关于作业成本法及其在我国的应用前景

1、关于作业成本法及其在我国的应用前景写作提纲一、作业成本控制理论 （一）作业成本法产生背景及意义（二） 作业成本法的基本概念（三）作业成本法的基本理论及一般程序二、作业成本法在我国的应用和分析（一）作业成本法的使用条件（二）作业成本法在我国的应用现状1.作业成本法在国际上的研究及应用2ABC目前在中国大陆地区应用总体状况（三）作业成本法在我国难以推行的原因1适合作业成本法生根发芽的外部环境尚未形成2来自企业自身的阻力（四）在外国推行作业成本法的建议和措施三、作业成本法的展望四、总结【内容摘要】作业成本法是在新技术革命和日趋激烈的市场竞争以及由此而带来的企业生产经营管理思想和方法的深刻变革，传统成

2、本制度面对新情况已经暴露出其不适应的情况下产生的。作业成本法是在成本控制方面的崭新领域，是一种旨在弥补传统成本管理会计的缺陷，努力提供及时准确相关的成本信息的新型成本会计方法。它源于20世纪80年代的西方发达国家先进的管理理念与先进的制造技术相结合的产物。作业成本法的基本观念已经被越来越多的企业所接受，但是它在我国企业中的应用却相对滞后。本文从作业成本法在企业应用的一般条件、实施成本、实施的复杂程度以及适用企业等角度对作业成本法应用的一些误区进行了分析，并提出统计方式的作业成本法是目前我国企业开展作业成本应用的一种简便有效方式。【关键词】作业 作业链 价值链 成本动因一、作业成本控制理论 （一

3、）作业成本法产生背景及意义任何理论和方法的产生都不是偶然的，都有着深刻的时代背景。作业成本法的产生也不例外。20世纪70年代以来高科技的采用，对社会生产的发展起到了极大的推动作用，生产经营活动电脑化，自动化的实现；以及弹性制造系统、适时制生产方式和全面质量管理的事实，会使企业的间接费用大大增加，并且在构成内容上大大复杂化。比如，在弹性制造系统下，用于产品设计制样，取得订单、材料采购以及生产设备调整方面的费用会大大增加；在适时制生产方式下，需要更多的组织协调费用等等。有资料表明：20世纪80年代间接费用在产品成本中所占的比重，美国为25%，日本为26%；就美日的电子和机器制造业看，这一比重在日本

4、高达50%-60%，在美国高达75%，同时产品的多样化，也会使各种产品在技术层次相差较大。在这种情况下，为了正确计算产品成本；提供更为广泛和相关的成本信息，以满足企业经营管理的需要，客观上需要把成本计算的重点放到间接费用上来。虽然传统的成本计算方法不能满足已经变化了的企业经营管理的需要。而以作业量为成本分配基础，以作业为成本计算的基本对象，旨在为企业管理提供更为相对准确的成本信息的成本计算方法作业成本法就应运而生了。作业成本法的产生和发展适应高新技术制造环境下正确计算产品成本的要求，它为改革间接费用的分配等问题提供了新的思路和方法。所以说，作业成本法不仅仅是一种成本计算方法，更是一种现代成本管

5、理的方法。通过近20年的教育和培养，我国会计人员的素质也在不断的提高，加之多年来先进管理思想得到深入，企业会计人员能很快理解并运用作业成本法，为作业成本管理的推广打下了基础。随着科学技术的飞速发展，我国企业的生产组织和生产技术条件正在发生着深刻变化，这就为企业采用适时制生产方式和弹性制造系统，实施全面质量管理提供了物质条件，从而也为作业成本的推行打下了基础。作业成本计算法有利于企业资源的优化配置，实施作业成本计算法还有利于我们通过对资源如何一步一步消耗的过程的细致而具体的分析和控制，来优化作业链、价值链和产品种类与生产数量的组合，从而优化资源配置，发挥企业内部各部门之间、各工艺和生产环节之间的

6、协同作用，充分利用资源，实现“一加一大于二”的规模效益目标。（二）作业成本法的基本概念要了解作业成本法就首先必须了解其所使用的一些特有的概念：1.作业 作业是企业组织为了特定目的的而消耗的活动或事项。一个作业是一项事件、任务或具体目的的工作单元，比如设计产品、装配机器、运转机器和分销产品等。例如领座提供菜单为顾客点菜将菜单送给厨房给顾客上菜给顾客续茶水给顾客上单结账收钱并找零清理餐桌2.“作业链”和“价值链”的概念所谓作业链，就是相关的一系列作业的总称，它是企业为提供一定量的产品或劳务所消耗的人力、技术、原材料、方法和环境等的集合体。每个作业成为其他作业的顾客，各种作业彼此连成一个整体，最终为

7、企业外部顾客服务，由此形成企业的作业链。价值链是为生产产品或提供劳务而发生的从原材料采购开始至销售给顾客为止的一系列价值生产作业构成的。企业每完成一项作业都要消耗一定的资源，而作业的产出又形成一定价值，转移到下个作业，依次转移，直至形成最终产品，提供给企业外部顾客。最终产品作为内部作业链的最后一环，凝结了各个作业所形成并最终提供给顾客的价值。因此，从价值形成的过程来看，作业链又表现为价值链。3.成本动因 成本动因就是指促使成本发生变动的因素。例如：材料耗用量为材料成本的成本动因。企业为赚取利润，必须先投入成本或消耗资源，以提供产品或劳务给顾客来取得收入。每项营运活动皆有其成本动因，同时与成本的

8、发生有着因果关系。（三）作业成本法的基本原理和一般程序1.作业成本法的基本原理突出在间接制造费用的核算上，作业成本法下，制造费用的核算分为两步：第一步，将制造费用计入作业基础成本库中；第二步，得出和使用一系列作业成本动因分配率，将归集的成本一一分配给各种产品，并且ABC的正确实施主要取决于作业成本库的选择，将制造费用归集到各作业成本库的中介标准的选择以及作业成本动因的选择这三个方面的问题。2.作业成本法的基本程序作业成本法的基本程序或步骤，从不同角度看有着不同的解释。从广义的ABC看，ABC法不仅是对过去的成本进行计算与分析，而且要对未来的成本进行计划。因此，作业成本法的基本步骤较多，内容较广

9、。从狭义的作业成本计算法看，主要指事后计算作业成本。本文所研究的ABC法，主要是从狭义角度进行的，一般包括5个步骤： 选择成本基础，确定主要作用，明确作业中心。 将各作业的投入成本或资源归集到每一个作业中心的成本库中。 选择适当的成本动因，这需要考虑计量成本动因的成本，成本动因与作业实际消耗的相关度，成本引发的人的行为，因果关系，收益与成本对比，合理性等因素。 将汇集到成本库的间接费用按确定的成本动因及追踪的资源标准分配到各项产品中去。 计算每一产品的作业成本。二、作业成本法在我国和国际上的应用和分析（一）作业成本法的适用条件 关于企业应用作业成本法的条件很多专家学者都有详细的分析讨论，一般认

10、为作业成本法适用于具有下列特征的企业： (1)间接费用占全部制造成本的比重较高；(2)管理当局对传统成本计算系统提供信息的准确程度不满意；(3)生产经营活动十分复杂；(4)产品品种结构十分复杂；(5)产品生产工艺复杂多变，经常发生调整准备成本；(6)经常调整生产作业，但很少相应调整会计核算系统；(7)企业拥有现代化的计算机技术和自动化生产设备。这些条件不是针对整个作业成本法的，而是有侧重地针对作业成本计算。作业成本计算法的优点是能提供准确的成本信息，缺点是实施成本高昂，在间接费用高、产品品种复杂的情况下，由于传统成本法提供的信息严重扭曲产品的实际成本，误导了企业的经营决策，所以实施作业成本法会

11、带来巨大收益，依据成本效益原则，企业应考虑采用作业成本法。（二）作业成本法在我国的应用现状1作业成本法在国际上的研究及应用由于作业成本法具备传统成本计算无可比拟的优势，虽然作业成本计算是最先在先进制造企业中产生并取得显著效果的，但是它并不仅仅是用于先进制造企业。在西方发达国家应用作业成本会计的企业分布在各行各业，不仅有制造业，还有一些金融公司，财务公司，商品批发及零售公司、医院等。因为作业成本法的产生和应用是与先进制造技术紧密联系在一起的，而先进制造技术又是中国近年来中长期发展规划中国家科技发展的重点领域之一。2. ABC目前在中国大陆地区应用的总体状况近年来，我国大陆地区高新技术迅速发展，间

12、接费用的比重大大提高，同时顾客类型日益复杂产品需求类型的变化速度日益加快，企业需要对此做出准确而迅速的反应，于是一些先进的制造企业开始努力尝试ABC核算法。有的企业还在ABC基础上采用了“柔性生产系统”，生产灵活、反应迅速，从产品设计到制造，从材料配给、仓储到产品发运等，均实现了自动化，取代了传统大批量的生产系统。但是真正推行ABC的企业仍然不多， 目标成本方法是企业运用最多的方法，占85%左右而实行ABC的企业只占3%左右。我国对ABC的应用的确不够广泛，虽然有意识地运用ABC的企业较少，但在一些自发总结的管理经验中却闪耀着ABC的思想光芒。（二）作业成本法在我国难以推行的原因 虽然我国自9

13、0年代初引入作业成本法以来，国内许多企业已经认识到作业成本法不仅能为企业提供精确的产品成本核算和报价，更重要的是为公司战略战术和日常经营管理都能提供决策支持。但是目前在我国只有少数企业在尝试作业成本法，而这些企业也仅仅停留在局部的应用，只见到冰山一角，可以说，国内尚无一家企业真正实施作业成本法。为什么风靡国外的作业成本法，在我国却难以推广？分析其原因，既有外部环境的约束，也有来自企业自身的阻力。 1.适合作业成本法生根发芽的外部环境尚未形成（1）科学水平相对不高，技术基础薄弱。改革开放以来，我国的科学技术水平发展速度迅猛，不少高新技术项目的研究和应用已进入世界领先领域。但从总体来看，我国的科技

14、发展水平同西方发达国家相比，差距仍然很大，能将高新技术应用于生产领域的企业为数很少，企业整体的装备水平仍然很落后。（2）作业成本法赖以存在的社会环境还未形成。目前，我国仍然处在社会主义初级阶段，生产力水平比较低，依靠半机械化和手工操作的劳动密集型产业大量存在，生产的商品化、市场化、现代化程度不高。国民的生活水平仅达到小康，市场的多样性需求不足。从我国目前的科学技术和经济发展水平看，企业的生产方式在短时间内不可能有大的突破，传统的大规模、少品种批量生产方式仍占主导地位。因此，作业成本法赖以存在的社会环境还未形成，企业经营管理上对作业成本法的内在需求并不迫切。（3）管理会计未在国内广泛应用。管理会

15、计是作业成本会计应用的基础，而目前管理会计在我国企业经营管理中的应用上处于初级阶段，范围小，各种管理方法的应用缺乏持续性。经营管理者还没有跳出计划经济体制下的固有管理模式，是因为中国模式是在50年代学习苏联的基础上创立发展起来的，虽然经近些年来对先进管理方法与模式的引进学习，但至今在很多企业中没有实质性的变化。2.来自企业自身的阻力在企业具体实施作业成本法时，会遇到各种障碍：（1）几乎所有的部门都要参与，关系难以协调。作业成本法一般应由财务部门负责来做，但是对核算体系的设计，例如作业划分动因选择最有发言权的是生产物流等业务部门，使用成本信息的是销售部门、管理层，把作业成本法变成现实的是一线业务

16、人员、统计人员和财务成本核算人员，这其中也少不了信息部门的大力支持；这是实施作业成本法的最大难点。（2）传统成本核算观念难以突破：一般企业现有的成本核算主要是为财务会计服务的，财务会计的一些准则制约了成本核算体系的改进；传统的观念会制约作业成本核算体系设计。（3）作业成本法实施项目周期较长，参与人员往往会失去信心。作业成本法核算体系的设计阶段可能会持续一段时间，参与人员在比较长时间投入后如果没有看到结果，或者看不到可能的对企业的价值，就会产生种种疑问，疲劳作战又未见战果，常会失去参与兴趣和热情。（4）作业成本法存在一定的主观性。作业动因和资源动因的确认和选择在很大程度上是由企业的工程人员和技术

17、人员来决定的，不同的企业会有不同的作业动因。因而，其可比性和可验证性都不高。如在作业的确认，成本动因的选择和同质成本库的确认上，不同的会计人员会有不同的结果。这种主观随意性有时会带来与实际较大的偏差，并在很大程度上影响作业成本计算在上市公司中的应用推广。（5）我国财务信息普遍失真，对作业成本法是个很大的阻碍。（四）在外国推行作业成本法的建议和措施从以上分析可以看出，作业成本法在我国还缺乏茁壮成长的土壤，尝试作业成本法的企业也遭遇了来自企业内部的种种障碍和阻力，所以，作业成本法还不具备在我国企业全面推广的条件。但是随着全球经济一体化进程的加速，以及科学技术再生产领域的应用，一旦条件成熟，作业成本

18、法取代传统的成本核算法是一种必然的趋势。作业成本法在中国的推行提出几点建议仅供参考：1.我们不能对作业成本会计只停留在一般的介绍上，而应加大宣传力度，转变实务界的观点。我国实施作业成本法的最大阻碍是观念上的落后。这主要表现在：第一、对成本管理本身的认识不足。第二、对传统成本的局限性认识不够。第三、对新成本制度作业成本不甚了解。2需在作业成本法的应用上加把力使其应用得到各方面的有力支持。如争取得到国家财政部的支持；争取得到同行业间的理解和接受。3.在试点企业有计划、有步骤地实施在实施作业成本法时，有两点需要强调：一是不要全面展开。在小型或小规模的组织里虽可以直接实施作业成本法，但在大企业中全面实

19、施ABC难免会有考虑不周之处。二是应先实施作业分析法，而后再选择实施作业成本计算的范围。这是因为作业成本计算的实施成本很高，需要处理大量的数据，也需要高素质的人员进行配合。而在我国资金和人员素质都很受限，所以应先采用作业分析法确认并消除不必要的作业。4.一般企业也不能望洋兴叹，隔岸观火，而应该积极的探索和尝试。作业成本法作为先进成本计算方法、先进管理方法与先进管理思想相统一的综合管理体系，其应用在很大程度上具有灵活性，并不绝对的为环境所限制。5.总结经验教训，为进一步推广应用打下基础。成功的经验都是在不断摸索、探讨、研究、实践中形成的。作业成本法在应用上的差别性很大，有必要建立各种经验交流途径

20、，对成功失败进行总结，为进一步推广作业成本法打下基础。三、作业成本法的展望我国目前作业成本计算法几乎未被企业运用，作业管理思想在一些企业局部性管理中有所体现，但有意识的运用作业管理几乎没有。从我国目前的企业状况来看，自某些方面出现了作业管理运行环境的某些特征，但总体并未成熟。因此，21世纪将是我国经济迅速发展，由工业社会向知识经济社会迅速转变时期。随着社会主义现代化企业制度的建立与完善，作业成本管理为代表的先进管理手段必将得到普及和发展。因此，21世纪我国企业面临的制造环境将成为：1.需求的多样化产品需求多样化要求企业应用高新技术和高级生产系统进行单件、小批量生产，提供多样化和富有个性、日新月异的产品。而传统成本计算方法是用于产品常规化和批量化的企业，因此，社会需求的变化破坏了传统成本计算方法赖以存在的社会环境。2.技术的应用高新技术在生产领域的应用改变了企业产品成本结构，是的直接材料成本和直接人工成本比重下降，而制造费用比重幅度上升。为了提高产品成本计算的正确性和成本控制的有效性需要合理分配制造费用。因此，作业成本法取代传统成本计算方法成为历史必然。3.处理技术的发展信息处理技术的发展和应用，使得实行多元化制造费用分配标准的作业成本法的信息处理成本可能超过其效益，使得作业成本法的应用成为可能。4.观的改变新的企业观认为，企业的生产经营过程是为满足顾客需