第2章企业合并

1、第一节第一节 企业合并会计概述企业合并会计概述一一. .企业合并及其原因：企业合并及其原因： 概念：概念：P72P72为了扩大经营规模，提高经济效益为了扩大经营规模，提高经济效益.主要主要 企业合并的原因：企业合并的原因： 优点（与内部扩展比）优点（与内部扩展比） 1.1.成本低成本低; ; 2. 2.风险小（不增加竞争，甚至清除竞争）风险小（不增加竞争，甚至清除竞争）; ; 3. 3.速度快速度快; ; 4. 4.影响增大、地位提高影响增大、地位提高. .二二. .企业合并的方式：企业合并的方式：（一）按照合并后企业主体法律形式是否变化分类（一）按照合并后企业主体法律形式是否变化分类1. 1

2、.吸收和并（兼并）吸收和并（兼并）; ;P73P732. 2.新设合并（创立和并）新设合并（创立和并）; ;3. 3.控股合并控股合并: :1 1）母公司）母公司 子公司子公司控股的几种情况：控股的几种情况：50%50%以以直接直接50% 50% 间接间接2 2）与其他投资者协议，拥有半数以上的表决权）与其他投资者协议，拥有半数以上的表决权; ;3 3）据章程、协议，有权控制财务、经营政策）据章程、协议，有权控制财务、经营政策; ;4 4）有权任免董事会的多数成员）有权任免董事会的多数成员; ;5 5）在董事会有半数以上投票权。）在董事会有半数以上投票权。 （二）按照合并企业所涉及到的行业分类

3、 1.横向合并 2.纵向合并 3，混合合并 （三）按照合并方是否受同一方或相同多方最终控制分类 1.同一控制下的企业合并 2.非同一控制下的企业合并三三. .企业合并会计：企业合并会计： 核算内容核算内容 核算方法核算方法合并时：合并时：合并时合并时 帐务处理帐务处理资产资产负债负债权益权益合并后：合并后：编合并报表编合并报表购买法购买法权益结合法权益结合法（又称权益法）（又称权益法）核算程序和原则：核算程序和原则：按取得成本入帐按取得成本入帐 购买法：购买法：第一：对所购企业的资产、负债进行确认和估价。第一：对所购企业的资产、负债进行确认和估价。（实际发生合并之前进行）（实际发生合并之前进行

4、）另：另：第二：确定购买成本第二：确定购买成本 1.1.以现金支付：以现金支付：购买成本购买成本实际支付款项；实际支付款项； 2.2.以增发股票换取产权：以增发股票换取产权：购买成本购买成本发行股票的公允价值；发行股票的公允价值； 3.3.以发行债券支付：以发行债券支付：购买成本购买成本债券的面值。债券的面值。（法律费、佣金（法律费、佣金）（股票、债券的发行费用（股票、债券的发行费用）与合并与合并直接直接有关的其他费用有关的其他费用 购买成本购买成本计入计入与合并有关的其他与合并有关的其他间接间接费用费用 期间费用期间费用计入计入1.1.购买成本购买成本 公允价值公允价值 差额差额 “商誉商誉

5、”（商誉不摊销，但每年末须进行减值测试）（商誉不摊销，但每年末须进行减值测试）计入计入2.2.购买成本购买成本 公允价值公允价值 差额差额 负商誉负商誉第三：比较其购买成本和被购买企业净资产的公允价值第三：比较其购买成本和被购买企业净资产的公允价值即为即为负商誉的会计处理：负商誉的会计处理： 固定资产、无形资产、递延资产。固定资产、无形资产、递延资产。（若冲减至零仍不足以抵销负商誉（若冲减至零仍不足以抵销负商誉, , 剩余部分剩余部分 “递延贷项递延贷项”， 分期摊销）分期摊销）列为列为方法一：方法一：直接冲减直接冲减非流动资产非流动资产的公允价值的公允价值方法二：方法二：直接计入当期损益直接

6、计入当期损益 所有参与合并企业的资产、负债和所有所有参与合并企业的资产、负债和所有者权益都以帐面价值转入合并后的企业。者权益都以帐面价值转入合并后的企业。 权益法：（权益结合法）权益法：（权益结合法） 主要适用于主要适用于： 以增发新股方式支付，即以股票换股票的合并以增发新股方式支付，即以股票换股票的合并. .一一. .企业合并的分类：企业合并的分类： 同一控制下的企业合并：同一控制下的企业合并：概念概念 P277 P277 非同一控制下的企业合并：非同一控制下的企业合并：概念概念 P278 P278 企业合并企业合并 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并非同一控制下

7、的企业合并二二. .合并方与合并日的确定：合并方与合并日的确定： 合并方的确定：合并方的确定：1.1.同一控制下的企业合并：同一控制下的企业合并：2.2.非同一控制下的企业合并：非同一控制下的企业合并： 购买方购买方取得其他参与合并企业控制权的一方取得其他参与合并企业控制权的一方 被购买方被购买方其他参与合并的企业其他参与合并的企业 合并方合并方取得其他参与合并企业控制权的一方取得其他参与合并企业控制权的一方 被合并方被合并方其他参与合并的企业其他参与合并的企业 合并日的确定：合并日的确定：（合并方应在合并日确认因合并取得的资产、负债）（合并方应在合并日确认因合并取得的资产、负债） 同一控制合

8、并：同一控制合并：合并方实际取得对被合并方控制权的日期合并方实际取得对被合并方控制权的日期非同一控制合并：非同一控制合并：购买方实际取得对被购买方控制权的日期购买方实际取得对被购买方控制权的日期同时满足下列条件的，同时满足下列条件的， 通常可以确认为实现了控制权的转移：通常可以确认为实现了控制权的转移：1.1.企业合并合同或协议已经股东大会通过；企业合并合同或协议已经股东大会通过；2.2.企业合并事项须经有关部门审批的，已获批准；企业合并事项须经有关部门审批的，已获批准；3.3.参与合并各方已办理了必要的财产转移手续；参与合并各方已办理了必要的财产转移手续；4.4.合并方已经支付了合并价款的大

9、部分（一般应超过合并方已经支付了合并价款的大部分（一般应超过50%50%），），且有能力、有计划支付剩余款项；且有能力、有计划支付剩余款项；5.5.合并方实际上已控制了被合并方（或被购买方）的财务和合并方实际上已控制了被合并方（或被购买方）的财务和经营决策，并享有相应的利益，承担相应的风险。经营决策，并享有相应的利益，承担相应的风险。一一. .同一控制下企业合并的特点及核算方法：同一控制下企业合并的特点及核算方法： 特点：特点：1.1.从最终控制方的角度来看，合并前后，其所能从最终控制方的角度来看，合并前后，其所能 够实施控制的净资产没有发生变化，因此，够实施控制的净资产没有发生变化，因此，可

10、可 以用帐面价值来反映净资产；以用帐面价值来反映净资产；2.2.由于合并发生于关联方之间，交易价格往往是由于合并发生于关联方之间，交易价格往往是 一种内部转让价格，而不是公平交易价格，如一种内部转让价格，而不是公平交易价格，如 果以双方协定的价格作为核算基础，容易产生果以双方协定的价格作为核算基础，容易产生 利润操纵。因此，利润操纵。因此，应当以帐面价值作为核算基应当以帐面价值作为核算基 础。础。第二节第二节 同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并调整资本公积、留存收益调整资本公积、留存收益 核算方法：核算方法：1.1.取得资产、负债的入帐价值取得资产、负债的入帐价值 被合并方的原帐面价值；

11、被合并方的原帐面价值；2.2.取得的净资产帐面价值取得的净资产帐面价值所放弃净资产帐面价值所放弃净资产帐面价值 差额差额先先再再类似权益结合法的核算方法类似权益结合法的核算方法. .即：按原有帐面价值入帐。即：按原有帐面价值入帐。3.3.发行权益性证券方式确认的净资产帐面价值发行权益性证券方式确认的净资产帐面价值所发行股份面值所发行股份面值 差额差额调整资本公积、调整资本公积、 留存收益留存收益. .4.4.合并方相关资产、负债所采用的会计政策合并方相关资产、负债所采用的会计政策 和被合并方不同的和被合并方不同的: : 应对取得的资产、负债进行调整，按调整应对取得的资产、负债进行调整，按调整

12、后的帐面价值确认。后的帐面价值确认。 四四. .同一控制下吸收合并的帐务处理：同一控制下吸收合并的帐务处理： 支付现金方式：支付现金方式： 差额差额: : 调整资本公积、留存收益调整资本公积、留存收益 1.1.支付的现金支付的现金 被合并方净资产被合并方净资产3.3.支付的现金支付的现金= = 被合并方净资产被合并方净资产例：例：P84-85P84-85 以转让非现金资产方式：以转让非现金资产方式： 以发行权益性证券方式：以发行权益性证券方式：取得的取得的净资产帐面价值净资产帐面价值与与所发行股份面值所发行股份面值的差额的差额: : 调整资本公积、留存收益调整资本公积、留存收益 例：例：P86

13、 1.1.转让非现金资产帐面价值转让非现金资产帐面价值 被合并方净资产帐面价值被合并方净资产帐面价值3.3.转让非现金资产帐面价值转让非现金资产帐面价值= = 被合并方净资产帐面价值被合并方净资产帐面价值 差额差额: : 调整资本公积、留存收益调整资本公积、留存收益 例：例：P85差额差额资本公积、盈余公积资本公积、盈余公积调整调整放弃净资产帐面价放弃净资产帐面价 合并日取得资产、负债合并日取得资产、负债 被合并方原帐面价值被合并方原帐面价值按按 入入帐帐例：例：P87P87借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：银行存款贷：银行存款 贷：资本公积（或借）贷：资本公积（或借） 三三. .同一控制

14、下控股合并：同一控制下控股合并：（如：审计、评估、法律服务等）（如：审计、评估、法律服务等）1.1.各项直接费用各项直接费用 当期损益当期损益计入计入而发生的手续费、佣金等而发生的手续费、佣金等2.2.为合并发行债券或承担其它债务为合并发行债券或承担其它债务计入计入债券或其他债务债券或其他债务的初始计量金额的初始计量金额手续费、佣金等手续费、佣金等3.3.为合并发行权益性证券的为合并发行权益性证券的抵减抵减证券溢价收入证券溢价收入（不足抵减的冲（不足抵减的冲留存收益）留存收益）四四. .合并费用的处理：例：合并费用的处理：例：P P8181五。同一控制下企业合并的表外披露五。同一控制下企业合并

15、的表外披露P87第三节第三节 非同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并一一. .特点及核算方法：特点及核算方法： 特点：特点： 核算方法核算方法: : 1. 1.是非关联的企业之间进行的合并；是非关联的企业之间进行的合并； 2. 2.合并以市价为基础，交易对价相对公平合理。合并以市价为基础，交易对价相对公平合理。购买法：购买法：合并日，按照公允价合并日，按照公允价值确认所取得的资产、负债。值确认所取得的资产、负债。二二. .科目设置：科目设置： 1 1. . “商誉商誉”科目科目 2. 2. “其他应付款其他应付款” “长期应付款长期应付款”下设下设 “应付产权转让款应付产权转让款”二级科

16、二级科目目非同一控制下的非同一控制下的企业合并企业合并可可区分为区分为一次交换交易实现的合并一次交换交易实现的合并多次交换交易实现的合并多次交换交易实现的合并三三. .一次交换交易实现的合并：一次交换交易实现的合并： 合并成本：合并成本： 购买方在购买日为取得另一方控制权和净资产购买方在购买日为取得另一方控制权和净资产而付出的资产、发生或承担的负债以及发行权益性而付出的资产、发生或承担的负债以及发行权益性证券的公允价值。证券的公允价值。另外：另外：也应计入合并成本的：也应计入合并成本的：1.1.购买方为进行合并发生的各项直接相关费用购买方为进行合并发生的各项直接相关费用; ;2.2.合并合同或

17、协议中对可能影响合并成本的事项合并合同或协议中对可能影响合并成本的事项作出的约定的，购买日如果估计未来事项很可能作出的约定的，购买日如果估计未来事项很可能发生并且对合并成本的影响金额能可靠计量的。发生并且对合并成本的影响金额能可靠计量的。差额差额当期损益当期损益计入计入付出资产、发生或承担负债的帐面价值付出资产、发生或承担负债的帐面价值 例：例：P91合并对价付出的资产、发生或承担的负债合并对价付出的资产、发生或承担的负债 公允价值公允价值按按 计量计量 被购买方可辨认净资产公允价值：被购买方可辨认净资产公允价值：1.1.概念：概念：P89P892.2.被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，

18、被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，符合下条件的，可单独确认：符合下条件的，可单独确认：A.A.除无形资产外的其他资产除无形资产外的其他资产条件条件经济利益很可能流入经济利益很可能流入公允价值能可靠计量公允价值能可靠计量B. B. 无形资产无形资产 公允价值能可靠计量公允价值能可靠计量条件条件资产资产A.A.除或有负债外的其他负债除或有负债外的其他负债条件条件很可能导致经济利益流出很可能导致经济利益流出公允价值能可靠计量公允价值能可靠计量B. B. 或有负债或有负债 公允价值能可靠计量公允价值能可靠计量条件条件负债负债3.3.公允价值的确定：公允价值的确定：P89-90P89-90货币资金

19、货币资金应收帐款应收帐款 帐务处理：帐务处理：例例 P91-94P91-941.1.合并成本合并成本 = = 所获可辨认净资产公允价值；所获可辨认净资产公允价值；2.2.合并成本合并成本 所获可辨认净资产公允价值；所获可辨认净资产公允价值； （差额（差额“商誉商誉”）3.3.合并成本合并成本 所获可辨认净资产公允价值；所获可辨认净资产公允价值； （差额（差额“当期损益当期损益”）入入入入四四. .多次交换交易实的企业合并：多次交换交易实的企业合并：合并成本合并成本每一单项交换交易的成本之合。每一单项交换交易的成本之合。 五、非同一控制下的控股合并的会计处理P95 六、非非同一控制下的控股合并的

20、表外披露P95-962014单 10.同一控制下，合并方为实现合并发生的同一控制下，合并方为实现合并发生的下列支出中，与合并费用无关的是【下列支出中，与合并费用无关的是【 】 A.审计费审计费 B.评估费评估费 C.法律服务费法律服务费 D.发行债券的手续费发行债券的手续费 正确答案：正确答案：D（1 分）教材分）教材 P296 14多 26.下列各项中，符合同一控制下企业合并处理下列各项中，符合同一控制下企业合并处理原则的有【原则的有【 】 A.合并方取得的资产、负债以其账面价值计量合并方取得的资产、负债以其账面价值计量 B.合并方取得的资产、负债以其公允价值计量合并方取得的资产、负债以其公

21、允价值计量 C.合并方为合并发生的各项直接相关费用应计合并方为合并发生的各项直接相关费用应计入资本公积入资本公积 D.以转让非现金资产方式进行吸收合并，对付以转让非现金资产方式进行吸收合并，对付出的资产应按账面价值计量出的资产应按账面价值计量 E.以转让非现金资产方式进行吸收合并，对付以转让非现金资产方式进行吸收合并，对付出的资产应按公允价值计量出的资产应按公允价值计量 正确答案：正确答案：AD（2 分）教材分）教材 P280 2014 36.A 公司与公司与 B 公司为两个不存在关联关系的公司为两个不存在关联关系的独立企业，独立企业，2014 年年 1 月月 1 日，日，A 公司以每股公司以

22、每股 3 元的价格发行面值元的价格发行面值 1 元的普通股元的普通股 120000 股吸股吸收合并收合并 B 公司。另以银行存款支付股票发行公司。另以银行存款支付股票发行佣佣 金金 30000 元，假设不考虑其他直接相关费元，假设不考虑其他直接相关费用。用。A、B 公司合并日个别资产负债表如下公司合并日个别资产负债表如下 要求：要求： （1）编制）编制 A 公司合并日的相关会计分录。公司合并日的相关会计分录。 （2）计算）计算 A 公司合并后的股本、资本公积、公司合并后的股本、资本公积、盈余公积和未分配利润的金额。盈余公积和未分配利润的金额。20142014 正确答案：教材正确答案：教材 P2

23、93 （1）借：银行存款）借：银行存款 52000 应收账款应收账款 34000 存货存货 82000 长期股权投资长期股权投资 10000 固定资产固定资产 175000 无形资产无形资产 90000 商誉商誉 51000 贷：应收账款贷：应收账款 43000 其他应付款其他应付款 7000 长期长期借款借款 56000 应付债券应付债券 28000 股本产股本产 120000 资本公积资本公积 240000（4 分）分） 借：资本公积借：资本公积 30000 贷：银行存款贷：银行存款 30000（2 分）分） （2）A 公司合并后的股本公司合并后的股本=60000+120000=28000

24、0（元）（元） （1 分）分） A 公司合并后的资本公积公司合并后的资本公积=85000+210000=295000（元）（元） （1 分）分） A 公司合并后公司合并后的盈余公积的盈余公积=50000（元）（元） （1 分）分） A 公司合并后的未公司合并后的未分配利润分配利润=30000（元）（元） （1 分）分） 2013单 9.甲公司向乙公司发行股票甲公司向乙公司发行股票10 000万股取得万股取得乙公司乙公司80的股权，甲公司、乙公司法人的股权，甲公司、乙公司法人资格保持不变。这种合并方式是资格保持不变。这种合并方式是 D 6-269 A.横向合并横向合并 B.新设合并新设合并 C.

25、吸收合并吸收合并 D.控股合并控股合并2013单 10.2010年年6月月1日，甲公司以一项土地使用权日，甲公司以一项土地使用权吸收合并乙公司，该土地使用权的账面价值吸收合并乙公司，该土地使用权的账面价值为为900 000元，公允价值为元，公允价值为960 000元，合并日元，合并日乙公司可辨认净资产的账面价值为乙公司可辨认净资产的账面价值为930 000元，元，公允价值为公允价值为940 000元，该合并为非同一控制元，该合并为非同一控制下的企业合并。则甲公司应确认的合并商誉下的企业合并。则甲公司应确认的合并商誉是是 A 6-300 A.20 000元元 B.30 000元元 C.40 00

26、0元元 D.60 000元元2013 11.甲公司与乙公司是两个彼此独立的公司，甲公司与乙公司是两个彼此独立的公司，丙、戌公司是甲公司的子公司，丁、戊、丙、戌公司是甲公司的子公司，丁、戊、己公司是乙公司的子公司。下列合并中，己公司是乙公司的子公司。下列合并中，属于非同一控制下企业合并的是属于非同一控制下企业合并的是 A-6-277 A.甲合并丁甲合并丁 B.丙合并戌丙合并戌 C.戊合并丁戊合并丁 D.丁合并己丁合并己2013 36.2010年年1月月1日，甲公司以每股日，甲公司以每股2元的价格元的价格发行每股面值发行每股面值1元的股票元的股票1 400 000股，吸收合股，吸收合并乙公司，以银

27、行存款支付发行股票的佣金并乙公司，以银行存款支付发行股票的佣金30 000元。假设该合并为同一控制下的企业元。假设该合并为同一控制下的企业合并，合并当日已办妥有关资产转移及股权合并，合并当日已办妥有关资产转移及股权转让手续，不考虑其他因素的影响。合并交转让手续，不考虑其他因素的影响。合并交易发生前，双方的资产负债表如下：易发生前，双方的资产负债表如下： 要求：（要求：（1）编制甲公司吸收合并乙公司的会）编制甲公司吸收合并乙公司的会计分录。计分录。 （2）计算甲公司合并后所有者权益各构）计算甲公司合并后所有者权益各构成项目金额及所有者权益总额。成项目金额及所有者权益总额。2012单 9.在非同一

28、控制下通过支付货币资金方式吸收在非同一控制下通过支付货币资金方式吸收合并的会计处理中，可能涉及的账户是合并的会计处理中，可能涉及的账户是 B A股本股本B.商誉商誉 C资本公积资本公积D.少数股东权益少数股东权益2012单 10.2010年年6月月1日，甲公司以账面价值日，甲公司以账面价值7 500万元、公允价值万元、公允价值8 500万元的土地使用权吸收万元的土地使用权吸收合并乙公司，合并日甲公司资本公积金额为合并乙公司，合并日甲公司资本公积金额为2 000万元，合并日乙公司净资产的账面价值万元，合并日乙公司净资产的账面价值为为7 800万元，公允价值为万元，公允价值为8 600万元，该合万

29、元，该合并为同一控制下企业合并，则甲公司合并后并为同一控制下企业合并，则甲公司合并后的资本公积是的资本公积是 C A.1 300万元万元 B.1 700万元万元 C.2 300万元万元 D.2 700万元万元2012核算核算 35.2010年年1月月1日，甲公司以每股日，甲公司以每股4元的价格发元的价格发行每股面值行每股面值1元的股票元的股票1 000 000股吸收合并乙股吸收合并乙公司，以银行存款支付股票发行佣金公司，以银行存款支付股票发行佣金70 000元。元。假设该合并为非同一控制下企业合并，合并当假设该合并为非同一控制下企业合并，合并当日已办妥有关资产转移及股权转让手续，不考日已办妥有

30、关资产转移及股权转让手续，不考虑其他因素的影响。合并交易发生前，甲、乙虑其他因素的影响。合并交易发生前，甲、乙公司的相关资料如下：公司的相关资料如下： 要求：要求：(1)计算甲公司合并成本、合并商誉。计算甲公司合并成本、合并商誉。 (2)编制甲公司吸收合并乙公司的会计分录。编制甲公司吸收合并乙公司的会计分录。 (3)计算甲公司合并后所有者权益金额。计算甲公司合并后所有者权益金额。2011单 11.在企业合并中，参与合并的各方在合并在企业合并中，参与合并的各方在合并后其法人资格均被注销，重新注册成立一后其法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业，这种合并属于家新的企业，这种合并属于( ) A.混合合并混合合并B.吸收合并吸收合并 C.新设合并新设合并D.纵向合并纵向合并 C2011单 12.在同一控制下的吸收合并中，合并方转在同一控制下的吸收合并中，合并方转让的非现金资产的账面价值小于被合并方让的非现金资产的账面价值小于被合并方净资产账面价值的