财务会计目标的思考

1、第17期会计研究动态之学术动态第17期-财务会计目标的思考会计基本理论6商誉会计面面观6权益均衡论：关于财务会计目标的思考7公允价值的价值相关性8基于事项法的会计信息系统构建研究10人力资源会计研究与应用之再思考12矿产资源会计问题研究13ERPlr面集成环境下的会计科目代码体系14商业伦理影响下的盈余质量一一对四川长虹的案例分析15会计准则与制度18向国际财务报告准则过渡对欧洲企业财务报告的影响18文化是会计规则制定权合约安排的基础性约束20证券市场会计监管与合并一一会计规则修订亦着眼于“主体观”21公司控制权对会计盈余稳健性影响的实证研究22企业业绩组合、业绩差异与季报披露的时间选择证证管

2、理层信息披露的组合动机与信息操作23透析资产减值准备计提中的博弈行为24会计准则与会计制度的兼容与协同基于对利益相关者调查基础上的讨论26上市公司年报会计差错更正的思考27不同会计核算依据下BT项目的会计处理比较28资产减值会计计量问题研究30股权分置改革中“支付对价”的会计处理31企业业绩组合、业绩差异与季报披露的时间选择管理层信息披露的组合动机与信息操作33成本管理会计35基于成本视角对管理会计框架的重建35基于标准作业成本的转移定价方法研究36论企业管理会计报告系统的构建38财务管理40三大财务理论范式的比较40股权再融资与大股东控制的“隧道效应”对上市公司股权再融资偏好的再解释41不完

3、全契约成因研究综述42企业无形资产与未来业绩相关性研究43企业风险管理整合框架及其评价44防范企业财务风险的对策46跨岸挂牌与并购活动：大西洋彼岸的证据47审计50公司治理中的审计机制变迁50中国上市公司盈利管理与审计师变更的实证研究52中国注册会计师行业的规模经济效应研究53中国审计准则建设的进展和做法54中美政府审计比较及启示56注册会计师独立性的再审视57注册会计师审计独立性弱化：市场缺陷与政府失灵58内控声明书的效力与责任59会计师事务所职业风险基金管理探讨60公司治理63现代公司财务治理理论的形成与发展63公司治理、财务契约与财务控制64公司治理、组织能力和社会责任一一基于整合与协同

4、演化的视角65经理层治理评价指数与相关绩效的实证研究基于中国上市公司治理评价的研究67基于网络关系的公司治理68盈余管理、控制权转移与独立董事变更公公兼论独立董事治理作用的发挥70企业业绩预算与激励72国有股权对上市公司绩效影响的U型曲线和政府股东两手论72企业管理控制制度的评价公公兼谈激励原理再管理控制制度设计中的应用73知识型员工的特点与激励模式74其他76英国的非营利组织会计76我国政府会计准则模式及体系研究77论案例研究方法在会计领域的研究78文献索引81会计基本理论商誉会计面面观商誉被普遍界定为某一主体具有“能获得超过正常投资报酬率的能力或信誉”。从理论上讲，其完全符合IASB编制财

5、务报表的框架对资产的定义的基本特征，确认“未来经济利益的现金流入量的折现值”应是商誉最适合的计量属性。但在实务中关于商誉确认和计量的准则规定却不尽如此。常勋教授对商誉确认和计量的相关问题作了深入探讨。实务中只确认外购商誉，不确认自创商誉。这主要是由于外购商誉可按购并日的交易价差计量，而自创商誉不可计量以及未来经济利益是否流入企业具有不确定性。但如果改变外购商誉的计量基础，采用未来现金流量基础，则同样存在不确定性。FASB第7号概念公告在会计计量中使用现金流量信息和现值建议用概率来估计未来现金流量的不确定性，提出“折现现金流量分析法”。现值技术为自创商誉计量问题的解决提供了一种方向，而且对于外购

6、商誉只有突破现行以购并价差为依据的传统计量程序才能真正使外购商誉和自创商誉具有一致的计量基础。由于商誉不能独立于企业整体价值之外，因此在外购商誉中只确认购并商誉，并且只列报在合并资产负债表中。关于商誉的确认，国际会计准则将购并商誉确认为应摊销无形资产并进行系统地摊销，美国、加拿大、墨西哥、日本、澳大利亚等国也有同样的规定。欧洲国家由于奉行谨慎性原则，规定将商誉从合并股东权益中立即注销，但瑞士仍允许把商誉作为不摊销的永久性资产。常勋教授认为，把商誉确认为资产还是权益的减项不过是分期费用化还是一次费用化的问题，只是就其会计后果而言的。FASB曾建议废止权益结合法而只允许采用购买法，但由于企业界的压

7、力最终将摊销的方法改为定期测试法，由此表明准则制定过程凸显了会计后果的影响。就购并商誉的范围而言，购并日被并企业净资产的公允价值超过其账面价值的部分和被并企业未曾确认的其他净资产项目的公允价值都不构成商誉；被并企业原先在经营过程中自创的“超额集合价值”以及来自购并企业和被并企业净资产的集合经营而产生的预期协作的公允价值合称为“购并商誉”，FASB将之称为“核心商誉”；购并企业对应付“对价”的计价错误以及对被并企业购买价格的高估或低估性质上都不是商誉的构成部分，但却是购并实际操作中难以避免的。因此商誉计价夹杂着不符合商誉定义的“不纯”成分。关于负商誉的确认，美国的规定较为严格，修订后的22号国际

8、会计准则虽然做出了一些改进，但同样把负商誉的性质定为“递延收益”，体现了商誉和负商誉会计处理的基础不一致。文章最后指出，对商誉会计若干问题的考察可以导出“会计后果观”和“概念依据观”这一具有一般意义的财务会计问题。（孙志梅整理自财务与会计2005年12期，作者：常勋）权益均衡论：关于财务会计目标的思考作为规范会计理论的两大学派受托责任学派和决策有用学派只是片面地以委托方对会计信息的要求作为会计目标，忽略了会计信息系统这种制度安排中的利益冲突与均衡、以及会计信息系统的激励机制效应。对此，本文将会计目标、会计信息质量特征纳入博弈均衡模型进行研究。本文首先对会计信息系统中各利益相关者之间在涉及会计事

9、项的各类交易中的利益冲突与“纳什均衡”转换机理进行分析，包括：股市筹资交易中的控股股东与潜在投资者之间的博弈分析；高层管理人员、控股股东与非控股股东之间在股票交易中的博弈分析；管理当局与债权人之间在借款合同中的博弈分析；董事会与高层管理人员之间在雇佣合同中的博弈分析。其中，主要就第一、第三种情况进行探讨，并得出：股市筹资交易中的控股股东与潜在投资者之间的非合作博弈转变为合作博弈，可以达到在现有支付函数下的最优均衡纳什均衡；管理当局与债权人在借贷合同中的博弈贝叶斯纳什均衡将转化为会计信息披露成本与筹资成本之间的均衡。通过上述分析，本文推导出纳什均衡状态下的会计信息质和量的规定性是会计主体利益相关

10、者各方在利益冲突博弈中的必然结果。进而提出目前我国治理会计信息失真，可以改善会计信息系统的外部环境，促使其纳什均衡转换。最后本文得出结论：会计目标就基本层次上来说，就是使会计信息系统趋向权益最优纳什均衡状态运行，但能否趋向最优纳什均衡或帕累托均衡状态，还取决于会计信息系统所处的外部环境；会计信息质和量的规定性由权益纳什均衡状态界定。（张艳整理自会计研究2005年第10期，作者：周守华肖正再）公允价值的价值相关性关于公允价值的规范研究，国内学者如葛家澍（2001）、张为国，赵宇龙（2000）等进行了细致广泛的探索。但关于公允价值的价值相关性研究，我国目前还很缺乏。目前为止公允价值相关性的文献主要

11、集中于美国。公允价值是一个广义的概念。最能代表公允价值的是在市场经济中，可以观察到的、由市场机制所决定的市场价格。如果某项资产没有可观察到的市场价格，而有合约规定的或可以预期的未来现金流入，则可运用现值技术近似（葛家澍，2001）。国际主要准则指定机构（FASBIASB等）已在准则制定中广泛地运用公允价值，并将其作为金融后续计量的主要属性。我国在公允价值的运用上比较谨慎，在会计准则走向国际趋同的背景下，我们需要探讨公允价值在我国的适用性。本文以1997年至2004年的B股公司为样本，剔除了所有缺失市场数据和财务数据的公司，以及账面净资产为负的观测，共计110家公司、739个有效观测，为克服单一

12、价格模型或收益模型的缺限，同时采用了两个模型。研究了市场对按IAS39金融工具：确认和计量披露的公允价值的反映。本文发现，公司对IAS39的遵循显着地增强了每股收益对股价地解释能力，也显着增强了每股收益对市场收益率的解释能力。收益模型的反映并不弱于价格模型的反映，原因可能在于影响B股公司股价的主要因素还是当年的净收益，因而收益模型的滞后效应并不明显。历史成本的账面值和会计收益均有价值相关性。在历史成本的账面价值基础上，证券投资账面值的公允价值调整额缺乏增量的价值相关性；而持有利得则具有较弱的价值相关性，即持有利得（损失）与股票收益率存在相关性。本文的解释是，公允价值来源或管理操纵导致了公允价值

13、的计量误差，投资看穿了这一计量误差，因而对调整额只给予了有限的关注。由于中国的投资者更关注收益，因而持有利得有较弱的增量价值相关性而投资账面值的公允价值调整额没有。本文研究提供了直接的证据，由于存在计量误差，而投资者很阿能已看清这一点，固公允价值仅有较弱的价值相关性；但投资者认同公允价值提高了会计信息的解释能力。因而作者建议准则制定者不应受可靠性过多的束缚，应考虑适度扩大公允价值的运用范围。(唐明整理自会计研究2005年第10期，作者：邓传洲)基于事项法的会计信息系统构建研究“事项法”会计的根本假设是“会计人员可能对决策者如何使用信息一无所知，会计的目的是为不同的可能决策模型提供可能相关的经济

14、事项信息，而不是直接为不可知或根本不可能知道的决策模型提供价值输入”。它采用多种计量属性反映事项各方面的特征，多维的揭示经济事项的价值和非价值方面的信息，因而事项信息具有全面性、完整性及冗余量少的特点；提供“原汁原味”的事项信息，满足信息时使用者的需求。基于事项法的会计信息系统(AIS,AccountingInformationSystem)应以事项法为基础，实现与业务系统的整合和应用“事件驱动”的体系结构，以及采用实时的信息处理模式。AIS与业务系统的高度集成与分工协作，会计与业务一体化的信息处理流程，是建立在事项法会计的基础上的。“事件驱动”具有避免因对数据进行大量汇总而丢失信息的细节和信

15、息输出灵活性更强以及对报表输出支持更为强大的优点。信息的实时处理，将大幅度提高会计信息的及时性和相关性，也是会计人员能够直接关注实际业务过程，从而有助于通过事前预防来控制业务处理风险。当前最理想的实时信息处理模式是业务与信息的集成处理，即系统在处理业务的时候同时进行信息的采集、处理和存储。其难点在于触发信息处理的触发点的确定，亦即业务过程的合理划分。这可以与企业业务流程重组（BPR相结合。应该用BPR的理念进行业务过程分析，以确定信息处理的出发点。基于事项法的AIS在实际运用中的关键在于“事项凭证”和REA模型。所有的部门在收集事项信息时使用事项凭证，事项凭证的格式由系统规定，业务事项处理规则

16、体现在事项凭证的设计上。具体做法是：根据企业可能发生的经济事项类型，按照业务事项处理规则，结合企业的业务处理流程，设计各种类型的事项凭证的格式，在事项凭证里规定相应部门应收集的原始事项信息的项目；不同的经济事项对应不同的事项凭证，经济事项发生时，业务人员在系统中选择相应类型的事项凭证收集原始事项信息。事项凭证的设计包括凭证的确定和凭证内容的确定。凭证的类型可以根据每一种业务来确定，一种业务过程对应一种事项凭证的类型。而事项凭证内容的确定则较复杂，它需要分析每种业务过程应记录哪些事项信息，据此确定该种事项凭证的内容。可以对每种业务过程用REAS模，得出业务事件、参与者和资源数据，作为确定事项凭证

17、内容的依据。REA真型表示企业中关键的资源（Resource）、业务事件（Event）与参与者（Agent）以及它们之间的关系，基于REA真型建立的信息系统能构造出信息用户所需的各种信息视图。信息技术引起的变革浪潮正冲击着会计的海岸线，相信不久的将来就会出现完善的事项法AIS。（邬娟整理自会计研究2005年第10期，作者：张永雄）人力资源会计研究与应用之再思考文章以所有权界定为基础，对包括产权结构、权能交易、权益构成在内的人力资源产权运作过程进行了总括的制度安排，使对它的会计处理在制度设计上从初始产权、动态权能、到最终权益有了系统的量化标准。从系统性核算意义上看，人力资源会计须面对人力资源产权

18、运作的有关制度安排进行深入地分析。首先，从所有权的角度看，人力的所有权先天性地锁定在人的身体这个载体上，而人力资源的所有权则被细致地约束在其所有权主体一揽子的被统称为“产权”的权能组合体系之中。人力资源产权是法定主体对人力资源的一组（束）权力，它以所有权为基础，既可以包括占有权，也可以包括支配权、还可以包括使用权、或兼有占有、支配、使用在内的处置权，以及派生的收入权。其次，从实际运作过程看，人力资源权能交易客观上揭示了人力资源只能以人力资源成本或人力资产的身份进入会计程序，被确认为会计主体的资产，其中人力资源成本则是为控制人力资源而发生的、尚未摊销的其它资产的耗费，而人力资产则是会计主体所拥有

19、的人力资源；人力资源的所有者所享有的经济权益根据不同的标准，可以分为所有者（人力资源产权投资人）权益和劳动者（人力资源处置权投资人）权益、实权益和虚权益。由此，作者提出了人力资源会计制度的设计总体框架：以人力资源产权结构为基本依据，解决的是对于人力资源的确认问题；以人力资源权能交易为基本事实，解决的是对于人力资源的计量；以人力资源权益构成为基本内容，解决的是对于人力资源的记录问题。（赵宇凌整理自会计研究2005年第10期，作者：吴泷）矿产资源会计问题研究本文借鉴IASC和FASB的研究，对矿产资源各个生产阶段的会计问题进行较为系统的分析和研究，同时对我国的企业会计准则石油天然气开采（征求意见稿

20、）提出改进建议，以便建立矿产资源（不仅仅局限于石油天然气）这一特殊行业的会计准则。对取得成本的核算可以借鉴美国石油天然气会计准则关于取得成本的有关规定，设立“未探明矿区取得成本”和“探明矿区取得成本”等会计科目；对取得勘探权资产的摊销宜采用产量法。对于勘探费用的会计处理，成果法比全部成本法更适合，因为它更能体现资产的本质，为决策者提供更为相关的信息；对于勘探资产的减值，IASC在国际财务报告准则第6号：矿产资源的勘探和评价中规定，当事实和情况表明勘探和评价资产的账面金额可能超过其可收回金额时，主体应对勘探与评价资产进行减值评估；对投产以后的矿产维护活动的相关支出，应根据具体维护活动的基本目的严

21、格划分为稳定支出和增产支出。将稳定支出进行费用化处理，将增产支出进行资本化处理；对矿产资源的折耗，应采用产量法，而不宜采用直线法；应对矿产资源分取得和勘探、开发和生产两个阶段进行减值测试。在对矿产资源资产在财务报表中列报时，企业应根据重要性原则在财务报表中单独列示矿产资源这一项目；根据取得资产的性质，先将矿产资源资产分为有形资产和无形资产两类，并一致地运用该分类；当开采一项矿产资源的技术可行性和矿产储量价值能够得到证明时，勘探和评价资产就不应该再按上述分类。建议我国采用美国的矿产资源和储量分类原则，或联合国的矿产资源国际分类系统。矿产资源会计信息在会计报表附注中应披露如下内容：探明的矿产储量信

22、息；与探明的矿产储量有关的按标准化计算的未来净现金流量；关于矿产资源生产活动中的取得成本、勘探成本、开发成本和生产成本本期发生额；矿产资源生产活动的资本化成本和有关的减值、折耗和摊销情况。（韩海文整理自财务与会计2005年第11期，作者：裘宗舜柯东昌）ERPlr面集成环境下的会计科目代码体系会计科目是会计核算的基础，也是计算机会计信息系统产生会计信息的基础，科学、合规、合理的会计科目代码体系是会计核算质量的重要保证。本文通过将手工会计核算及独立会计核算软件的科目代码体系与ERP系统中的会计信息系统及科目代码体系进行比较，得出了对两类会计科目体系的评价。我国会计制度规定的科目编码是分级设置的，一

23、般只规定一级科目代码，二级及更明细的科目则由企业根据企业实际来设置。这种规定或做法，适用于手工会计核算及独立的会计核算软件。但是，随着管理信息需求的增加，会计科目分级体系变得越来越庞大，表现为科目体系层级非常多，而且很多层级是重复的，这样会使管理功能在一定程度上受到一些限制。ERPS统中的会计信息系统主要包含财务会计和管理会计两个子系统，二者有着清晰的界限。财务会计处理日常的财务作业，并以企业实体为单位对外出具规定格式的各种会计报表；而管理会计则以企业内部管理为目的，可以灵活设置核算对象，从财务角度为管理提供信息。二者互联互动，息息相关，组成了一个完整的会计信息系统。在ERP中，会计科目代码属

24、于财务会计的内容。现在ERP总账模块中的会计科目是不分级的，其代码采用分段的编码模式，每个会计科目代码分为若干段，各段的意义要根据具体的会计核算要求进行设置和定义。作者认为，ERP环境下科目结构定义的好处主要有以下几点：容易与各个业务模块进行集成，对于业务模块处理的业务，便于定义其产生会计分录的科目规则；核算更加明确清晰，各种汇总计算更灵活、方便；比较容易实现多公司的财务管理及财务合并，适用于集团公司或跨国企业。作者认为，会计科目代码体系是与企业会计核算及会计信息系统所处的管理环境、技术环境紧密相关的，同时也与会计信息系统的设计思想有关。分级的会计科目体系符合手工会计核算及独立会计核算软件的特

25、点；ERP全面集成环境系统下，财务会计与管理会计既相互区分又紧密联系，这种特点也造就了与之相适应的会计信息系统的会计科目代码体系。基于上述观点，作者建议，在制定相应的会计制度时，既要考虑手工和独立会计核算软件的特点，也要考虑采用先进管理信息系统企业会计工作的特点，应该允许企业在遵循会计准则的基础上，根据自己的实际情况制定相应的会计核算范围，包括会计科目代码体系的设置。（陈瑶整理自财务与会计2005年第11期，作者：史振生王桂英）商业伦理影响下的盈余质量对四川长虹的案例分析文章用了很大的篇幅介绍了长虹案例，对长虹94年以来各个阶段的业绩表现，以数字为依据，进行了详实的陈述。然后从以下几个方面重点

26、分析商业伦理对四川长虹盈余质量的影响。在战略决策阶段，企业的一切活动都从决策开始，战略导向和战术规划对企业的长期发展和短期盈利都有决定性的作用。在战略决策阶段，只要企业还处于正常的持续经营之中，企业外部的利益相关者，不管是中小投资者还是债权人等，就几乎不可能参与其中。这样，在企业战略决策阶段商业伦理的约束很难实现，外部利益相关者观察到企业真实情况的可能性几乎为零，于是企业内部人的战略决策就可以不考虑商业伦理成本收益，不考虑外部利益相关者的意见，只从其自身经济利益出发。与理论推测相符，长虹上市以来的重大战略决策在酝酿阶段并不为外界所知，我们能够观察到的仅仅是这些决策的执行情况。回过头来看，这些战

27、略导向几乎没有考虑外部相关者的利益，基本属于短期行为，无法支持企业的长期发展，从而也不可能得到可持续的盈余能力。在经营活动阶段，不断变化的市场环境对经营活动具体情况的判断和过程控制是企业获利的重要保证。长虹在这一阶段中，不用考虑处于弱势的中小投资者，作为直接管理部门的当地政府又与长虹有股权关系，而在媒体眼中，长虹的“旗帜”形象已经深入人心。当企业发现主要外部利益相关者监督的可能性均不明显时，商业伦理处于无效状态，商业伦理成本和收益也就不在企业考虑范围之内，只需遵循经济利益。这种情况下，会计盈余的可靠、相关、持续、预测等都会受到影响。在对外披露阶段，看起来企业的所有情况都能为外部利益相关者所观察

28、，其实并非如此。但是，毕竟进入披露程序，外部相关者发现企业真实业绩的可能性明显增大，商业伦理成本和收益也具有更大的影响力。然而遗憾的是，长虹的对外披露仍然存在相关性扭曲、及时性存疑、稳健性不足的情况。透过分析，作者最后得出结论：企业应当在对比商业伦理的成本、收益和经济成本、收益后决定是否在企业各阶段的行动中遵循商业伦理；商业伦理对盈余质量有重要影响；现实生活中商业伦理发挥的作用有限致使盈余不具有高质量。（王月哈整理自财务与会计理财版2005年试刊号，作者：王化成佟岩）会计准则与制度向国际财务报告准则过渡对欧洲企业财务报告的影响欧盟规定从2005年1月1日起上市公司编制合并报告一律采用国际财务报

29、准则（IFRS）,在此之前两年内，要求各上市公司按照本国会计准则和国际会计准则提供两套财务报表，作为向国际财务报告准则的过渡期。欧盟最近表达了对这一过渡期的强烈关注，可见研究过渡期的重大意义。本研究收集了巴黎股市CAC4欣股中的37家的完整数据，同时为了保证这些数据的代表性，又在互联网上随机抽取了欧盟其它成员国的21家上市公司的数据。然后对这些样本公司在不同财务告准则下的重要财务指标进行了对比，如营业额、利润、权益资本、负债和资产。发现营业额的平均变化率和加总变化率在国际财务报告准则规范下都有所减少，这说明国际会计准则在这定义营业收入上比法国等国家更为严格；而其它项目则有所增加，特别是利润增加

30、非常显着，这主要是税务导向会计引起的。对于这些变动的原因，作者从总量角度和个量角度进行了分析。总量分析主要是从影响权益资本、资产总额、主营业务利润和净利润等指标的因素为出发点，分析了变化的原因。然而鉴于总量分析对于个量企业的相关财务指标的因果变动原因分析的有限性，本研究进一步从个量角度，运用回归分析，通过显着性检验。二者的研究结果有一致也有差异，具体如下表：财务指标主要影响因素总量分析结果回归分析结果营业收入股票期权费盈利率企业规模主营业务利润差异用电信行业商业行业研发费用养老金费用主营业务利润企业重主营业务利润净利润差异组资产重估商誉摊销外币折算外币折算税收调整负债权益资本商权益资本誉库藏股

31、资产总额差异研发费用其他无形资产金融工具金融工具库藏股作者通过以上研究发现，在平均的水平上CAC4以股过渡期财务报告的披露差异不是很大。但是在实际中也存在个别企业在双重会计标准下的财务报告指标呈现较大差异，主要有Alcatel、Eads、VivendiUniversal等公司。本研究也作了简要的分析。最后，作者得出如下结论：除个别公司外，这一影响是有限的和平稳的，从而对股市波动、股利分配以及权益资本的影响是有限的，而且样本公司的报告盈利明显提高，有利于投资者，这同时表明了近年来欧盟各国在改进本国会计准则和参与国际协调时的努力。（兰海涛整理自会计研究2005年10期，作者：周红）文化是会计规则制

32、定权合约安排的基础性约束本文通过分析文化对会计规则制定、执行及监督的影响来研究文化与会计信息质量的关系。作者首先分析了文化及其对会计规则制定的影响，在分析这个影响时，作者以美国为例，论述了美国会计规则制定方法的规则导向与其社会文化的“普遍规则主义”密切相关、会计规则制定过程中的政治程序源自美国的政治文化，而美国社会文化中的实用主义则导致了会计规则制定理论依据的庸俗化。作者接着分析了文化对会计规则执行的影响。在整个文化体系中，对会计规则执行最直接的文化子系统是企业文化。企业文化对会计规则执行的积极影响主要体现在企业文化对管理者行为的一种“软”约束，良好的企业文化可以在一定程度上缓解管理层因激励或

33、制衡所引发的会计作假动机；企业文化对会计规则执行的消极影响主要体现在美国文化在成功与道德的选择上更看重成功，因此，在股票期权等巨大利益的刺激下，企业经理机会主义文化导致了安然等一系列会计丑闻的发生。作者最后分析了文化对注册会计师监督的影响。以“四大”为例，“四大”能发展到如今的地步，首先得益于其卓越的审计质量，而在审计质量的保障体系中，各具特色的优秀企业文化功不可没。与之相对，美国注册会计师行业近年出现了偏离诚信文化的迹象，这是导致新一轮系列会计丑闻的另一重要原因。从我国来看，传统的社会主义监督文化对我国注册会计师监督的影响，一方面是自上而下的监督代替了平行制约的监督和自下而上的监督，造成不少

34、监督环节的空档和误区；另一方面，监督权受制于执行权，专门的监督机构缺乏应有的地位和独立性，造成不少环节的“弱监”和“虚监”。（马倩整理自会计研究2005年第10期，作者：刘骏）证券市场会计监管与合并会计规则修订亦着眼于“主体观”我国公司法及有关证券法规对公开发行上市以及维持上市地位的资格限定，都是以公司是否实现或连续实现盈利为标准的。我国在法律上没有直接界定何谓“盈利”，具体监管政策则选择会计报表上的净利润或净资产收益率指标为判断盈利的标准。在编制合并会计报表时，以扣除“少数股东权益”或加上资不抵债子公司“未确认投资损失”后的净利润作为界定盈利的单一指标，这就有可能诱导母子公司在净利润与少数股

35、东权益之间人为调节利润及财务结构。本文首先分析了上市公司利用合并财务报表人为操作利润的两个问题：向少数股东转移亏损，以及向资不抵债的子公司倾倒亏损。之所以存在上述问题，是因为在合并报表中列报净利润和净资产时，上市公司普遍采纳“业主观”。根据这一观点当母公司合并非全资子公司的会计报表时，按母公司实际拥有的股权比例，合并子公司的资产、负债、所有者权益以及收入、成本费用、净利润。将子公司利润或亏损不归属于母公司的部分，作为“少数股东损益”在合并报表中单独列项。此外，合并会计报表编报理论还存在另外一种观点“主体观”。根据这一观点，尽管母公司并非百分百拥有子公司的资产，但母公司对子公司拥有控制权，意味着

36、母公司有权支配子公司的全部资产，而不仅仅是所拥有的资产，母子公司在资产的运用、经营决策和财务分配决策上便成为独立于其终极所有者的一个统一体。这个统一体就应当是编制合并报表的主体。因此应当将子公司的全部资产、负债、权益以及全部收入和费用等纳入合并报表。作者认为，我国合并会计报表准则的拟定应采纳“主体观”，这既符合国际会计准则关于合并会计报表的进展趋势，又有利于我国证券市场的监管。（唐水晶整理自财务与会计2005年第11期，作者：王啸顾斌）公司控制权对会计盈余稳健性影响的实证研究本文从公司控制权角度来研究公司治理与会计盈余稳健性的关系，认为享有公司控制权的股东会利用控制权来影响公司的会计信息，从而

37、达到实现自身利益的目的，并用我国上市公司1997-2001年的数据检验了两者的关系，得出大股东控制权越强其会计盈余稳健性越差的结论。文章首先介绍了公司控制权及其特征，认为我国上市公司控制权具有以下几个特征：1. 第一大股东持股比例普遍较高，主要集中在20%70%之间，大股东处于绝对控制地位的上市公司占43%。2. 大股东的持股比例并没有因为时间变化而有明显改变的迹象。3. 通过大股东担任董事长来控制上市公司的现象仍比较普遍接着本文介绍了公司控制权对会计盈余稳健性的影响。根据代理理论中的契约观，股东之间以及股东与高管人员之间在既定的契约下追求各自的利益最大化，在追求这种利益最大化的过程中，契约各

38、方把这种意愿反映在会计信息中，并最终通过会计盈余信息来实现，这时，会计盈余信息就受到公司治理结构的影响，当大股东可以控制上市公司时，他就会通过影响会计信息侵占其他利益相关者的利益。如延迟公司内部不利信息的披露程度或较早披露有利信息，而该行为就会映射到会计信息稳健性方面，即公司对“好消息”的反映时间长度比“坏消息”短，即其会计信息稳健性较差。最后文章对两者关系做了实证分析，并得出结论：大股东持股比例越高，上市公司会计盈余反映？公司坏消息的及时性越差。即大股东对上市公司的控制力越强，其会计盈余稳健性越差。（李倩整理自财务与会计2005年11期，作者：曹宇李琳孙铮）企业业绩组合、业绩差异与季报披露的

39、时间选择管理层信息披露的组合动机与信息操作目前，在成熟资本市场实施季报披露制度相当普遍。中国证监会要求从2002年一季度起所有上市公司必须编制披露季报，同时规定，季报的编制及公布时间为报告期结束后30日内，而年报的披露时限为报告期结束后的4个月内，这就导致了季报与年报的“撞车”现象国外学者研究认为，在信息不对称的情况下，有较好公司业绩和治理信息的公司，其管理当局为降低利益相关者疑虑，更乐于主动发出信号，即倾向于早期公布好消息；相反，业绩差的公司倾向于晚些时候公布其坏消息。这种“早些时候公布好消息，迟些公布坏消息”的披露规律主要集中在对上市公司的年报研究当中，而在季报研究方面则非常少。基于此，笔

40、者提出6个假设，进行了相关的实证研究。研究样本包括20022004年之间在深交所和上交所上市的可获得数据的所有上市公司，建立了回归模型，设立实验变量和控制变量进行研究，以期找出企业业绩组合、业绩差异和上市公司一季度季报披露时间间隔的关系。研究发现，管理层考虑到企业业绩差异对市场和投资者的影响，将选择能够产生积极影响预期最大的年报和一季度季报组合的披露方案。管理层倾向于分散地披露好消息的积极影响大于集中披露；坏消息的消极影响可能被好消息的积极影响抵消；分散地披露坏消息的消极影响大于集中披露。管理层这种在信息披露过程中，对好消息或坏消息产生的积极或消极影响的组合与权衡，存在组合动机与信息操纵行为。

41、因此，作者建议把年报披露时间提前，在会计年度结束后三个月内披露年报，防止管理层操纵信息披露。（蔡贺玲整理自会计研究2005年第10期，作者：唐跃军薛红志）透析资产减值准备计提中的博弈行为本文通过对伴随八项资产减值准备政策的出台而产生的各方博弈行为的透视，提出了关于如何评估会计制度这一变革的实际功效以及在构建治理会计信息失真的机制中应采取何种对策的思考。随着企业会计准则对资产减值准备计提规定的不断变迁，国家税务总局也采取了相应对策，并指出，对于企业会计准则中要求计提的八项资产减值准备，在计算企业应纳税所得额时，只有按规定方法计提的坏账准备才允许在税前扣除，而且能够扣除的金额一律按应收账款余额的千

42、分之五的比例来计算。本文认为，会计制度与税收法规之间的这种背离，是由于两者承担的使命不同造成的，税收法规的出台要力争避免对税源产生过大的影响，而会计制度的出台要力争敦促企业提供尽可能稳健可靠的会计信息。由于上市公司可以通过资本市场获取直接融资的渠道，加之在目前主要以净资产收益率作为再融资的首要依据，因而上市公司纷纷通过滥用资产减值准备的计提来操控利润，置会计制度和税法的规定于不顾。本文基于对各方博弈行为的分析提出了以下几点思考：第一，资产减值准备计提中谨慎性原则的运用。由于企业对各项资产减值准备计提比例高低的选择，并不影响企业应纳税所得额的多少，受影响的只是企业的利润总额、净利润、计提的盈余公

43、积和公益金以及可借股东分配的利润。因此，企业计提各项资产减值准备时，对于“谨慎性原则”程度的把握，主要取决于对持有企业大多数股东的眼前利益与长远利益的取舍。第二，资产减值准备计提的纳税调整。本文归纳出纳税调整时的基本操作要领：如果当年是补提减值准备，应调增利润总额；如果当年是冲销减值准备，应调减利润总额；如果以前年度计提了资产减值准备的资产在本年度处置，应按以前年度已计提的减值准备调减利润总额。文章最后指出，要遏制上市公司的利润操纵行为，单纯靠会计制度变革是难以奏效的，至少还需要资本市场的相关参与者，尤其是相关的监管部门，从市场准入环节、再融资环节和市场退出环节进行综合治理才能奏效，而现行单纯

44、依靠净资产收益率和亏损年限来约束再融资和退市行为的监管政策应加以改进。（肖楠楠整理自财务与会计2005年第12期，作者：马永义）会计准则与会计制度的兼容与协同基于对利益相关者调查基础上的讨论该文以上市公司、上市公司控股股东、债权人、个人投资者、中介机构、政府会计管理（监管）部门等6类会计信息的利益相关者问卷调查的统计资料为依据，对受访者就我国会计准则与会计制度之间关系的态度及其理由进行了总体和分类的分析，调查结果分析显示：大多数受访者倾向于认同以会计准则为主的会计标准体系，而会计实务工作者对传统的“会计制度”形式更加青睐。其中受访者倾向于“以会计准则为主”，或“以会计准则完全替代会计制度”的理

45、由主要是：会计准则能够与国际会计惯例相协调；有利于发挥会计人员的职业判断能力，使会计信息更能反映企业的实际；会计准则具有相对稳定性。而受访者倾向于“会计制度”的主要理由，并不是会计制度能保持中国特色，符合我国国情，而是会计制度容易被广大会计人员所接受，便于理解和实际操作。经过上述分析，作者得出以下结论：1. 我国所特有的会计准则与会计制度并行的会计标准体系已经得到利益相关者的普遍认同和理解，应进一步使二者更好的兼容和协调一致，以实现会计目标。2. 在可能的条件下追求实质上和形式上与国际会计准则的协调和趋同是我们必然的选择，但其应是一个渐进的过程，而会计环境是决定这一进程速率和效率的关键。根据会

46、计国际化的要求与我国会计环境现状及变化趋势，公允价值计量属性的缓用虽然是现实选择，但并不是最终选择。从会计信息决策有用性的要求看，公允价值是一个理想的计量属性，审时度势，有限度的使用这种计量属性仍是一个必然趋势。对于体例与语言表达这类形式上的东西是否要国际化的问题，既不要刻意地去追求，又不要一味地排斥，尽量一致是最佳选择。3. 当前，我国的会计标准体系实行的是“以会计制度为主，会计准则与会计制度并行”的结构，而从长远来看，应逐步将这一结构过渡到“以会计准则为主，会计准则与会计制度并行”，并最终以会计准则替代会计制度。针对大量非公开发行证券中小企业的会计标准，仍然可以采用经过改良的“会计制度”。

47、从这个意义上讲，在我国会计制度与会计准则并行、兼容及协调是长期的。（支媛媛整理自经济管理2005年23期，作者：綦好东、朱炜）上市公司年报会计差错更正的思考本文试图从相关上市公司2004年度年报反映的相关信息入手，对会计差错更正作出总结、归纳，并从理论的角度提出一些想法。首先应该确认会计差错的归属期，其中包括存货损失、长期股权投资损失以及纳税调整。出于对会计信息及时性、有用性的考虑，对存货损失归属期的确认，应按照存货是哪个期间生产的，跌价准备就应该归属哪个会计期间来处理，相对更符合现行企业会计制度的规定。上市公司对于长期股权投资的损失归属期确实存在技术上的争议，而且这种会计差错更正也掺杂了较多

48、的盈余管理活动。如果各上市公司在前一年的投资核算有足够的证据支持，那么被投资方第二年发生的巨亏事件就不应该成为上市公司投资损失追溯调整的理由。对于大量的税收调整，财政部关于印发股份有限公司税收返还等有关会计处理规定的通知明确规定应在实际收到政府补助金时才能予以会计确认。如果这种纳税调整在会计处理上是正常的、合理的，也保持了一贯性原则，也就意味着这个公司不需要会计差错更正追溯调整。对于税务机关来迟的汇算报告，可以根据其出文日期直接将纳税调整义务确认到当期。此外，出于监管及维护会计信息及时性的考虑，上市公司一旦发现会计差错应首先考虑全部直接计入发现的当期，但如果依据当时所掌握的资料和证据，能够证实

49、在以前会计期间所作的会计估计判断确实存在重大错误的，则对会计差错可以进行追溯调整。对于重大会计差错的判断，企业会计制度规定：“一般是金额比较大，通常某项交易或事项的金额占该类交易或事项的金额10%及以上，则认为金额比较大。作者认为，“重大”是针对会计报表而言的。如有多个差错事项，“重大”是看绝对值即它们抵减后的金额来按“10%”标准判断，不是看汇总总额。多个会计差错事项均低于“10%”重大标准，但这些差错汇总起来对利润总额的影响超过了10%，这种情况也是重大的，应予以追溯调整。如果其中部门差错事项已经达到“10%”的重大标准，需要追溯调整，对于其他未达到“10%”标准的会计差错可以自行选择，但

50、是判断结果对公司的“净利润”、“净资产收益率”指标造成实质影响，应该按“从严”、“不利”的原则进行会计处理。（张庆一整理自财务与会计2005年第12期，作者：刘绍军）不同会计核算依据下BT项目的会计处理比较BT是Build（建设）和Transfer（转让）两个英文单词的缩写，其含义是：政府通过合同约定，将拟建设的某个基础设施项目授予建筑商，在规定的时间内，合同期满，建筑商将该项目有偿转让给政府。当BT会计核算依据建造合同会计处理原则时，工程分公司应作如下会计处理：（1）支付工程的材料费用等直接费用及相应的间接费用时，按实际支付金额借记“工程施工成本”科目，贷记“银行存款”等科目；（2）收到总公

51、司转来工程结算款时，按内部转付金额借记“银行存款或内部往来”科目，贷记“工程结算科目”科目；（3）年末，按进度成本金额借记“主营业务成本”科目，按进度收益金额借记“主营业务收入”科目，两者的差额借（贷）记“工程施工毛利”科目。总公司按内部转付金额借记“长期债权投资”科目，贷记“银行存款”科目。当BT会计核算依据一般收入确认原则时，最终确认的工程施工利润在资产负债表中记入了“长期债权投资”科目。它是依据BT工程项目整体所有权、风险转移的情况确定经济利益流入后，再确认收益的方法，较之建造合同原则下的会计核算更为稳健。作者指出，对于BT工程项目工程毛利的会计处理，根据核算原则不同，有三种选择：第一，

52、以建造合同核算办法为主，分年按工程进度结算工程毛利的收益；第二，在一般收入确认原则下，必须在确认经济利益能够流入后再确认工程毛利的收益；第三，完全按投资准则做出的会计处理方式，即将回购基数与实际投资额之间的差额作为长期债权投资投资差额，在回购年限里分期摊入投资收益。对比看来，第二种优于第一种，因为从公司整体角度看，其未来收入要靠工程总体完成后政府根据回购协议在规定的期限内支付的回购资金来确认；而第二种方式倾向于整体项目的风险转移后才确认，更为稳健。第三种处理方式，是以完全没有风险，虽收益确认远远滞后于业务发生的时点，但较之第一、第二种方式，最符合投资的性质。（张庆一整理自财务与会计2005年第

53、12期，作者：丁剑辉等）资产减值会计计量问题研究资产减值会计计量的关键表现为资产现行时点上可收回金额的确定，即对现行时点上资产公允价值和现值的确定，这两者也是长期制约我国资产减值规范发展的主要障碍。我国资产减值会计的计量基础应建立在IASB所定义的可收回金额（销售净价和使用价值的较高者）的概念之上。下面，作者分别提出了公允价值和现值计量的指导性框架。作者认为，一个完整的公允价值计量指导性框架的内容有：1.公允价值的定义。公允价值是在公平交易中，熟知情况的非关联的双方自愿进行资产交换的价值，在此基础上扣除相关的资产处置费用作为确定可收回金额的依据。2.公允价值的估价假设。假设是指许多资产的状况和

54、位置，包括资产是否被安装或与其他资产进行组合，估价中应使用来源于市场的信息。3.公允价值的估价技术及具体运用。主要包括与市场法、收益法和成本法一致的估价技术，活跃市场中相同资产的报价是公允价值估计的最佳证据。4.公允价值的披露。由于公允价值计量带有较强的主观判断，充分披露往往是保证会计信息有用性的最后一道屏障。作者指出，现值计量的指导性框架主要涉及以下几个方面：1.现值计量的目的。运用现值技术计量使用价值的目的主要是决定资产的特定主体价值（使用价值）。2.现值计量中包含的要素。一项现值计量通常应包含对未来现金流量的估计、可能变动的预期、货币时间价值、不确定性价格、其他等个5个要素，并在此基础上

55、按照特定主体的要求估计现金流量。3.现值计量方法。一是期望现值法，它采用复合现金流量和无风险利率来估计公允价值；另一种是传统现值法，它采用单一的估计现金流量和单一利率来估计公允价值。我国应允许会计主体在两种方法中进行选择，同时对两种方法的运用进行详细的界定和说明。4.折现率的确定。折现率的估计取决于现值计量的特定方法，要保证折现率和现金流量估计的一致性，能反映货币时间价值。5.应用的可行性。资产减值计量与企业管理的其他环节是紧密相连的，良好的预算编制体系可以大大方便资产减值会计的计量，要充分重视预算体系在估计使用价值方面的基础作用。作者强调，在按照上述框架计量公允价值和现值的同时，还应辅之以相

56、关的配套措施，如禁止企业转回已确认的减值损失等。（杨珊珊整理自会计研究2005年第10期，作者：毛新述戴德明姚淑瑜）股权分置改革中“支付对价”的会计处理该文首先对“流通权”与“流通权溢价”分别进行了释义，由此引出支付对价会计处理的经济后果：如果股权分置改革带来成本费用压力，会抑制非流通股股东参与改革的积极性，尤其是对国有控股股东，会计处理甚至影响国有资产保值增值的考核。关于“对价”会计处理，目前主要存在两种观点：一种是确认为费用，另一种是作为资产。作者认为，支付对价的费用化会计处理，实际上基于非流通股股东向流通股股东“违约赔偿”观点。暂时抛开经济后果，“违约赔偿”观在实际中也难以操作。首先是赔偿给谁的问题，其