第十三章 成本控制解析

1、孙进山2005年深圳注协CPA财务成本管理辅导笔记2005年深圳注协CPA财务成本管理辅导笔记孙进山 市话通：26247650sun-js本资料系为深圳市注册会计师协会2005年CPA考前培训班整理，在整理过程中参考了其它资料，在此予以感谢。重申本资料非商业目的，若有错误之处请告之予以更正。第十三章 成本控制第一节成本控制概述一、 本控制系统的组成，包括组织系统、信息系统、考核制度。二、成本控制的原则1、经济原则，是指因推行成本控制而发生的成本，不应超过因缺少控制而丧失的效益。选择关键因素加以控制，而不对所有成本都进行同样周密的控制。要求成本控制能够起到降低成本、纠正偏差的作用，具有真实性。要

2、求在成本控制中贯彻“例外管理”原则。要求贯彻重要性原则。要求成本控制系统应具有灵活性。2、因地制宜原则，是指成本控制系统必须符合个别设计，适合特定企业、部门、岗位和成本项目的实际情况。3、全员参加原则。4、领导推动原则三、成本降低1、成本降低是指为不断降低成本而做出的努力。它与成本控制有区别的：（1）、成本控制以完成预定成本限额为目标，而成本降低以成本最小化为目标。（2）、成本控制仅仅限于有成本限额的项目，而成本降低不受这种限制，涉及企业的全部活动。（3）、成本控制是执行决策过程中努力实现成本限额，而成本降低应包括正确选择经营方案，涉及制定决策的过程，包括成本预测和决策分析。（4）、成本控制是

3、指降低成本支出的绝对额，故又称为绝对成本控制；成本降低还包括统筹安排成本、数量和收入的相互关系，以求收入的增长超过成本的增长，实现成本的相对节约，因此又称为相对成本控制。2、成本降低的基本原则（1）、以顾客为中心。（2）、系统分析成本发生的全过程。（3）、主要目标是降低单位成。（4）、要靠自身的力量降低成本。（5）、要持续降低成本。3、成本降低的主要途径：（1）、开发新产品；（2）、采用先进的设备、工艺和材料；（3）、开展作业成本计算、作业成本管理和作业管理；（4）、改进员工培训，提高技术水平，树立成本意识。第二节 标准成本及其制定一、 标准成本标准成本是指通过精确的调查、分析与技术测定而制定

4、的，用来评价实际成本、衡量工作效率的一种预计成本。标准成本有两种含义：1、一种是指单位产品的标准成本，它是根据单位产品的标准消耗梁河标准单价计算出来的，准确的说应称为“成本标准”。成本标准单位产品标准成本单位产品标准消耗量标准单价。2、另一种是指实际产量的标准成本，是根据实际产品产量和单位产品成本标准计算出来的。标准成本实际产量单位产品标准成本实际产量单位产品标准消耗量标准单价。二、标准成本的种类1、理想标准成本和正常标准成本。理想标准成本是指在最优的生产条件下，利用现有规模和设备能够达到的最低成本，它不能作为考核的依据。正常标准成本是指在效率良好的条件下，根据下一期应该发生的生产要素消耗量、

5、预计价格和预计生产经营能力利用程度制定出来的标准成本。2、现行标准成本和基本标准成本。现行标准成本，它是指根据其使用期间应该发生的价格、效率和生产经营能力利用程度等预计的标准成本。它可以成为评价实际成本的依据，也可以用来对存货和销货成本计价。它可以用于直接评价工作效率和成本控制的有效性。基本标准成本是指一经制定，只要生产的基本条件无重大变化，就不予变动的一种标准成本。三、标准成本的计算标准成本的制定，需要确定用量标准和价格标准，两者相乘后得出成本标准。用量标准包括单位产品材料消耗量、单位产品直接人工工时等，主要由生产技术部门主持制定，吸收执行标准的部门和职工参加。价格标准包括原材单价、小时工资

6、率、小时制造费用分配率鞥，由会计部门和有关部门共同确定的。采购部门市材料价格的责任部门，劳资部门和生产部门对小时工资率负有责任，各生产车间对小时制造费用承担责任。1、 直接材料标准成本。直接材料的标准消耗量是现有技术条件下生产单位产品所需要的材料数量，其中包括必不可少的消耗，以及各种难以避免得损失；价格标准，是预计下一年度需要支付的进料单位成本，是取得材料的完全成本。2、 直接人工标准成本。用量标准时单位产品的标准工时，它需要按照产品的加工工序分别进行，仁厚加以汇总。标准工时是指在现有生产技术条件下，生产单位产品所需要的时间，包括直接加工操作必不可少的时间，以及必要的间歇和停工。直接人工价格标

7、准是指标准工资率，它可以是预定的工资率、也可能是正常的工资率。如果是计件工资制，标准工资率是预定的每件产品支付的工资除以标准工时，或者是预定的小时工资；如果采用月工资制，需要根据月工资总额和可用工时总量来计算标准工资率。3、 变动制造费用标准成本。变动制造费用标准成本。数量标准通常采用单位产品直接人工工时，它在直接人工标准成本制定时已经确定的。作为数量标准的计量单位，应尽可能与变动制造费用保持较好的线性关系。变动制造费用的价格标准是每一工时变动制造费用的标准分配率，它根据变动制造费用预算和直接人工总工时计算求得。变动制造费用标准分配率变动制造费用预算总数直接人工标准总工时变动制造费用标准成本单

8、位产品直接人工的标准工时每小时变动制造费用的标准分配率。4、 制定制造费用标准成本，它的用量标准是和变动制造费用用量标准是一样的。价格标准是每小时的标准分配率固定制造费用预算总额直接人工标准总工时；固定制造费用标准成本单位产品直接人工标准工时每小时固定制造费用的标准分配率。第三节 标准成本的差异分析一、 变动成本差异分析成本差异实际成本标准成本实际数量（实际价格标准价格）标准价格（实际数量标准数量）价格差异数量差异成本差异1、直接材料成本差异分析，原因是价格脱离标准，二是用量脱离标准。材料价格差异实际数量（实际价格标准价格）材料数量差异（实际数量标准数量）标准价格，材料价格差异和数量差异之和为

9、直接材料成本的总差异特别强调：（1）、计算价格差异时，使用实际数量；计算数量差异时，使用标准价格。（2）、计算成本差异时，产品产量都必须使用实际产量。 （3）、成本差异指的是总差异，即实际总成本与实际产量下的标准总成本之间的差额。 （4）、成本差异分析中的标准总成本，指的是实际产量下的标准总成本。由于直接材料、直接人工、变动性制造费用等属于变动成本，其标准总成本并不是预算或计划产量的总成本，而是指实际产量的标准总成本，即实际产量乘以单位产品标准成本所计算的标准成本。计算由于产量变动而引起的变动成本额的变化对成本控制并无实际意义。 材料价格差异是在采购过程中形成的，不应由耗用材料的生产部门负责，

10、而应由材料采购部门作出说明，主要原因有：厂家的价格变动、未按照经济采购批量进货、未能及时订货造成的紧急订货、采购时舍近求远使运费和途耗增加、不必要的快速运输方式、违反合同罚款、承接紧急订货造成额外采购等。材料数量差异是在材料耗用过程中形成的，反映生产部门的成本控制业绩。具体形成原因有：操作疏忽造成废品和废料的增加、工人用料不精心、操作技术改进而节省材料、新工人上岗造成多用料、机器或工具不适用造成用料增加。但也有不是生产部门造成的例如：购入材料质量低劣、规格不符、工艺变更、检验过严等也会使材料数量差异加大。2、直接人工成本差异分析，主要是价格差异和量差价格差异是指实际工资率脱离标准工资率，其差额

11、按照实际工时计算确定的金额，又称工资率差异。量差是指实际工时脱离标准工时，其差额按照标准工资率计算确定的金额，又称为人工效率差异。工资率差异（价差）实际工时（实际工资率标准工资率）人工效率差异（量差）（实际工时标准工时）标准工资率，二者之和为人工成本总差异。工资率形成的差异（价差）是：之际生产工人升级或者降级使用、奖励制度未产生实效、工资率调整、加班或者使用临时用工、出勤率变化，这些原因应归属于人事劳动部门，差异的具体原因会涉及到生产或者其他们部门。直接人工效率差异（量差）是：工作环境不良、工人经验不足、劳动情绪不佳、新工人上岗太多、机器或者工具选用不当、设备故障较多、作业计划安排不当、产量太

12、少无法发挥批量节约优势等。主要是生产部门的责任。但也有其他部门的责任：材料质量不好，影响生产效率。3、变动制造费用的差异：也分为价差和量差。价差是指变动制造费用的实际小时分配率脱离标准，按照实际工时计算的金额，反映耗费水平的高低，故称为耗费差异。量差是指实际工时脱离标准工时，按照标准的小时费用率计算确定的金额，反映工作效率变化引起的费用节约或者超支，又称变动制造费用效率差异。变动制造费用耗费差异（价差）实际工时（变动制造费用实际分配率变动制造费用标准分配率）变动制造费用效率差异（量差）（实际工时标准工时）变动费用标准分配率，二者差异之和是制造费用的总差异。耗费差异（价差），表明每小时业务量支出

13、的变动制造费用脱离了标准，它是部门精力的责任。变动制造费用效率差异，是由于实际工时脱离了标准，多用工时导致的费用增加，因此形成的原因与人工效率差异相同。二、固定制造费用差异分析：1、二因素分析法，它是指将固定制造费用差异分为“耗费差异”和“能量差异”。耗费差异是指固定制造费用的实际金额与固定制造费用预算金额之间的差额。因为固定制造费用没有随业务量的变动而变动，所以因以预算数作为标准，实际数额超过预算数即视为耗费过多。耗费差异的计算公式为：固定制造费用耗费差异固定制造费用实际数固定制造费用预算数固定制造费用实际数固定制造费用标准分配率生产能量。能量差异是指固定制造费用预算与固定制造费用标准成本的

14、差额，或者说是实际业务量的标准工时与生产能量的差额用标准分配率计算的金额，它反映未能充分使用现有生产能量而造成的损失。能量耗费差异的计算公式：固定制造费用能量差异固定制造费用预算数固定制造费用标准成本固定制造费用标准分配率生产能量固定制造费用标准分配率实际产量标准工时（生产能量实际产量标准工时）固定制造费用标准分配率。固定制造费用的成本总差异实际固定制造费用标准固定制造费用。2、三因素分析法，它是指将固定制造费用成年公布差异分为耗费差异、效率差异和闲置能量差异三部分。它是将二因素分析法中的能量差异分为两部分：一是实际工时未达到标准能量而形成的闲置能量差异；另一部分是实际工时脱离标准工时而形成的

15、效率差异。计算公式如下：固定制造费用耗费差异固定制造费用实际数固定制造费用预算数固定制造费用实际数固定制造费用标准分配率生产能量。固定制造费用闲置能量差异固定制造费用预算实际工时固定制造费用标准分配率（生产能量实际工时）固定制造费用标准分配率。固定制造费用效率差异实际工时固定制造费用标准分配率实际产量标准工时固定制造费用标准分配率（实际工时实际产量标准工时）固定制造费用标准分配率。第四节 标准成本的帐务处理对各会计期末成本差异进行的处理1、结转本期损益法，主要是将“本年利润”结转到“主营业务成本”中去的。采用这种方法的依据是确信标准成本是真正的正常成本，成本差异是不正常的低效率和浪费造成的。这

16、种方法适用于在成本差异数额不大时采用的。2、调整销货成本与存货法，是将会计期末将成本差异按照比例分配至已销产品成本和存货成本。3、成本差异的处理方法选择是要考虑多种因素，包括差异的类型、大小、原因、时间等。因此可以选择对各种成本差异采用不同的处理方法，例如材料价格差异多采用调整销货成本与存货法，闲置能量差异多采用结转本期损益法；其他的差异则可由企业依照情况而定。但是必须强调是处理方法必须保持一贯性。设置的会计科目：登记标准成本：原材料、生产成本、产成品。登记成本差异的帐户：材料价格差异、材料数量查理、直接人工效率差异、直接人工工资率差异、变动制造费用耗费差异、变动制造费用效率差异、固定制造费用

17、耗费差异、固定制造费用效率差异、固定制造费用能量差异。第五节 弹性预算所谓弹性预算是指企业不能准确测定业务量的情况下，根据本量利之间有规律的数量关系，按照一系列业务量水平编制的有伸缩性的预算，只要这些数量关系不变，弹性预算可以持续使用较长时间，不必每月重复编制。弹性预算主要用于各种间接费用的预算，也可以用于利润预算。一、弹性预算的特点：1、是按照一系列业务量编制的，从而扩大了业务范围。2、弹性预算是按照成本的不同性态分类列示的，便于在计划期终了时计算实际业务量的预算成本，使预算执行情况的评价和考核，建立在更加现实和可比的基础上的。二、编制的方法和步骤。一般是选择最能代表本部门生产经营活动水平的

18、业务量计量单位。业务量的确定在70110之间。编制方法主要是有：多水平法和公式法。运用因素分析法 -理解标准成本和固定费用二因素、三因素分析因素分析法：从最基本的公式入手以材料消耗为例：产品材料成本=产量*单位产品消耗量*材料单价产量是数量指标，单位产品标准消耗量和标准单价是质量指标（一个是内因一个是外因）设其代号为：标准成本=预计产量（A0）*单位产品标准消耗量（B0）*标准单价（C0）即：S0=A0* B0 *C0当实际成本发生，则有实际成本=实际产量（A1）*单位产品实际消耗量（B1）*实际单价（C1）即：S1= A1*B1*C1那么耗费总成本差异为：S1-SO=A1*B1*C1-AO*

19、B0*C0每个因素变化影响情况：替代如下：1、当产量由预计产量变化到实际产量，即A0A1时则有SA=A1*B0*C0产量变化的成本差异为SA-SO=A1*B0*C0-AO*B0*C0此公式为产量变化差异的分析模式。2、当标准单耗变化到实际单耗，即B0B1时则有SB=A1*B1*C0单耗变化的成本差异为SB-SA=A1*B1*C0-A1*B0*C0此公式为标准成本量差的分析模式。3、当标准单价变化到实际单价，即C0C1时则有S1=A1*B1*C1单价变化的成本差异为S1-SB=A1*B1*C1-A1*B1*C0此公式为标准成本价差的分析模式。下面是因素分析法在分析固定制造费用时的具体运用1、 当二因素分析时二因素分析法是将固定制造费用差异分为耗费差异和能量差异固定制造费用耗费差异=固定制造费用实际数-固定制造费用预算数