第十三章收入利润汇总

1、中级财务会计中级财务会计 1.熟悉利润的构成，掌握本年利润的核算熟悉利润的构成，掌握本年利润的核算了解所得税的计算方法，了解所得税的计算方法，2.明确税前会计利润与应纳税所得额明确税前会计利润与应纳税所得额之间产生永久性差异的原因。之间产生永久性差异的原因。3.明确资产和负债的账面价值和计税基础之间明确资产和负债的账面价值和计税基础之间产生的暂时性差异，暂时性差异对不同期间所得税的影响，产生的暂时性差异，暂时性差异对不同期间所得税的影响，暂时性差异产生的递延所得税资产和递延所得税负债的核算；暂时性差异产生的递延所得税资产和递延所得税负债的核算；掌握资产负债表债务法下所得税的核算。掌握资产负债表

2、债务法下所得税的核算。4.熟悉利润分配的程序，掌握利润分配的会计处理。熟悉利润分配的程序，掌握利润分配的会计处理。学习目标学习目标 重点重点 1.利润及其构成，利润的计算，本年利润的结转利润及其构成，利润的计算，本年利润的结转 2.企业所得税及其计算，税前会计利润和应税所得额的差异企业所得税及其计算，税前会计利润和应税所得额的差异 3.纳税影响会计法核算所得税；利润分配核算的内容及程序，纳税影响会计法核算所得税；利润分配核算的内容及程序，利润分配的核算利润分配的核算 难点难点 纳税影响会计法核算所得税；纳税影响会计法核算所得税； 教学重点与难点教学重点与难点第一节第一节 收入收入 一、收入概述

3、 (一)收入的概念 收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。特点： 1收入是企业在日常活动中形成的经济利益的总流入 2收入表现为企业资产的增加或负债的减少。 收入会导致企业所有者权益的增加。 3收入与所有者投入资本无关 (二)收入的分类 1按企业从事日常活动的性质不同，可以分为销售商品的收入、提供劳务的收入和让渡资产使用权的收入。 2按企业经营业务的主次不同，收入可分为主营业务收入和其他业务收入。 1）主营业务收入 2）其他业务收入如：原材料销售收入、包装物租金收入、固定资产租金收入、无形资产使用费收入等，通过“其他业务收入”核算, 权益

4、性投资或债权性投资取得的现金股利收入和利息收入，通过“投资收益”核算 (三)销售商品收入的确认 企业销售商品收入同时满足下列条件时，才能予以确认： 第一，企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方。 第二，企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制。 第三，相关的经济利益很可能流入企业。 第四，收入的金额能够可靠地计量。 第五，相关的已发生或将发生的成本能够可靠计量 （四）销售商品收入的计量 按从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入的金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外.二、商品销售收入的会计处理 主营业务收入 主营业务成本 营业

5、税金及附加 1一般销售商品业务例 甲企业于10月5日发给长虹机器厂A产品1 000件，增值税专用发票注明货款500 000元，增值税款85 000元，代垫运杂费10 000元，已向银行办妥托收手续。该商品成本为420000借：应收账款长虹机器厂 595 000 贷：银行存款 10 000 主营业务收入 500 000 应交税费增值税(销项税额) 85 000借：主营业务成本420000 贷：库存商品4200002、已经发出但不符合销售商品收入确认条件的商品的处理已经发出但尚未确认销售收入的商品成本应通过“发出商品”账户核算。发出商品时借：发出商品（成本） 贷：库存商品（成本）如果已开出增值税发

6、票则应确认税费借：应收账款（实际金额） 贷：应交税费增值税(销项税额)如果情况好转能够确认收入1.确认收入2.结转成本 借：主营业务成本 贷：发出商品 例 甲企业于10月5日发给长虹机器厂的1 000件B产品，该批商品的成本为350 000元，增值税专用发票注明货款500 000元，增值税款85 000元，代垫运杂费10 000元，已向银行办妥托收手续。后得知，该厂在另一笔交易中发生巨额损失，资金周转十分困难，经与购货方交涉，确定此项收入本月收回的可能性不大，决定不确认收入。将已发出商品成本转入“发出商品”科目。 借：发出商品 350 000 贷：库存商品B产品 350 000将增值税发票上注

7、明的增值税额转入应收账款 借：应收账款长虹机器厂 85 000 贷：应交税费增值税(销项税额) 85 000 12月20日该企业得知长虹机器厂经营和财务状况已经好转，长虹机器厂也承诺付款。此时，该企业应确认该项收入。 借：应收账款长虹机器厂 500 000 贷：主营业务收入 500 000 同时借：主营业务成本 350 000 贷：发出商品 350 0003销售折让、销售退回的核算 (1)销售折让的核算在实际发生时冲减发生当期的销售收入，按规定并同时冲减“应交税金应交增值税(销项税额)”账户。如果发生销售折让时，企业尚未确认销售收入，则应直接按扣除折让后的金额确认销售收入。借：主营业务收入 应

8、交税费应交增值税(销项税额) 贷：应收账款等 例 A企业上月销售给B公司的一批商品，因质量有问题，经双方协商同了给予3000元折让。该批商品的销售收入，已于上月确认入账，但货款尚未收到。根据有关凭证，该企业应作如下会计分录：借：主营业务收入销售折让 3 000 应交税费应交增值税(销项税额) 510 贷：应收账款B公司 3 510(2)销售退回的核算 销售退回发生在企业确认收入之前 借：库存商品 贷：发出商品 如果销售退回发生在企业确认收入后，一般应冲减退回当月的销售收入，同时冲减退回当月的销售成本。已发生现金折扣的,在推回当月一并调整 例：甲公司在2007年3月18日向乙公司销售一批商品，开

9、出增值税专用发票：价款：50000元，税：8500元。该批商品成本为2600元。为及早收回货款，约定现金折扣条件：2/10,1/20,N/30。乙公司在2007年3月27日付款。2007年7月5日，该批商品因质量问题被退回，甲公司当日支付有关退货款。假定计算现金折扣时不考虑增值税。甲公司的会计处理： 1）2007.3.18销售实现时： 借：应收账款 58500 贷：主营业务收入 50000 应交税费增（销） 8500 借：主营业务成本 26000 贷：库存商品 26000 2）2007.3.27收到货款时： 借：银行存款 57500 财务费用 1000 贷：应收账款 58500 3）2007.

10、7.5发生销售退回时： 借：主营业务收入 50000 应交税费增（销） 8500 贷：银行存款 57500 财务费用 1000 借：库存商品 26000 贷：主营业务成本 26000 4、采用预收款方式销售商品的处理 企业通常应在发出商品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为预收账款。(二)其他业务收支的核算(让渡资产使用权的收入的确认与计量) “其他业务收入”核算企业除主营业务以外的其他销售或其他业务取得的收入。如材料销售、代购代销、包装物出租等业务的收入。 “其他业务支成本”核算企业除主营业务以外的其他销售或其他业务所发生的支出，包括销售成本、提供劳务而发生的相关成本、费用及交纳的税金等。

11、 例甲企业向A公司销售一批材料，增值税专用发票注明价款8 000元，增值税1 360元，该批材料的实际成本为6 000元。借：银行存款 9 360 贷：其他业务收入材料销售 8 000 应交税费应交增值税(销项税额) 1 360同时结转已销材料的实际成本：借：其他业务成本 6 000 贷：原材料甲材料 6 000 三、提供劳务收入的核算(1)劳务完成时确认收入的核算 A:对于一次就能完成的劳务，企业应在提供劳务完成时按合同价款确认收入。借：应收账款或银行存款 贷：主营业务收入或其他业务收入发生并确认有关成本费用时： 借：主营业务成本 贷：银行存款 等 B:对于持续一段时间内,但在一个会计期间内

12、开始并完成的劳务，劳务完成时再确认收入借：劳务成本(支出) 贷：银行存款等劳务完成后确认收入结转成本例2000年5月5日A公司接受一项设备安装任务，该安装任务可一次完成，合同总收入为20 000元，以银行存款实际支付安装费用11 000元。 确认所提供的劳务收入时： 借：应收账款A公司 20 000 贷：主营业务收入 20 000 发生并确认有关成本费用时： 借：主营业务成本 11 000 贷：银行存款 11 000(2)按完工百分比法确认劳务收入的核算 对于不能在同一会计期间内完成，但在期末能对劳务交易的结果作出可靠估计的劳务，应按完工百分比法确认收入及相关的费用。 劳务收入和相关费用应按下

13、列公式计算： 本期确认的收入=劳务总收入本期末止劳务的完成程度以前各期已确认的收入 本期确认的费用=劳务总成本本期末止劳务的完成程度一以前各期已确认的费用 其中，劳务的完成程度确定方法有：对已经完工作量的测量；按已提供的劳务量占应提供的劳务总量的百分比按已发生的成本占估计总成本的百分比。例1某企业于2001年10月l 日为B公司研制一项软件，合同规定：时间为6个月，总收入为600 000元，10月1日B公司预付账款300 000元，余款于完成时一次付清。至2001年12月31日已经发生研制费用280 000元，预计研制完成该项软件的总成本为350 000元，经专业测量师测量，现已完成的开发程度

14、为70。预收款项时： 借：银行存款 300 000 贷：预收账款B公司 300 000研制过程中支付相关费用时： 借：劳务成本 280 000 贷：银行存款 280 000年末确认该项劳务的本期收入和费用时：本期收入=600 000 x 700=420 000(元)本期费用=350 000 x 700=245 000(元) 借：预收账款B公司 420 000 贷：主营业务收入 420 000 借：主营业务成本 245 000 贷：劳务成本 245 000 第二节第二节 利润利润一、一、 利润及其构成利润及其构成（一）利润 利润是指企业在一定会计期间的经营成果。利润包括收入减去费用后的净额、直接

15、计入当期利润的利得和损失等。 直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失公允价值变动损益投资净收益其中：营业收入=主营业务收入+其他业务收入 营业成本=主营业务成本+其他业务成本 税后利润=利润总额-所得税费用利润计算的有关公式如下：利润总额（或亏损总额）=营业利润+营业外收入-营业外支出（二）利润的构成二、营业外收支净额的会计处理二、营业外收支净额的会计处理（一）营业外收入营业外收入，是指企业发生的与其生产经

16、营活动无直接关系的各项收入。它是企业利润总额的一项重要补充内容。营业外收入包括：非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、政府补助、盘盈利得、捐赠利得等。企业通过设置“营业外收入营业外收入”科目核算上述内容，本科目可按营业外收入项目进行明细核算。期末应将“营业外收入”科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。二、营业外收支净额的会计处理二、营业外收支净额的会计处理（一）营业外收入【例】某企业将固定资产报废清理的净收益8 000元转作营业外收入。会计分录如下： 借：固定资产清理 8 000 贷：营业外收入 8 000【例】某企业本期营业外收入总额为180 000元，期末结转

17、本年利润。会计分录如下： 借：营业外收入 180 000 贷：本年利润 180 000（二）营业外支出营业外支出，是指企业发生的与其生产经营活动无直接关系的各项支出。它是企业利润总额的减项。营业外支出的内容包括：非流动资产处置损失、非货币性资产交换损失、债务重组损失、公益性捐赠支出、非常损失、盘亏损失等。企业通过设置“营业外支出营业外支出”科目核算上述内容，本科目可按支出项目进行明细核算。期末应将“营业外支出”科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额 二、营业外收支净额的会计处理二、营业外收支净额的会计处理（二）营业外支出【例】某企业将已经发生的原材料意外灾害损失270 000元转作营

18、业外支出。会计分录如下：借：营业外支出 270 000 贷：待处理财产损溢 270 000【例】某企业用银行存款支付税款滞纳金30 000元。会计分录如下： 借：营业外支出 30000 贷：银行存款 30000【例】某公司拥有的一项非专利技术出售，取得价款900 000元，应交的营业税为45 000元。该非专利技术的账面余额为1 000 000元，累计摊销额为100 000元，未计提减值准备。会计分录如下：借：银行存款 900 000 累计摊销 100 000 营业外支出 45 000 贷：无形资产 1 000 000 应交税费应交营业税 45 000二、营业外收支净额的会计处理二、营业外收支

19、净额的会计处理【例】某企业本期营业外支出总额为840 000元，期末结转本年利润。会计分录如下：借：本年利润 840 000 贷：营业外支出 840 000【例】下列各项中，经批准计入营业外支出的是（ ）。A计算差错造成的存货盘亏 B管理不善造成的存货盘亏C固定资产盘亏 D出售原材料结转的成本【答案】C【例题】下列交易或事项，不应确认为营业外支出的是（ ）A. 公益性捐赠支出 B无形资产出售损失 C固定资产盘亏损失 D固定资产减值损失【答案】D三、本年利润的结转三、本年利润的结转（一）本年利润的转入企业应设置“本年利润”科目，核算当期实现的净利润（或发生的净亏损）。企业期（月）末结转利润时，应

20、将各损益类科目的金额转入“本年利润”科目，结平各损益类科目。结转后“本年利润”科目的贷方余额，为当期实现的净利润；借方余额为当期实现的净亏损。（二）本年利润转出 企业年终将全年实现的税后净利润转入利润分配科目时，借记“本年利润”科目，贷记“利润分配未分配利润”科目。1.结转各损益类科目收益性质金额：2.结转各损益类科目费用支出性质金额：3.结转所得税费用【例】乙公司2007年有关损益类科目的年末余额如下：所得税税率为25%： 科目名称 结账前余额 主营业务收入 6 000 000元（贷） 其他业务收入 700 000元 （贷） 公允价值变动损益 150 000元（贷） 投资收益 600 000

21、元 （贷） 营业外收入 50 000元 （贷） 主营业务成本 4 000 000元（借） 其他业务成本 400 000元 （借） 营业税金及附加 80 000元 （借） 销售费用 500 000元 （借） 管理费用 770 000元 （借） 财务费用 200 000元 （借） 资产减值损失 100 000元 （借） 营业外支出 250 000元 （借） 乙公司2007年末结转本年利润的会计分录如下： （1）将各损益类科目年末余额结转入“本年利润”科目： 结转各项收入、利得类科目： 借：主营业务收入 6 000 000 其他业务收入 700 000 公允价值变动损益 150 000 投资收益 6

22、00 000 营业外收入 50 000 贷：本年利润 7 500 000 结转各项费用、损失类科目： 借：本年利润 6 300 000 贷：主营业务成本 4 000 000 其他业务成本 400 000 营业税金及附加 80 000 销售费用 500 000 管理费用 770 000 财务费用 200 000 资产减值损失 100 000 营业外支出 250 000（2）经过上述结转后，“本年利润”科目的贷方发生额合计7 500 000元减去借方发生额合计6 300 000元即为税前会计利润1 200 000元。假设无纳税调整事项，则应交所得税额=1 200 00025%=300 000，确认

23、所得税费用，会计分录略。 将所得税费用结转入“本年利润”科目： 借：本年利润 300 000 贷：所得税费用 300 000 （3）将“本年利润”科目年末余额900 000（7 500 000-6 300 000-300 000）元转入“利润分配未分配利润”科目： 借：本年利润 900 000 贷：利润分配未分配利润 900 000第三节第三节 所得税所得税一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础 二、暂时性差异二、暂时性差异 三、确认递延所得税资产和递延所得税负债三、确认递延所得税资产和递延所得税负债 四、确定所得税费用四、确定所得税费用引言引 言 的会计分录关于所得税核算最

24、简单 借：所得税费用 贷：应交税费 应交所得税本年利润银行存款1.计算2.结转3.上交税前会计利润差异=应纳税所得额永久性差异暂时性差异（影响当期的金额）只影响当期收支计算口径不同大多数情况影响本期和以前期间资产、负债账面价值和计税基础不同回到主题， 若税前会计利润和应纳税所得额之间存在永久性差异永久性差异的情况下，所得税费用=应交税费应交所得税。 若资产、负债账面价值与计税基础不同，存在暂时性差异暂时性差异，大多数情况下，会导致本期和以前期间税前会计利润和应纳税所得额之间存在差异。 应纳税暂时性差异，产生递延所得税负债，可抵扣暂时性差异，产生递延所得税资产。资产负债表债务法的核算程序资产负债

25、表债务法的核算程序1.确定资产、负债的账面价值2.确定资产、负债的计税基础3.比较账面价值和计税基础，确认递延所得税资产或递延所得税负债的发生或转销数4.计算当期应交所得税和当期所得税费用5.确定利润表中的所得税费用。一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础 资产的计税基础=未来可税前列支的金额某一资产负债表日的计税基础=成本-以前期间已税前列支的金额 资产账面价值与计税基础可能存在差异的情况 1.与固定资产有关的与固定资产有关的 折旧方法、折旧年限、计提减值准备一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础【例例1】A公司于公

26、司于2005年年12月月31日以日以3000万元的购入一项生产用固万元的购入一项生产用固定资产，定资产，A企业在会计核算时估计其使用寿命为企业在会计核算时估计其使用寿命为3年，按照适用年，按照适用税法规定，其折旧年限为税法规定，其折旧年限为5年，假定会计与税收均按直线法计算，年，假定会计与税收均按直线法计算，折旧会计和税法假设净残值均为折旧会计和税法假设净残值均为0，2007年年12月月31日对该项固日对该项固定资产计提了定资产计提了100万元的固定资产减值准备。万元的固定资产减值准备。 2007年年12月月31日该固定资产账面价值日该固定资产账面价值=3000-1000-1000-100=9

27、00（万元）（万元）2007年年12月月31日该固定资产计税基础日该固定资产计税基础=3000-600-600=1800（万元）（万元）通过对上面例子的分析，我们发现，形成该项固定资产账面价通过对上面例子的分析，我们发现，形成该项固定资产账面价值与计税基础的差异原因包括两项内容：一是折旧年限不同，值与计税基础的差异原因包括两项内容：一是折旧年限不同，会计上折旧年限为会计上折旧年限为3年，税法规定的折旧年限为年，税法规定的折旧年限为5年，每年由于年，每年由于折旧年限不同产生的差异折旧年限不同产生的差异400万元。二是计提固定资产减值准备万元。二是计提固定资产减值准备造成的差异，会计期末由于会计上

28、计提了减值准备造成的差异，会计期末由于会计上计提了减值准备100万元万元一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础税法规定固定资产减值准备在计提时不允许在税前扣除，实际税法规定固定资产减值准备在计提时不允许在税前扣除，实际发生损失时才允许在税前扣除，由此产生差异发生损失时才允许在税前扣除，由此产生差异100万元。该固定万元。该固定资产在资产在2007年年12月月31日的账面价值日的账面价值900万元小于其计税基础万元小于其计税基础1000万元，产生差额万元，产生差额900万元，意味着其在未来期间减少企业万元，意味着其在未来期间减少企业应纳税所得额和应交所得税。应纳税所得额和应交所

29、得税。【例例2】A公司公司2006年年12月月31日取得的某项机器设备，原价为日取得的某项机器设备，原价为1000万元，预计使用年限为万元，预计使用年限为10年，会计处理时按照直线法计提年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，折旧，税收处理允许加速折旧，A公司在计税时对该项资产按双公司在计税时对该项资产按双倍余额递减法计提折旧，预计净残值为零。计提了倍余额递减法计提折旧，预计净残值为零。计提了2年的折旧后，年的折旧后，2008年年12月月31日，日，A公司对该项固定资产计提了公司对该项固定资产计提了80万元的固定万元的固定资产减值准备。资产减值准备。 2008年年12月月31日

30、，该项固定资产的账面价值日，该项固定资产的账面价值1000-100-100-80720万元万元 。 2008年年12月月31日，该项固定资产的计税基础日，该项固定资产的计税基础1000-200-160640万元。万元。该固定资产在该固定资产在2008年年12月月31日的账面价值日的账面价值720万元大于计税基万元大于计税基础础640万元，产生的差额万元，产生的差额80万，意味着企业将于未来期间增加应万，意味着企业将于未来期间增加应纳税所得额和应交所得税纳税所得额和应交所得税一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础2.无形资产无形资产 无形资产计税基础的初始计量除内部研究开发形成

31、无形资产计税基础的初始计量除内部研究开发形成的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始的无形资产以外，以其他方式取得的无形资产，初始确认时按照会计准则规定确定的入账价值基本是被税确认时按照会计准则规定确定的入账价值基本是被税法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。法认可的，即取得时其账面价值一般等于计税基础。 对于内部研究开发形成的无形资产，会计准则规定有对于内部研究开发形成的无形资产，会计准则规定有关内部研究开发活动区分两个阶段，研究阶段的支出关内部研究开发活动区分两个阶段，研究阶段的支出应当费用化计入当期损益，开发阶段符合资本化条件应当费用化计入当期损益，开发阶段符合资本化条件以

32、后至达到预定用途前发生的支出应当资本化作为无以后至达到预定用途前发生的支出应当资本化作为无形资产的成本。税法规定企业发生的研究开发费可以形资产的成本。税法规定企业发生的研究开发费可以税前扣除。税前扣除。一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础 无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无无形资产在后续计量时，会计与税收的差异主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。企业会计准形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。企业会计准则规定，对于无形资产应根据其使用寿命情况，区分为使用寿则规定，对于无形资产应根据其使用寿命情况，区分为使用寿命有限的无形资产与使

33、用寿命不确定的无形资产。对于使用寿命有限的无形资产与使用寿命不确定的无形资产。对于使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，在会计期末应进行减值测命不确定的无形资产，不要求摊销，在会计期末应进行减值测试。税法规定，企业取得的无形资产成本，应在一定期限内摊试。税法规定，企业取得的无形资产成本，应在一定期限内摊销，合同、法律未明确规定摊销期限的，应按不少于销，合同、法律未明确规定摊销期限的，应按不少于l0年的期年的期限摊销。对于使用寿命不确定的无形资产在持有期间，因摊销限摊销。对于使用寿命不确定的无形资产在持有期间，因摊销规定的不同，会造成其账面价值与计税基础的差异。规定的不同，会造成其账面价值与计税

34、基础的差异。 在对无形资产计提减值准备的情况下，因所计提的减值准备在对无形资产计提减值准备的情况下，因所计提的减值准备不允许税前扣除，即无形资产的计税基础不会随减值准备的提不允许税前扣除，即无形资产的计税基础不会随减值准备的提取发生变化，但其账面价值会因资产减值准备的提取而下降，取发生变化，但其账面价值会因资产减值准备的提取而下降，从而造成无形资产的账面价值与计税基础的差异从而造成无形资产的账面价值与计税基础的差异一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础【例例4】A公司于公司于2006年初取得某项无形资产，其成本年初取得某项无形资产，其成本为为100万元，因其使用寿命无法合理估

35、计，会计上视为万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定使用寿命不确定的无形资产，不予摊销，但税法规定按不短于按不短于10年的期限摊销。年的期限摊销。 2006年年12月月31日无形资产的账面价值日无形资产的账面价值=1002006年年12月月31日无形资产的计税基础日无形资产的计税基础=100-100/10=90该项无形资产在该项无形资产在2006年年12月月31日的账面价值日的账面价值100万元万元与其计税基础与其计税基础90之间的差额之间的差额10万元，将于未来期间计万元，将于未来期间计入企业的应纳税所得额，产生未来期间应交所得税的入企业的应

36、纳税所得额，产生未来期间应交所得税的义务义务一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产按照按照企业会计准则第企业会计准则第22号号金融工具确认和计量金融工具确认和计量的规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的规定，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，其于某一会计期末的账面价值为该时点的金融资产，其于某一会计期末的账面价值为该时点的公允价值，税法规定企业持有各项资产期间资产增的公允价值，税法规定企业持有各项资产期间资产增值或者减值，不得调整该资产的计税基础，规定即有值或者

37、减值，不得调整该资产的计税基础，规定即有关金融资产在某一会计期末的计税基础为其历史成本，关金融资产在某一会计期末的计税基础为其历史成本，这就造成在公允价值变动的情况下，该类金融资产的这就造成在公允价值变动的情况下，该类金融资产的账面价值与计税基础之间的差异。企业持有的可供出账面价值与计税基础之间的差异。企业持有的可供出售金融资产计税基础的确定，与以公允价值计量且变售金融资产计税基础的确定，与以公允价值计量且变动计入当期损益的金融资产类似，可比照处理。动计入当期损益的金融资产类似，可比照处理。一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础【例例5】206年年11月月8日，甲公司自公开的

38、市场上取得一项基日，甲公司自公开的市场上取得一项基金投资，按照管理层的持有意图，将其作为可供出售的金融资金投资，按照管理层的持有意图，将其作为可供出售的金融资产核算。该项基金投资的成本为产核算。该项基金投资的成本为600万元。万元。206年年12月月31日，日，其市价为其市价为630万元。假定税法规定资产在持有期间公允价值的变万元。假定税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额。动不计入应纳税所得额。 甲公司将该项投资作为可供出售金融资产，按照相关企业会甲公司将该项投资作为可供出售金融资产，按照相关企业会计准则规定，该项金融资产在会计期末应以公允价值计量，其计准则规定，该项金融资产

39、在会计期末应以公允价值计量，其账面价值应为期末市价账面价值应为期末市价630万元。万元。 因假定税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳因假定税法规定资产在持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，则该项可供出售金融资产的期末计税基础为税所得额，则该项可供出售金融资产的期末计税基础为600万元。万元。 该可供出售金融资产的账面价值该可供出售金融资产的账面价值630万元其计税基础万元其计税基础600万元之间产生的差异万元之间产生的差异30万元，属于应纳税暂时性差异，企业应万元，属于应纳税暂时性差异，企业应确认递延所得税负债。确认递延所得税负债。一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债

40、的计税基础 4.其他资产其他资产 其他资产的计税基础因会计准则规定与企业所得税法规定不其他资产的计税基础因会计准则规定与企业所得税法规定不同，企业持有的其他资产，可能使其账面价值与计税基础存在同，企业持有的其他资产，可能使其账面价值与计税基础存在差异，如采用公允价值模式计量的投资性房地产以及其他计提差异，如采用公允价值模式计量的投资性房地产以及其他计提了资产减值准备的各项资产，再如应收账款、存货等。了资产减值准备的各项资产，再如应收账款、存货等。【例例6】A公司公司2008年购入原材料成本为年购入原材料成本为4000万元，因部分生产万元，因部分生产线停工，当年未领用该原材料，线停工，当年未领用

41、该原材料，2008年资产负债表日考虑到该年资产负债表日考虑到该原材料的市价及用其生产产成品的市价情况，估计其可变现净原材料的市价及用其生产产成品的市价情况，估计其可变现净值为值为3200万元。假定该原材料在万元。假定该原材料在2008年的期初余额为年的期初余额为0。该项原材料因期末可变现净值低于其成本，应计提存货跌价该项原材料因期末可变现净值低于其成本，应计提存货跌价准备，计提存货跌价准备后，该项原材料的账面价值为准备，计提存货跌价准备后，该项原材料的账面价值为3200万万元。元。在计算应纳税所得额时，按照会计准则计提的资产减值准备在计算应纳税所得额时，按照会计准则计提的资产减值准备不允许税前

42、扣除，该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备不允许税前扣除，该项原材料的计税基础不会因存货跌价准备的提取而发生变化，其计税基础应维持原历史成本的提取而发生变化，其计税基础应维持原历史成本4000万元万元 该存货的账面价值该存货的账面价值3200万元与其计税基础万元与其计税基础4000万元之间产万元之间产生了生了800万元的暂时性差异，该差异会减少企业在未来期间的应万元的暂时性差异，该差异会减少企业在未来期间的应纳税所得额和应交所得税。纳税所得额和应交所得税。一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础(二二)负债的计税基础负债的计税基础 负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期

43、负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。用公式表示为：负债的计税基础用公式表示为：负债的计税基础=账面价值未来期间账面价值未来期间按照税法规定可予税前扣除的金额按照税法规定可予税前扣除的金额 一般情况下，负债的确认与偿还不会影响企业的损一般情况下，负债的确认与偿还不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳益，也不会影响其应纳税所得额，未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零，计税税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额为零，计税基础即为账面价值。如企业的短期借款、

44、应付账款等。基础即为账面价值。如企业的短期借款、应付账款等。但是，某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损但是，某些情况下，负债的确认可能会影响企业的损益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税益，进而影响不同期间的应纳税所得额，使得其计税基础与账面价值之间产生差额，如按照会计规定确认基础与账面价值之间产生差额，如按照会计规定确认的某些预计负债。的某些预计负债。一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础 1.企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债 按照按照企业会计准则第企业会计准则第13号号或有事项或有事项的规定，的规定，

45、企业应将预计提供售后服务发生的支出在销售当期确企业应将预计提供售后服务发生的支出在销售当期确认为费用，同时确认预计负债。如果税法规定，有关认为费用，同时确认预计负债。如果税法规定，有关的支出应于发生时税前扣除，由于该类事项产生的预的支出应于发生时税前扣除，由于该类事项产生的预计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可计负债在期末的计税基础为其账面价值与未来期间可税前扣除的金额之间的差额，有关的支出实际发生时税前扣除的金额之间的差额，有关的支出实际发生时可全部税前扣除，其计税基础为零。可全部税前扣除，其计税基础为零。 因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计因其他事项确认的预计负债，应按

46、照税法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下，因有些事项确税原则确定其计税基础。某些情况下，因有些事项确认的预计负债，如果税法规定其支出无论是否实际发认的预计负债，如果税法规定其支出无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为零，其账面价值与计税基础相同（比如抵扣的金额为零，其账面价值与计税基础相同（比如为第三方提供担保而确认的预计负债）为第三方提供担保而确认的预计负债）一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础 2.预收账款预收账款 在某些情况下，对于收入的确认原则与会计规定不在某些情况下，对于收入的确

47、认原则与会计规定不完全一致，税法规定的收入实现条件有时与流转税规完全一致，税法规定的收入实现条件有时与流转税规定的收入实现条件一致，有时企业所得税法还有一些定的收入实现条件一致，有时企业所得税法还有一些特殊的规定，对有的预收账款也要求计入应纳税所得特殊的规定，对有的预收账款也要求计入应纳税所得额征税，或预征税款。额征税，或预征税款。【例例7】A公司于公司于2008年年12月月31日自客户收到一笔合同日自客户收到一笔合同预付款，金额为预付款，金额为2000万元，因不符合会计收入确认条万元，因不符合会计收入确认条件，将其作为预收账款核算。假定按照适用税法规定，件，将其作为预收账款核算。假定按照适用

48、税法规定，该款项应计入取得当期应纳税所得额计算缴纳所得税。该款项应计入取得当期应纳税所得额计算缴纳所得税。该预收账款在该预收账款在A公司公司2008年年12月月31日资产负债表中的日资产负债表中的账面价值为账面价值为2000万元。万元。一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础 因按照税法规定，该项预收账款应计入当期的收入因按照税法规定，该项预收账款应计入当期的收入总额计算缴纳企业所得税，与该项负债相关的经济利总额计算缴纳企业所得税，与该项负债相关的经济利益已在取得当期计算缴纳企业所得税，未来期间按照益已在取得当期计算缴纳企业所得税，未来期间按照会计准则规定应确认收入时，不再计入

49、收入总额，即会计准则规定应确认收入时，不再计入收入总额，即其于未来期间计算应纳税所得额可予以纳税调整作调其于未来期间计算应纳税所得额可予以纳税调整作调减处理的金额为减处理的金额为2000万元万元 计税基础计税基础=账面价值未来期间计算应纳税所得额账面价值未来期间计算应纳税所得额可予以纳税调整作调减的金额可予以纳税调整作调减的金额2000万元万元=0。 该项负债的账面价值该项负债的账面价值2000万元与其计税基础万元与其计税基础0之间之间产生的产生的2000万元暂时性差异，会减少企业于未来期间万元暂时性差异，会减少企业于未来期间的应纳税额，使企业未来期间以应交所得税的方式流的应纳税额，使企业未来

50、期间以应交所得税的方式流出经济利益减少。出经济利益减少。一、确定资产、负债的计税基础一、确定资产、负债的计税基础 3.其他负债其他负债如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不能税前扣除，其计税基础为账面价值罚款和滞纳金不能税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额零之间的差减去未来期间计税时可予税前扣除的金额零之间的差额，即计税基础等于账面价值。额，即计税基础等于账面价值。【例例9】大海公司大海公司2008年年

51、12月因违反当地有关环保法月因违反当地有关环保法规的规定，接到环保部门的处罚通知，要求其支付罚规的规定，接到环保部门的处罚通知，要求其支付罚款款300万元。税法规定企业因违反国家有关法律法规规万元。税法规定企业因违反国家有关法律法规规定支付的罚款和滞纳金，计算应纳税所得额时不允许定支付的罚款和滞纳金，计算应纳税所得额时不允许税前扣除。至税前扣除。至2008年年12月月31日，该项罚款尚未支付。日，该项罚款尚未支付。2008年年12月月31日账面价值日账面价值=300万元万元2008年年12月月31日计税基础日计税基础=账面价值账面价值300万元可从未万元可从未来应税利益中扣除的金额来应税利益中

52、扣除的金额0300万元万元二、暂时性差异二、暂时性差异（一）应纳税暂时性差异（一）应纳税暂时性差异产生的原因原因是 资产账面价值计税基础 或负债账面价值计税基础产生的结果结果大多数情况是 前期税前会计利润应纳税所得额 所得税费用应交所得税 确认递延所得税负债递延所得税负债 【例例10】乙公司年初购入一项固定资产，原价乙公司年初购入一项固定资产，原价为为400万，预计使用年限为万，预计使用年限为8年，税法规定折旧年，税法规定折旧年限为年限为5年，预计净残值为年，预计净残值为0，采用直线法计提，采用直线法计提折旧。年末，该固定资产的账面价值为折旧。年末，该固定资产的账面价值为350万万（400-4

53、00/8），计税基础为），计税基础为320万（万（400-400/5），从当年年末看，乙公司在未来期间自），从当年年末看，乙公司在未来期间自该项资产至少可以取得该项资产至少可以取得350万的经济利益流入，万的经济利益流入，但其中只有但其中只有320万可按税法规定从未来应纳税所万可按税法规定从未来应纳税所得额中扣除，两者之间的差异即为未来期间的得额中扣除，两者之间的差异即为未来期间的应税金额应税金额30万，为应纳税暂时性差异。万，为应纳税暂时性差异。（二）可抵扣暂时性差异（二）可抵扣暂时性差异产生的原因是 资产账面价值 计税基础 或负债账面价值计税基础产生的结果大多数情况是 前期税前会计利润应纳

54、税所得额 所得税费用应交所得税 确认递延所得税资产递延所得税资产 【例例11】丙公司持有的交易性金融资产，按照丙公司持有的交易性金融资产，按照会计准则规定以公允价值计量，如果某项交易会计准则规定以公允价值计量，如果某项交易性金融资产当期期末的公允价值为性金融资产当期期末的公允价值为100万，而税万，而税法规定能够对于类似的资产以其成本计量，即法规定能够对于类似的资产以其成本计量，即起计税基础为取得时的成本起计税基础为取得时的成本120万，丙公司在未万，丙公司在未来期间自该资产可取得的经济利益为来期间自该资产可取得的经济利益为100万，但万，但可税前扣除的金额为可税前扣除的金额为120万，则意味

55、着两者之间万，则意味着两者之间的余额的余额20万可以减少未来期间的应税金额，从万可以减少未来期间的应税金额，从而形成可抵扣暂时性差异。而形成可抵扣暂时性差异。总总 结结资产负债账面价值计税基础应纳税暂时性差异（递延所得税负债）可抵扣暂时性差异（递延所得税资产）账面价值计税基础可抵扣暂时性差异（递延所得税资产）应纳税暂时性差异（递延所得税负债）（三）特殊项目产生的暂时性差异（三）特殊项目产生的暂时性差异 按照税法规定可以税前弥补亏损的税款抵扣 如产生100万元将来能税前弥补 借：递延所得税资产 10033% 贷：所得税费用 递延所得税费用10033%能弥补80万元借：递延所得税资产 8033%

56、贷：所得税费用 递延所得税费用8033%三、确认递延所得税负债或递延所得税资产三、确认递延所得税负债或递延所得税资产（一）所得税核算的科目设置（一）所得税核算的科目设置 1 1、所得税费用：借方记从当期损益中扣除的所、所得税费用：借方记从当期损益中扣除的所得税，贷方期末转入本年利润。下设得税，贷方期末转入本年利润。下设“当期所当期所得税费用得税费用”、“递延所得税费用递延所得税费用”进行明细核进行明细核算。算。2 2、递延所得税资产：核算企业根据所得税准则、递延所得税资产：核算企业根据所得税准则确认的可抵扣暂时性差异产生的所得税准则以确认的可抵扣暂时性差异产生的所得税准则以及根据税法规定可用以

57、后年度税前利润弥补的及根据税法规定可用以后年度税前利润弥补的亏损产生的所得税资产。借方登记资产负债表亏损产生的所得税资产。借方登记资产负债表日企业根据所得税准则应予确认的递延所得税日企业根据所得税准则应予确认的递延所得税资产大于本科目余额的差额；贷方登记资产负资产大于本科目余额的差额；贷方登记资产负债表日企业根据所得税准则应予确认的递延所债表日企业根据所得税准则应予确认的递延所得税资产小于本科目余额的差额。得税资产小于本科目余额的差额。三、确认递延所得税负债或递延所得税资产三、确认递延所得税负债或递延所得税资产（一）所得税核算的科目设置（一）所得税核算的科目设置3 3、递延所得税负债：核算企业

58、根据所、递延所得税负债：核算企业根据所得税准则确认的应纳税暂时性差异得税准则确认的应纳税暂时性差异产生的所得税负债。借方登记资产产生的所得税负债。借方登记资产负债表日企业根据所得税准则应予负债表日企业根据所得税准则应予确认的递延所得税负债小于本科目确认的递延所得税负债小于本科目余额的差额；贷方登记资产负债表余额的差额；贷方登记资产负债表日企业根据所得税准则应予确认的日企业根据所得税准则应予确认的递延所得税负债大于本科目余额的递延所得税负债大于本科目余额的差额。差额。三、确认递延所得税负债或递延所得税资产三、确认递延所得税负债或递延所得税资产（二）递延所得税负债的确认（二）递延所得税负债的确认

59、除所得税准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况外，企业对所有的应纳税暂时性差异，都要确认递延所得税负债。 除与直接计入所有者权益的交易或事项以及企业合并中资产负债相关的以外，确认递延所得税负债时，会影响所得税费用。 借：借：所得税费用递延所得税费用 贷：贷：递延所得税负债三、确认递延所得税负债或递延所得税资产三、确认递延所得税负债或递延所得税资产（二）递延所得税负债的确认（二）递延所得税负债的确认 【例14】某公司于2007年12月31日购入某项机器设备，会计上采用直线法计提折旧，税法规定允许采用加速折旧，其取得成本为100万元，使用年限为10年，净残值为零，计税时按双倍余额递减法计提折旧

60、。该企业适用的所得税税率为25%。 2008年12月31日资产的账面价值=100-10=90万元，2008年12月31日资产的计税基础=100-20=80万元，2008年12月31日应纳税暂时性差异余额=90-80=10万元，2008年12月31日应确认递延所得税负债余额=1025%=2.5万元，因无递延所得税负债期初余额，2008年递延所得税负债的发生额为2.5万元。其会计处理如下：三、确认递延所得税负债或递延所得税资产三、确认递延所得税负债或递延所得税资产（二）递延所得税负债的确认（二）递延所得税负债的确认 借：所得税费用 25000 贷：递延所得税负债 25000 2009年12月31日