七、审计计划

1、1审计计划审计计划2初步业务活动初步业务活动1 1、时间、时间注册会计师在计划审计工作前，需要开展初步的业务活动。2 2、目的、目的（1）确保注册会计师已具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力；（2）确定不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿的情况；（3）确保与被审计单位不存在对业务约定条款的误解。33 3、内容、内容（1）针对保持客户关系和具体审计业务实施相应的质量控制程序；（2）评价遵守职业道德规范的情况；（3）及时签订或修改审计业务约定书。4审计业务约定书审计业务约定书l审计业务约定书是指会计师事务所与被审计单位签订的，用以记录和确认审计业务的委托与受托关系、审计目标和

2、范围、双方的责任及报告的格式等事项的书面协议。5审计业务约定书的基本内容审计业务约定书的基本内容（1）财务报表审计的目标（2）管理层对财务报表的责任（3）管理层编制财务报表采用的会计准则和相关会计制度（4）审计范围，包括指明在执行财务报表审计业务遵守的中国注册会计师审计准则（5）执行审计工作的安排，包括出具审计报告的时间要求6（6）审计报告格式和对审计结果的其他沟通形式（7）由于测试的性质和审计的其他固有限制以及内部控制的固有局限性，不可避免地存在着某些重大错报可能仍然未被发现的风险；（8）管理层为注册会计师提供必要的工作条件和协助；（9）注册会计师不受限制地接触任何与审计有关的记录、文件和所

3、需要的其他信息；（10）管理层对其作出的与审计有关的声明书以局面确认；（11）注册会计师对执业过程中获知的信息保密7（12）审计收费，包括收费的计算基础和收费安排（13）违约责任（14）解决争议的方法（15）签约双方法定代表人或其授权代表的签字盖章，以及签约双方加盖的公章。8第一节第一节 审计计划审计计划9审计计划的内容审计计划的内容l审计计划按其详略程度及适用范围详略程度及适用范围可进一步分为总体审计策略和具体审计计划两个组成部分。l总体审计策略总体审计策略是对审计业务的范围、审计工作的时间安排和方向所作的规划，也是审计人员从接受审计委托到出具审计报告整个过程的基本工作内容的综合计划，可以说

4、是整个审计工作的蓝图，并指导制定更为详细的审计计划。10审计计划的内容审计计划的内容l为应对上述事项，审计人员应当在总体审计策略在总体审计策略中中清楚地说明下列内容：（1）向特定审计领域调配的资源（2）向特定审计领域分配资源的数量（3）何时调配这些资源（4）如何管理、指导、监督这些资源l具体审计计划具体审计计划则是依据总体审计策略制定的，是对实施总体审计计划所需要的审计程序的性质、时间和范围所作的详细规划与说明。具体审计计划亦称为审计方案或审计程序表。11审计计划的内容审计计划的内容l在审计计划阶段审计计划阶段，审计人员的主要目标是了解被审计单位的情况，并在此基础上评估被审计单位的可接受审计风

5、险和重大错报风险。l图7-2描绘了审计计划制定审计计划制定的六个重要步骤。图7-1 审计计划制定与风险评估程序12审计计划的编制审计计划的编制l在编制审计计划之前编制审计计划之前和本期审计业务开始时，审计人员应当进行下列活动：（1）针对保持客户关系和特定审计业务实施相应程序；（2）评价遵守包括独立性在内的职业道德要求的情况；（3）就业务约定条款与客户达成一致理解。l进行这些活动的目的进行这些活动的目的是确保审计计划及其实施能够顺利进行，以达到下列要求：（1）审计人员已具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力；（2）不存在因管理层诚实和正直问题而影响审计人员希望继续从事该项业务的情况；（3）与客

6、户不存在对业务约定条款的误解。 13审计计划的编制审计计划的编制l审计计划应由审计项目负责人编制，并以书面的形式将其记录于审计工作底稿之中。l（一）总体审计策略的编制（一）总体审计策略的编制在总体审计策略中，风险评估风险评估以及重点审计领域的确定是一个重要的内容。时间预算时间预算也是总体审计策略编制中的一项十分重要的内容。总体审计策略的编制还要考虑初次审计或连续审计初次审计或连续审计时的不同影响。初次审计和连续审计下的审计程序的性质、时间和范围都是不同的，审计人员必须在总体审计计划中对这一问题加以考虑。14审计计划的编制审计计划的编制对于首次接受审计委托首次接受审计委托，在制定总体审计策略和具

7、体审计计划时，审计人员应当考虑下列事项：（1）与前任审计人员沟通；（2）与管理层讨论有关首次接受审计委托的重大问题，就这些重大问题以及这些重大问题如何影响总体审计策略和具体审计计划与治理层沟通；（3）针对期初余额获取充分、适当的审计证据而计划实施的审计程序；（4）针对预见到的重大错报风险，分派具有相应素质和专业胜任能力的人员；（5）会计师事务所针对首次接受审计委托要求实施的其他质量控制程序。总体审计策略的详略程度总体审计策略的详略程度应当随被审计单位的规模及该项审计业务的复杂程度而变化。15审计计划的编制审计计划的编制l（二）具体审计计划的编制（二）具体审计计划的编制在实际工作中，具体审计计划

8、的编制是通过审计程序表的形式进行的。审计人员可以根据审计风险和重要性来调整审计程序表。审计程序表可以看作是审计人员所需执行的审计程序的概要。审计程序表通常要按照交易循环来分类。16具体审计计划包括的内容具体审计计划包括的内容风险评估程序的具体计划进一步审计程序的具体计划 (1)控制测试的具体计划 (2)实质性测试的具体计划其他审计程序的具体计划17第二节第二节 审计重要性审计重要性18审计重要性的含义审计重要性的含义l中国注册会计师审计准则第1221号重要性中将重要性定义定义为：“如果一项错报单独或连同其他错报可能影响财务报表使用者依据财务报表作出的经济决策，则该项错报是重大的。” 19l从以

9、上审计重要性的定义可以看出，重要性的实质是财务报表的错报或漏报会影响使用者决策的临界点，它具有以下特点特点：（1）重要性是从报表使用者的角度来考虑的。 (2) 重要性受到错报的性质与数量的影响，或者共同影响。（3）判断一个事项对财务报表使用者是否重大，是将使用者作为一个群体对共同性的财务需求来考虑。（4）重要性的确定离不开特定的环境。（5）重要性的评估需要运用职业判断20审计重要性的运用审计重要性的运用l审计人员在编制审计计划、实施审计以及评价审编制审计计划、实施审计以及评价审计结果计结果时，都要考虑重要性。l图6-2展示了重要性、审计风险和审计证据三者之之间的关系间的关系。21审计重要性的运

10、用审计重要性的运用图6-2 重要性、审计风险和审计证据22审计重要性的运用审计重要性的运用l在对重要性水平进行初步判断初步判断时，审计人员应该综合考虑以下主要因素：（1）对被审计单位及其环境的了解；（2）审计目标，包括特定报告要求；（3）财务报表各项目的性质及其相互关系；（4）财务报表各项目的金额及其波动幅度。l审计人员对重要性水平做出初步判断时，应该考虑可能的错报或漏报对赢利性及流动性等指标的指标的影响影响，特别是对那些典型的、报表使用者在进行投资和信贷决策时经常用到的指标的影响。23审计重要性的运用审计重要性的运用l在审计结果评价阶段对重要性的考虑，有两方面与审计计划阶段不同。首先，在审计

11、计划和审计结果评价阶段审计结果评价阶段，重要性水平可能不一样。其次，由于在审计执行过程审计执行过程中可能会发现一些金额不大而性质严重的问题，也会造成重要性判断在审计结果评价阶段与审计计划阶段不同。l在财务报表审计中，审计人员确定重要性水平时，应该同时考虑质和量质和量的方面。l重要性水平可进一步分为单项重要性单项重要性（individual materiality）和汇总重要性汇总重要性（aggregate materiality），首先前者关注单个错报或漏报对财务报表的影响，后者是指两个或多个错报或漏报的共同作用对财务报表的影响，但其中每个错报或漏报本身都是不重要的。 24审计重要性的运用审计

12、重要性的运用如果审计人员预期的错报越多错报越多，则汇总重要性水平应该设得越低，反之亦然。随着审计工作的进行，若审计人员对错报或漏报的预预期改变期改变了，汇总重要性水平也应随之适当提高或降低。审计人员不仅需要对余额运用重要性对余额运用重要性，而且需要对交交易易运用重要性。 l错报或漏报有两种：一种是发现的，另一种是推断的。25财务报表层次的重要性水平的选用财务报表层次的重要性水平的选用l(1)计算基础和计算方法的选用 许多汇总性财务数据可以作用,如总资产、净资产、销售收入、费用总额、毛利和净利润等。举例：l 对于以盈利为目的的企业，来自经营性业务的 税前净利润或税后净利润的5%，或总收入的0.5

13、%.l 对于非盈利组织，费用总额或总收入的0.5%.l 对于共同基金公司，净资产的0.5%.26（2）财务报表层次重要性水平的选取 应当以报表水平最低的重要性水平作为财务报表层次的重要性水平。27（3）财务报表尚未完成时重要性水平的确定28各类交易、账户余额和列报层次重要性水平的确定各类交易、账户余额和列报层次重要性水平的确定l（1）分配和不分配的方法l（2）各类交易、账户余额和列报层次的重要性水平与可容忍误差29l注册会计师在确定各类交易、账户余额、列报认定层次的重要性水平时，应当考虑以下主要因素：（1）各类交易、账户余额、列报的性质及错报的可能性（2）各类交易、账户余额、列报的重要性水平与

14、财务报表层次重要性水平的关系。30评价结果时对审计重要性水平的考虑评价结果时对审计重要性水平的考虑1、评价审计结果时所运用的审计重要性水平可能不同于编制审计计划的确定的重要性水平。2、尚未更正错报的汇总数包括：（1）注册会计师已识别的具体错报（2）注册会计师对不能明确识别的其他错报的最佳估计数3、错报汇总数超过重要性水平时的处理4、错报汇总数接近重要性水平时的处理31一个总结：关于审计重要性中的“两个”1、运用审计重要性的两个目的：提高审计效率；保证审计质量2、运用重要性的两个阶段：确定审计程序的性质、时间和范围时；评价审计结果时3、确定重要性水平的两方面考虑：金额和性质4、确定重要性的两个层

15、面：财务报表层次；各类交易、账户余额、列报认定层次5、评价重要性的两方面：超过；接近32第三节第三节 审计风险审计风险33审计风险的定义、特征及其成因审计风险的定义、特征及其成因l（一）审计风险的定义（一）审计风险的定义我国新颁布的中国注册会计师审计准则第1101号财务报表审计的目标和一般原则对审计风险的定定义义：“财务报表存在重大错报而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。”对审计风险这一概念的正确理解正确理解还应注意以下两个方面：（1）审计风险与审计失误是不同的，前者是以切实遵循独立审计准则为前提的一种风险，后者则是因为审计人员没有遵循独立审计准则而造成的工作失误；（2）审计风险虽然在最终

16、意义上是针对整个财务报表而言的，但与各个账户余额也紧密相关。 34审计风险的定义、特征及其成因审计风险的定义、特征及其成因l（二）审计风险的特征（二）审计风险的特征1审计风险是客观存在的2审计风险贯穿于审计过程的始终3审计风险是审计人员的非故意行为引起的4审计风险是可以控制的 35审计风险的定义、特征及其成因审计风险的定义、特征及其成因l（三）审计风险的成因（三）审计风险的成因1审计风险形成的客观原因审计风险形成的直接原因是审计活动所处的法律环境。现代审计对象的复杂性和审计内容的广泛性，是审计风险产生的另一个客观原因。此外，现代审计方法所存在的缺陷也是审计风险形成的重要客观原因。2审计风险形成

17、的主观原因首先，审计人员的经验和能力直接导致了审计风险的形成。其次，审计人员的工作责任心不强，没有保持应有的职业谨慎态度也是形成审计风险的主观原因。36审计风险的构成要素及其相互关系审计风险的构成要素及其相互关系l（一）重大错报风险（一）重大错报风险重大错报风险重大错报风险是指财务报表在审计前存在重大错报的可能性。重大错报风险由固有风险（inherent risk，IR）和控制风险（control risk，CR）构成构成。固有风险固有风险，是指假定不存在相关内部控制时，某一账户或交易类别单独或连同其他账户、交易类别产生重大错报或漏报的可能性。控制风险控制风险，是指某一账户或交易类别单独或连同

18、其他账户、交易类别产生错报或漏报，而未能被内部控制防止、发现或纠正的可能性。37审计风险的构成要素及其相互关系审计风险的构成要素及其相互关系l（二）检查风险（二）检查风险检查风险是指某一认定存在错报，该错报单独或连同其他错报是重大的，但审计人员没有发现这种错报的可能性。在审计风险的两个构成要素中，重大错报风险为“客户风险（the entitys risks）”。重大错报风险和检查风险两者之间的相互关系两者之间的相互关系可以从定性和定量两个方面加以考察。38审计风险的构成要素及其相互关系审计风险的构成要素及其相互关系从定性定性的角度看，审计风险的两个构成要素之间不是孤立存在的，而是相互联系、相互作用的，主要体现在：（1）审计风险各要素是相互独立的，是审计风险形成的两个不同的环节；（2）审计风险各要素的排列是有序的，其发生的顺序依次是重大错报风险和检查风险；（