出； （四）其他应当作为长期待摊费用的支出。企业所得税法第13条后续支出固定资产第23页，共128页。固定资产的改建支出 改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出。已足额提取折旧的固定资产的改建支出 按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销。改建支出与大修理支出 改建支出如何摊销？ 租入固定资产的改建支出 按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。条例第68条第24页，共128页。大修理支出如何摊销？ 固定资产的大修理支出，是指同时符合下列条

14、件的支出：（一）修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上 ；（二）修理后固定资产的使用年限延长2年以上。 固定资产的大修理支出 ，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。 条例第69条改建支出与大修理支出 第25页，共128页。7、停用和与经营无关的固定资产的涉税处理8、固定资产处置的涉税处理（1）转入清理借：固定资产清理 累计折旧 固定资产减值准备 贷：固定资产（2）发生清理费借：固定资产清理 贷：银行存款等（3）取得清理收入借：银行存款等 贷：固定资产清理（4）缴纳营业税 借：固定资产清理 贷：应缴税费应缴营业税（5）结转清理净损失借：营业外支出 贷：固定资产清理（6）结转清理净收益借：固

15、定资产清理 贷：营业外收入第26页，共128页。五、长期股权投资核算的涉税处理方法1.由于权益法核算导致的纳税调整 准则第2号第十条 投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。 税法规定：被投资单位发生亏损只能由该企业用以后年度实现的所得弥补；收到现金股利时计入应税所得。第27页，共128页。 2.长期股权投资计税成本的处理 （1）国税发（2003）45号，纳税人为投资而发生的借款费用，可直接在税前扣除，无需资本化。

16、（2）债转股。按应收债权的公允价值，加上应支付的相关税费，作为初始投资成本。有支付补价的，再加上或减去相应的补价部分。 （3）以非货币性资产换入的股权投资，按换出资产的公允价值，加上应支付的相关税费，作为初始投资成本。（会税一致） （4）如发生下列情况，计税成本要进行调整： 第28页，共128页。 3、投资收益的纳税处理 （1）居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益为免税收入。 （2）企业因收回、转让或清算处置股权投资而发生的权益性投资转让所得与损失 损失的税前扣除国税公告（2010）6号 （3）被投资企业出现严重的资产损失，在税前扣除的问题财税（2009）57号第六条；国税总局公告（2

17、011）25号4、长期股权投资减值准备的纳税处理 同存货的纳税处理方法相同。第29页，共128页。六、无形资产核算的控制 无形资产是指企业拥有或者控制的没有实物形态的可辨认的非货币性资产，包括：专利权、非专利技术、商标权、著作权、特许权和土地使用权等。 无形资产核算时主要涉及增值税、营业税、企业所得税、土地增值税、耕地占用税、契税、土地使用税、房产税和印花税。第30页，共128页。 增值税主要是涉及进项税额抵扣问题；营业税和土地增值税方面主要是转让无形资产； 企业所得税方面取得时计税基础的确定、是否允许摊销及摊销时间、研发费用加计扣除； 耕地占用税、契税、土地使用税主要是取得土地无形资产时，要

18、及时缴纳契税、土地使用税或房产税；转让或交付时，减少使用税。 印花税主要涉及技术合同和版权、商标专用权、专利权、专有技术使用权等转移书据、土地使用权转让合同的印花税。第31页，共128页。 （一）土地使用权处理 企业取得的土地使用权通常应确认为无形资产。自用土地使用权用于开发地上建筑物的，土地使用权和地上建筑物分别作为无形资产和固定资产进行处理；外购的土地及建筑物所支付的价款应当在土地使用权及建筑物之间分配，难以合理分配的，应当全部计入固定资产；房地产开发企业用于建造开发产品的，计入开发成本；改变用途，作为用于出租后增值目的时，转为投资性房地产。 第32页，共128页。 （二）研究开发费用 企

19、业内部研究开发项目的支出，应当区分研究阶段支出与开发阶段支出。研究阶段的支出，应当于发生时期计入当期损益。 会计处理分为：“研发支出-费用化支出”和“研发支出资本化支出”科目过渡。 增值税问题：进项税额能否抵扣？ 企业内部研究开发项目开发阶段的支出，同时满足下列条件的，才能确认为无形资产：第33页，共128页。 完成该无形资产以使其能够使用或出售在技术上具有可行性； 具有完成该无形资产并使用或出售的意图； 无形资产产生经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在市场或无形资产自身存在市场，无形资产将在内部使用的，应当证明其有用性； 有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形

20、资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产； 归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠地计量。 第34页，共128页。 （三）后续计量 无形资产在其后使用期间内应以成本减去累计摊销额和累计减值损失后的余额计量。使用寿命有限的无形资产需要在估计的使用寿命采用系统合理的方法进行摊销，对于使用寿命不确定的无形资产则不需要摊销。 无形资产的摊销期限应自其可供使用开始至终止确认时止。残值一般为0。摊销方法一般为直线法和生产产量法。第35页，共128页。 税法规定 实施条例第六十七条无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约

21、定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。外购商誉的支出，在企业整体转让或者清算时，准予扣除。第36页，共128页。（四）处置（出售、出租、报废、投资） 某公司出售无形资产非专利技术取得收入800万元，该项资产账面余额为700万元，累计摊销350万元，计提减值准备200万元。账务处理： 借：银行存款 800 累计摊销 350 无形资产减值准备 200 贷：无形资产 700 应交税费-营业税 40 营业外收入 610第37页，共128页。 国家税务总局关于印发营业税税目注释(试行稿)的通知（国税发1993149号） 八、转让无形资产。是指转让无形资产的所有权或使用权的行为。本税目的

22、征收范围包括：转让土地使用权、转让商标权、转让专利权、转让非专利技术、转让著作权、转让商誉。 第38页，共128页。七、所有者权益核算的控制 所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。所有者权益可分为实收资本（或股本）、资本公积、盈余公积和未分配利润部分。 主要涉及企业所得税（分配）、个人所得税（分配）和印花税（实收资本和资本公积）。 （一）接受现金投资 分析资金来源；掌握关联方信息。涉及个人投资者个人所得税和企业印花税。第39页，共128页。（二）接受非现金资产投资 借：相关资产 贷：实收资本（资本公积） 涉税问题：资产票据的合法性；资产评估增值涉及企业所得税和个人所得税；资产

23、转移视同销售增值税、营业税、契税。第40页，共128页。 （三）实收资本增减变动 1、增资 （1）投资者追加投资。涉及资本公积（股本溢价），是否视为接受捐赠征税问题。 （2）资本公积、盈余公积转增资本。借记资本公积（或盈余公积）；贷记实收资本。 （3）发放股票股利。借记利润分配（转作股本的股票股利），贷记股本。第41页，共128页。 2.减资 企业减资股东作为收回投资处理，超过或低于计税成本的涉及企业所得税和印花税。 股票买卖涉及营业税。 财税200316号：从事股票、债券买卖业务以股票、债券的卖出价减去买入价后的余额为营业额。买入价依照财务会计制度规定，以股票、债券的购入价减去股票、债券持有

24、期间取得的股票、债券红利收入的余额确定。第42页，共128页。 （四）资本公积 资本公积核算包括资本溢价（或股本溢价）核算、其他资本公积核算和资本公积转增资本等内容。 其他资本公积形成包括采用权益法核算的长期股权投资、存货或自用房地产转为投资性房地产、可供出售金融资产公允价值变动、金融资产重分类、以权益结算的股份支付。原会计制度资本公积核算内容较多，如接受捐赠资产准备、股权投资差额、债务重组收益、无法支付的应付款项等。 税收上主要涉及资本公积印花税和分配涉及的所得税。第43页，共128页。 股份支付会计处理 股份支付分为以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。 以权益结算的股份支付，是指企

25、业为获取服务以股份或其他权益工具作为对价进行结算的交易。 举例：A公司实施股权激励，2007年1月授予200名管理人员每人100股，允许3年后按4元行权，授予日公允价15元。第一年预计离职20%；第二年修正为15%，第三年累计离职45名。第44页，共128页。 （五）留存收益 留存收益是指企业从历年实现的利润中提取或形成的留存于企业内部的积累。包括：盈余公积和未分配利润两部分。分配时主要涉及企业所得税和个人所得税，不同的投资者税收待遇不同。是否可以约定不按投资比例分配利润？ 利息股息红利所得征税问题.doc 盈余公积的用途：弥补亏损、转增资本或股本、发放现金股利或利润、扩大经营。第45页，共1

26、28页。八、收入核算的控制 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。分为：销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入、建造合同收入等。 收入涉及的税收种类较多，主要为流转税类、所得税类及其他以收入为计税依据的税种。税务上存在的风险是：收入确认的时间、收入适用的税种（如混合销售）、折扣折让、返利以及按收入核定征收的印花税等，以及各税种税目、税率和税收优惠适用的准确性。第46页，共128页。 （一）销售商品收入 会计收入确认条件需同时满足以下5点： 1、企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方； 2、企业既没有保留通常与所有权相联系

27、的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制； 3、收入的金额能够可靠计量； 4、相关的经济利益很可能流入企业； 5、相关的已发生的成本能够可靠地计量。第47页，共128页。 1、所得税收入时点的确认 商品销售计税收入与会计收入确认的时点基本一致。特殊之处在于： （1）税法规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。 （2）房地产企业取得预收账款，需先确认收入，按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后，计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。企业所得税处理办法.doc第48页，共128页。2、增值税计税收入时

28、点的确认 （1）直接收款不论货物是否发出，均为收到销售额或取得索取销售额的凭据，将提货单交给买方的当天 （2）托收承付/委托收款发出货物，办妥托收手续当天 （3）分期收款合同约定收款日期的当天 （4）预售为货物发出当天第49页，共128页。 （5）委托代销收到代销清单当天。收到代销清单前收到货款的，为收到货款当天；发出代销商品180天仍未收到代销清单的，视同销售实现，在满180天当天确认收入 （6）赊销合同约定收款日期的当天 （7）视同销售货物移送当天 （8）应税劳务提供劳务同时，收讫销售额或索取销售额凭据的当天。第50页，共128页。 3、销售折扣折让及返利税收处理 企业为促进商品销售而在商

29、品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。第51页，共128页。（二）提供劳务收入 如：旅游、运输、代理、饮食、广告、咨询、培训等劳务。 1、同一会计期间内开始并完成劳务的核算 对于一次交易就能完成的劳务，企业应在提供劳务时确认劳务收入及相关成本；对于持续一段时间但在同一会计期间内开始并完成的劳务，应在为提供劳

30、务发生相关支出时确认劳务成本。劳务完成时再确认劳务收入，并结转劳务成本。 企业发生的各项劳务成本，借记劳务成本科目，贷记相关科目；结转劳务成本时，借记主营业务成本或其他业务成本，贷记劳务成本科目。第52页，共128页。 2、劳务的开始和完成分属不同的会计期间的劳务的核算 （1）提供劳务交易结果能够可靠估计的，按完工百分比法确认相关的劳务收入。同时满足下列条件： 收入的金额能够可靠地计量； 相关的经济利益很可能流入企业； 交易的完工进度能够可靠地确定； 交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。 完工百分比法是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。第53页，共128页。 （2）提供劳

31、务交易结果不能可靠估计的，按提供的劳务成本能否得到补偿分别处理。 预计能够得到补偿的，按已收或预计能够收回的金额确认收入，并结转已经发生的成本。 预计部分能够得到补偿的，按能够得到补偿的劳务成本金额确认收入，并结转已经发生的劳务成本。 预计全部不能得到补偿的，将已发生的劳务成本计入当期损益，不确认收入。第54页，共128页。 （三）建造合同收入 建造合同是指为建造一项或数项在设计、技术、功能、最终用途等方面密切相关的资产而订立的合同。其建造的资产主要包括房屋、道路、桥梁、水坝等建筑物，以及船舶、飞机、大型机械设备等。 合同收入和费用的确认分为：结果能够可靠估计的建造合同和结果不能可靠估计的合同

32、。第55页，共128页。 3、税收收入的确认 （1）企业所得税（国税函2008875号） 二、企业在各个纳税期末，提供劳务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工进度（完工百分比）法确认提供劳务收入。（一）提供劳务交易的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：1.收入的金额能够可靠地计量；2.交易的完工进度能够可靠地确定；3.交易中已发生和将发生的成本能够可靠地核算。第56页，共128页。 （二）企业提供劳务完工进度的确定，可选用下列方法：1.已完工作的测量；2.已提供劳务占劳务总量的比例；3.发生成本占总成本的比例。企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提

33、供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。第57页，共128页。 （2）营业税纳税义务发生时间 第十二条营业税纳税义务发生时间为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。国务院财政、税务主管部门另有规定的，从其规定。 收讫营业收入款项，是指纳税人应税行为发生过程中或者完成后收取的款项。取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天第58页，共128页。 特殊规定 第二十五条 纳税人转让土地使用权或者销售不动

34、产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。纳税人将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人的，其纳税义务发生时间为不动产所有权、土地使用权转移的当天。第59页，共128页。 （3）混合销售 营业税暂行条例实施细则第六条 一项销售行为如果既涉及应税劳务又涉及货物，为混合销售行为。除本细则第七条的规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，不缴纳营业税；其他单位和个人的混合销售行为，视为提供应税劳务，缴纳营业税。第60页，共128页。 第

35、七条 纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额： （一）提供建筑业劳务的同时销售自产货物的行为； （二）财政部、国家税务总局规定的其他情形。 第61页，共128页。 （四）让渡资产使用权收入 包括利息收入和转让无形资产使用权使用费收入。同时满足两个条件确认收入：与交易相关的经济利益能够流入企业和收入的金额能够可靠的计量。 利息收入按期确定，计入其他业务收入。 使用费收入：合同协议规定一次性收费，且不提供后期服务的，一次性确认收入；提供后期服务的，在有效期内分期确

36、认收入；合同协议分期收费的，按规定的时间、金额或收费方法分期确认收入。第62页，共128页。 企业所得税规定 利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。 特许权使用费收入，按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现 特许权费。属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入；属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入。 第63页，共128页。九、成本费用核算的控制 费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。 费用应按照权责发生制原则和配比原则确认，凡是属于本期发生

37、的费用，不论其款项是否支付，均确认为本期费用；反之，凡不属于本期发生的费用，即使其款项已在本期支付，也不确认为本期费用。 要包括：主营业务成本、其他业务成本、营业税金及附加和期间费用。第64页，共128页。 企业所得税法实施条例第九条 企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。 主要有：工资薪金、五险一金、各种保险费用、工会经费等。 分析：前年度的成本费用如何税前扣除？第65页，共128页。 （一）主营业务成

38、本 1、划清征税产品与免税产品成本 企业所得税：企业同时从事适用不同企业所得税待遇的项目的，其优惠项目应当单独计算所得，并合理分摊企业的期间费用；没有单独计算的，不得享受税收优惠。 增值税：一般纳税人兼营免税项目或者非增值税应税劳务而无法划分不得抵扣的进项税额的，按下列公式计算不得抵扣的进项税额：不得抵扣的进项税额当月无法划分的全部进项税额当月免税项目销售额、非增值税应税劳务营业额合计当月全部销售（营业）额合计第66页，共128页。 2、划清主要产品和副产品、下脚料成本 有的企业在分配生产费用时，副产品的生产费用全部或部分转入主要产品成本，再将副产品私分或对外销售形成“小金库”。 国税函200

39、5544号：各级税务机关应加强产废企业下脚（废）料销售的监督管理，产废企业（增值税一般纳税人）销售下脚（废）料必须开具增值税专用发票，按规定缴纳增值税。 第67页，共128页。 （二）其他业务成本 主要包括销售材料的成本、出租固定资产的折旧额、出租无形资产的摊销额、出租包装物的成本或摊销额等。 采用成本模式计量投资性房地产的，其房地产计提的折旧也通过“其他业务成本”核算。 出租收入主要涉及营业税、房产税、印花税等。资产的折旧摊销涉及企业所得税。固定资产出租的，因属用于非增值税应税项目，其进项税额需要按净值转出。包装物押金涉及相关税收。第68页，共128页。 （三）营业税金及附加 主要包括营业税

40、、消费税、城市维护建设税、资源税、土地增值税和教育费附加等相关税费。房产税、车船税、土地使用税和印花税在管理费用中核算。 1、企业所得税法 税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。第69页，共128页。 2、 房地产企业税收扣除 企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。 3、代交税款不得扣除 国税函2005715号：企业为个人支付的个人所得税款，不得在所得税前扣除。 4、查补各项税收抵税 除部分企业所得税外，查补的各项税收均可以在所属年度税前扣除。第70页，共128页。 （四）期间费用 包括管理费用、销售费用和财

41、务费用。主要涉及所得税、增值税、营业税、个人所得税（扣缴）和印花税等。 1、管理费用 包括：开办费、公司经费（工资福利费、物料消耗摊销、办公费和差旅费）、工会经费、职工教育经费、劳动保险费、董事会费、咨询费、聘请中介机构费、诉讼费、税金、矿产资源补偿费、排污费、绿化费、技术转让费、研究与开发费、无形资产摊销、业务招待费、损失以及企业生产车间和行政管理部门发生的固定资产修理费用等。第71页，共128页。 （1）工会经费 企业实际拨缴的职工工会经费支出，在职工工资薪金总额2(含)内的，准予扣除。要求取得拨缴款收据。 （2）职工教育经费 除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业实际发生的职工教育经

42、费支出，在职工工资总额25(含)以内的，准予据实扣除；超过部分，准许在以后年度结转扣除。第72页，共128页。 （3）业务招待费 企业实际发生的与经营活动有关的业务招待费，按照发生额的60扣除，但最高不超过当年销售（营业）收入的5； 销售（营业）收入范围：主营业务收入；其他业务收入；视同销售收入（包括房地产企业开发产品完工前销售收入）。 相关政策.doc第73页，共128页。 （4）企业缴纳的各类保险 按照国务院有关主管部门或省级人民政府规定的范围和标准缴纳的基本医疗保险费、基本养老保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本保险费和住房公积金，准予税前扣除。 为员工支付的补充养老保险费、

43、补充医疗保险费，分别在工资总额5%的范围内，准予扣除。 为投资者或雇员个人向商业保险机构投保的人寿保险、财产保险等商业保险，不得扣除。第74页，共128页。 （5）开办费（国税函201079号） 企业自开始生产经营的年度，为开始计算企业损益的年度。企业从事生产经营之前进行筹办活动期间发生筹办费用支出，不得计算为当期的亏损，按国税函200998号第九条规定执行。新税法中开（筹）办费未明确列作长期待摊费用，企业可以在开始经营之日的当年一次性扣除，也可以按照新税法有关长期待摊费用的处理规定处理，但一经选定，不得改变。企业在新税法实施以前年度的未摊销完的开办费，也可根据上述规定处理。第75页，共128

44、页。 2.销售费用 （1）广告业务宣传费 不超过当年销售（营业）收入15的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 财税【2009】72号： 化妆品制造、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业发生的广告费和业务宣传费支出，不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。第76页，共128页。 （2）手续费和佣金 财税【2009】29号：一、企业发生与生产经营有关的手续费及佣金支出，不超过以下规定计算限额以内的部分，准予扣除；超过部分，不得扣除。1.保险企业。2.其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和

45、代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。第77页，共128页。 二、企业应与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，并按国家有关规定支付手续费及佣金。除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。企业为发行权益性证券支付给有关证券承销机构的手续费及佣金不得在税前扣除。五、企业支付的手续费及佣金不得直接冲减服务协议或合同金额，并如实入账。六、企业应当如实向当地主管税务机关提供当年手续费及佣金计算分配表和其他相关资料，并依法取得合法真实凭证。第78页，共128页。 3.财务费用 财务费用是指企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用。

46、它包括利息支出（减利息收入）、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。 该类业务涉及支付利息时的营业税（或扣缴）、企业所得税税前扣除范围、标准和个人所得税（扣缴）。支付利息费用需要取得符合税法规定的合法票据。第79页，共128页。 （1）利息费用 实施条例第三十八条企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：（一）非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；（二）非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。第80页，共128页。 第三十七条企业为购置、

47、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。 第三十九条企业在货币交易中，以及纳税年度终了时将人民币以外的货币性资产、负债按照期末即期人民币汇率中间价折算为人民币时产生的汇兑损失，除已经计入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除第81页，共128页。 （2）现金折扣 国税函2008875号：债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品

48、收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。第82页，共128页。第二部分：会计特殊业务的涉税处理方法第83页，共128页。一、债务重组的其主要方式（一）会计准则界定的债务重组方式1、以资产清偿债务；2、债务转为资本；3、修改其他债务条件4、混合重组：以上两种或两种以上方式的组合。第84页，共128页。一、债务重组的其主要方式（二）税法界定的债务重组方式 1、以低于债务计税成本的现金清偿债务； 2、以非现金资产清偿债务； 3、债务转换为资本，包括国有企业债转股； 4、修改其他债务条件，如延长债务偿还期限、延长债务偿还期限并加收利息、延长债务偿还期限并减少债务本金或债务利息等； 5、以上述两

49、种以上方式组合进行的混合重组。 第85页，共128页。二、债务重组的会计及涉税处理的原则及方法（一）以现金清偿债务 会计准则：债务人应将重组债务的账面价值与支付的现金之间的差额，确认为营业外收入。以低于债务账面价值的现金清偿某项债务的，债权人应将重组债权的账面价值与收到的现金之间的差额，确认为当期损失（营业外支出）。 第86页，共128页。二、债务重组的会计及涉税处理的原则及方法（一）以现金清偿债务 税法：债权人以低于债务计税成本的现金对债务人的让步，债务人应当将重组债务的计税成本与支付的现金金额的差额，确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中；债权人应当将重组债权的计税成本与收到的现

50、金金额的差额，确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。 第87页，共128页。例1：甲公司欠乙公司货款100万元，因甲公司资金紧张，双方协商用银行存款60万元清偿债务。乙公司对该项应收帐款计提了30万元的坏帐准备。债务人的账务处理： 借：应付帐款 100 贷：银行存款 60 营业外收入 40第88页，共128页。2、债权人账务处理： 借：银行存款 60 坏帐准备 30 营业外支出 10 贷：应收帐款 100如果乙企业对该笔应收帐款计提了50万元的坏帐准备呢？ 第89页，共128页。涉税注意事项： 1、债务重组损失的税前扣除是否需要税务审批，在实务中可能存在着争议。 2、计提的坏账损失，税法不

51、予确认，需要做纳税调整。采用原会计制度的企业此项纳税调整不需要在会计记录上反映，而采用新会计准则的企业，之前的“坏帐准备 ”和之后“资产减值损失 ”所发生的纳税调整，都需要在会计记录中反映：第90页，共128页。纳税调整的会计处理：计提坏账准备金时的纳税调整：借：所得税费用当期所得税费用 12.5（5025%）贷：应交税费应交所得税 12.5 借：递延所得税资产 12.5贷：所得税费用递延所得税费用12.5第91页，共128页。纳税调整的会计处理：发生重组损失时转回可抵扣差异： 借：应交税费应交所得税 10（4025%） 贷：所得税费用当期所得税费用 10 借：所得税费用递延所得税费用 10

52、贷：递延所得税资产 10第92页，共128页。 （二）以非现金资产清偿债务的会计处理1、债务人 债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值及相关税费之和之间的差额计入当期损益（营业外收入），转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。第93页，共128页。非现金资产公允价值与账面价值的差额，应当分别下列情况进行处理： （1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理。按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额 计入营业外收入或营业外支出。（3）非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账

53、面价值的差额计入投资损益第94页，共128页。2、债权人： 债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账，重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，在满足金融资产终止确认条件时，计入当期损益“营业外支出”。 债权人已对债权计提减值准备的，应当先将该差额冲减减值准备，冲减后尚有余额的，计入“营业外支出”。债务重组损失冲减后减值准备仍有余额的，应予转回并抵减当期资产减值损失。第95页，共128页。注意：（1）如果涉及多项非现金资产，债权人应按各项非现金资产的公允价值为比例分配确定各项非现金资产的入账价值。 （2）如果同时取得补价，应从非现金资产的入帐价值中扣除；（3）如果取得投资，

54、其中包含的已宣告但尚未领取的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，单独计入“应收股利”或“应收利息”，不计入投资成本。（4）如果取得存货，入帐价值不包括可以抵扣的增值税进项税额。第96页，共128页。 例1：2008年1月1日，深广公司销售一栋房产给红星公司，价款为10500万元。2008年7月1日，红星公司发生财务困难，无法按合同规定偿还债务，经双方协议，深广公司同意红星公司用一地块抵偿该应收账款。该地块市价为8000万元，账面原值为7000万元，计提了减值准备500万元。深广公司为债权计提了坏账准备500万元。假定不考虑其他税费。 红星公司（债务人）： 债务重组日，重组债务的账面价值1

55、0500万元减：所转让的地块的账面价值7000500=6500万元 当期损益4000万元第97页，共128页。以非现金资产清偿债务的涉税处理03年6号令 债务人（企业）以非现金资产清偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行所得税处理，债务人（企业）应当确认有关资产的转让所得（或损失）；债权人（企业）取得的非现金资产，应当按照该有关资产的公允价值（包括与转让资产有关的税费）确定其计税成本，据以计算可以在企业所得税前扣除的固定资产折旧费用、无形资产摊销费用或者结转商品销售成本等。 第98页，共128页。（三

56、）以债务转为资本清偿债务的会计处理 1、债务人：债务人应当终止确认重组债务，并将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本或者实收资本，股份的公允价值总额与股本 或者实收资本 之间的差额确认为资本公积，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额计入当期营业外收入。 借：应付账款 等 贷：股本或实收资本 营业外收入 资本公积-资（股）本溢价(可能在借方)第99页，共128页。2、债权人： 债权人应当将享有股份的公允价值确认为对债务人的投资，重组债权的账面余额与股份的公允价值之间的差额，比照以非现金资产清偿债务的债务重组会计处理规定进行处理。 借：长期股权投资 营业外支出 坏账准备 贷：应

57、收账款 等 资产减值损失（可能有）第100页，共128页。例5：2008年2月1日，大华公司销售一批材料给金地公司（股份有限公司），同时收到金地公司签发并承兑的一张面值100000元、年利率7、6个月期、到期还本付息的票据。8月1日，大华公司与金地公司协商，以其普通股抵偿该票据。金地公司用于抵债的普通股为10000股，股票市价为每股9.6元。不考虑其他税费。 金地公司： 债务重组日，重组债务的账面价值（1000003500）103500元 减：债权人享有股份的面值总额10000元 债权人享有股份市价与面值差额86000元。 重组差额7500第101页，共128页。以债务转为资本清偿债务的涉税处

58、理 03年总局6号令 第五条 在以债务转换为资本方式进行的债务重组中，除企业改组或者清算另有规定外，债务人（企业）应当将重组债务的帐面价值与债权人因放弃债权而享有的股权的公允价值的差额，确认为债务重组所得，计入当期应纳税所得；债权人（企业）应当将享有的股权的公允价值确认为该项投资的计税成本。 第102页，共128页。（四）修改其他债务条件的会计处理（一）不涉及或有条件的情况1、债务人：债务人应将重组债务的账面价值减记至将来应付金额，减记的金额确认为营业外收入2债权人： 债权人应当将修改其他债务条件后的债权的公允价值作为重组后债权的账面价值，重组债权的账面余额与重组后债权的账面价值之间的差额，比

59、照以现金清偿债务的债务重组会计处理规定进行处理。第103页，共128页。（二）涉及或有条件的情况1、债务人：应将或有支出确认为预计负债。2、债权人：或有资产不确认，实际发生时直接计入当期损益（利息收入或冲减财务费用）。第104页，共128页。例6：深广公司销售一批商品给红星公司，价款5200000元（含增值税）。按双方协议规定，款项应于2005年3月20日之前付清。由于连年亏损，资金周转发生困难，红星公司不能在规定的时间内偿付深广公司。经协商，于2005年3月20日进行债务重组。重组协议如下：深广公司同意豁免红星公司债务200000元，其余款项于重组日起一年后付清；债务延长期间，深广公司加收余

60、款2的利息，利息与债务本金一同支付。假定深广公司为债权计提的坏账准备为520000元.第105页，共128页。修改其他债务条件的涉税处理 03年总局6号令 第七条 以修改其他债务条件进行债务重组的，债务人应当将重组债务的计税成本减记至将来应付金额，减记的金额确认为当期的债务重组所得；债权人应当将债权的计税成本减记至将来的应收金额，减记的金额确认为当期的债务重组损失。 第106页，共128页。 （五）混合重组方式的会计处理（一）债务人的会计处理：付出所有代价的公允价值与债务账面价值的差额确认为营业外收入。（二）债权人的会计处理：取得非现金资产（含股权投资和重组后的债权）按公允价值计量，与重组债权