高级财务会计第一章

1、 非货币性资产交换目 录Content1.1非货币性资产交换会计概述1.2非货币性资产交换的会计处理目录Copyright 2015 中山大学新华学院 非货币性资产交换案例Copyright 2015 中山大学新华学院 海南椰岛（600238.SH）2000年1月20日上市，是保健酒领域唯一的上市公司，主要经营酒业研发、生产、销售，食品饮料和房地产等。公司的控股股东为海口市国有资产经营有限公司（国有独资公司），持有公司股份 79,418,415股，占公司股份总额的 17.72%。公司的实际控制人为海口市人民政府，持有海口市国有资产经营有限公司 100%股权。 非货币性资产交换案例Copyrig

2、ht 2015 中山大学新华学院 根据海南椰岛的历年年报,海南椰岛从2008年开始亏损, 归属于上市公司股东的净利润为-2.25亿； 2009年半年报亏损3870万,下半年公司将持有的三安光电股权部分出售，获得7720万的投资收益，使得2009年扭亏为盈； 2010年，公司盈利1.96亿，业绩增长的主要原因是出售三安光电股票获得投资收益2.52亿； 2011年，公司继续亏损3900万，出售持有的三安光电全部股票仍然难以挽回亏损大局。因此公司近年来面临着较大的亏损压力。 非货币性资产交换案例Copyright 2015 中山大学新华学院表1 2011年非货币性资产交换 项目 名称 类别 账面价值

3、 公允价值换出资产澄迈县白莲美且那利坑地段722亩工业用地在建工程 3 861 38736 192 485换入资产澄迈县金马片区县人民医院东侧200亩住宅用地无形资产 37 682 887该次非货币性资产交换实现的收益=换出资产公允价值 - 账面价值=32,331,098元 非货币性资产交换案例Copyright 2015 中山大学新华学院表2 2012年非货币性资产交换 项目 名称 类别 账面价值 公允价值换出资产澄迈县白莲美且那利坑地段722亩工业用地在建工程 6 985 75865 476 968换入资产澄迈县金马片区县人民医院东侧200亩住宅用地无形资产 64 065 583该次非货币

4、性资产交换实现的收益=换入资产公允价值-账面价值=57,079,825元盈余管理学习重点相相关税费关税费影响影响支付或支付或收取收取的补价的补价换入资产入账价值换入资产入账价值计量基础计量基础交易性金融资产等存货工程物资，在建工程无形资产投资性房地产固定资产长期股权投资非货币性资产的特征导致了非货币性资产交换在取得资产的入账价值的确定、交易损益的确定等方面，可能有别于通常意义上的资产交易。特别提示定义：非货币性资产交换是交易双方主要以非货币性资产进行的交 换，是非经常性的特殊交易特征：为企业带来的未来经济利益的金额是不固定的或不可确定的 包括? 非货币性资产交换概述 非货币性资产交换的界定“

5、”界定一项交易是否属于非货币性资产交换从而适用准则非货币性交换。不包括企业合并、债务重组及发行股份等形式取得的非货币性资产。一般不涉及货币性资产，或少量涉及（补价）。 属于互惠转让。支付的补价 换入资产公允价值的25%收取的补价 换出资产公允价值的25%1.收到补价 比例2.支付补价 比例少少量量25%25%比比例例换出资产的公允价值换出资产的公允价值收到补价收到补价换出资产的公允价值换出资产的公允价值+ +支付补价支付补价支付支付补价补价 判断非货币性资产交换u下列下列项目中，属于货币性资产的是（项目中，属于货币性资产的是（ ）。）。 A.A.准备持有至到期的债券投资准备持有至到期的债券投资

6、 B.B.长期股权投资长期股权投资 C.C.不准备持有至到期的债券投资不准备持有至到期的债券投资 D.D.交易性金融资产交易性金融资产 Au 甲股份有限公司发生的下列非关联交易中甲股份有限公司发生的下列非关联交易中 , , 属于非货币性资属于非货币性资产交换的是（产交换的是（ ） 。 AA.A.以公允价值为以公允价值为 260 260 万元的固定资产换入乙公司账面价值为万元的固定资产换入乙公司账面价值为 320 320 万元的无形资产，并支付补价万元的无形资产，并支付补价 80 80 万元万元 B.B.以账面价值为以账面价值为 280 280 万元的固定资产换入丙公司公允价值为万元的固定资产换

7、入丙公司公允价值为 200 200 万元的一项专利权，并收到补价万元的一项专利权，并收到补价 80 80 万元万元 C.C.以公允价值为以公允价值为 320 320 万元的长期股权投资换入丁公司账面价万元的长期股权投资换入丁公司账面价值为值为 460 460 万元的短期股票投资，并支付补价万元的短期股票投资，并支付补价140140万元万元 D.D.以账面价值为以账面价值为420420万元准备持有至到期的债券投资换入戊公万元准备持有至到期的债券投资换入戊公司公允价值为司公允价值为390390万元的一台设备，并收到补价万元的一台设备，并收到补价3030万元万元 非货币性资产交换会计处理非货币性资产

8、交换的会计确认与计量内容非货币性资产交换的会计确认与计量内容换入资产按照换入资产按照什么入账？什么入账？交换过程是否需要确认交换交换过程是否需要确认交换损益？损益？涉及补涉及补价及税费价及税费的处理？的处理？ 交易具有商业性质交易具有商业性质交易资产公允价值可靠计量交易资产公允价值可靠计量通常以换出资产的公允价值通常以换出资产的公允价值 作为换入资产的计量基础作为换入资产的计量基础 以换出资产的账面价值以换出资产的账面价值作为换入资产的计量基础作为换入资产的计量基础焦点焦点（交换损益的确认）交换损益的确认）非货币非货币性资产性资产交换交换资产性质有资产性质有差异差异交换损益交换损益不确认交换损

9、益不确认交换损益换入资产入账价值确定原则 交易不具有商业性质交易不具有商业性质换入资产入账价值换入资产入账价值不涉及补不涉及补价价 换出资产公允价值换出资产公允价值 + + 相相关税费关税费 涉及补涉及补价价支付支付换出资产公允价值换出资产公允价值 + + 相相关税费关税费 + + 支付补价支付补价收到收到换出资产公允价值换出资产公允价值 + + 相相关税费关税费 收取补收取补价价换入资产基于公允价值计量关于税费处理的补充说明 （换入方支付的）与换入资产直接相关的税费（不含增值税），换入方支付的）与换入资产直接相关的税费（不含增值税），计入换入资产入账价值；计入换入资产入账价值； （换入方支付

10、的）与换出资产直接相关的税费（不含增值税），换入方支付的）与换出资产直接相关的税费（不含增值税），在确认交换损益时计入交换损益，在不确认交换损益时计入换入在确认交换损益时计入交换损益，在不确认交换损益时计入换入资产入账价值；资产入账价值； 换换出资产确认的增值税（销项税）应构成换入资产入账价值，出资产确认的增值税（销项税）应构成换入资产入账价值，与损益无关；但，换入资产确认的可抵扣进项税应单独予以确认。与损益无关；但，换入资产确认的可抵扣进项税应单独予以确认。交换损益的确认交换损益的确认换出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益换出资产公允价值与账面价值的差额计入当期损益换出资产类型换出资产

11、类型交换损益确认方式交换损益确认方式存货存货主营业务收入主营业务收入/ /主营业务成本主营业务成本金融资产金融资产投资收益投资收益固定固定/ /无形资产无形资产营业外收支营业外收支长期股权投资长期股权投资投资收益投资收益 在具有商业实质的情况下，换出资产要确认在具有商业实质的情况下，换出资产要确认损益损益, ,该该损益确认损益确认并无特别并无特别，和实际的销售，和实际的销售或资产处置或资产处置是一样是一样的的。 甲企业甲企业20112011年年9 9月月1 1日用一项专利权与乙企业交换一项生产用节能设备。日用一项专利权与乙企业交换一项生产用节能设备。 专利权的原始成本为专利权的原始成本为110

12、110万元，累计摊销万元，累计摊销2020万元，公允价值万元，公允价值100100万元；万元； 节能设备的原始成本节能设备的原始成本158158万元，累计折旧万元，累计折旧5050万元，公允价值万元，公允价值100100万元；万元； 甲企业按换出无形资产的公允价值甲企业按换出无形资产的公允价值5%5%计缴营业税，乙企业用银行存款计缴营业税，乙企业用银行存款1 1万万 元支付运杂费等。元支付运杂费等。 假定此项交易具有商业实质，其他相关税费略假定此项交易具有商业实质，其他相关税费略例例1 1（1 1）甲企业）甲企业 借：固定资产借：固定资产 100100 累计摊销累计摊销 2020 贷：无形资产

13、贷：无形资产 110110 营业外收入营业外收入 5 5 应交税费应交税费 5 5思考：思考：属于什么性质的交易属于什么性质的交易？ 资产资产价值确定适用的原则？价值确定适用的原则？ 资产价值的确定方法资产价值的确定方法？ 会计会计分录？分录？换出资产公允价值换出资产公允价值，不不含乙方支付的运费含乙方支付的运费等同（甲）无形资产处置等同（甲）无形资产处置（2 2）乙企业）乙企业 借：无形资产借：无形资产 100100 营业外支出营业外支出 9 9 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 109109 借：固定资产清理借：固定资产清理 109109 累计折旧累计折旧 5050 贷：固定资产贷：固定资

14、产 158158 银行存款银行存款 1 1 换换出资产出资产公允价值公允价值，不不含甲方支付的税费含甲方支付的税费等同（甲）无形资产处置等同（甲）无形资产处置 甲企业甲企业20112011年年1111月月1 1日用一批自产的库存商品（应税消费品）与日用一批自产的库存商品（应税消费品）与乙企业交换一栋用于经营性出租的厂房。乙企业交换一栋用于经营性出租的厂房。 该批库存商品账面价值该批库存商品账面价值400400万，公允价值万，公允价值500500万，乙企业拟在换万，乙企业拟在换入后作为原材料使用；入后作为原材料使用； 投资性房地产按成本模式计量，账面价值投资性房地产按成本模式计量，账面价值480

15、480万（原始价值万（原始价值600600万，累计折旧万，累计折旧120120万），公允价值万），公允价值500500万，甲企业换入后拟按公允万，甲企业换入后拟按公允价值模式计量；价值模式计量； 库存商品适用消费税率库存商品适用消费税率10%10%，甲乙企业均为增值税一般纳税人，甲乙企业均为增值税一般纳税人，乙企业转让厂房应交营业税为公允价值的乙企业转让厂房应交营业税为公允价值的5%5%； 此项交易具有商业实质，不考虑其他税费。此项交易具有商业实质，不考虑其他税费。例例2 2（1 1）甲企业）甲企业 借：投资性房地产借：投资性房地产 585 585 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 50050

16、0 应交税费（销项税）应交税费（销项税） 8585 借：主营业务成本借：主营业务成本 400400 贷：库存商品贷：库存商品 400400 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 5050 贷：应交税费（消费税）贷：应交税费（消费税） 5050解析解析（2 2）乙企业）乙企业 借：原材料借：原材料 415415 应交税费（进项税）应交税费（进项税） 8585 贷：其他业务收入贷：其他业务收入 500500 借：其他业务成本借：其他业务成本 480480 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 120120 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 600600 借：营业税金及附加借：营业税金及附加 2

17、525 贷：应交税费（营业税）贷：应交税费（营业税） 2525解析解析 甲企业甲企业20112011年年9 9月月1 1日用一项专利权及支付补价日用一项专利权及支付补价7 7万元与乙企万元与乙企业交换一项生产用节能设备。业交换一项生产用节能设备。 专利权的原始成本为专利权的原始成本为110110万元，累计摊销万元，累计摊销2020万元，公允价值万元，公允价值9393万元；万元； 节能设备的原始成本节能设备的原始成本158158万元，累计折旧万元，累计折旧5050万元，公允价值万元，公允价值100100万元；万元； 甲企业按换出无形资产的公允价值甲企业按换出无形资产的公允价值5%5%计缴营业税，

18、乙企业计缴营业税，乙企业用银行存款用银行存款1 1万元支付运杂费等。万元支付运杂费等。 假定此项交易具有商业实质，其他相关税费略假定此项交易具有商业实质，其他相关税费略练习练习1 1（1 1）甲企业）甲企业 借：固定资产借：固定资产 （93+793+7）100100 累计摊销累计摊销 2020 营业外支出营业外支出 1.651.65 贷：无形资产贷：无形资产 110110 应交税费应交税费 4.654.65 银行存款银行存款 7 7解析解析（2 2）乙企业）乙企业 借：固定资产清理借：固定资产清理 109109 累计折旧累计折旧 5050 贷：固定资产贷：固定资产 158158 银行存款银行存

19、款 1 1 借：无形资产借：无形资产 9393 银行存款银行存款 7 7 营业外支出营业外支出 9 9 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 109109 解析解析换入资产入账价值换入资产入账价值不涉及补不涉及补价价换出换出资产账面价值资产账面价值 + + 相相关税费关税费 涉及补涉及补价价支付支付 换出换出资产账面价值资产账面价值 + + 相相关税费关税费 + + 支付补价支付补价收到收到 换出换出资产账面价值资产账面价值 + + 相相关税费关税费 - - 支付补价支付补价相关税费：与相关税费：与换入换入/ /换出资产换出资产相关的各项税费均应计入换入资产价值相关的各项税费均应计入换入资产价值

20、按税法规定可抵扣的进项税额除外按税法规定可抵扣的进项税额除外此等交换不形成此等交换不形成“交换损益交换损益”换入资产基于账面价值计量 甲企业甲企业20112011年年9 9月月1 1日用一项专利权及支付补价日用一项专利权及支付补价7 7万元与乙企业万元与乙企业交换一项生产用节能设备。交换一项生产用节能设备。 专利权的原始成本为专利权的原始成本为110110万元，累计摊销万元，累计摊销2020万元，公允价值万元，公允价值9393万元；万元； 节能设备的原始成本节能设备的原始成本158158万元，累计折旧万元，累计折旧5050万元，公允价值万元，公允价值100100万元；万元； 甲企业按换出无形资

21、产的公允价值甲企业按换出无形资产的公允价值5%5%计缴营业税，乙企业用银计缴营业税，乙企业用银行存款行存款1 1万元支付运杂费等。万元支付运杂费等。 假定此项交易假定此项交易不具有不具有商业实质，其他相关税费略商业实质，其他相关税费略例例 3 3解析解析（1 1）甲企业）甲企业 借：固定资产借：固定资产 （90+4.65+790+4.65+7）101.65101.65 累计摊销累计摊销 2020 贷：无形资产贷：无形资产 110110 应交税费应交税费 4.654.65 银行存款银行存款 7 7（2 2）乙企业）乙企业 借：固定资产清理借：固定资产清理 109109 累计折旧累计折旧 5050

22、 贷：固定资产贷：固定资产 158158 银行存款银行存款 1 1 借：无形资产借：无形资产 （108+1-7108+1-7）102102 银行存款银行存款 7 7 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 109109 解析解析A A公司以一项交易性金融资产换入公司以一项交易性金融资产换入B B公司的一项固定资产，交易性公司的一项固定资产，交易性金融资产账面价值金融资产账面价值3535万元，其公允价值为万元，其公允价值为3838万元，固定资产的账万元，固定资产的账面原价为面原价为6060万元，已计提折旧的金额为万元，已计提折旧的金额为1818万元，计提减值准备的万元，计提减值准备的金额为金额为7 7

23、万元，公允价值为万元，公允价值为3535万元，同时假定万元，同时假定B B公司支付公司支付A A公司补价公司补价3 3万元，换入的金融资产仍作为交易性金融资产核算。假设两公司万元，换入的金融资产仍作为交易性金融资产核算。假设两公司资产交换不具有商业实质，则资产交换不具有商业实质，则B B公司换入交易性金融资产的入账价公司换入交易性金融资产的入账价值为（值为（ ）万元）万元 A.38 B.40 C.35 D.33 A.38 B.40 C.35 D.33 【解析解析】A A（606018187 73 33838） 练习练习2 2 甲公司以账面价值甲公司以账面价值90009000，公允价值，公允价值

24、1000010000的苹果一批，的苹果一批，换入乙公司账面价值换入乙公司账面价值1100011000，公允价值，公允价值1000010000的月饼一批，的月饼一批，甲公司支付酒水运费甲公司支付酒水运费300300，乙公司支付月饼运费，乙公司支付月饼运费200200。 假定此项交易假定此项交易不具有不具有商业实质，所交换商品均未计商业实质，所交换商品均未计提减值准备，公允价值为计税价格，适用增值税税率为提减值准备，公允价值为计税价格，适用增值税税率为17%17%，其他相关税费略，其他相关税费略补充练习补充练习解析解析（1 1）甲公司甲公司 借借：库存商品（月饼）：库存商品（月饼） 9300930

25、0 （9000+3009000+300） 应交税应交税费费进项税进项税 17001700 贷贷：库存库存商品（水果）商品（水果） 90009000 应交税应交税费费销项税销项税 17001700 银行存款银行存款 300300 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 90009000 应应交税交税费费销项税销项税 17001700 银行存款银行存款 300300借：主营业务成本借：主营业务成本 90009000 贷：库存商品贷：库存商品 90009000（2 2）乙企业）乙企业 借借：库存商品（月饼）：库存商品（月饼） 1120011200 （11000+20011000+200） 应应交税费交税费

26、进项税进项税 17001700 贷：库存商品贷：库存商品（月饼月饼） 1100011000 应交税费应交税费销项税销项税 17001700 银行存款银行存款 200200解析解析如果具备如果具备商业性质呢？商业性质呢？三三. .换入换入/ /换出多项资产的会计处理换出多项资产的会计处理确定换入资产总的入账价值：（1 1）公允价值模式；）公允价值模式；（2 2）账面价值模式。）账面价值模式。如果是具有商业实质的且公允价值能够可靠计量的，则应选择如果是具有商业实质的且公允价值能够可靠计量的，则应选择公允价值公允价值模式模式（换出或换入资产的公允价值）（换出或换入资产的公允价值）；若若不具有商业实质

27、或公允价值不能够可靠计量的，则应选择账不具有商业实质或公允价值不能够可靠计量的，则应选择账面价值模式。面价值模式。（1 1）公允价值比例）公允价值比例； （2 2）账面价值比例。）账面价值比例。将总的入账价值分配至各单项资产 【注意注意】在计算分配比例时，均不含涉及的增值税。涉及收付在计算分配比例时，均不含涉及的增值税。涉及收付银行存款的，其原理同前述的单项非货币性资产交换的处理。银行存款的，其原理同前述的单项非货币性资产交换的处理。 某项换入资产的某项换入资产的成本成本 如果换入资产的公允价值能够可靠计量，则使用公允价值如果换入资产的公允价值能够可靠计量，则使用公允价值比例分配比例分配；如果；如果换入资产的公允价值不能可靠计量，则使换入资产的公允价值不能可靠计量，则使用账面价值比例分配。用账面价值比例分配。详见教材详见教材P12-15P12-1