第三章 审计目标、证据与工作底稿

1、第三章 审计目标、证据与工作底稿目标目标搜集和搜集和评价证据评价证据确认两者确认两者符合程度符合程度审计报告审计报告具有利害关系具有利害关系的报告使用人的报告使用人管理当局认定管理当局认定有关经济数据有关经济数据的既定标准的既定标准第一节：审计目标 一、财务报表审计目标的演变 二、财务报表审计的总体目标 三、具体审计目标引例：面对客户的欺诈伎俩，审计师不能忘记自己的目标 20世纪80年代的凯锐公司总经理王小宾用并不存在的化肥槽做抵押来获得他永远也无法偿还的贷款。他的做法很简单：注册会计师在周一在广丰县稽核过的化肥槽连夜运到上饶市，这样当注册会计师周二赶到上饶市的时候，化肥槽就又被计算一遍。诸如

2、此类的小伎俩却让债权人受到数以百万计的损失。 注册会计师为什么不在同一地区同时进行审计？原因也许是他们过于相信他们的客户。可是，注册会计师们又为什么在面对客户可能的欺诈伎俩时，不牢记自己的目标呢？ 同样在20世纪80年代，四季建筑公司将一批建筑合同的收入确认入账，而该合同根本从未动工。物料采购来并存放在施工地点，周围用篱笆围着。而公司的注册会计师们认为没必要去施工现场，他们仅仅靠使用完工百分比法来计算成本和收益。尽管这在技术上是合法的，但夸大了收入，当这一 事实被暴露时，公司股价大跌。媒体宣称注册会计师被欺骗了，而注册会计师们却说他们的做法无可厚非。 20世纪90年代，一名叫李滔滔的男士使用了

3、类似王小宾的做法来欺注册会计师，他利用管道把色拉油在不同地区的容器间移动，这样注册会计师便把一件资产多次计算。注册会计师们又一次被愚弄了。他们为什么没有考虑到这些可能性并使用有效的手段来保证正确稽核存货？答案就是，注册会计师们那时不需要这么做。而当他们在另外一些案例中发现了类似问题时，他们却说那不过是与公认会计原则有关的一个可笑的意外。 以上三个经典骗局有两个是注册会计师由于客户的欺诈行为而出具错误审计意见。对于此类欺骗，公众投资者实际上是无法避免的。于是，人们发问：面对客户的欺诈伎俩，注册会计师到哪里去了？如果你是注册会计师，你的最佳反应应该是：在任何时间，任何地点，不要忘记自己的目标。一、

4、财务报表审计目标的演变一、财务报表审计目标的演变查错防弊阶段财务报表验证阶段查错防弊与财务报表验证并重 审计目标的演变审计目标的演变审计目标 时间审计报告对象审计目的审计对象审计方法备注英国详细英国详细审计审计172117211919世纪末世纪末股东股东查错防弊查错防弊凭证、凭证、账簿账簿详细审计详细审计1720-1720-18431843年为年为任意审计任意审计阶段阶段美国资产美国资产负债表审负债表审计计2020世纪初世纪初 30 30年代年代股东、股东、债权人债权人偿债能力、偿债能力、信用状况信用状况资产负债资产负债表表主要账户主要账户抽查、抽查、判断抽样判断抽样金融资本金融资本对企业的对

5、企业的渗透渗透损益表审损益表审计、会计计、会计报表审计报表审计2020世纪世纪30 30 40 40年代年代至今至今现实与现实与潜在的潜在的企业关企业关系人系人发表公允发表公允的审计意的审计意见见会计报表会计报表及经济业及经济业务活动务活动广泛采用广泛采用抽样审计抽样审计并开始实并开始实施审计标施审计标准准经济危机经济危机导致对盈导致对盈利、公允利、公允性的关注性的关注p（1 1）财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计）财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制；制度的规定编制；p（2 2）财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计）财务报表是否在所有重大方面公允反映被审计单位的财

6、务状况、经营成果和现金流量。单位的财务状况、经营成果和现金流量。二、我国财务报表审计的总目标二、我国财务报表审计的总目标三、具体审计目标三、具体审计目标（1 1）固定资产是存在的；（）固定资产是存在的；（）固定资产固定资产固定资产固定资产固定资产固定资产（一）管理层认定的含义（一）管理层认定的含义（二）管理层认定的种类（二）管理层认定的种类案例讨论案例讨论 注册会计师在审计的过程中，发现被审计单位年度发生的一项材料采购业务在下年初入账，则被审计单位管理层违背的认定为（ ） A.截止 B.发生 C.准确性 D.完整性 下列各项中，被审计单位违反计价和分摊认定的是（ ） A.将未发生的销售业务入账

7、 B.未将作为抵押的汽车披露 C.未计提坏账准备 D.将未发生的费用登记入账案例：现金流量表的错报案例：现金流量表的错报 2003年底，ST百大将其他单位借款5700万元和预收政府扶持资金2400万元计入经营活动产生的现金流量。公司董事会在接到证监会限期整改通知后承诺在2003年度会计核算中更正。但2003年度现金流量表在收到和支付的“其他与经营活动有关的现金” 项下，依然存在暂收、暂借入、收回垫支款及暂借款合计11184万元，和垫支、暂借出、还垫支款及还暂借款合计11585万元。“借款”与“还款”自然属于筹资活动的现金流量。 一些上市公司还将投资活动产生的现金流量错报为经营活动产生的现金流量

8、。如ST天鹅2003年度实现净利润3599万元，经营活动产生的现金流量净额19145万元。公司将利息收入1805万元和收回江苏中住房地产开发公司的合作款及收益2260万元共计4065万元错列到“收到其他与经营活动有关的现金”中。 将应费用化处理的作为资本化处理！将应费用化处理的作为资本化处理！第二节 审计证据 一、审计证据的定义 二、审计证据的特性 三、审计证据的分类 四、收集审计证据的总体程序 五、收集审计证据的具体程序 六、审计证据的评价引例：审计证据的收集需要去粗取精，去伪存真！ 甲曾代丙在乙手中借过款，过后乙说甲还有一张代丙借款的借条在手中，甲则辩称在一次报账时，乙已将甲代丙的借款扣除

9、了，只是没有从乙手中取走借条，当地有关部门几次查账均未得出满意结果，最后还是以甲在乙手上的借条作为依据扣了甲的款。甲对此不服，但又拿不出对自己有利的证据。后来甲找出一个笔记本，上面有甲在一次报账时的详细记录，但由于记录上的墨水颜色不一，当地有关部门领导认为是甲伪造的。 注册会计师李威接受委托后，向甲严肃指出作伪证的后果，甲明确表示如果提供伪证愿负法律责任。在初步判断甲结算记录可靠的情况下，注会李威拆开记账凭证的装订线，经过细心审查，发现密封在装订线里面单据上的编号和汇总金额与甲在笔记本上记录的内容是一致的，并且其中一份单据上有扣除了甲代丙借款的详细记录，该扎单据经过复原后的金额也与甲在笔记本上

10、的记录完全相符，同时在一份单据背面有出纳丁亲笔作的关于扣除丙借款的记录。由此，李威终于排除了疑点，再现了事物的本来面目，还了甲的清白。一、审计证据的定义一、审计证据的定义 审计证据财务报表依据的会计记录中含有的信息其其他他信信息息从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息通过询问、观察和检查等审计程序获取的信息自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息审审计计证证据据其其他他信信息息自身编制或获取的可以通过合理推断得出结论的信息通过询问、观察和检查等审计程

11、序获取的信息从被审计单位内部或外部获取的会计记录以外的信息财务报表依据的会计记录中含有的信息和和是审计证据的两个重要特征，是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才两者缺一不可，只有充分且适当的审计证据才是有证明力的。是有证明力的。 二、审计证据的特征二、审计证据的特征 重大错报风险重大错报风险 审计项目的重要性审计项目的重要性 审计经验审计经验 审计证据的质量审计证据的质量充分性（充分性（数量数量）适当性适当性相关性相关性可靠性可靠性 适当性（适当性（质量质量） 适当性适当性(appropriateness) 1、含义、含义 审计证据的适当性是对审计证据质量的衡审计证

12、据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报（包括披露，下同）的相关认定，额、列报（包括披露，下同）的相关认定，或发现其中存在错报方面具有或发现其中存在错报方面具有相关性相关性(relevance)和和可靠性可靠性(reliability)。适当性（适当性（质量质量） 2、审计证据的相关性、审计证据的相关性 审计证据要有证明力，必须审计证据要有证明力，必须与审计目标相关与审计目标相关。 在确定审计证据的相关性时，注册会计师在确定审计证据的相关性时，注册会计师应当应当考虑考虑：(1)特定的审计程序可能只为某些认定提供特定的审计程序

13、可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关；相关的审计证据，而与其他认定无关；(2)针对同一项认定可以从不同来源获取审针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据；计证据或获取不同性质的审计证据；(3)只与特定认定相关的审计证据并不能替只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。代与其他认定相关的审计证据。 3、审计证据的可靠性、审计证据的可靠性 审计证据的可靠性是指审计证据的审计证据的可靠性是指审计证据的可信程度可信程度。 审计证据的可靠性受其审计证据的可靠性受其来源来源和和性质性质的影响，并取决于的影响，并取决于获获取审计证据的具体环境取审计

14、证据的具体环境。注册会计师通常按照下列原则。注册会计师通常按照下列原则考虑审计证据的可靠性：考虑审计证据的可靠性：(1)从从外部独立来源外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠；证据更可靠；(2)内部控制有效内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠；部生成的审计证据更可靠；(3)直接获取直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠；可靠；(4)以以文件记录形式文件记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的（无论是纸质、

15、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠；审计证据比口头形式的审计证据更可靠；(5)从原件获取的从原件获取的审计证据比从传真或复印件获取的审计证据审计证据比从传真或复印件获取的审计证据更可靠。更可靠。三、审计证据的分类 实物证据 文件证据 口头证据 环境证据 审计程序：观察或盘点 证明的认定：存在 证据效力：关于“存在”的非常有说服力的证据 应用的限制：(1)取得实物证据的成本很高(2)不能充分证明资产的质量和“所有权”应用：库存现金、有价证券、应收票据、存货和固 定资产的核实实物证据 证明的认定：财务报表各项认定 证明效力：取决于（1 1）产生的方式）产生的方式 Intern

16、al or Internal or ExternalExternal（2 2）获取的途径）获取的途径 Direct or Indirect Direct or Indirect（3 3）本身的性质）本身的性质 Handwritten or Handwritten or MechanismMechanism文件证据文件证据的内容 会计记录：总分类账和现金日记账、银行存款日记账、月报、季报等 货币资金：支票存根和银行对账单等 采购：订购单、申购单、验收单、入库单、购货发票和付款凭单等 生产：计时卡片、考勤卡、工资汇总表、存货清单等 销售：销售订单、销售发票、发运单、提货单和运费单等 其他重要文件：

17、公文、合同等 按照来源可以分为外部证据和内部证据。 1、外部证据外部证据：由外部机构或人员编制（1）直接递交给CPA 证明力最强。如：应收账款函证回函、专家证明函件 （2）由客户提交给CPA 证明力较强，但有变造的可能。如：银行对账单、购货发票（3）注册会计师自己动手编制的各种计算表、分析表，证明力强。 2、内部证据内部证据：由客户自己编制（1）在外部流转，获其他单位或个人的承认 如：销货发票、付款支票（2）只在内部流转，如：会计记录、账薄、记账凭证 可靠性取决于内部控制的完善程度 在外流转过的内部证据证明力强于只在内部流转的内部证据。在外流转过的内部证据证明力强于只在内部流转的内部证据。 辅

18、助性证据 用于发现线索例如，（1）董事会决议的制定过程；（2）解释成本计算过程 口头证据 内容：1、有关内部控制情况；2、管理人员的素质；3、各种管理条件和管理水平； 意义在风险导向审计模式下，环境证据至关重要。环境证据的内容及其意义 （1 1）领料单与购货发票）领料单与购货发票 （2 2）销货发票与产品出库单）销货发票与产品出库单 （3 3）银行询证函回函与银行对账单）银行询证函回函与银行对账单案例讨论案例讨论各种证据证明力强弱的比较各种证据证明力强弱的比较： 书面证据强于口头证据； 外部证据强于内部证据； CPA自行获得的证据强于由客户提供的证据； 内部控制较好时的内部证据强于内部控制较差

19、时的内部证据； 不同来源或不同性质的证据能相互印证时，证明力更强。四、获取审计证据的审计程序四、获取审计证据的审计程序 1、检查记录或文件、检查记录或文件(documentation) 检查记录或文件是指注册会计师对被审计单位检查记录或文件是指注册会计师对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。形式存在的记录或文件进行审查。 检查记录或文件可提供可靠程度不同的审计证据，检查记录或文件可提供可靠程度不同的审计证据，审计证据的可靠性取决于记录或文件的来源和性质。审计证据的可靠性取决于记录或文件的来源和性质。 追查追查(

20、tracing)。或称顺查，主要用来验证。或称顺查，主要用来验证“完整性完整性”认定。认定。 核证核证(vouching)。或称逆查，主要用来查证。或称逆查，主要用来查证“存在存在或发生或发生”认定。认定。收集审计证据方法应用检查法日日 摘摘 要要包装费包装费运输费运输费装卸费装卸费保险费保险费广告费广告费展览费展览费其他其他1付1#产品包装费25002付报刊广告费30003付展览费95003付运费6505招待客户用餐10507付装卸费4008付赔偿金600011付2#产品包装费300013付车站装卸费86018付销货合同违约金400022付电台产品广告费400026付运输保险费148031付

21、门市部职工工资265031付门市部差旅费1200营业费用营业费用 2、检查有形资产、检查有形资产(physical examination) 检查有形资产是指注册会计师对资产实物进行检查有形资产是指注册会计师对资产实物进行审查。审查。 检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据，检查有形资产可为其存在性提供可靠的审计证据，但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的但不一定能够为权利和义务或计价认定提供可靠的审计证据。审计证据。 3、观察、观察(observation) 观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的观察是指注册会计师察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。活动或执行的程序。 观察提

22、供的审计证据仅限于观察发生的时点，并且观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点，并且在相关人员已知被观察时，相关人员从事活动或执在相关人员已知被观察时，相关人员从事活动或执行程序可能与日常的做法不同，从而影响注册会计行程序可能与日常的做法不同，从而影响注册会计师对真实情况的了解。师对真实情况的了解。 4、询问、询问(inquiry) 询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被询问是指注册会计师以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。和非财务信息，并对答复进行评价的过程。 知情人员对询问的答复可能为注

23、册会计师提供尚未知情人员对询问的答复可能为注册会计师提供尚未获悉的信息或佐证证据，也可能提供与已获悉信息获悉的信息或佐证证据，也可能提供与已获悉信息存在重大差异的信息；注册会计师应当根据询问结存在重大差异的信息；注册会计师应当根据询问结果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序。果考虑修改审计程序或实施追加的审计程序。 询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，注册会计师还不足以测试内部控制运行的有效性，注册会计师还应当实施其他审计程序获取充分、适当的审计证据。应当实施其他审计程序获取充分、适当的审计证据。收集审计证据方

24、法应用口头询问编号问题对象答案方法结果1现金收入是否当天 送存银行？出纳员会计主管是有时是实地观察第二天上班时2现金收入是否先由会计审核，然后由出纳收款？出纳员会计员会计主管由我审核无人审核专人审核实地观察先由出纳审核、收款并开具收据，然后交会计记账3现金付款凭证由谁审核？出纳员会计员会计主管由我审核无人审核专人审核实地观察由出纳自审后付款，会计不负责审核4现金是否每天盘点？出纳员、会计主管有时是是实地观察第二天上班时5定额备用金是否每月盘点？备用金保管员会计主管是是是检查核对每月有盘点记录 缺陷：缺陷：（1）现金未及时送存银行；（2）出纳收、付款未经会计审核；（3）每日现金未及时盘点 潜在的

25、错误与舞弊潜在的错误与舞弊：（1）现金未及时送存银行及盘点不及时，均可能导致收入被坐支、挪用或失窃；（2）出纳收款未先会计审核，有可能导致收款不入账，被贪污挪用；（3）出纳员付款未经会计审核，有可能发生乱开支、虚报冒领、重复报账等。收集审计证据方法应用口头询问（续） 5、函证、函证(confirmation) 函证是指注册会计师为了获取影响财务报函证是指注册会计师为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方对有关信息和现存状况的声接来自第三方对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。明，获取和评价审计证据的过程。 方式：肯定

26、式函证和否定式函证方式：肯定式函证和否定式函证 6、重新计算、重新计算(recalculation) 重新计算是指注册会计师以人工方式或使重新计算是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算准确性进行核对。的数据计算准确性进行核对。 某机械厂生产甲产品，材料一次投入，逐步消耗，每投入100千克A材料可以生产出100千克甲产品。 1999年12月31 日，该企业对在产品和产成品进行了盘点，盘点结果：在产品结存2100千克，加工程度50%；产成品结存4800千克。期末在产品和产成品账面记录与盘点数一致。 2000年2月2日，审计人员

27、受托对该企业进行财务审计。当日，对在产品和产成品进行了盘点，盘点结果：在产品盘存2000千克，加工程度50%，产成品盘存5000千克。收集审计证据的方法应用收集审计证据的方法应用重新计算法重新计算法 其他有关资料如下：2000年1月1日至2月2日，领料单记录生产领用A材料5000千克，产成品交库单记录甲产品入库数4000千克；产品发货单记录甲产品出库数4500千克。 验证1999年末会计资料的准确性。收集审计证据的方法应用收集审计证据的方法应用重新计算法（续）重新计算法（续） 期末在产品应为：2000+4000-5000=1000（千克） 期末产成品应为：5000+4500-4000=5500

28、（千克）结论：期末在产品高估结论：期末在产品高估1100千克；（千克；（2100-1000） 期末产成品低估期末产成品低估700千克。（千克。（4800-5500）收集审计证据的方法应用收集审计证据的方法应用重新计算法（续）重新计算法（续） 7、重新执行、重新执行(reperformance) 重新执行是指注册会计师以人工方式或使用重新执行是指注册会计师以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。审计单位内部控制组成部分的程序或控制。 注册会计师通过研究不同财务数据之间以及财务注册会计师通过研究不同财务数据之

29、间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，调查识别出数据与非财务数据之间的内在关系，调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。离的波动和关系。用作风险评估程序用作风险评估程序可以用作实质性程序可以用作实质性程序对财务报表进行总体复核对财务报表进行总体复核 分析程序是指审计人员对如下可比信息之间相互关系的分析比较：（1）比较客户数据与行业数据；（2）比较客户数据与以往期间的类似数据；（3）比较客户数据与客户确定的预期值；（4）比较客户数据与审计师确定的预期值；（5）比较客户数据与采用非财务数据得出的预期值。目的：确定异常变动和非

30、预期的关系目的：确定异常变动和非预期的关系分析程序风险分析的工具客户行业时间2002200120022001存货周转率3.43.53.93.4毛利率26.3%26.4%27.3%26.2%/ 平均存货余额平均存货余额/ 销售净额销售净额比较客户数据与行业数据 将当前年度与上一年度比较 例如，当前年度的材料费用出现大幅度增长 原因可能 材料耗费用增加 账户分类出错 材料存在错报比较客户数据与以往期间的类似数据 比较客户数据与预算数据，注意两个问题：（1）预算是否切合实际；（2）客户有可能调整本年的财务信息以达到预算水平。比较客户数据与客户确定的预期值比较客户数据与审计师确定的预期值 将审计师计算

31、的预期余额与实际的余额进行比较，通常根据账户间的关系计算预期值。 例如，将每月末应付票据的余额乘以月平均利率来独立地测算长期应付票据的利息费用。比较客户数据与采用非财务数据得出的预期值 假定在审计一家宾馆的过程中，可以确定房间的数量、每人房间的收费用标准以及房间的入住率。利用这些数据，审计师就可以比较容易地估计出总房费收入，并可将估计的收入与账面记录的收入进行比较。案例案例3：“琼民源案琼民源案” 对对“琼民源琼民源”公司在短短一年的时间内有如此惊人公司在短短一年的时间内有如此惊人的业绩，值得怀疑：的业绩，值得怀疑： 1巨额利润令人疑惑。巨额利润令人疑惑。“琼民源琼民源”公司公司1995年业绩

32、年业绩与与1996年业绩对比如下：年业绩对比如下： 利润总额利润总额 净利润净利润 资本公积资本公积 每股收益每股收益 1995年年 67万元万元 38万元万元 44617万元万元 00009元元 1996年年 57093万元万元 48529万元万元 110351万元万元 087元元 增长增长 8484倍倍 12907倍倍 1.47倍倍 9623倍倍 可见，公司可见，公司1996年利润总额和净利润分别较年利润总额和净利润分别较1995年年增长增长848倍和倍和1290倍。而对这种超常增长，公司解释为倍。而对这种超常增长，公司解释为“公司投资北京的战略决策获得巨大成功，开启和培育公司投资北京的战

33、略决策获得巨大成功，开启和培育了公司获得高收益的新利润增长点，使公司今后稳健、了公司获得高收益的新利润增长点，使公司今后稳健、持续获得利润有了可靠保证。持续获得利润有了可靠保证。”这种含糊其辞的解释难这种含糊其辞的解释难以让人信服。实际情况是，以让人信服。实际情况是，1996年利润总额年利润总额57亿中有亿中有56亿是虚构的，是公司在未取得土地使用权情况下，亿是虚构的，是公司在未取得土地使用权情况下，通过与关联企业通过与关联企业(香港冠联置业香港冠联置业)及其他公司签订的未经国及其他公司签订的未经国家有关部门批准的合作建房、权益转让等无效合同编造家有关部门批准的合作建房、权益转让等无效合同编造

34、的的 2巨额资本公积令人疑惑。公司新增加的巨额资本公积令人疑惑。公司新增加的657亿的资本公积是从何而来的呢亿的资本公积是从何而来的呢?年报在资本年报在资本公积这一栏是这样写的：公积这一栏是这样写的：“资本公积金增加的原资本公积金增加的原因可参阅对本期数与上期数比较超过因可参阅对本期数与上期数比较超过30的解的解释。释。”然而在第然而在第11项项“对本期数与上期数比较变对本期数与上期数比较变化化”的解释中，却只字不提资本公积金。在东窗的解释中，却只字不提资本公积金。在东窗事发后，有关部门经过调查发现，所谓的增加事发后，有关部门经过调查发现，所谓的增加657亿资本公积是亿资本公积是“琼民源琼民源

35、”在未取得土地使在未取得土地使用权，未经国家有关部门批准立项和确认的情况用权，未经国家有关部门批准立项和确认的情况下，对四个投资项目的资产进行评估而产生的。下，对四个投资项目的资产进行评估而产生的。这这657亿资本公积显然是虚增的。亿资本公积显然是虚增的。 收集审计证据的方法应用收集审计证据的方法应用分析程序分析程序 你正在对一家公司进行审计。从各种渠道，你已经获得了下表中所列示的信息：被审计单位行业平均水平当前年度上一年度当前年度上一年度速动比率0.6:10.7:10.75:10.74:1杠杆比率（长期负债/净资产）45%35%35%35% 审计人员通过分析复核发现流动性风险很大。运用如下审

36、计程序：（1）检查银行授予该企业最高透支额度；（2）调查银行对该企业流动风险的态度；（3）调查企业流动性低的同时，是否还在拖欠债权人债务的情况，若存在其严重性如何；（4）调查该企业的债务人偿付债务的速度是否比前一年度更慢；（5）查阅该企业的现金预算，预计其下一年度的现金流量情况。收集审计证据的方法应用收集审计证据的方法应用分析程序（续）分析程序（续）六、审计证据的评价六、审计证据的评价（一）审计证据充分性的评价（一）审计证据充分性的评价（二）审计证据适当性的评价（二）审计证据适当性的评价（三）审计经济性的评价（三）审计经济性的评价（一）审计证据充分性的评价因素证据数量审计风险程度估计风险水平高

37、估计风险水平低具体审计项目重要性较重要不太重要审计人员执业经验经验丰富缺乏经验是否发现错误和舞弊存在不存在审计证据质量质量高质量低抽样总体规模规模大规模小（一）审计证据充分性的评价（续）因素证据数量审计风险程度估计风险水平高较多估计风险水平低较少具体审计项目重要性较重要较多不太重要较少审计人员执业经验经验丰富较少缺乏经验较多是否发现错误和无弊存在较多不存在较少审计证据质量质量高较少质量低较多抽样总体规模规模大较多规模小较少案例研究：证据的充分性_私家车安全隐患的调查 假定你在一份地方报纸上看见一篇报道，该报道声称，当地居民的私家汽车中至少有10%存在安全隐患。 问题： （1）审计目标？ （2）

38、安全隐患？案例研究：证据的充分性案例研究：证据的充分性_私家车安全隐患的调查（续）私家车安全隐患的调查（续）该报道称：隐患的主要原因是轮胎花纹的厚度不够 。你决定亲自做一番调查以确定该报道的说法是否属实。问题：厚度的标准？案例研究：证据的充分性_私家车安全隐患的调查（续） 一般该厚度不应小于1毫米（专业标准） 于是你随机抽查了你所居住的社区内的 100辆私家车，抽查得出的结果统计如下：私家车安全隐患的调查私家车安全隐患的调查车胎花纹厚度抽样数据表车胎花纹厚度抽样数据表该组样本数量合计样本数量每组中车胎花纹厚度不足的个体数车胎花纹厚度不足的个体数合计组内百分比（%）合计百分比（%）最初的10个样

39、本1010222020下10个样本1020131015下10个样本1030141013下10个样本104004010下10个样本10500408下10个样本1060262010下10个样本1070171010下10个样本1080292011下10个样本109009010下10个样本101001101010案例研究案例研究：证据的充分性私家车安全隐患的调查车私家车安全隐患的调查车启示与借鉴启示与借鉴 调查结果印证了报道中所说的有10%的私家车轮胎花纹厚度不足1毫米的结论。 启示启示： （1）所抽查的样本数量非常重要， （2）样本的性质也很重要。 借鉴借鉴： 对审计人员而言，为了证实被审计单位管理

40、层对会计报表或其他特定事项的认定，经常需要进行类似的抽查检验。 （二）审计证据适当性1相关性的评价 主要原则：审计证据是否与审计目标相关 具体运用：审计路线的选择 顺查法（Tracing）：从审查被审计单位的内部控制制度开始，然后再按照会计程序，从凭证到账簿再到报表，进行正向的审查。主要针对完整性的认定。 优点：全面、仔细不易遗漏。 缺点：量大、费时、费力，不易把握重点。 适宜于内部控制不健全、账目混乱、存在较多问题的单位或项目，或者规模小的单位。审计路线-顺查法审计路线_逆查法 逆查法（Vouching）：以结果或问题为导向的查账思路。一般从会计信息的输出系统（如会计报表）、或暴露出的重大问

41、题的审查入手，验证结果和问题的性质进行分解，并以此为线索查找导致结果的主客观因素。由表及里、由结果到过程。主要针对“存在与发生”认定。 优点：有针对性、能抓住重点、以较少的人力物力收到比较好的效果。 缺点：容易遗漏问题，较依赖专业判断 适宜于规模大及内部控制健全的单位案例研究：证据的相关性案例研究：证据的相关性应收账款的有关认定与相应的证据应收账款的有关认定与相应的证据认定：客户公司管理层认定公司应收账款明细账中每一笔应收账款都确实存在且属于客户所有。 相关证据：（1）客户预先编号的销售业务过程中的销售发票和发运单（2）客户其他独立人员对销售发票和发运单的审核或者：债务人的对债务的确认。 认定

42、：客户公司管理层认定期末应收账款明细账中每一笔应收款项都是可以全额收回的，如果可能存在全部或部分不能收回的情况，那么对该笔应收款项一定已提取了相应的坏账准备。 相关证据：（）应收账款的账龄分析表（）将授信额度与期末未付款合计数相比较。（）期后付款情况（二）案例研究：证据的相关性（二）案例研究：证据的相关性应收账款的有关认定与相应的证据（续）应收账款的有关认定与相应的证据（续）（二）审计证据适当性1相关性的评价 主要原则：审计证据是否与审计目标相关 具体运用：审计路线的选择（二）审计证据适当性2可靠性的比较评价表具有较强的证明力具有较强的证明力具有较弱的证明力具有较弱的证明力书面证据、实物证据口

43、头证据外部证据内部证据内部控制健全内部控制薄弱审计人员亲自取得间接获得近期收集到的证据（时效性）早期收集到的证据统计抽样非统计抽样有佐证无佐证客观证据（电子技术）主观证据（三）审计证据经济性的评价（三）审计证据经济性的评价成本效益原则的运用成本效益原则的运用 如果获取最理想的审计证据需花费高昂的审计成本，则注册会计师可以转而收集质量稍逊的其他证据予以替代。也既考虑审计的成本效益原则，注册会计师不一定要寻找最有力的证据。 但对于重要项目的审计，注册会计师不应以审计成本的高低或获取审计证据的难易程度作为减少必要审计证据的理由。第三节第三节 审计工作底稿审计工作底稿一、审计工作底稿的概念一、审计工作

44、底稿的概念二、审计工作底稿编制的内容和作二、审计工作底稿编制的内容和作用用三、审计工作底稿的编制三、审计工作底稿的编制四、审计工作底稿的复核四、审计工作底稿的复核五、审计档案的管理五、审计档案的管理一、审计工作底稿的概念一、审计工作底稿的概念 所谓审计工作底稿是指注册会计师对制定的审计计划、实施的审计程序、获取的相关审计证据，以及得出的审计结论作出的记录。 编制审计工作底稿的目的表现在两个方面：一方面为了提供充分、适当的记录，作为审计报告的基础，另一方面为了提供证据，证明注册会计师按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。二、审计工作底稿的内容和作用 （一）审计工作底稿的编制内容（一）审

45、计工作底稿的编制内容对象审计准则记录的主要内容实施的审计程序审计准则1131号审计工作底稿 注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解：（一）按照审计准则的规定实施的审计程序的性质、时间和范围；（二）实施审计程序的结果和获取的审计证据；（三）就重大事项得出的结论。二、审计工作底稿的内容和作用 （二）审计工作底稿的作用 1.是连接整个审计工作的纽带 2.是形成审计结论、发表审计意见的直接依据 3、是解除审计责任、考核审计质量的依据 4、是审计质量控制和监督的手段 5、是后续审计的重要参考资料三、审计工作底稿的编制 （一）审计工作底稿的类型 1.Worki

46、ng Trial Balance1.Working Trial Balance （试算表） 核心，可以控制和核心，可以控制和汇总全部审计项目的工作底稿。汇总全部审计项目的工作底稿。 2.Lead ScheduleLead Schedule（导表） 用来证明试算表中每个项目的数用来证明试算表中每个项目的数字。字。 3.Supporting ScheduleSupporting Schedule（附表） 用来证明导表中相应的数用来证明导表中相应的数字。附表中列明为证实某项数字而完成的审计工作、收集到字。附表中列明为证实某项数字而完成的审计工作、收集到的证据及得出的审计结论。（工作底稿的重要组成部分

47、）的证据及得出的审计结论。（工作底稿的重要组成部分） 4.AJEAJE和和RJERJEAJEAJE：为了更正客户由于误解一般公认会计原则所造成的错误。：为了更正客户由于误解一般公认会计原则所造成的错误。RJERJE：是为了确保正确的账户余额在财务报表上得到正确的表达。：是为了确保正确的账户余额在财务报表上得到正确的表达。（二）审计工作底稿的勾稽关系（二）审计工作底稿的勾稽关系1 已审会计报表存货800 0002 试算平衡表工作底稿索引号项目未审数调整金额重分类金额审定数A8存货760 00080 000（40 000）800 0003 存货汇总表A8（三）审计标识的运用（三）审计标识的运用 审

48、计标识：代表某种含义、对其含义加以明确说明。 两种方法：（1）采用统一列示 （2）在每张底稿中单独列示 常见的标识如下： B 与上年结转数核对一致 T 与原始凭证核对一致 G 与总分类账核对一致 S 与明细分类账核对一致 T/B 与试算表核对一致（四）审计工作底稿的编号（四）审计工作底稿的编号1、项目编号 被审计单位名称2、审计工作底稿编号具体审计项目基本方法：（1）给不同的审计客户编代码：001-甲单位（2）给不同的业务类型编代码：FA、EA（3）两种编码组合 ：FA-038（1）以英文字母代替各大类审计业务：A存货（2）以阿拉伯数字代表具体业务内容。A08原材料 3索引号 项目未审数 调

49、整 金 额重分类金额审定数A8-1原材料200 000*A8-2在产品100 000A8-3产成品A8-4低值易耗品合合 计计80 000（T/B）4 原材料原材料 A8-1 200 000A8-1原材料的计价测试表原材料的计价测试表A8-2 原材料的盘点表原材料的盘点表与试算表核对一致存货汇总表存货汇总表 (1) AJE: 漏记当月赊购的材料 80 000元。 (2) RJE: 审计前应收账款总账余额200 000元，其中对客户W公司的明细账户为贷方余额40 000 。Dr. 原材料原材料 80 000 应交税金应交税金 应交增值税应交增值税 13 600 Cr. 应付帐款应付帐款 93 6

50、00Dr. 应收帐款应收帐款 40 000 Cr. 预收帐款预收帐款 40 000 AJE与与RJE的区别：的区别：AJE用于调整错报或漏报，同时调整账簿与报表RJE用于调整分类错误 ，无需调整账簿记录。（五）调整分录和重分类分录AJEAJE与与RJERJE举例：调整分录举例：调整分录审计人员审查正大公司上年度会计报表时，查明了有关业务已按下列会计分录入账。（1）当产品对外销售收款时： 借：银行存款 585 000 贷：其他应付款 585 000（2）当以后冲减该往来账户时： 借：其他应付款 585 000 贷：盈余公积 585 000经查阅有关账簿记录，查明该产品的销售成本为400 000元

51、，增值税率17%、所得税率为30%。要求：作出调整分录（不考虑对利润分配的影响）举例：调整分录（续）（1）当产品对外销售收款时：借：银行存款 585000 贷：其他应付款 585000（2）当以后冲减该往来账户时：借：其他应付款 585000 贷：盈余公积 585000借：银行存款 585 000 贷：应交税金-增（销） 85 000 贷：主营业务收入 500 000借：主营业务成本 400 000 贷：产成品 400 000借：所得税 30 000 贷：应交税金-所得税30 000净利润= 500 000400 00030 000= 70 000调整分录（审计工作底稿）调整分录（审计工作底稿

52、）（1）借：盈余公积 585 000 贷：应交税金-增（销） 85 000 贷：主营业务收入500 000（2）借：主营业务成本 400 000 贷：产成品 400 000（3）借：所得税 30 000 贷：应交税金 30 000调整分录（调整建议书）（1）借：盈余公积 585 000 贷：应交税金-增 85 000 贷：以前年度损益调整500 000（2）借：以前年度损益调整 400 000 贷：产成品 400 000（3）借：以前年度损益调整 30 000 贷：应交税金30 000四、审计工作底稿的复核四、审计工作底稿的复核 审计工作底稿的复核（控制审计质量）审计工作底稿的三级复核制度（各

53、级复核的内容） 如果部门经理同时兼任某一审计项目的项目负责人，则该部门经理的复核应视为项目经理复核。部分经理的复核工作由事务所另行制定其他人员来完成。五、审计档案的管理 审计档案的分类本章小结 充分、适当的审计证据是注册会计师实现审计目标的关键，其不仅为审计人员作出审计结论和建议提供了依据，同时也是影响审计质量的核心。 收集审计证据的程序可分为三类：风险评估程序、内部控制测试以及实质性程序。 具体收集审计证据的方法有八种：检查记录或文件、检查有形资产、观察、询问、函证、重新计算、重新执行及分析程序 。 作为注册会计师在执行审计业务过程中形成的审计工作记录和获取资料的载体，审计工作底稿不仅是联结整个审计工作的纽带、形成审计结论和发表审计意见的直接依据、评价考核注册会计师专业能力与工作业绩的依据，同时也是进行审计质量控制与质量检查的依据。案例分析案例研究目标：