市场导向的成本管理——丰田汽车成本企划的实施架构

1、市场导向的本钱治理丰田汽车本钱企划的实施架构本钱企划targetcosting或targetcostmanagement!近年来治理会计的研究主题之一.随着顾客嗜好渐趋多样化、生产技术革新加速,导致产品生命周期日益缩短、竞争日趋剧烈等,企业不仅要跟时间赛跑,且须在有限的前置时间leadtime内开发设计出具高品质、多机能、低本钱价格等具竞争优势的新产品,方能在战场上占有一席之地.根据过去经验显示,由于生产设备、方法、技术等生产条件与产品设计式样等在企划设计阶段几乎都已确定,产品本钱的大局部约8成便随之底定Clark&Fujimoto、Shields&Young、加登,因此,假设待产品设计制造完

2、成后再从事改善,不但可能需花费额外的本钱,且降低本钱的空间有限,尤其在自动化已趋普及的今日,进入制造阶段后,可改善的空间与成果更是受到限制,如欲大幅降低本钱及掌握创造利益的时机,那么应在进入制造阶段之前就对本钱加以治理限制.因此,为使设计开发出品质与机能达一定预期水准,且其成本不超过目标本钱的新产品,于企划设计阶段进行本钱治理的“本钱企划那么愈益受到重视.降低本钱,创造利润,综合性治理制度在台湾,大家较耳熟能详的日式治理制度,莫过于以“及时生产JustInTime：JIT制度为代表的丰田式生产治理体系.然而,实际上在日本国内及欧美各国,日本创始的治理会计制度一一“本钱企划所受到的重视并不亚于J

3、IT,近年来更有日益重要的趋势,甚而有超越JIT的说法；那是因JIT仅为生产阶段之一的生产治理制度,而本钱企划那么是进入生产阶段前的各阶段降低本钱与利润治理的综合性经营治理制度.在日本,许多知名的大企业,例如：丰田汽车Toyota日产汽车Nissan、松下电器MatsusMta、日立制作所Hitachi、东芝Toshiba、夏普Sharp、佳能Canon、卡西欧、村田机械等皆已采用本钱企划.从80年代后期起,有更多日本企业实际导入此制度.根据调查结果显示,运输用的机器、电机、机械、精密机器等产业中,在调查答复企业的80%以上或是接近此比例的公司以某些形式实施本钱企划樱井、神户大学治理会计研究会

4、.在欧美,也有不少大企业导入本钱企划如：GM、Ford;美国学者不仅将此制度列入其原有知名著作HorngrenFosterQatar、Atkinson-Banker-Kaplan-Young等中,更有些学者对本钱企划进行深入研究如：Fisher、Cooper&Chew,甚至有参考本钱企划而稍作改进的concurrentengineering的提出.高品质、多机能、低本钱,日本、欧美竞相研究实施日本与欧美的学术界及实务界对有助于能同时达成高品质、多机能、低本钱的“本钱企划是如此关心且深入研究,反观台湾,对于此种日式本钱治理制度的探讨与研究实有缺乏之憾.采用本钱企划的企业问,其实施本钱企划的具体详

5、细内容可能不尽相同即适用权变contingency理论,神户大学治理会计研究会,但其根本架构与重要特色的差异并不会太大,因此,本文即藉由探讨创始者丰田汽车公司的本钱企划实施架构,来加深对本钱企划的进一步熟悉,并探求其特点丰田汽车公司的本钱企划实施架构根据丰田的定义,本钱企划是从新产品的根本设想立案至生产开始阶段,为降低本钱及保证利润而实行的各种治理活动.可将其根本的实施程序整理如下：设专责产品经理,开发新型车提案1 .新产品的企划Productplanning：汽车的全新改款通常每4年实施一次,于新型车上市前3年左右本钱企划即正式展开.每一车种如：Corolla、CoronaCamry等设一负

6、责新车开发的产品经理productmanager;丰田称之为Chiefengineer;各公司对其称呼可能不同,例如：大发称为“机种担当主查、日产称为“商品主管.以产品经理为中央,对产品企划设想加以推敲,作成新型车开发提案；开发提案的内容包括：车子式样及规格长、宽、重量、引擎的种类、总排气量、最高马力、变速比、减速比、车体构成等、开发方案、目标售价及预计销量等.其中目标售价及预计销量那么是经由与业务部门充分讨论考虑市场动向、竞争车种情况、新车型所增加新机能的价值等后而加以订定的.开发提案经高阶主管所组成的产品企划机能会议核准成认后,即进入决定本钱企划目标的阶段.2 .本钱企划目标的决定：参考公

7、司长期的利润率目标来决定目标利润率,再将目标销售价格减去目标利益即得目标本钱targetcost目标销售价格-目标利益=目标本钱另一方面,透过累计法计算出估计本钱estimatedcost即在现有技术等水准下,不积极从事降低本钱活动下会产生的本钱.由于车子的零组件大小总共合计约有2万件,但在开发新车时并非2万件全部都会变更,通常会变更而须重新估计的约5000件左右,故为有效的估计本钱,那么以现有车型的本钱加减具变更局部的本钱差额来予以算出.目标本钱与估计本钱的差额为本钱企划目标,即透过设计活动所需降低的本钱目标值.接着,进入开发设计阶段,为实施本钱企划活动以达本钱企划目标,那么以产品经理为中央

8、主导,结合各部门的一些人员参加产品开发方案,组成一跨职能别(crossfunctional)的委员会.委员会的成员包括来自设计、生产技术、采购、业务、生管、会计等部门的人员,为一超越职能领域的横向组织,展开两年多具体的本钱企划活动,共同努力合作以达成目标.估计本钱-目标本钱=本钱企划目标3 .本钱企划目标的分配：将本钱企划目标进一步细分分配给负责设计的各个设计部,例如：引擎部、驱动设计部、底盘设计部、车体设计部、电子技术部、内装设计部；此可谓是按车子的构造、机能别分类.但并不是各设计部一律均降低多少百分比,而是由产品经理根据以往的实绩、经验及合理根据等,与各设计部进行数次协调讨论后才予以决定.

9、除按机能别分类,并按本钱费用形态别(素材费、购置零件费、直接人工等)区分；甚至,设计部为便于掌握目标达成活动及达成情况,将本钱目标更进一步地按零件别予以细分.细分本钱企划目标,实施VE确认目标达成4 .产品设计与VE活动:本钱企划活动的目标细分至各设计部后,各设计部即开始从事设计及VE活动valueengineerincj,价值工学；即透过分析调查产品的机能与价格,有助于降低本钱及新产品开发的一种本钱治理的科学手法,为本钱企划活动的有效手法.对设计部门来说,其目标不仅是要设计出符合顾客需求并具良好品质及机能的产品,且同时必须达成其本钱目标.至于中间过程是要透过降低多少材料费、加工费等来达成目标

10、,那么委由各设计部视其创意工夫而定.设计部门根据零件别目标本钱及其他相关部门提供的资讯制成“试作图,再根据试作图实际试作.丰田内部与本钱企划有关的会计部门,主要有财务部含会计内的本钱治理课及技术部内的本钱企划课,前者为策定目标利益案、估计内制零件的价格,是掌控整体实绩的事务局,后者那么是负责本钱预估、确认设计部门目标达成活动的情形、为负责VE活动的事务局.本钱企划课针对试作出的车子估计其本钱,假设估计出的本钱与目标本钱间仍有差距、未达目标本钱,那么各部署协力实施VE检讨,依照检讨结果对试作图加以修正；再根据试作图实际试作、估计其本钱、未达目标成本那么再实施VE、修改试作图.像这样地重复着：画制

11、、修改试作图一实际制作试作一估计本钱估计本钱如何随着设计变更而改变一未达目标本钱实施VE如：透过改善材料式样、零件数、加工方法、加工时间等的程序通常会经3次试作,直至机能、品质、本钱的各目标皆达成,设计作业方告完成,此时量产用的正式图面也完成出炉.目标本钱确认达成,产品方能进入量产5 .生产准备及进入量产:进入生产准备阶段,除检查确认生产设备及组装线的准备状况、决定具体的制造程序、决定产品售价及采购部门开始进行外购零件的价格交涉外,并根据正式图进行最终试作,本钱企划课执行最后本钱估计以确认已达目标本钱假设因产品问题或生产问题而未达成,那么再实施VE活动.通常,唯有当目标本钱确认已达成,此新车型

12、方能进入量产因假设是允许未达目标本钱的新车型量产,那么即使该产品得以销售,亦无法获得预期的目标利益,甚至可能导致亏损.约进入生产阶段3个月后因假设有异常,较可能于最初3个月发生,检视目标本钱的实际达成状况,进行本钱企划实绩的评估,确认责任归属,以评量本钱企划活动的成果；至此,新车型的本钱企划活动正式告一段落.但值得注意的是,本钱企划中的目标本钱尚有其他功能,即为订定制造阶段的标准本钱丰田称此为基准成本的根底,且可延续至下一代新车型,成为估计下一代新车型本钱的起点.本钱企划实施架构的特征探讨透过对丰田的本钱企划实施程序的探讨,可归纳出其具有以下几项特征：1 .车种别治理：每车种设一产品经理,负责

13、新产品开发及新产品的本钱、投资、制造、销售等各方面.从责任会计的观点来看,设置专司达成目标本钱的产品经理是有其必要性,有助于确实有效地达成目标.以目标本钱为根底,具市场导向优点2 .具市场导向market-driven且与利益方案结合：目标本钱的计算是透过目标售价减去目标利益而得出发点的目标售价为考量市场状况后所订定出具有市场竞争力的售价,目标利益那么是参考公司长期利益方案所决定出欲获得的利益；故透过目标售价及目标利益计算出目标本钱且以此目标本钱为根底来治理限制开发、设计活动的本钱企划,并非只有针对本钱,而可谓是整合产品概念、品质、公司的利益方案等具有市场导向市场导向与技术导向的详细说明,请参

14、照Hiromoto的本钱利益治理手法.3 .采用差额估计与差额治理：为决定本钱企划目标目标本钱与估计本钱的差额而对本钱加以估计时,并非是将所有的本钱、费用都从最初开始累计,而是将焦点放在与现有车型的差异上,将现有车型的本钱加减上因变更设计所导致本钱的增减差额来计算而得.成为设计部的目标者,并不是目标本钱总额,而是透过设计活动所须降低的本钱目标值本钱企划目标；对设计人员及相关人员而言,要达成目标本钱100万与要降低本钱15万的感受是不同的.像这样的差额估计与差额治理方式,不仅可节省时间与许多繁杂的手续,并可较有效率地估计本钱,提升精确度.橄榄球式的开发过程,产品经理主导跨职能参与4 .分配本钱降

15、低目标：将本钱企划目标予以细分分配给各设计部,能使降低本钱的重点处明确,且各单位需负责达成的本钱目标及责任也随之明确.新车型较现有车型总共要降低本钱15万与A设计部要负责降低本钱5万,如同采用责任中央、责任会计制度会产生鼓励效果一样,对A设计部而言,采取将目标予以细分分配的方式,会感受较大的责任与压力,同时达成目标的效果也较可期待.5 .不同职能领域的人共同参与配合crossfunctional:以往新产品开发的程序几乎都是采用接力式stepbystep,也就是先有产品的根本设想企划,再经开发、设计、试作、生产准备阶段.在这样的开发方式之下,可能会产生开发设计出的产品不符合市场需求,或于试作、

16、生产阶段时发生开发设计时预想不到的问题等.本钱企划并非是采用接力式,而是以产品经理为主导,组成一横跨职能别组织的团队,由团队的各成员像打橄榄球似的,适时地提供必要资讯,互相协调合作例如：设计部执行图面设计及VE活动；生产技术部预估生产条件、提供生产技术方面可能遭遇的问题,并藉着沟通获知须作哪些准备或检讨工作；采购部估计外购零件的价格、提前从设计部门获知各零组件的设计设想及其目标本钱,并把那目标提示给供给商知道、广泛募集改善提案、与协力供给商接触及探讨达成目标本钱的方法；业务部提供有关市场销售价格与式样等资讯,并对售价与式样的关系作调整：生管部检讨生产地点及内外制；会计部门根据业务、技术部门等所

17、提供的资讯,提示目标本钱、估计内制零件的价格,并随时掌控本钱变化的情形等,共同努力去达成目标.由于本钱企划的重要特色之一即为此橄榄球式的开发过程Takeuchi&Nonaka,期可防止上述问题,且因各阶段作业重叠,可缩短前置时间,制造开发出较符合顾客需求的产品.但需注意的是,假设欲顺利统合此种横向组织,那么赋予产品经理很大的权力与责任范围,使其占有重量级地位及角色是必要的有关重量级与轻量级的说明及重量级的重要性,请参阅Clark&Fujimoto.6 .协力供给商的参与：将本钱目标进一步按零件别分类,采购部门把各零组件的设计设想及其目标本钱目标采贝价格提示给供给商知道,要求协力供给商降低本钱,

18、并广泛募集改善提案、与供给商共同探讨达成目标的方法.即从企划设计阶段,与协力供给厂商成为一体,协力合作降低本钱以达本钱目标.7 .会计人员的参与及角色:在本钱企划的实施过程中,会计人员所扮演的角色是不容无视的.例如：编制中长期利益方案、设定目标利益、计算目标本钱与本钱企划目标、估计本钱、评估本钱企划活动的实际达成状况与成果等,都需要会计人员的共同参与.本钱企划并非完美无缺,导入时应予配合修正透过以上的探讨,得知本钱企划的实施上具有多样特色.虽然在本钱企划中扮演重要角色之一的“协力供给商的参与,被视为是日本企业独具的特色,且实施本钱企划也并非完全没有副作用,如：实施过度可能导致供给商疲惫、设计人员压力过大及组织内冲突等加登；但本钱企划所拥有的其他几项特色：具市场导向且与利益方案结合、在企划设计阶段就对本钱加以治理、分配本钱降低目标、不同职