中级会计实务讲义(doc 187页)

1、按2011年中级会计实务强化扳班张筱冰讲义(1-26讲鞍)全第一章总 论第一节财务报告目标一、财务报告目标二、会计基本假设（一）会计主体蔼会计主体，是指企业会计确认扒、计量和报告的吧空间范围敖。哀在会计主体假设下，企业应当矮对其本身发生的交易或者事项笆进行会计确认、计量和报告，俺反映企业本身所从事的各项生白产经营活动。明确界定会计主肮体是开展会计确认、计量和报百告工作的重要前提。哎一般来说,白法柏律主体必然是会计主体；会计胺主体不一定是法律主体安，如合并报表所依据的合并主耙体是会计主体而非法律主体。（二）持续经营碍持续经营，是指在可以预见的板将来，企业将会按当前的规模和状态继续经营下去，不会停

2、哎业，也不会大规模削减业务。半在持续经营假设下，企业进行板会计确认、计量和报告应当以绊企业持续、正常的生产经营活挨动为前提。明确这一基本假设扒，就意味着会计主体将按照既靶定的用途使用资产，按照既定坝的合约条件清偿债务，会计人坝员就可以在此基础上选择会计笆原则和会计方法。（三）会计分期哎会计分期，是指将一个企业持昂续经营的生产经营活动期俺间划分为一个个连续的、长短阿相同的期间。爱在会计分期假设下，会计核算败应划分会计期间，分期结算账罢目和编制财务报告。绊会爸计疤期间分为年度和中期。年度和氨中期均按公历起讫日期确定。熬中期是指短于一个完整的会计颁年度的报告期间。背由于会计分期，隘才产生了当期与以前

3、期间、以绊后期间的差别，才使不同类型扒的会计主体有了记账的基准，隘进而产生折旧、摊销等会计处败理方法。（四）货币计量鞍货币计量，是指会计主体在进奥行会计确认、计量和报告时以挨货币计量，反映会计主体的生邦产经营活动。三、会计基础版企业会计的确认、计量和报告颁应当哀以权责发生制为基础绊。第二节 会计信息质量要求一、可靠性癌可靠性要求企业应当以实际发跋生的交易或者事项为依据进行熬确认、计量和报告，如佰实反映符合确认和计量要求的暗会计要素及其他相关信息，保安证会计信息笆真实可靠、内容完整颁。二、相关性吧相关性要求企业提供的会计信绊息应当与财务报告使用者的经耙济决策需要相关，有助于财务碍报告使用者对企业

4、过去、现在案或者未来的情况作出评价或者板预测。拔区分收入和利得、费用和损失叭，区分流动资产和非流动资产肮、流动负债和非流动负债以及班适度引入公允价值等，都可以柏提高会计信息的预测价值，进氨而提升会计信息的相关性。三、可理解性八可理解性要求企业提供的会计蔼信息应当清晰明了，便于投资芭者等财务报告使用者理解和使拌用。四、可比性扮可比性要求企邦业提供的会计版信息应当相互可比。挨可比性包括同一企业的纵向可把比和不同企业之间的横向可比拌。五、实质重于形式昂实质重于形式要求企业应当按版照交易或者事项的经济实质进扳行会计确认、计量和报告，不邦仅仅以交易或者事项的法律形熬式为依据。扳掌握实质重于形式的具体运用

5、绊，如融资租赁方式租入固定资艾产、具有融资性质的售后回购盎协议等。六、重要性昂重要性要求企业提供的会计信坝息应当反映与企业财务状况、熬经营成果和现金流量有关的案所有重要交易或者事项。霸如果企业会计信息的省略或者傲错报会影响投资者等财务报告摆使用者据此作出决策的，该信颁息就具有重要芭性。重要性的应用需要依赖职埃业判断，企业应当根据其所处巴环境和实际情况，从项目的性搬质和金额大小隘两方面加以判断。七、谨慎性翱谨慎性要求企业对交易或者事柏项进行会计确认、计量和报告袄时应当保持应有的谨慎，不应翱高估资产或者收益、低估负债邦或者费用。岸但是，谨慎性的应用并不允许靶企业设置秘密准备。八、及时性吧及时性要求

6、企业对于已经发生柏的交易或者事项，应当及时进扒行会计确认、计量和报告，不拜得提前或者延后。半第三节 扳会计要素及其确认与计量原则一、资产的定义及其确认条件（一）资产的定义颁资产，是指企业过去的交易或疤者事项形成的、版由企业拥有或者控制的、预期鞍会给企业带来哀经济利益搬的资源。根据资产的定义，资隘产具有以下几个方面的特征：鞍1.资产预期会给企业带来经叭济利益；暗2.资产应为企业拥有或者控鞍制的资源；摆3.资产是由企业半过去的矮交易或者事项形成的。（二）资产的确认条件懊将一项资源确认为资产，需要半符合资产的定义，并同时满足昂以下两个条件：坝1.与该资源有关的经济利益扮很可能哎流入企业；伴2.该资源

7、的成本或者价值能疤够翱可靠摆地计量。二、负债的定义及其确认条件（一）负债的定义爸负债，是指企业过去的交易或搬者事项形成的、预期会导致哎经济利益拔流出企业的现时芭义务。根据负债半的定义，负债具有以下几个方办面的特征：吧1.负债是企业承担的现时义矮务；耙2.负债的清偿预期会导致经暗济利益流出企业；绊3.负债是由企业过去的交易败或者事项形成的。（二）负债的确认条件爱将一项义务确认为负债，需要邦符合负债的定义，并同时满足岸以下两个条件：碍1.与该义务有关的经济利益拔很可能流出企业；哀2.未来流出的经济利益的金袄额能够可靠地计量。按三、所有者权益的定义及其确百认条件（一）所有者权益的定义坝所有者权益，是

8、指霸企业资产扣除负债后，由所有哎者享有的剩余权益般。公司的所有者权益又称为股唉东权益。所有者权益邦是所有者对企业资产的剩余索芭取权。（二）所有者权益的来源构成暗所有者权益按其来源主要包括搬所有者投入的资本、直接计入安所有者权益的利得和损失、留隘存收益等。袄所有者投入的资本，是指所有澳者投入企业的资本部分，它既岸包括构成企业注册资本或者股皑本部分的金额，也包括投入资半本超过注册资本或者股本部分暗的金额，即资本溢价或者股本隘溢价。捌直接计入所有者权益的利得和柏损失鞍，是指不应计入当期损益、会捌导致所有者权益发生增减变动背的、与所有者投入资本或者向巴所有者分配利润无关的利得或唉者损失。其中，利得是指

9、由企百业哀非日常活动爱所形成的、会导致所有者权背益增加的、与所有者投入资拔本无关的经济利益的流入；损皑失是指由企业白非日常活动坝所发生的、会导致所有者权益矮减少的、与向所有者分配利润八无关的经济利益的流出。拜留存收益，是企业历年实现的俺净利润留存于企业的部分，主吧要包括计提的盈余公积和未分扒配利润。扒直接计入所有者权益的利得和扳损失主要指可供出售金融资产挨的公允价值变动额等；直接计昂入当期利润的利得和损失主要吧指营业外收入、营业外支出等阿。（三）所有者权益的确认条件疤由于所有者权益体现的是所有啊者在企业中的剩余权益，因此摆，所有者权益的确认主要依赖案于其他会计要素，尤其是资产哀和负债的确埃认；

10、所有者权益金额的确定也阿主要取决于资产和负债的计量斑。四、收入的定义及其确认条件（一）收入的定义癌收入，是指企业在瓣日常活动巴中形成的、会导致所有者权益拌增加的、与所有者投入资本无颁关的叭经济利益版的斑总流入耙。根据收入的定义，收入具有跋以下几个方面的特征：扳1.收入应当是企业在日常活罢动中形成的；巴2.收入应当会导致经济利益背的流入，该流入不包括所有者班投入的资本；耙3.收入会导致所有者权益的芭增加。（二）收入的确认条件吧收入在确认时除了应当符合收坝入定义外，还应当满足严格的氨确认条件。收入的确认至少应拜当同时符合以下条件：坝1.肮与收入相关的经济利益应当很坝可能流入企业；鞍2.经济利益流入

11、企业的结果哀会导致企业资产的增加或者负胺债的减少；哎3.经济利益的流入额能够可艾靠地计量。五、费用的定义及其确认条件（一）费用的定义柏费用，是指企业在日常活动中唉发生的、会导致所有者权益减耙少的、与向所有者分配利润无瓣关的邦经济利益颁的总流出。根据费用的定义，稗费用具有以下几个方面的特征坝：阿1.费用应当是企业在日常活把动中发生的；芭2.费用应当会导致经济版利益的流出，该流出不包括向翱所有者分配的利润；安3.费用应当会导致所有者权跋益的减少。（二）费用的确认条件拔费用的确芭认除了应班当符合费用定义外，还应当满柏足严格的确认条件，费用的确认至少应当同时符合以下条件袄：疤1.与费用相关的经济利益应

12、芭当很可能流出企业；挨2.经济利益流出企业的结果翱会导致资产的减少或者负债的吧增加；肮3.经济利益的流出额能够可办靠计量。六、利润的定义及其确认条件（一）利润的定义罢利润，是指企业在一定会计期傲间的经营成果。反映的是企业靶的经营业绩情况，是业绩考核碍的重要指标。（二）利润的来源构成挨利润包挨括收入减去费用后的净额、直稗接计入当期利润的利得和损失般等。其中，收入减去费用后的败净额反映的是企业日常活动的啊业绩，直接稗计入当期利润的利得和损失反扒映的是企业非日常活动的业绩熬。扮直接计入当期利润的利得和损板失搬，是指应当计入当期损益、最盎终会引起所有者权益发生增减胺变动的、与所有者投入资本或吧者向所有

13、者分配利润无关的利败得或者损失。（三）利润的确认条件扒利润反映的是收入减去费用、柏利得减去损失后的净额，因此傲，利润的确认主要依赖于收入袄和费用以及利得和损失的确认案，其金额的确定也主要取决于按收入、费用、利得、损失金额皑的计量。七、会计要素计量属性把会计计量是为了将符合确认条白件的会计要素登记入账并列报班于财务报表而确定其金额的过芭程。班企业应当按照规定的会邦计计量属性进行计量，奥确定扳相关艾金额。跋 扮会计肮的绊计量蔼反映的是会计要是金额的确定佰基础，主要包括把历史成本阿、疤重置成本稗、爸可变现净值扮、靶现值盎、俺公允价值爱等。第二章 存 货拌第一节 存货的确认和初始啊计量一、存货的概念与

14、确认条件按存货，是指企业在日常活动中阿持有以备出售的产成品或商品案、处在生产过程中的在产品、伴在生产过程或提供劳务过程中安耗用的材料和物料等。捌存货同时满足下列条件的，才癌能予以确认：（1）与该存货癌有关的经济利益很可能流入企埃业；（2）该存货的成本能够挨可靠地计量。二、存货的初始计量俺存货应当按照成本进行初始计摆量百。存货成本包括采购成本、加工暗成本和其他成本。（一）外购的存货氨外购存货的成本即存货的采购败成本，指企业物资从采购到入皑库前所发生的全部支出，包括霸购买价款、相关税费、皑运输费艾、装卸费、保险费以及其他可背归属于存货采购成本的费用。摆1.存货的购买价款，是指企背业购入的材料或商品

15、的发票账跋单上列明的价款，但不包括按碍规定可以抵扣的增值税进项税爸额。稗2.存货的相关税费，是指企版业购买、自制或委托加工存货背发生的进口关税罢、消费税、资源税和不能从增懊值税销项税额中抵扣的增值税摆进项税额等应计入存货采购成白本的税费。鞍3.其他可归属于存货采购瓣成本的费用，即采购成本中哀除上述各项以外的可归属于存扒货采购成本的费用，如在跋存货采购过程中发生的摆仓储费、包装费、坝运输途中的合理损耗疤、入库前的挑选整理费用等。罢对于采购过程中发生的物资毁扒损、短缺等，除合理的损耗应拔当作为存货的按“摆其他可归属于存货采购成本的扳费用扮”癌计入采购成本外，应区别不同斑情况进行会计处理：碍（1）从

16、供货单位、外部运输瓣机构等收回的物资短缺或其他邦赔款，应冲减所购物资的采购跋成本。凹（2）因遭受意昂外灾害发生的损失和尚待查明岸原因的途中损耗，澳不得增加物资的采购成本艾，暂作为待处理财产损溢进行按核算，查明原因后再作处理啊。暗4拜.商品流通企业在采购商品过胺程中发生的运输费、装卸费、巴保险费以及其他可归属于存货懊采购成本的费用等进货费用，巴应计入所购商品成本。爱在实务中，企业也可以将发生拔的运输费、装卸费、保险费以耙及其他可归属于存货采购成本巴的费用等进货费用先进行归集暗，期末，按照所购商品的存销靶情况进行分摊。对于已销售商隘品的进货费用，计入主营业务半成本；对于未售商品的进货费矮用，计入期

17、末存货成本。胺商品流通企业采购商品的进货扳费用金额较小爸的，可以在发生时直接计入当袄期销售费用。蔼（二）通过进一步加工而取得扒的存货1.委托外单位加工的存货耙以实际耗用的原绊材料或者半成品阿、加工费、运输费、装卸费和唉保险费等费用以及按规定应计稗入成本的税金，作为实际成本俺。唉需要交纳消费税的委托加工物斑资，收回后直接用于销售的，柏应将受托方代收代缴的消费税靶计入委托加工物资成本；案收回后用于连续生产应税消费癌品，班按规定准予抵扣的，受托方代跋收代缴的消费税记入拜“氨应交税费矮拔应交消费税袄”八科目的借方。霸【教材例2-1】甲企业委托昂乙企业加工材料一批（属于应爱税消费品）。原材料成本为暗20

18、败 拌000碍元，支付的加工费为俺7颁 阿000柏元（不含增值税），消费税税版率为白10跋%，材料加工完成并验收入库把，加工费用等已经支付。双方败适用的增值税税率为袄17邦%。甲企业按癌实际成本安核算原材料，有关账务处理如邦下：（1）发出委托加工材料拜借：委托加工物资靶扳乙企业傲 2奥0白 氨000艾贷：原材料奥 捌 唉 白 20岸 昂000（2）支付加工费用和税金霸消费税组成计税价格=（凹20伴 鞍000澳百7百 绊000阿）安/(1-10%)=30坝 皑000(爸元阿)颁受托方代收代缴的消费税税额碍跋30拔 白000八稗1奥0捌%=笆3凹 疤000安（元）坝应交增值税税额霸7安 艾000哀

19、懊17疤%=耙1鞍 傲190岸（元）叭柏甲企业收回加工后的材料用于肮连续生产绊应税消费品的佰借：委托加工物资皑蔼乙企业按 伴 氨 7背 背000哎 八应交税费叭应交增值税（进项税额）翱 啊 1疤 凹190扒 罢般应交消费税笆 肮 白 3爱 哎000碍贷：银行存款拔 摆 拌 11吧 暗190巴岸甲企业收回加工后的材料直接佰用于出售的蔼借：委托加工物资安霸乙企业（百7澳 八000唉+板3白 爱000佰）伴1爸0敖 柏000艾 捌应交税费鞍啊应交增值税（进项税额）矮 1拌 跋190邦贷：银行存款坝 般 癌 耙 背 11懊 巴190办（蔼3岸）加工完成，收回委托加工材颁料翱爱甲企业收回加工后的材料用于

20、案连续生产应税消费品的矮借：原材料斑 稗 板 （巴20埃 蔼000+7拜 罢000耙）笆27澳 艾000搬贷：委托加工物资巴哀乙企业唉 摆 27埃 白000蔼半甲企业收回加工后的材料直接俺用于出售的败借：库存商品（或原材料鞍）办 （半20百 靶000+10爱 白000皑）俺30颁 唉000盎贷：委托拜加工物资懊袄乙企业懊 袄 搬 跋30叭 柏000案【提示】消费税组成计税价格叭=材料实际成本+加工费+挨消费税板=材料实际成本+加工费+消挨费税组成计税价格疤扳消费税税率安消费税组成计税价格=（材料碍实际成本+加工费）熬败（1-消费税税率）2.自行生产的存货懊自行生产的存货的初始成本包稗括投入的原

21、材料或半成品、直芭接人工和按照一定方法分配的昂制造费用。盎制造费用是指企业为了生产产半品和提供劳务而发生的各项间办接费用，包括企业生产部门颁（如生产车间）管理人员的薪颁酬艾、折旧费、办公费、水电费、邦机物料消耗、劳动保护费、版季节懊性和修理期间的停工损失罢等。（三）其他方式取得的存货熬投资者投入存货的成本，应当碍按照投资合同或协议约定的价胺值确定，叭但合同或协议约定价值不公允俺的除外。吧（四）通过提供劳务取得的存般货搬通过提供劳务取得的存货，其败成本按从事劳务提供人员的直班接人工和其他直接费用以及可佰归属于该存货的间接费用确定敖。翱下列费用应当在发生时确认为八当期损益，不计入存货成本：埃（1）

22、非正常消耗的直接材料拔、直接人工和制造费用；（2隘）仓储费用（不包括在生产过板程中为达到下一个生产阶段所疤必需的费用）；（3）不能归坝属于使存货达到目前场所和状版态的其他支出。第二节 存货的期末计量一、存货期末计量原则芭资产负债表日，存货应当按照八成本与啊可变现净值佰孰低计量。存货成熬本高于其可变现净搬值的，应当计提存货跌价准备埃，计入当期损益。扒1.存货跌价准备计提的理论耙基础。疤2.存货未来的利润=可变现氨净值-存货的账面成本。二、存货期末计量方法（一）存货减值迹象的判断（二）可变现净值的确定扒1.企业确定存货的可变现净敖值时应考虑的因素啊企业确定存货的可变现净值，靶应当以取得的确凿证据为

23、基础跋，并且考虑持有存货的目的、巴资产负债表日后事项的影响等昂因素。摆（1）存货可变现净值的确凿昂证据柏：定费用劳务的，所发生的从邦事劳务提供人员的直接人工和摆其他直接费用绊（2）持有存货的目的拔（3）资产负债表日后事项等板的影响奥要考虑资产负债表日后事项期俺间价格的波动。爸2.不同情况下存货可变现净胺值的确定奥（1）产成品、商品和用于出伴售的材料等直接用于出售的商柏品存货，没有销售合同约定的鞍，其可变现净值为在正常生产绊经营过程中，傲该存货的一般销售价格（市场伴价格）减去估计的销售费用和岸相关税费后的金额。鞍（2）需要经过加工的材料存靶货，其可变现净值按为在正常生产经营过程中，以败该材料所生

24、产的产挨成品的估计售价减去至完工时肮估计将要发生的成本、销售费熬用和相关税费后的金额。（3）材料期末计量特殊考虑般昂对于用于生产而持有的材料等奥(如原材料、在产品、委托加扳工材料等)，如果用其生产的摆产成品的可变现净值预计高于拔成本，则该材料应按照成本计靶量。其中，胺“可变现净值预计高于成本昂”翱中的成本是指产成品的生产成澳本。埃肮如果材料价格的下降等原因表懊明产成品的可变现净值低于扮成本，则该材料应按可变现净爸值计量。扳（三）存货跌价准备的盎计提与转回绊存货的余额-存货跌价准备余坝额=存货的账面价值（办成本与可变现净值孰低）1.存货跌价准备的计提爸当有迹象表明存货发生减值时板，企业应于期末计

25、算存货的可蔼变现净值，确认是否需要计提八存货跌价准备。疤【例题1靶鞍计算分析题】丙公司20柏哀8年年末，A存货的账面成本啊为100 000元，由于本懊年以来A存货的市场价格持续瓣下跌，根据资产负债表日状况隘确定的A存货的可变现净值为傲95 000元，叭“翱存扒货跌价准备安”爸期初余额为零啊，应计提的存货跌价准备为5坝 000元（100 0爱00-95 000）。 相关账务处理如下：八借：资产减值损失俺板A存货 扮 5 000懊贷：存货傲跌价准备啊啊A存货 半 5 0002.存货跌价准备的转回奥企业应在每一资产负债表日，把比较存货成本与可变现净值，矮计算出应计提的存货跌价准备鞍，再与已提数进行比

26、较，若应板提数大于已提数，应予补提。扒企业计提的存货跌价准备，应拔计入当期损益（资产减值损失罢）。爱当以前减记存货价值的影响因芭素已经消失，减记的金额应当颁予以恢复，并在原已计提的存鞍货跌价准备金额内转回，转回艾的金额计入当期损益（资产减百值损失办）。摆【例题2挨搬计算分析题】沿用【例题1爸啊计算分析题】，柏假设20坝懊9年年末，丙公司存货的种类啊和数量、账面成本和已计俺提的存货跌价准备均未发生变化，熬但是20澳按9年以来A存货市场价格持续败上升，市场前景明显好转，至昂20把翱9年年末根据当时状态确定的暗A存货的可变现净值为110扒 000元。袄本例中，由于A存货市场价格挨上涨，20凹澳9年年

27、末A存货的可变现净值扒（110 000元）高于其拜账面成本（100 000元罢），可以判断以前造成减记存傲货价值的影响因素（价格下跌案）已经消失。A存货减记的金摆额应当在原已计提的存货跌价盎准备金额5 0瓣00元内予以恢复。相关账务半处理如下：耙借：存货跌价准备白哎A存货 哎5 000蔼贷：资产减值损失奥白A皑存货 袄 5 000版【提示】资产期末计量，在计蔼提资产减值损失时：蔼（1）存货：与可变现净值比绊较；按（2）固定资产、无形资产、斑长期股权投资等：与可收回金爱额比较；班（3）贷款和应收款项、持有袄至到期投资、可供出售金融资扒产等：与未来现金流量现值比百较。绊需要注意的是，扒导致存货跌价

28、准备转回的是以皑前减记存货价值的影响因素的瓣消失，而不是在当前造成存货肮可变现净值高于其成本的其他罢因素。如果本期导致存半货可变现净值高于其成本的影巴响因素不是以前减记该存货价按值的影响因素，则不允许将该佰存货跌价准备转回。3.存货跌价准备的结转熬企业计提了存货跌价准备，如把果其中有部分存货已经销售，鞍则企业在结转销售成本时，应罢同时结转对其已计提的存货跌瓣价准备。第三章 固定资产阿第一节 固定资产的确认拔和初始计量一、固定资产的确认（一）固定资产的定义 拜固定资产，是指同时具有下列捌特征的有形资产：搬(1)搬为生产商品、提供劳务、出租肮或经营管理而持有的；熬(2)摆使用寿命超过一个会计岸年度

29、袄。（二）固定资产的确认条件版固定资产同时满俺足下列条件的，才能予以确认爱：办1.与邦该固定资产斑有关笆的经济利益很可能流入企业；吧2.扳该固定资产的成本能够可靠爸地暗计量。绊（三）固定资产确认条件的具拜体运用鞍固定资产的各组成部分具有不碍同使用寿命或者以不同方式为半企业提供经济利益，适用不同靶折旧率或折旧方法的，应当分爱别将各组成部分确认为单项固皑定资产。肮备品备件和维修设备通常确认安为存货，但某些备品备件和维氨修设备需要与相关固定资产组搬合发挥效用，例如笆，稗民用航空运输企业的高价周转氨件，应当确认为固定资产。二、固定资产的初始计量爸固定资产应当按照成本进行初安始计量。隘固定资产的成本绊，

30、是指企业购建某项固定资产安达到预定可使用状态前所发生柏的一切合理、必要的支出。这矮些支出包括直接发生的价款、伴相关税费、捌运杂费、包装费和安装成本等拜，也包括间接发生的，如应承懊担的借款利息、外币借款折算奥差额以及应分摊的其他间接费奥用。半对于特殊行业的特定固定资产百，确定其初始入账成本时还应绊考虑弃置费用。（一）外购固定资产罢企业懊外购固定资产的成本，包括购罢买价款、相关暗税费把、霸使固定资产翱达到预定可使用状态前斑所发生的可归属于该项资产的巴运输费、装卸费、安装费和隘专业人员服务费懊等。岸外购固定资产分为购入不需要唉安装的固定资产和购入需要安巴装办的固定资产两类。绊【提示】哎2009年1月

31、1日案增值税转型改革后，企业购建拜生产用固定资产发生的增值税袄进项税可以从销项税按额中抵扣。因此，此处的颁“胺相关税费败”捌中不包括允许抵扣的增值税进肮项税额。熬1购入不需要安装的固定资扒产背相关支出直接计入固定资产成邦本。2购入需要安装的固定资产通过“在建工程”科目核算。3外购固定资产的其他情形斑（1）挨以一笔款项购入多项没有单独霸标价的固定资产，应当按照各蔼项固定资产挨的扮公允价值比例对总成本进行分绊配，分别确定各项固定资产的艾成本按。如果以一笔款项购入的多项拔资产中除固定资产外还包括其般他资吧产，也应按类似的方法予以处按理。傲（2）傲购买唉固定安资产的价款超过正常信用条件熬延期支付邦，实

32、质上具有融资性质昂的，碍固定柏资产的皑成本懊以购买价款的现值为基础确定氨。摆实际支付的价款与购买价款的罢现值之间的差额，应当在信用拔期间内采用实际利率法进行摊岸销，摊销金额除满足借款费用扒资本化条件应当计入固定资产伴成本外，均应当在信用期间内氨确认为财务费用，计入当期损碍益。（二）自行建造固定资产靶自行建造的固定资产，其成本把由建造该项资产达到预定可使鞍用状态前所发生的必要支出构鞍成，包括工程用物资成本、人碍工成本、交纳的相关税费、应百予资本化的借款费用以及应跋分摊的间接费用等。凹企业为建造固定资产通过出让笆方式取得土地使用权而支付的隘土地出让金不计入在建工程成哀本，应确认为无形资碍产（土地使

33、用权）败。企业自行建造固定资产包括熬自营建造和出包建造两种方式爸。1自营方式建造固定资产昂企业通过自营方式建造的固定搬资产，其入账价值应当按照该安项资产达到预定可使用状态前扒所发生的必要支出确定，包括碍直接材料、直接人工、直接机哀械施工费等。 背工程完工后剩余的工程物资，扳如转作本企业库存材料的，按皑其实际成本或计划成本转作企扮业的库存材料。存在可抵扣增佰值税进项税额的，应按减去增哀值税进项税额后的实际成本埃或计划成本，转作企业的库存暗材料。败盘盈、盘亏、报废、毁损的工捌程物资，减去残料价值以及保班险公司、过失人赔偿部分后的蔼差霸额，工程项目尚未完工的，计俺入或冲减所建工程项目的成本挨；工程已

34、经完工的，计入当期扳营吧业外收支。摆所建造的固定资产已达到预定巴可使用状态，但尚未办理竣工叭决算的，应当自达到预定可使拌用状态之日起，根据工程预算胺、造价或者工程实际成本等，吧按估计价值转入固定资产，并矮按有关计提固定资产折旧的规昂定，计提固定资产折旧。挨待办理竣工决算手续后再调整哀原来的暂估价值，但不需要调袄整原已计提的折旧额。傲高危行业企业按照国家规定提耙取搬的安全生产费，应当计入相关叭产品的成本或当期损益，同时巴记入邦“癌专项储备拌”唉科目。企业使用提取的安全生熬产费时，属于费用性支柏出的，直接冲减专项储备。企皑业使用提取的安全生产氨费形成固定资产的，应当通过懊“爸在建工程盎”傲科目归集

35、所发生的支出，待安皑全项目完工达到预定可使用状靶态时确认为固定资产；同时，板按照形成固定资产的成本冲减败专项储备，并确认相同金额的安累计折旧。该固定资产在以后拌期间不再计提折旧。伴【教材例3-2】甲公司是一唉家煤矿企业，依据开采的原煤办产量按月提取安全生产费，提半取标准为每吨10元，假定每爱月原煤产量为70 000吨耙。20哎绊9年7月8日，经有关部门批敖准，该企业购入一批需要安装的用于改造和完善矿井运输的鞍安全防护设备，价款为2 0昂00 00班0元，增值税进项税额为34芭0 000元，安装过程中支百付人工费300 000元，巴7月28日坝安装完成.。20隘唉9年7月案30日，甲公司另支付安

36、全生皑产检查费150 000元。癌假定20八翱9年6月30日，甲公司般“搬专项储备八矮安全产费”拜余额为50 000 000矮元。不考虑其他相关税费，甲哀公司的账务处理如下：扳（1）企业按月提取安全生产胺费胺借：生产成本 皑 般 佰 700 00爸0靶贷：专项储备巴扳安全生产费 靶 版 700 00搬0（2）购置安全防护设备盎借：在建工程瓣扳设备 斑 2岸 000 000皑 应交税费扳敖应交增值税（进项税额） 斑 340 啊000挨贷：银行存款 傲 矮 拌 2 340 000澳借：在建工程拌坝设备 伴 唉 300 000傲贷：应付捌职工薪酬 搬 鞍 30捌0 000懊借：应付职工薪酬 捌 班

37、芭 300 000熬贷：银行存款或库存现金 摆 瓣 30霸0 000班借：固定资产岸白设备 稗 2澳 300 000巴贷：在建工程胺办设备 把 2按 300 000挨借：专项储备懊靶安全生产费 稗 佰 2 300 芭000翱贷：累计折旧 柏 按 拌 氨 2 300 000（3）支付安全生产检查费傲借：专项储备昂芭安全生产费 袄 哀 150 000敖贷：银行存款 八 八 捌 150 0002出包方式建造固定资产班企业以出包方式建造固定资产熬,其成本由建造该项固定资产坝达到预定可使用状态前所发生柏的必要支出构成,包括发生的八建筑工程支出、安装工程支出熬、以伴及需分摊计入各固定资产价值百的待摊支出。

38、熬待摊支出是指在建设期间发生板的,不能直接计入某项固定资坝产价值、而应由所建造固败定资产共同负担的相关费用,敖包括为建造工程发生的管理费霸、可行性研究费、临时设鞍施费、公证费、监理费、应负吧担的税金、符合资本化条件的案借款费用、建设期间发生的工翱程物资盘亏、报废及毁损净损蔼失,以及负荷联合试车费等。伴【教材例3-3】甲公司是一按家化工企业，20敖疤9年1月经批准启动硅酸钠项颁目建设工程，整个工程包括建半造新厂房和冷却循环系统以及傲安装生产设备等3个单项工程哀。20斑翱9年2月1日，甲公司与乙公绊司签订合同安，将该项目出包给乙公司承建翱。根据双方签订的合同，建造敖新厂房的价款为6 000 000

39、元，建造冷却循环系统埃的价款为4白 000 000元，安装生拜产设备需支付安装费用500安 000元。建造期间发生的奥有关经济业务如下：败（1）20拌版9年2月10日，甲公司按合傲同约定向乙公司板预付斑10%备料款1 000 0奥00元，其中厂房600 0爸00元，冷却循环系统400班 000元。暗（2）20凹疤9年8月2日，建造厂房和冷凹却循环系统的工程进度达到5安0%，甲公司与乙公司绊办理工程价款结算5 000艾 000元，蔼其中厂房3 000 000爱元，把冷却循环系统2 000 0稗00元。甲公司抵扣了预付备拔料款后，将余款通过银行转账癌付讫。搬（3）20班岸9年10月8日，皑甲公司购

40、入需安装的设备，取安得把的增值税专用发票上注明的价佰款为4 500 000元，颁增值税税额为765 000碍元，已通过银行转账支付。蔼（4）2坝般10年3月10日邦，建筑工程主体已完工，甲公搬司与乙公司办理工程价款结算败5 000 000元，其中拔，厂房3 000 000元绊，冷却循环系统2 000 袄000元，款项已通过银行转翱账支付。把（5）2翱蔼10年4月1日坝，甲公司将生产设备运抵现场捌，交乙公司安装。巴（6）百2阿盎10年5月10日拌，生产设备安装到位，甲公司斑与乙公司办理设备安装价款结胺算500 000元，款项已瓣通过银行转账支付爱。哎（7）整个工程项目发生管理跋费、可行性研究费、

41、监理费共笆计300 000元，已通过疤银行转账支付。绊（8）2耙斑10年6月1日隘，完成验收，各项指标达到设按计要求。隘假定不考虑其他相关税费，甲案公司的账务处理如下：靶（1）20罢翱9年2月10日，预付备料款扮借：预付账款奥摆乙公司袄背 凹 熬 1 000 000搬贷：银行存款肮澳蔼 芭 挨 坝 1 000 000熬（2）20扒伴9年8月2日，办理工程价款扒结算颁借：在建工程凹澳乙公司跋瓣建筑工程安俺厂房埃袄 3 000 柏000昂 笆 俺 氨扳冷却循环系统 2 000 白000白贷：银行存款胺肮半 瓣 澳 4 000 瓣000艾预付账款邦扮乙公司搬半矮 扒 1 000伴 000扳（3）20

42、搬挨9年10月8日，购入设备哎借：蔼工程物资艾拔设备 暗 白 4 500 000拌应交税费按安应交增值绊税（进项税额）埃哀 岸 76搬5 000唉贷：银行存款疤埃 拌 背 5 265 瓣000败（4）2蔼百10年3月10日奥，办理建筑工程价款结算疤借：在建工程袄啊乙公司坝柏建筑工程熬巴厂房斑 3 000 皑000埃 矮 板 盎稗冷却循环系统 2 000 败00暗0扮贷：银行存款挨扮暗 绊 霸 5 000 鞍000岸（5）2哎蔼10年唉4月1日拌，将设备交乙公司安装摆借：在建工程埃唉乙公司阿袄安装工程澳巴设备岸败 4 500 000俺贷：工程物资爸凹设备板氨盎 凹 4 500百 000奥（6）2

43、矮柏10年5月10日矮，办理安装工程价款结算爸借：在建工程拌办乙公司安叭安装工程爱哎设备安挨 500 000肮贷：银行存款百胺霸 败 拔 跋 500 00肮0昂（7）支付工程发生的管理费熬、可行性研究费、监理费百借：在建工程阿挨乙公司坝肮待摊支出扒肮 皑 斑 300 000百贷：银行存款颁瓣奥 办 罢 300 安000 （8）结转固定资产计算分摊待摊支出挨待摊支出分摊率=300 0矮00矮搬（6 000 000+4 伴000 000+4 500胺 000+500 000）叭挨100%=2%捌厂房应分摊的待摊支出=6 拜000 000拜傲2%=120 000（元）拜冷却半循环系统应分摊的待摊支出

44、=邦4 000 000唉氨2%=80 000（元）拜安装工程应分摊的待摊支出=败（4 500 0佰00+500 000）昂敖2%=100 00翱0（元）伴借：在建工程罢爱乙公司熬啊建筑工程白按厂房鞍澳 疤 120 000捌阿冷却循环系统安俺 80 0办00版疤安装工程哀岸设备邦罢 1吧00 000八贷：在建工程拔埃乙公司鞍摆待摊支出暗霸扳 跋 300 000计算完工固定资产的成本佰厂房的成本=6 000肮 000+120 000=背6 120 000（元）拌冷却循环系统的成本=4 0把00 000+80 000芭=4 08败0 000（元）靶生产设备的成本=（4 50挨0 000+500 00

45、0埃）+100 000=5 1芭00 000（元）版借：固定资产胺瓣厂房败般 岸 拔 6 1癌20 000翱 版 爸氨冷却循环系统 罢 捌 敖柏 4 080 000扒 瓣 邦熬设哀备矮隘 案 懊 5 100 0靶00搬贷：在建工程疤阿乙公司稗绊建筑工程埃俺厂房笆稗伴 阿 6 120 岸000八 霸 笆 隘版冷却循环系统爱伴班 4 080 0吧00捌 版 败 阿案安装工程俺跋设备 哀 5 100 000（三）租入固定资产 般如果一项租赁在实质上没有转颁移与租赁资产所有权有关的全伴部风险暗和报酬，那么该项租赁应认定坝为经营租赁。在经营租赁方式俺下，由于与租赁资产所有权有颁关的全部风险和报酬在实质上

46、半没有转移给邦承租企业，因此，承租企业不岸需承担租赁资产的主要风险，霸其会计处理比较简单，不需将岸所取得的租入资产的使用权资瓣本化，只需肮将支付或应付的租金按一定方鞍法计入相关资产成本或当期损阿益。败【教材例3-4】20扒爱9年1月1日，甲公司从乙租叭赁公司采用经营租赁方式租入叭一台办公设备。租赁合同规定捌：租赁期开始日为20爸懊9年1月1日，租赁期为3年鞍，租金总额为270 000绊元，租赁开始日，岸甲公司先预付租金200 0芭00元，第鞍3年年末再支付租金70 0安00元邦；租赁期满，乙租赁公司收回岸办公设备。假定甲公司在每年叭年末确认租金费用，不考虑其半他相班关税费。甲公司的账务处理如下

47、：拌（1）20俺般9年1月1日，预付租金胺借：预付账款凹半乙租赁公司鞍坝 碍 200 0俺00吧贷：银行存款袄败隘 岸 阿 200 000吧（2）20靶按9年12月31日，确认本年皑租金费用昂借：管理费用 霸 板 班 90 000捌贷：预付账款败凹乙租赁公司芭案颁 芭 90 000霸确认租金费用时，不能依据各凹期实际支付的柏租金的金额来确定，而应采用拌直线法分摊确把认，此项租赁租金总额270阿 000元，按直线法计算，碍每年应分摊的租金费用为90稗 000元。爱（3）2板胺10年12月31日稗，确认本年租金费用邦借：管理费用胺柏 阿 白 90 00暗0翱贷：预付账款般绊乙租赁公司背拔按 袄 9

48、0 000拌（4）2班柏11年12月31日瓣，支付第3期租金并确按认本年租金费用埃借：管理费用叭巴 疤 90 00扒0吧贷败：绊银行存款伴袄把 班 摆 70 000阿预付账款艾澳乙租赁公司坝袄白 艾 20 000绊（四）其他方式取得的固定资扒产拌（五）存在弃置费用的固定资叭产澳弃置费用通常是指根据国家法按律和行政法规、国际公约等规把定，企业承担的环境保护和生凹态恢复等义务所确定的支出，啊如核电站核设施等的弃置和恢熬复环境等义务。对于这些特殊扒行业的特定固定资产邦，企业应当按照弃置费用的现值计入相关固定资产成本。石鞍油天然气开采企业应当按照油百气资产的弃置费用现值计入相坝关油气资产版成本。在固定

49、资产或油气资产搬的使用寿命内，按照预计负债版的摊余成本和实际利率计算确颁定的利息费用，应当在发生时霸计入财务费斑用。霸一般工商企业的固定资产发生安的报废清理费用，不属于弃置鞍费用，鞍应当在发生时作为固定资产处班置费用处理。胺【提示1】板弃置费用通常具有的特点是,柏发生的金额很大,通常是附有白法律义务的支出。【提示2】版存在弃置费用的时候需要将弃霸置费用的现值计入固定资产的暗入账价值。绊【提示3】拔弃置费用是在资产处笆置等时候才发生的，而最终发般生的金额(终值)与当时入账百的价值(现值)之间的差额按罢照实际利率计算的金额作为每挨年的财务费挨用计入当期损益。蔼第二节 固定资产的后续计暗量把一、固定

50、资产折旧 胺应计折旧额=固定资产原价-柏预计净残值-已计提的固定资版产减值准备（一）固定资产折旧范围芭除以下情况外，澳企业应对所有固定资产计提折柏旧哎：办（1）蔼已提足折旧仍继续使用的固定疤资产爱；巴（2）按照规定单独估价作为胺固定资产入账的土地碍。吧提前报废的固定资产也不再补拜提折旧。跋已达到预定可使用状态的固定扳资产，无论是否交付使用，尚扳未办理竣工决算的，应当按照估计价值确认为鞍固定资产，并计提折旧；待办袄理了竣工决算手续后，再按实叭际成本调整原来的暂估价值，班但不需要调笆整原已计提的折旧额。袄处于更新改造过程停止使用的傲固定资产，应将其账面价值转伴入在建工程，不再计提折旧。芭更新改造项

51、目达到预定可使用碍状态转为固定资产后，再按重扒新确定的折旧方法和该项固定挨资产尚可使用年限计提折旧。蔼融资租入的固定资产，爱应当采用与自有哎应计折旧阿资产相一致的折旧政策。哀能够碍合理确定租赁期届满时熬取得扮租赁资产皑所有权扮的，应当在租赁资产使用寿命盎内计提折旧捌；搬无法颁合理确定租赁期届满时能够爱取得霸租赁资产傲所有权败的熬，应当在租赁期与租赁资产使叭用寿命两者中较短的期间内计哀提折旧。（二）固定资产折旧方法绊企业应当根据霸与捌固定资产芭有关的扮经济利益扮的瓣预期实现方式，合理选择固定版资产折旧方法。哀可选用的折旧方法包括年限平巴均法、工作量法、双倍余额递百减法和年数总和法等。固定资坝产的

52、折旧方法一经确定，不得摆随意变更案。耙固定资产应当按月计提折旧，扮当月增加的固定资产，当月不癌计提折旧，从下月起计提折旧啊；当月减少的固定资产，当月隘仍计提折旧，从下月起停止计班提折旧。办企业计提的固定资产折旧，应罢当根据用途计入相关资产的成摆本或者当期损益。未使用固定靶资产，其计提罢折旧应计入管理费用等。1年限平均法盎年折旧额=（原价-预计净残爸值）柏佰预计使用年限氨 =原价胺按（1-预计净残值/板原价）懊哀预计使用年限 =原价年折旧率2工作量法3双倍余额递减法版年折旧额=期初固定资产净值叭跋2/预计使用年限最后两年改为年限平均法4年数总和法扮年折旧额=（原价-预计净残笆值）爱办年折旧率八年

53、折旧率用一递减分数来表示爱，将逐期年数相加作为递减分百数的分母，将逐期年数倒转顺败序分别作为各年递减分数的分吧子。邦【提示】跋年数总和法的要点：净残值在搬每年均加以考虑。爱（三）固定资产预计使用寿命伴等的复唉核安企业至少鞍应当胺于每年年度终了，对固定资产芭的使用寿命、预计净残值和折疤旧方法进行复核。耙使用寿命预计数与原先估计数背有斑差异的，应当调整固定资产佰使用寿命半。斑预计净残值预计数与原先估计案数有差异的，应当调整预计净氨残值。矮与白固定资产氨有关版的经济利益预期实现方式有重胺大改变的，应当改变固定资产芭折旧方法。皑固定资产使用寿命、预计净残摆值和折旧方法的改变应当作为碍会计估计变更。二、

54、 固定资产的后续支出绊固定资产后续支出，是指固定邦资产在使用过程中发生的更新哀改造支出、修理费用等稗。笆后续支出的处理原则为：符合啊固定资产确认条件的，应当计熬入哀固定资产成本，同时将被替换拌部分的账面价值扣除；不符合鞍固定资产确认条件的，应当计稗入当期损益。（一）资本化的后续支出案与固定资产有关的熬更新改造半等后续暗支出，符合百固定资产瓣确认条件的，应当计入固定资芭产成本，同时将被替换部分的肮账面价值扣除暗。企业将固定资产进行更新改疤造的，应将相关固定资产的原翱价、已计提的累计折旧和减值安准备转销，将固定资产的账面半价值转入在建工程，并停止计胺提折旧。固定资产发生的可资翱本化的后续支出，通过

55、半“扳在建工程柏”白科目核算。 鞍【提示1】傲处于更新改造期间的固定不计般提折旧，办待固定资产发生的后续支出完捌工并达到预定稗可使用状态时，再从在建工程皑转为固定资产，并按重新确定稗的使用寿命、预计净残值和折鞍旧方法计提折旧。暗 拌 【提示2】拌 八固定资产发生的改良支出,被碍替换部分资产的出售收入不冲暗减固定资产的账面价值，被替安换部分的账面价值(原值-累氨计折旧-减值准备)与出售收白入单独核算，与原固定资产没芭有任何关系，原固定资产减去芭被替换部分的账面价值加上发拜生的改良支出确定改良后固定半资产的账面价值。挨【提示3】笆被替换部分的折旧=（被替换稗部分的账面原值 / 固定资笆产原值）巴盎

56、固定资产已计提折旧总额 半 哀被替换部分的减值准备=（被百替换部分的账面原值绊 / 固定资产原值）办哎固定资产已计提减值准备总额俺【教材例3-5】甲公司是一稗家饮料生产企业，有关业务资唉料如下：般（柏1癌）啊20霸叭9年12月，柏该公司自行建成了一条斑饮料生产线埃并投入使用，建造成本为60碍0 000元；采用年限平均佰法计提折旧；预计净残值率为矮固定资产原价的3%，预计使按用年限为6年。百（2）懊2爱拌11年12月31日矮，由于生产的产品适销对路，扳现有这条饮料生产线的生产能败力已难以满足公司生产发展的扮需要，但若新建生产线成本过疤高，周期过长，于是公司决定对现有生产线进行改扩建，以班提高其生

57、产能力。假定该生产办线未发生过减值。翱（3）白至2安盎12年4月30日笆，完成了对这条生产线的改扩版建工程，达到预定可使用状态。改扩蔼建过程中发生以下支出：用银隘行存款购买工程物资一批，增隘值税专用发票上注明的价款为半210 000元，增值税税靶额为35 700元，已全部皑用于改扩建工程；发生有关人安员薪酬84 000元。扳（4）该生产线改扩建工程达罢到预定可使用状态后，大大提吧高了生产能力，预计尚可使用伴年限为7年。假定改扩建后的般生产线的预计净残值率为改建按后其账面价值的4%；折旧方奥法仍为年限平均法。爱假定甲公司按年度计提固定资绊产折旧，为简化计算过程，整艾个过程不考虑其他蔼相关税费，甲

58、公司的账务处理氨如下：搬（1）本例中，饮料生产线改澳扩建后生产能力大大提高，能案够为企业带来更多的经济利益绊，凹改扩建的支出金额也能可靠计癌量，因此该后续支出符合固定办资产的确认条件，应计入固定盎资鞍产的成本。背固定资产后续支出发生前，该扳条饮料生产线的应计折旧额=芭600 000巴皑（1-3%）=582 00白0（元）懊年折旧额=582 000邦柏6=97 000（元）2案跋10年1月1日昂至2吧板11年12月31日斑两年间，各年计提固定资产折芭旧背借：制造费用 啊 拌 稗 爸 97 000斑贷：累计折旧 阿 背 97澳 000败（2）2拔俺11年12月31日瓣，将该生产线的账面价值40翱6

59、 000元600 00爱0-(97 000拜挨2)转入在建工程爸借：在建工程柏澳饮料生产线 岸 艾 406 000柏 累计折旧 白 按 蔼 194 000扳贷：固定资产熬阿饮料生产线 白 肮 6爱00 000（3）发生改扩建工程支出巴借：工程物资 笆 案 敖 210 000澳 应交税费跋罢应交增值税（进项税额） 柏 35 班700氨贷：银行存款 罢 氨 般 245 700办借：在建工程耙板饮料生产线 唉 暗 294 000巴贷：工程物资 阿 懊 拔 210 000稗应付职工薪酬 稗 皑 邦 84 000白（4）2稗肮12年4百月30日搬，生产线改拜扩建工程达到预定可使用状态案，转为固定资产白借

60、：固定资产傲皑饮料生产线 扳 办 700 000贷：在建工程柏叭饮料生产线 挨 稗 700 000耙（5）2懊埃12年4月30日捌，转为固定资产后，按重新确捌定的使用寿命、预计净残值和板折旧方法计提折旧澳应计折旧额=700 000佰白（1-4%）=672 00昂0（元）斑月奥折旧额=672 000昂班（7班办12）=8 000（元）懊2笆佰12年应计提的折旧额为64稗 000元（8 000伴袄8）埃，会计分录为：背借：制造费用 懊 暗 背 64 000笆贷：累计折旧 隘 办 芭 64 000版2佰案13年至2坝蔼18年每年应计提的折旧额为巴96 000元（8 000昂办12），会计分录为：昂借