建立责任会计体系完善外贸激励机制

1、建立责任会计体系完善外贸激励机制    企业管理是企业立足于市场的核心和基础，主要包括财务管理和业务管理等两大方面内容，其核心是通过财务信息收集、分析，并形成企业经营决策和绩效考核的重要依据和标准。作为外贸企业管理一项重要内容的激励机制，就是在尊重人的基础上，对外贸企业的所有职位进行全面、科学的分析研究，设计和制定一整套与市场接轨并具有竞争力的包括薪酬、培训和晋升等内容的目标管理和绩效考核机制，最终形成以人为本的外贸激励机制。业绩评价是激励机制的基本内容。据了解，经过多年的市场洗礼，当前，外贸企业也大都利用财务信息系统，建立了业绩评价和考核制度，有以部门

2、为责任单位的，也有以个人为责任单位的，施行后，收到了积极的效果。但也存在诸多矛盾，表现在如责任单位的确定、划分，经济指标的分解，管理部门的考评，目标管理与绩效评价的关系等方面，在一定的程度上也挫伤了部分员工的积极性，给企业的发展也造成了或多或少的影响。因此，拟在外贸企业的业绩评价方面进行一些探讨，以期对完善外贸企业的激励机制提供一些参考。要建立科学、合理的外贸企业业绩评价系统，离不开责任会计。外贸企业在一定的经营活动期间内（如1年、3年、5年等），都有其总的目标和任务，如进出口规模、销售额、利润额。要保证这些目标的实现，必须将其按企业内经营管理的需要，在各个责任中心（即责任单位）进行分解落实，

3、使各个责任中心都有明确的目标和任务，形成所谓的“责任预算”。而对“责任预算”的考核，则是通过“责任会计”来进行的。“责任会计围绕各个责任中心，把衡量工作成果的会计同企业生产经营上的责任制紧密结合起来，成为企业内部严密的控制体系。”（余绪缨，1990年）外贸企业也可以按照经营活动的特点，将需考评的责任中心区分为费用中心、利润中心和投资中心。外贸企业的费用中心，即指不形成收入，或只着重考核其所发生的成本费用，而不考核其收入的责任中心，通常，如办公室、计划财会部、人力资源部、储运单证部、审计部等综合管理部门，因其不直接形成收入，或形成的收入不易计量，一般作为费用中心对待。从事进出口的业务部（业务组、

4、业务员，以下统称业务部门），由于其既控制收购，又负责销售，因而可以根据其利润的多寡来评价该中心的业绩，即成为考核的利润中心。投资中心，其所拥有的自主权不仅包括价格的制定，还包括短期经营决策和一定的投资决策权，如外贸企业的投资发展部、子公司等，通常可归属于投资中心来进行业绩评价。一、费用中心的效益评价考核费用中心的量化指标标准通常是费用预算，即将该中心的责任成本与其预算对比，从而来评价其成本控制业绩。所谓责任成本，就是以责任中心为对象，以其承担的责任为范围所归集的成本，即该中心的全部可控成本。费用预算的制订，可以按照销售额的一定比例，也可以根据历史经验来制订，还可以采用零基预算法，即详细分析支出

5、的必要性和其取得的效果，从而确定费用预算。以上费用预算的编制方法各有优缺点，如依据销售额的一定比例或根据历史经验法，虽然易于操作，但有时很难解释费用和销售额之间的关系；依据历史经验，管理人员还可能会为了将来获取较多的预算而把现阶段能花的钱全部花完；零基预算法不仅工作量大，而且主观成分较重。从根本上来说，决定费用中心预算水平有赖于了解情况的专业人员的职业判断。费用中心的业绩评价，不仅涉及预算，还涉及其工作质量和服务水平。工作质量和服务水平难以量化，但与费用支出又密切相关。一个费用中心的可控成本没有超过费用预算，只能表明其成本控制业绩，很可能该中心的工作质量和服务水平低于企业的计划要求。因此，在评

6、价费用中心的业绩时，还需利用有经验的专业人员对该中心的工作质量和服务水平作出有根据的判断（当前，很多外贸企业推行的国际标准化管理为此也提供了有益参考），才能对费用中心的业绩作出客观、公正的评价。二、利润中心的效益评价外贸企业的利润中心，通常是自然利润中心，它们直接在市场上进行购销业务，对其考评的主要指标是利润额，另外还有进出口规模、出口结汇额、外汇核销率等。除利润指标外，其    他指标数据的取得较易。我们知道，在规模和效益的关系上，规模必须服从和服务于效益，这是不可动摇的。因此，利润是核心指标，进出口规模只是特定阶段的考评指标，将来只能作为参考指标。在

7、评价利润中心的业绩时，首先要解决的问题是选择一个合适的利润指标，包括如何分配成本到该利润中心。在利润表上，我们可以看到这样几个名称：主营业务利润、营业利润、利润总额和净利润。但在评价利润中心的业绩时，通常有这样几个选择：边际贡献、可控边际贡献、部门（责任中心）边际贡献和税前部门（责任中心）利润。我们知道，外贸企业的成本，主要是商品收购价、营业费用、管理费用、财务费用及增值税中不予退税的部分。外贸企业的其他支出项目还有捐赠支出、处置固定资产净损失、债务重组损失等。从以上列示可以看出，对特定利润中心来说，有些成本项目是与其业务经营直接相关、并随业务量的变动而变动的（即变动成本），如商品收购价、运输

8、费、业务占用资金利息等，有些成本项目则与其业务量无直接联系（即固定成本），如管理人员的工资及福利费、诉讼费、房租费、折旧费等；有些成本支出对其来说是可控的（即可控成本），如商品销售成本、商品保险费，有些成本支出对其来说则是不可控的（即不可控成本），如企业董事会费、广告费等；有些成本支出对其来说，在特定情况下是可控的，否则则不可控。如按使用面积分摊的办公房租金或折旧费，如果某责任中心有权决定其使用面积，则该项成本对其来说就是可控的，反之，则是不可控的。利润中心的边际贡献，就是其业务收入与变动成本的差额，主要反映其业务经营给企业创造的利润，这一指标在外贸企业的业务决策中非常有用。当某项进出口业务的

9、收入大于变动成本，即边际贡献大于零时，从理论上来说，此项业务就是可行的。但如果用其作为评价利润中心的指标，显然是不全面的，因为部分固定成本对某利润中心来说也是可控的。从责任会计的角度看，用可控边际贡献指标来评价利润中心的业绩是较恰当的，因为从人的责任意识来说，其愿意承担的责任是与其履行责任的能力密切联系的，一般在其力所能及的范围内。所谓可控边际贡献，就是在利润中心的边际贡献中，再扣除其可以控制的固定成本，它反映了该中心在其权限和控制范围内有效利用资源的能力。利润中心既然可以控制收入、控制成本，就应对可控边际贡献承担责任，这也是合乎情理的。使用这一考评指标的难点就在于确定利润中心的可控成本，在实

10、施中必须予以重视。在评价利润中心业绩时，还可以采用部门（责任中心）边际贡献这一指标。所谓的部门（责任中心）边际贡献，就是在利润中心的可控边际贡献中扣除该中心发生的、但对其来说是不可控制的固定成本。在外贸企业来说，该指标准确反映了业务部门对企业所做的贡献。使用这一指标来考评，无论是从财务会计的角度，还是从责任制的角度来看，都是合理的，较可控边际贡献这一指标来说，在实际工作中更便于操作。并且，这一指标，在企业的决策中也是很有用的。如在业务部门的设置决策上，只要该业务部门的边，际贡献大于零，即能够为企业的利润和管理费用带来好处，理论上就有存在的可能；反之，理论上就可以撤销该业务部门。在考评利润中心的

11、经营业绩时，部门税前利润这一指标曾经被广泛使用，不少企业目前仍然在使用。部门税前利润，就是部门边际贡献减去分摊的企业管理费用后的余额。但实际上，以此作为考核指标是非常不合适的。因为公司管理费用的高低，对业务部门来说是无法控制的，而且，其费用分配方法往往带有很大的主观性、不公平性。如销售百分比法、出口额定额比例法，如何能说出公司管理费用与进出口规模之间的比例关系？如此一来，业务规模越大，其所承担的公司管理费用越多，公平性何在？这在一定程度上抹杀了业务部门为公司所做的贡献，无疑会挫伤业务人员的积极性。外贸企业将总部管理费用分配给业务部门，用部门税前利润来评价经营业绩，其一个主要目的就是要业务部门注

12、意：各部门提供的边际贡献必须首先用来抵补总部的管理费用，不足的话，企业从整体上来说就不会盈利。实际上，完全可以将这一部分指标剔除出来，加入到给业务部门下达的边际贡献（或可控边际贡献）指标中。如此，从积极的方面认可了各业务部门对企业整体所创造的价值，激励机制相对公平合理，就可以更好地激发业务部门的工作热情，使其集中精力扩大业务规模，增加部门边际贡献，从而促进整个企业的更大发展。当然，要正确合理地评价利润中心的业绩，还必须对其经营质量进行分析评价，如应收账款坏账率、存货跌价损失，另外还要集合其经营规模、成长能力等相关要素。只有这样，才能做到评价的客观、合理。三、投资中心的效益评价多元化经营是外贸企

13、业发展的必然趋势，传统外贸企业必须要向生产领    域、资本市场渗透，这已成为大家的共识。经过多年的发展，现在，我们的外贸企业，通过自行设立或控股参股，或多或少，都有了自己的投资企业，有的企业还设立了专事投资的部门。对它们的业绩评价，也已提到了外贸企业的议事日程上，常用的评价指标，主要是投资报酬率，此外还有剩余收益、现金回收率、净利润。投资报酬率是最常用的一个指标，是投资报酬与投资额的比率。用其来评价投资中心的业绩，可以用于不同投资规模、不同行业间的比较，促使其提高本投资中心的投资报酬率，从而提高整个企业的投资报酬率。但其缺点也是显而易见的，即投资中心可

14、能会放弃高于资本成本但低于其现有投资报酬率的投资机会，或者削减现有的投资报酬率较低但高于资本成本的投资项目，从而使该中心的考核指标较好，但却损害了公司的整体利益。因此，这一指标适合于评价企业的全资子公司、控股及参股的投资项目，而不适合于评价企业设立的专事投资的部门。剩余收益这一指标较好地克服了投资报酬率的缺陷，使投资中心的业绩评价同企业的目标协调一致，引导投资中心积极寻找有剩余收益的投资机会，从而作出正确决策。所谓的剩余收益，就是投资中心的边际贡献减去按对其投资额和资本成本计算的应计报酬（投资的机会成本）后的余额。如投资行业不同，投资风险不一，还可以采用不同的资本成本来调整，更便于不同行业的投

15、资中心之间的比较。它与投资报酬率结合，适合于对企业设立的专事投资机构的业绩评价。但该指标也存在显著的缺点，就是不便于不同投资规模的投资中心之间的比较。评价投资中心的另一可用指标就是现金回收率。现代财务管理的理论之一就是现金至尊，偏好肯定的现金流入，并对资金的时间价值予以高度重视。现金回收率这一指标，正是基于这样的思想而设计出来的。在责任会计中，现金回收率等于营业现金净流量与资产总额的比率。在评价外贸企业投资中心时，我们可以直接采用这种计算方法来评价企业的全资和控股子公司的经营业绩，也可以将其变形为投资现金回收率，即用作为投资收益流入的现金与投资额相除，以此作为企业设立的专事投资的部门和参股企业的投资业绩评价指标。对全资或控股子公司业绩评价的另一个重要指标就是净利润。对子公司来说，在法律上，其具有独立法人地位，依法自主经营，以其财产对其债务承担责任，母公司只能通过股东大会、董事会对子公司进行管理。因此，对子公司效益的考评，从绝对额来说，净利润应该是最恰当的指标（在正常情况下），因该指标较全面反映了子公司在考核期内的经营成果。对子公司的业绩评价，还须结合其资产运营、偿债能力和发展能力等指标进行综合考评。在对投资中心进行业绩评价时，不能忽视的另一个要素就是投资跌价的潜在损失。对短期投资项目而言，当市价低于其成本时，其差额就是该投资的潜在损失；对长期投资而言，当投资项