中级会计实务专题讲义

1、2008中级会计实务讲义-第二章一、本章内容概述本章旨在阐述存货的确认和计量，主要依据为企业会计准则第1号存货及其指南。应当注意，存货内容虽然不太难，但具有较强的普遍性，其出题概率较大，特别容易出计算性单选题，属于较为重要的一章。本章考分一般在5分左右。涉及的试题类型以客观题为主，但2006年曾考过一道10分的计算分析题。2007年仅考了2分的小题，预计今年考大题的可能性仍然很小。需要注意：本章内容往往会与长期股权投资、债务重组、非货币性资产交换和资产减值等内容联系在一起考综合题。二、本章重点难点概述（一）本章重点1存货的初始计量（取得成本的确定）2存货可变现净值的确定3存货跌价准备的计提、转

2、回与结转（二）本章难点1用于生产产品的材料、自制半成品存货可变现净值的计算确定2委托外单位加工存货的消费税的会计处理三、学习要求和目的（一）学习要求全面看书一遍，再对存货期末计量，特别是材料存货的期末计量、存货跌价准备等重点内容，反复学习，彻底掌握。（二）学习目的涉及本章内容的客观题和计算题均应当得满分。如果在综合题中涉及存货的内容，力求不要因为存货的内容没有掌握而影响整个题目的解答。四、历年试题分析（仅限于新准则发布后）年份 题型单选题量分数考点11委托加工半成品成本的计算商品流通企业存货采购成本的确定判断计算综合合计五、本章教材变化与2007年教材相比，本章内容没有太大变化，有一、两个小地

3、方有所删减。与旧准则相比，本章内容的变化主要体现在以下几点：（一）存货发出计价方法取消了后进先出法。（2） 对于一些需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态的存货，如房地产开发企业的房地产等，其取得成本应当包括符合借款费用资本化条件的借款费用。（3） 商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。（4） 资产负债表日，企业应当确定存货的可变现净值。以前减记存货价值的影响因素已经消失的，减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，转回的金额

4、计入当期损益。计提和转回存货跌价准备时均需通过“资产减值损失”科目。2.1.1存货的概念和确认条件I、知识点讲解（一）存货通常包括如下三类有形资产：1. 在日常生产经营过程中以备出售的存货，如库存产成品等；2. 最终出售但目前尚处于生产过程中的存货，如在产品等；3. 为生产供销售的商品或提供劳务以备消耗的存货，比如原材料等。（2） 某一资产项目，如果要确认为存货，必须符合存货的定义，并同时满足两个确认条件：一是，该存货包含的经济利益很可能流入企业；二是，该存货的成本能够可靠地计量。简记为：存货的确认应当符合“定义+两个确认条件”。（3） 拥有存货的所有权通常是存货包含的经济利益很可能流入企业的

5、一个重要标志。也就是说，只要企业已经或仍然拥有存货的所有权，无论存货是否已经运入或运离企业，均应当作为企业的存货核算，如：在途物资、委托代销商品等，仍属于企业的存货。（4） 存货成本能够可靠地计量必须以取得确凿可靠的证据为依据，并且具有可验证性。如果存货成本不能可靠地计量，则不能确认为一项存货。（五）工程物资和特种储备物资均不作为存货核算。n、知识点练习1 （单选题）下列各项资产中，不属于存货的为（）。A半成品B特种储备物资C.委托代销商品D已购入6个月的商品查看答案【答案】B【解析】特种储备物资不是为生产产品而储备的资产，属于其他资产核算的范围。2 （多选题）下列项目中，属于存货的有（）。A

6、生产领用的包装物B库存的工程用材料C.购入的在途物资D委托代销商品查看答案【答案】ACD【解析】存货范围的确认，应以企业对存货是否具有法定所有权为依据，故ACD属于企业存货。库存的工程用材料其所有权虽然属于企业，但属于在建工程核算范围，所以选项B错误。3 （多选题）下列各项中，不能作为甲企业存货核算的有（）。A向乙企业承诺的订货B拟购的原材料C.验收入库的工程物资D尚未付款的在途材料查看答案【答案】ABC【解析】向乙企业承诺的订货和拟购的原材料均不符合存货的确认条件。验收入库的工程物资虽然具有存货的某些特征，但并不作为存货核算，而是作为长期资产。2.1.2存货的初始计量I、知识点讲解概括而言：

7、企业所有的存货，均应当按照成本进行初始计量。也就是说，存货的初始计量就是要在企业取得存货时确定存货的成本，以便会计上正确地按存货成本入账。存货成本包括采购成本、加工成本和其他成本。但具体而言：存货的来源不同，其成本的构成也有所不同。以下分别介绍企业以外购、通过进一步加工、通过提供劳务和其他等四种方式取得存货的成本构成及确定方法。（一）外购存货成本的确定1. 工业企业通常需要购买原材料等存货，而外购存货的成本应当等于其采购成本，具体包括购买价款、相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用。即：外购存货的成本=买价+相关的采购费用。2. 商品流通企业在采购商品过程中发生的运

8、输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本；也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊，对于已售商品的进货费用，计入当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计入当期损益。在会计实务中，企业确定外购存货成本时应当注意如下几点：（ 1）购买价款是指取得购货发票上的总买价。（ 2）增值税是价外税，如果能够抵扣，就不需计入存货成本（如一般纳税企业）；如果不能抵扣就应当计入存货成本（如小企业）。（ 3）消费税是价内税，如果企业购进的存货为应税消费品，则应税消费品的买价中已经包含了消费税在内

9、，不必从买价中扣除。若有资源税，与消费税的处理相同。（ 4）外购存货若有关税（以人民币计价），应计入存货采购成本。（ 5）其他可归属于存货采购成本的费用，如采购过程中发生的仓储费、包装费、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费等。注意：运输途中的合理损耗本来已包含在存货买价之中，只要不将其从买价中单独扣除，就说明将其计入了存货成本。（ 6）企业在存货采购过程中发生的存货毁损、短缺等，不能计入存货成本，而是应当区分如下不同情况分别进行处理：1）属于供应单位、运输部门等应当赔偿的，企业应冲减存货采购成本。通常根据应收的赔偿金额作：借：其他应收款（应从有关部门收取的赔偿款）贷：原材料（应从有关部门收

10、取的赔偿款）2）属于意外灾害造成的损失和尚待查明原因的途中非合理损耗，不得增加存货采购成本，而是应当先计入“待处理财产损溢”科目，待查明原因后再作处理。注意：损耗与毁损、短缺的程度有所不同，损耗应当区分合理与不合理。即企业应根据损失或短缺金额作：借：待处理财产损溢（损失或短缺金额）贷：原材料等科目（损失或短缺金额）*在此，仅以企业外购原材料为例说明外购存货的核算（假定按实际成本核算）。外购原材料的核算一般包括以下四种情况（注意以材料按实际成本进行日常核算为例）：1单料同到。核算特点主要为：不通过“在途物资”科目。2单先到，料后到。核算特点主要为：通过“在途物资”科目，先后在不同时间作两笔分录。

11、3料先到，单后到。核算特点主要为：料到时先不作处理，到月末时如果结算单据仍未到达，应在月末估价入账，下月初再以红字冲回，直到结算单据到达时再按正常程序（即单料同到的程序）入账。其中，月末估价入账的分录为：借：原材料（暂估价值）贷：应付账款（暂估价值）注意：月末估价入账的分录系一借一贷的简单分录，千万不能估计增值税。应当说明：存货暂估价值并不一定等于存货实际成本。暂估价值虽然不完全准确，但月末估价入账能够在一定程度上避免账实不一致，并能有利于加强存货的管理，使财务报表反映的存货信息更加客观。4采用预付货款方式购买材料。核算特点主要为：从预付款到材料入库再到结清货款尾数，应全过程使用“预付账款”科

12、目核算。当然，如果企业预付货款较少，也可以不设置“预付账款”科目，而在全过程中采用“应付账款”科目核算。企业以预付货款方式购买原材料的主要账务处理程序如下：（ 1）以银行存款预付款项时：借：预付账款（实际支付额）贷：银行存款（实际支付额）（ 2）收到材料并验收入库时：借：原材料（买价）应交税费一一应交增值税（进项税额）（买价M7%）贷：预付账款（买价+进项税额）（ 3）若“买价+进项税额”大于当初的预付款，说明企业应当补付尾款，实际补付时：借：预付账款（补付尾款额）贷：银行存款（补付尾款额）若“买价+进项税额”小于当初的预付款，说明企业应当退出尾款，实际退出时：借：银行存款（退出尾款额）贷：预

13、付账款（退出尾款额）*【例2-1】甲企业为一般纳税企业，按实际成本对原材料进行核算。2007年12月20日，该企业购入原材料一批，价款10000元，增值税1700元，材料已验收入库，发票等结算凭据已收到，货款已通过银行转账支付。要求：编制甲企业相关会计分录。查看答案【答案】该企业应当在2007年12月20日作：借：原材料10000应交税费应交增值税（进项税额）1700贷：银行存款11700【解析】本题属于“单料同到”的外购存货业务，非常简单。但如果适当改变某些条件，即可变成“单先到、料后到”的外购存货业务，或者变成“料先到、单后到”的外购存货业务。（1）如假定本例中，该企业在2007年12月2

14、0日仅收到发票等结算凭据，并已通过银行转账支付材料货款，但材料于12月26日才收到并验收入库，其他条件不变。则，该企业应当在2007年12月20日作：借：在途物资10000应交税费应交增值税（进项税额）1700贷：银行存款117002月26日材料验收入库时作：借：原材料10000贷：在途物资10000（2）如假定本例中，该企业2007年2月20日收到材料并已验收入库，但尚未收到发票等结算凭证，货款无法支付。且至12月末，发票等结算凭证仍未到达。企业根据有关资料确定材料暂估价为8000元。则，该企业在2007年12月20日先不作处理。待12月末按暂估价作：借：原材料8000贷：应付账款暂估应付账

15、款80002008年1月初，应将上述分录冲销，作：借：应付账款暂估应付账款8000贷：原材料8000或，借：原材料8000贷：应付账款暂估应付账款8000待收到发票等有关结算凭证时，再按实际成本10000元作：借：原材料10000应交税费应交增值税（进项税额）1700贷：银行存款11700注意：在“料先到、单后到”的情况下，存货的暂估价值为8000元，而结算单据到达后实际成本为10000元，收到材料时按正常程序编制的分录只有一笔，而且不必通过“在途物资”科目。（二）通过进一步加工而取得存货的成本确定通过进一步加工而取得的存货，具体可分为两种情况：一是，委托外单位加工的存货；二是企业自行生产的存

16、货。但是，无论哪种情况取得的存货，其成本均由采购成本、加工成本以及为使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本构成。1委托外单位加工的存货（1）委托外单位加工的存货，其实际成本包括实际耗用的原材料或者半成品、加工费、运输费、装卸费等费用以及按规定应计入成本的税金。（2）委托外单位加工完成的存货，其核算程序主要包括如下四个环节：1）发出委托加工物资。通常需要作：借：委托加工物资（发出材料的实际成本）贷：原材料（发出材料的实际成本）2）支付加工费及增值税等。应当注意：企业因委托外单位加工物资而支付的增值税是根据所支付加工费的17%而计算的，即支付的增值税=加工费X17%。如果支付的增值税能够抵扣，应

17、借记“应交税费应交增值税（进项税额）”科目，并不计入委托加工物资成本；如果不能抵扣，则应将支付的增值税计入加工物资的成本。通常需要作：借：委托加工物资（加工费）应交税费应交增值税（进项税额）（加工费X17%）贷：银行存款（加工费+进项税额）3）交纳消费税。应当注意：企业因委托外单位加工物资时，如果所加工的物资系应税消费品，需要由受托方代收代交的消费税，而企业（委托方）就应当向受托方支付加工物资的消费税，并将所支付的消费税区分如下两种情况进行会计核算。一是，如果委托加工物资收回后直接用于销售，委托方应将所支付的由受托方代收代交的消费税计入委托加工物资的成本。也就是在向受托方支付消费税时作：借：委

18、托加工物资（委托加工物资的消费税额）贷：银行存款（委托加工物资的消费税额）二是，如果委托加工物资收回后用于连续生产应税消费品，委托方应按所支付的准予抵扣的受托方代收代交的消费税，借记“应交税费应交消费税“科目，并不能将消费税计入委托加工物资的成本。也就是在向受托方支付消费税时作：借：应交税费应交消费税（委托加工物资的消费税额）贷：银行存款（委托加工物资的消费税额）4）加工完成收回加工物资。具体应区分以下两种情况进行处理：一是，如果加工物资收回后直接用于销售，则“委托加工物资的成本=发出加工材料的成本+加工费+消费税”。即：借：库存商品（或原材料）（发出加工材料的成本+加工费+消费税）贷：委托加

19、工物资（发出加工材料的成本+加工费+消费税）二是，如果加工物资收回后连续用于生产应税消费品，则“委托加工物资的成本=发出加工材料的成本+加工费”。即：借：原材料（发出加工材料的成本+加工费）贷：委托加工物资（发出加工材料的成本+加工费）【例2-2】A公司和B公司均系增值税一般纳税企业，适用的增值税税率均为17%。2007年12月1日，A公司委托B公司加工物资一批（属于应税消费品）。原材料成本100000元，加工费80000元（不含增值税），消费税税率为10%。加工费和相关税金以银行存款支付，加工物资收回后直接用于销售。要求：（1）计算A公司收回委托加工物资的成本，并编制相关会计分录。（2）假定

20、A公司收回加工物资后连续用于生产应税消费品，请计算收回加工物资的成本，并编制与（1）不同的相关会计分录。查看答案【答案】（1）在收回加工物资并直接用于销售的情况下，A公司委托加工物资的成本=材料成本+加工费+消费税=100000+80000+20000=200000（元）。A公司发出委托加工材料的会计分录为：借：委托加工物资100000贷：原材料100000A公司支付加工费和增值税进项税额的会计分录为：借：委托加工物资80000应交税费应交增值税（进项税额）13600（80000M7%）贷：银行存款93600A公司向B公司支付消费税的会计分录为：借：委托加工物资20000贷：银行存款（或应付账

21、款）20000说明：应交消费税=组成计税价格（100000+80000）+（1-10%）X10%=20000010%=20000（元）。A公司收回加工物资的会计分录为：借：库存商品（或原材料）200000贷：委托加工物资200000（2）在收回加工物资并连续用于生产应税消费品的情况下，A公司委托加工物资的成本=材料成本+加工费=100000+80000=180000（元）。此时，与（1）不同的分录仅有以下两笔：A公司支付消费税时，借：应交税费应交消费税20000贷：银行存款（或应付账款）20000A公司收回加工物资时，借：原材料180000贷：委托加工物资180000【解析】本题属于委托外单位

22、加工存货的核算。该委托外单位加工存货由受托方代收代交的消费税为20000元。如果加工成品收回后用于连续生产应税消费品，其原材料的成本为180000元，并不包含消费税20000元；如果收回后直接用于销售，其成本则为200000元，应当包含消费税20000元。注意，在实务中，支付加工费、增值税、消费税通常编制一笔会计分录。2.自行生产的存货（ 1）自行生产的存货，即自制存货。其成本由采购成本、加工成本以及为使存货达到目前场所和状态所发生的其他成本构成。简单而言，自制存货成本=直接材料费+直接人工费+应当负担的制造费用，也就是由料、工、费三部分构成。其中，制造费用通常需要按一定的方法分配计入自制存货

23、的成本之中。制造费用的分配方法通常有以下几种，而且分配方法不同，分配计算的结果也并不相同。1）生产工人工时比例法2）生产工人工资比例法3）机器工时比例法4）按年度计划分配率分配法5）按耗用原材料的数量或成本分配法6）按直接成本及产品产量进行分配的方法（ 2）确定自制存货成本的两点特殊考虑（详细内容在借款费用等相关章节介绍）：1）如果某项存货需要经过相当长时间的生产活动才能达到可销售状态，如房地产开发企业的房地产等，则存货其取得成本应当包括符合借款费用资本化条件的借款费用。但计入存货成本的借款费用，必须符合借款费用资本化条件。2）如果某项存货的生产或销售需要无形资产，即无形资产所包含的经济利益需

24、要通过所生产的产品来实现，则存货的成本应当包括相应无形资产的摊销金额（类似于车间使用的固定资产的折旧费应计入产品）。【例2-3】W公司系一制造业企业，并在同一车间分别以A、B两种材料生产甲、乙两种产品。2007年12月份发生的有关事项如下：（1）投入A材料1000公斤，计80000元，用于生产甲产品；投入B材料2000公斤，计40000元，用于生产乙产品。（2）生产甲产品发生直接人工费用30000元，生产乙产品发生直接人工费用10000元。（3）生产车间发生的水费、电费、折旧费等制造费用总额为20000元。该公司按直接人工费用比例分配制造费用。（4）甲、乙两种产品无月初在产品，而且于月末全部生

25、产完工。要求：计算甲产品和乙产品的成本，并编制W公司结转制造费用和完工产品成本的会计分录。查看答案【答案】制造费用分配率=20000+（30000+10000）=0.5甲产品应分摊的制造费用=30000*0.5=15000（元）乙产品应分摊的制造费用=10000*0.5=5000（元）甲产品成本=80000+30000+15000=125000（元）乙产品成本=40000+10000+5000=55000（元）结转制造费用时：借：生产成本甲产品15000乙产品5000贷：制造费用20000结转完工产品成本时：借：库存商品甲产品125000乙产品55000贷：生产成本125000乙产品55000

26、【解析】制造费用属于间接费用，应当按照一定方法分配计入相应产品的成本。本题制造费用的分配方法为直接人工费用。试想：如果W公司按直接材料的重量比例分配呢？还有其他分配方法吗？（三）通过提供劳务取得的存货提供劳务取得存货的成本=提供劳务的直接人工费用+其他直接费用+应负担的间接费用（四）其他方式取得的存货1. 投资者投入的存货2. 通过非货币性资产交换取得的存货3. 通过债务重组取得的存货4. 通过企业合并取得的存货上述各种来源取得的存货，其成本的确定将在以后相关章节介绍，此处不予赘述。n、知识点练习1 （单项选择题）下列项目中，应当计入外购存货采购成本的内容为（）。A商业折扣B运输途中的合理损耗

27、C.应收供应单位的赔款D一般纳税人的增值税进项税额查看答案【答案】B【解析】商业折扣在核算上不作处理；应收供应单位的赔款应当冲减存货采购成本；一般纳税企业的进项税额应借记“应交税金”科目；只有运输途中的合理损耗应当计入存货成本。2（判断题）一般纳税企业购入存货时发生的增值税进项税额一律不能计入存货成本。查看答案【答案】X【解析】如果一般纳税企业购入存货时发生的增值税进项税额按规定不能抵扣，则应当将增值税计入存货成本。3 （判断题）外购存货在运输途中发生的毁损、短缺不能计入存货成本。（）查看答案【答案】V【解析】应当区分不同情况处理，如应由供货单位或运输部门等机构负责赔偿，一般应按赔偿金额计入“

28、其他应收款”科目，同时冲减存货采购成本；如属于意外灾害造成的损失或尚待查明原因，应先计入“待处理财产损溢”科目。4 （判断题）商品流通企业购进商品时发生的运输费越多，其商品成本就越大。（）查看答案【答案】V【解析】新的存货准则指南指出，商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计入存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊。5 （单项选择题）甲工业企业为增值税一般纳税企业，适用的增值税税率为17%。本期购入原材料100公斤，价款为57000元。验收入库时发现短缺5%，经查属于运输途中合理损耗。该批原材料入库

29、前的挑选整理费用为380元。该批原材料的实际单位成本为每公斤（）元。A545.3B573.8C604D706查看答案【答案】C【解析】实际入库的数量为100X95%=95（公斤），但95公斤材料的总成本应当为57000+380=57380（元），因为运输途中合理损耗应构成存货采购成本。因此，实际单位成本=57380+95=604（元）。6 .（单项选择题）某工业企业为增值税一般纳税企业，2007年10月购入A材料1000公斤，增值税专用发票上注明的买价为30000元，增值税额为5100元，该批A材料在运输途中发生1%的合理损耗，实际验收入库990公斤；在入库前发生挑选整理费用300元。该批入库

30、A材料的实际总成本为（）元。A29700B29997C30300D35400查看答案【答案】C【解析】运输途中的合理损耗应包含在成本中，入库前的挑选整理费也应计入存货成本。因此，总成本=30000+300=30300（元）。7 （判断题）企业在存货生产过程中发生的制造费用应当采用一定的方法分配计入有关成本核算对象，而且所采用的方法应当与制造费用的发生具有较强的相关性。（）查看答案【答案】V【解析】制造费用是间接费用，企业应当采用与制造费用发生相关性较强的方法对其进行分配。否则，将会直接影响存货成本的正确性。8 （多项选择题）下列各项中，应当计入存货成本的项目有（）。A在生产存货中发生的职工薪酬

31、B在生产存货中消耗的原材料成本c.为特定客户设计产品所发生的可直接确定的设计费D为使生产的产品达到规定的质量标准而必须发生的仓储费查看答案【答案】ABcD【解析】选项A属于加工成本；选项B属于采购成本；选项cD均属于存货其他成本。因此，ABcD均应计入存货成本。9 （多项选择题）一般纳税企业委托其他单位加工材料并于收回直接对外销售的，其发生的下列支出中，应计入委托加工材料成本的有（）。A加工费B增值税C.消费税D发出材料的采购成本查看答案【答案】AcD【解析】B不正确，是因为一般纳税企业委托其他单位加工材料时，支付的增值税一般能够抵扣，应当借记“应交税金应交增值税（进项税额）”科目，而不是计入

32、委托加工物资成本。10 （判断题）委托其他单位加工完成的存货，其成本应包括加工中耗用物资的采购成本和支付的加工费。如果企业为此而发生运输费、装卸费等，应当计入当期损益。（）查看答案【答案】X【解析】委托其他单位加工完成的存货，其成本也应当包括企业为此而发生运输费、装卸费出、历年考题1 .（2007年判断题）商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等，应当计入存货的采购成本；也可以先进行归集，期末再根据所购商品的存销情况进行分摊。（）查看答案【答案】V【解析】符合存货准则的规定，这样确定的存货成本才更具有相关性。2.（2007年单选题）甲企业发出

33、实际成本为140万元的原材料，委托乙企业加工成半成品，收回后用于连续生产应税消费品。甲企业和乙企业均为增值税一般纳税人，甲企业根据乙企业开具的增值税专用发票向其支付加工费4万元和增值税0.68万元，另支付消费税16万元。假定不考虑其他相关税费，甲企业收回该批半成品的入账价值为（）万元。A.144B.144.68C.160D.160.68查看答案【答案】A【解析】委托加工产品收回后连续用于生产应税消费品的，消费税不计入委托加工产品的成本，而可以抵扣即借记“应交税费应交消费税”科目。因此，甲公司收回该批半成品的入账价值为1404=144（万元）。本题如要求编制会计分录，应当如下：借：委托加工物资1

34、40贷：原材料140借：委托加工物资4应交税费应交增值税（进项税额）0.68应交消费税16贷：银行存款20.68借：原材料半成品144贷：委托加工物资1442.2存货发出的计价发出存货的计价目的，就是要采用一定的方法计算确定两个金额：一是，本月发出存货的实际成本；二是，月末结存存货的实际成本。由于存货的日常核算可以采用实际成本法和计划成本法，商业零售企业还采用售价金额核算法，因此，存货发出的计价方法也有所不同。（一）存货日常核算采用实际成本法下存货发出的计价1 存货按实际成本法进行日常核算时，存货发出的计价方法有四种：个别计价法、先进先出法、加权平均法和移动平均法。注意：新准则出台后，不再使用

35、后进先出法。2企业应当根据各类存货的实物流转方式、企业管理要求、存货性质等实际情况，合理确定发出存货成本的计算方法，以及当期发出存货的实际成本。3对于性质和用途相似的存货，应当采用相同的成本计算方法确定发出存货的成本。4对于不能替代使用的存货、为特定项目专门购入或制造的存货以及提供劳务，通常应当采用个别计价法确定发出存货的成本。（二）存货日常核算采用计划成本法下存货发出的计价1存货日常核算可以采用计划成本法，但资产负债表日必须将本期发出存货和期末结存存货的计划成本均调整为实际成本。2 .计划成本核算时材料发出的计价方法，予以省略。（三）商品流通企业存货发出的计价商品流通企业发出的存货，通常采用

36、毛利率法或售价金额核算法等方法进行核算。1 .毛利率法计算公式如下：（1）本期商品销售成本=销售净额X（1-本期计划或上期实际的毛利率）（2）期末结存商品成本=期初结存商品成本+本期购货成本-本期商品销售成本2 .售价金额核算法计算程序主要包括以下几步：（ 1）计算进销差价率（公式略）（ 2）计算本期已销商品应分摊的进销差价（ 3）计算本期商品销售成本（4）利用平衡公式计算期末结存商品成本n、知识点练习1 （单选题）根据新准则的规定，企业发出存货的计价方法没有（）。A先进先出法B后进先出法C.加权平均法D移动加权平均法查看答案【答案】B【解析】尽管在物价持续上涨的情况下，采用后进先出法计价比较

37、稳健，但基于与国际会计准则趋同以及其他因素的考虑，我国新的存货准则已取消了采用后进先出法。2 （判断题）个别计价法适用于一般不能替代使用的存货，以及为特定项目专门购入或制造的存货，如珠宝、名画等贵重存货。（）查看答案【答案】V【解析】在个别计价法下，企业根据购入或生产时所确定的单位成本计算各批发出存货和期末存货的成本，使存货成本具有准确性强的特点。由于一般不能替代使用的存货，以及为特定项目专门购入或制造的存货，如珠宝、名画等贵重物品，属于企业重要的存货，采用个别计价法计算其发出成本，就可以保证存货成本和销售成本的相对准确，提高会计信息的客观性。3 （判断题）企业采用加权平均法计量发出存货的成本

38、，在物价上涨时，当月发出存货的单位成本小于月末结存存货的单位成本。（）查看答案【答案】X【解析】无论物价是否上涨，加权平均法下均采用加权平均单位成本计算发出存货成本和结存存货成本，因此不会使当月发出存货的单位成本小于月末结存存货的单位成本。但物价上涨时，如果采用先进先出法，则会有此结果。4 （单项选择题）某商业批发企业月初甲类商品结存150000元，本月购入200000元，销售收入250000元，销售折扣与折让共10000元，上月该类商品毛利率为20%，月末该类商品存货成本为（）元。A100000B158000C150000D192000查看答案【答案】B【解析】由于已销商品成本=（25000

39、0-10000）X80%=192000元，所以月末成本=200000+150000-192000=158000（元）。5 （单项选择题）甲商场采用售价金额核算法对库存商品进行核算。2007年3月，月初库存商品的进价成本为21万元，售价总额为30万元；本月购进商品的进价成本为31万元，售价总额为50万元；本月销售商品的售价总额为60万元。假定不考虑增值税及其他因素，甲公司2007年3月末结存商品的实际成本为（）万元。A7B13C27D33查看答案【答案】B【解析】商品销售成本率=成本总额/售价总额=（21+31）/（30+50）=65%，期末结存成本=期末结存商品售价超肖售成本率=（30+50-

40、60）X65%=13（万元）2.3存货的期末计量I、知识点讲解一、存货期末计量原则存货期末计量原则为：资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。存货成本高于其可变现净值的，应当计提存货跌价准备，并计入当期损益（资产减值损失）。理解存货期末计量原则，应当注意以下几点：（ 期末存货的成本，是指期末存货的实际成本。如果存货日常核算采用计划成本法、售价金额核算法，应当利用材料成本差异、商品进销差价将期末存货的计划成本、售价调整成实际成本。（ 1）期末存货的实际成本一般会在题目中给出，即使没有给出，学员也应当结合题目资料与要求根据先进先出法、加权平均法等方法计算得出。（ 2）同一企业的同一种存

41、货，只要资产负债表日不同，其成本就可能不同。这是因为存货总会不断地取得、发出，再取得、再发出。如2008年末存货的成本不一定等于2007末的存货成本。因此，解题时，必须分清是哪个资产负债表日。2期末存货的可变现净值，是指在日常活动中，以存货的估计售价减去至完工时将要发生的成本、销售费用以及相关税费后的金额。也就是存货的预计未来净现金流量，而不是存货的售价或合同价。（ 1）期末存货可变现净值的正确与否，直接影响与期末存货成本的比较结果，进一步会影响期末存货的账面价值和当期损益。因此，确定存货可变现净值应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。1）取得的确

42、凿证据是指对确定存货的可变现净值有直接影响的客观证明，如产成品或商品的市场销售价格、与产成品或商品相同或类似商品的市场销售价格、销货方提供的有关资料和生产成本资料等。2）考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的影响等因素。主要是看存货是用于销售（如产成品），还是用于生产产品（如绝大多数的原材料），企业持有存货的目的不同，确定可变现净值的方法也不相同，具体确定方法在后面的问题中予以详细介绍。（2）同一企业的同一种存货，只要资产负债表日不同，其可变现净值就可能不同。二、存货期末计量方法存货期末计量方法，可分为四个步骤。即：检查存货是否存在减值迹象若存在，确定存货可变现净值将成本与可变现净值进行比较

43、计提存货跌价准备并进行账务处理。1检查期末存货是否存在减值迹象企业应根据五种情况对期末存货进行检查，看哪几种存货存在减值迹象。凡没有发生减值迹象的存货，不需确定其可变现净值；凡至少存在五种减值迹象之一的存货，说明其发生了跌价，应当确定这些存货的可变现净值，并计提存货跌价准备。2确定期末存货的可变现净值企业持有存货的目的不同，其可变现净值的确定方法也有所不同。以下分三种情况进行介绍：（ 1）如果存货为产成品、商品等准备用于销售的存货，其可变现净值的确定比较简单，一般可按照如下公式计算（举例见例2-4）：（ 2）如果存货为材料但该材料准备用于销售，其可变现净值的确定与产成品、商品可变现净值的确定方

44、法基本相同（举例见例2-5）。即：（ 3）如果存货为材料但该材料准备用于生产产品，应以该材料所生产的产品的估计售价减去至完工估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税金后的金额确定（举例见例2-6）。即：【例2-4】2007年12月31日，甲公司A产品计提存货跌价准备前的账面价值（成本）为1000000元，数量为5000件，单位成本为200元/件。当年末，A产品的市场销售价格为180元/件，预计销售税费总额为20000元。甲公司没有与任何单位签订有关A产品的销售合同。要求：计算2007年末A产品的可变现净值，并确定2007末A产品应列入资产负债表的金额。【答案】2007年末A产品单位销售价格

45、低于其单位成本，说明已发生了减值迹象。可变现净值=180X5000-20000=880000（元），比其成本1000000元低120000元。因此，2007末A产品应计提存货跌价准备（试想分录如何作？计提数与该存货期初是否有跌价准备有关吗？），并应按880000元列入资产负债表。查看答案【解析】本题期末存货为产品，且该产品没有合同价格，所以期末存货应以该产品的一般销售价格为可变现净值的计量基础。注意：本期应当计提的产品跌价准备金额与期初该产品有无跌价准备有关，若期初没有跌价准备，则本期应计提1000000-880000=120000元，并作如下分录：借：资产减值损失120000贷：存货跌价准备

46、产品跌价准备120000【例2-5】2007年12月31日，甲公司M材料计提减值准备前的账面价值（成本）为500000元。甲公司本打算将M材料生产成A产品，而且根据市场调查情况，当年末A产品的市场销售价格为520000元，预计发生的销售税费为50000元。当年末M材料的市场销售价格为460000元，预计销售M材料发生的相关税费为10000元。由于甲公司经营范围发生变化，甲公司决定将M材料全部直接用于销售，彻底停止生产A产品。要求：计算2007年末M材料的可变现净值，并确定2007末M材料应列入资产负债表的金额。查看答案【答案】2007年末M材料准备用于销售，且销售价格低于其成本，表明已发生减值

47、。M材料的可变现净值=460000-10000=450000（元），比其成本500000元低。因此，应计提存货跌价准备（试想分录如何作？计提数与该存货期初是否有跌价准备有关吗？），并于2007末按450000元列入资产负债表。【解析】本题期末存货为材料且该材料准备用于直接销售。解答本题必须注意两点：一是，计算该材料可变现净值时，估计售价和销售税费必须是M材料的，并非A产品的。二是，本期应当计提的材料跌价准备金额与期初该材料有无跌价准备有关，若期初没有跌价准备，则本期应计提500000-450000=50000元，并作如下分录：借：资产减值损失50000贷：存货跌价准备一一M材料跌价准备5000

48、0【例2-6】2007年12月31日，甲公司M材料计提跌价准备前的账面价值（成本）为500000元。甲公司如果将M材料生产成A产品，并估计尚需发生加工成本60000元，且估计A产品成本将高于其可变现净值。根据调查，当年末A产品的市场销售价格为520000元，预计销售A产品发生的销售税费为50000元。甲公司如果将M材料全部销售，停止生产A产品，当年末M材料的市场销售价格为460000元，预计销售M材料发生的相关税费为10000元。甲公司考虑到资产负债表日后事项等因素，现决定继续将M材料生产成A产品。要求：计算2007年末M材料的可变现净值，并确定2007年末M材料应列入资产负债表的金额。查看答

49、案【答案】2007年末M材料准备用于生产A产品，且预计材料跌价以其生产的A产品也跌价，期末材料应按可变现净值计价。M材料的可变现净值=520000-60000-50000=410000（元），比M材料的成本500000元低。因此，2007年末应当对M材料计提跌价准备（试想分录如何作？计提数与该存货期初是否有跌价准备有关吗？），并应按410000元列入资产负债表。【解析】本题期末存货为材料且该材料准备用于生产产品，属于“材料跌价，其生产的产品也跌价，材料应按可变现净值计价”。解答本题必须注意以下几点：一是，估计售价、至完工所需的加工成本、以及销售税费均必须是M材料所生产的A产品的，并非M材料本身

50、的。二是，本期应当计提的材料跌价准备金额与期初有无跌价准备有关，若期初该材料没有跌价准备，则本期应计提500000-410000=90000元，并作如下分录：借：资产减值损失90000贷：存货跌价准备一一M材料跌价准备90000需要指出：在上述三种情况种，无论哪种情况下确定存货可变现净值，均需要明确存货的估计售价。而存货的估计售价，通常是指存货的一般销售价格（市场价格），但如果存货已签订了销售合同，就应当将合同价格作为存货的估计售价。也就是说，计算存货可变现净值时，如何确定存货的估计售价，应当区分期末存货是否具有合同价格，而且要考虑期末存货数量是否大于合同约定数量等具体情况。现将其归纳总结如下

51、：1 .如果期末存货没有签订合同，其估计售价为一般销售价格（市场价格）。例2-4、例2-5、例2-6均属于此种情况。2 .如果期末存货已经签订了合同，且存货数量小于或等于合同约定数量，其估计售价为合同价格（见例2-7）。3 .如果期末存货具有合同价格，但存货数量大于合同约定数量，应将存货分成两部分分别确定其估计售价，并分别计算可变现净值，不得相互抵销。其中，对超过合同约定数量的部分，其估计售价应采用一般销售价格；对没有超过合同约定数量的部分，其估计售价应采用合同价格（见例2-7之解析3）。总之，当存货为材料时，其可变现净值的确定最为复杂，既要考虑是准备用于销售，还是准备用于生产产品，又要考虑有

52、无合同价格，存货数量是否大于合同约定数量等。特别提醒：如果存货发生霉烂变质等四种情况（见教材）之一，其可变现净值应当认定为零。【例2-7】2007年12月31日，甲公司A产品的账面价值（成本）为1000000元，数量为5000件，单位成本为200元/件。当年末，A产品的市场销售价格为180元/件，预计销售税费总额为20000元。甲公司已与其他单位签订了6000件A产品的销售合同，合同价格为170元/件。要求：计算2007年末A产品的可变现净值，并确定2007末A产品应列入资产负债表的金额。查看答案【答案】2007年末A产品的可变现净值=170X5000-20000=830000（元），比其成本

53、1000000元低。因此，2007年末A产品应按830000元列入资产负债表。【解析】本题期末存货为产品，且该产品具有合同价格，且存货数量5000件小于合同约定数量6000件。因此，期末5000件A产品的估计售价均应以产品的合同价格170元/件为基础。解答本题应注意及思考以下几点:（1）有关分录如何作？是否需考虑A产品期初存货跌价准备的情况。（2）与前面哪个例题很像，其异同是什么？（3）如果改变条件，假定甲公司与其他单位签订了4500件A产品的销售合同，并且预计销售税费为期末A产品预计总销售税费的70%。则A产品5000件应当分解为4500件和500件，分别以合同价格和一般销售价格为基础确定其

54、可变现净值。即：4500件A产品的可变现净值=170X4500-20000X70%=751000（元）500件A产品的可变现净值=180X500-20000X30%=84000（元）试想，此种情况下的分录如何作？计提的存货跌价准备是否与合同数量为6000件时的相同？3对期末存货的可变现净值与其成本进行比较比较方法原则上为单项比较法，但特殊情况下可以合并比较或按类别进行比较。根据比较结果确定存货期末账面价值，也就是确定应列入资产负债表中“存货”项目的金额。（1）如果存货成本何变现净值，存货应按成本计价，本期期末存货跌价准备”科目应当没有余额（原来有的，本期应转回）。（2）如果存货成本可变现净值，

55、存货应按可变现净值计价，并将存货成本扣除可变现净值的差额作为当期期末的存货跌价准备（即作为“存货跌价准备”科目的期末余额，注意，本期计提数不一定等于期末余额，关键要看是否有期初存货跌价准备）。值得注意的是：当材料用于生产产品时，材料的期末计价具有特殊性，期末材料是否计提存货跌价准备，取决于该材料所生产的产品是否跌价。具体应当区分如下两种情况：1）如果材料跌价，但以该材料所生产的产品并不跌价，则材料应按成本计价，并不计提存货跌价准备（原来有的，本期应转回）。可简单记忆为：如果材料跌、但其生产的产品不跌，应按材料的成本计价，不需计提材料跌价准备（原来有的，应予本期转回）。2）如果材料跌价，且以该材料所生产的产品也跌价，则材料应按可变现净值计价，需要计提存货跌价准备，但本期具体计提多少，要考虑是否有存