房地产企业开发成本

1、房地产企业开发成本、土地成本、公共配套的分摊方法 不能够直接认定的土地成本分摊、开发成本分摊、公共配套设施分摊等三个问题作如下分 析说明：（二）扣除项目不能够直接认定的，审核当期扣除项目分配标准和口径是否一致，是否按 照下列顺序合理分摊 :1. 将“取得土地使用权所支付的金额、土地征用及拆迁补偿费”按照实际占用土地面积占 土地总面积的比例，在可售与不可售的房地产之间进行分配。2. 将“前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用、房 地产开发费用、与转让房地产有关的税金、国家规定的其他扣除项目”，按照建筑面积占 总建筑面积的比例，在可售与不可售的房地产之间进行分配。3.

2、 属于全体业主共有或者无偿移交给政府、公共事业单位用于非营利性社会公共事业的公 共配套设施费，一般按照可售面积分摊各期、各项目应负担的成本。二、土地成本分摊， 分配方法（一）交易情况某房地产开发公司在一块 10000 平方米的土地进行房地产开发，其取得土地使用权所 支付的出让金为 1000 万元。该房地产公司在这块土地上建了两幢楼，一幢为写字楼，占地 面积（包括周围的道路及绿地等） 4000 平方米，建筑面积 15000平方米；一幢为公寓，占 地面积（包括周围的道路及绿地等） 6000 平方米，建筑面积 16000平方米。公寓的公共配 套设施当中有游泳池占地面积 100 平方米、建筑面积的 5

3、00 平方米，开发商改变为对外开 放的经营性质的设施。公寓已出售 90%，写字楼尚未转让。（二）按占地面积分摊土地出让金1. 公寓应分摊的土地出让金为： 按转让土地使用权的面积分摊，公寓应分摊的土地出让金的计算方法如下：公寓应分摊的土地出让金600万元二公寓占地面积6000平方米X （项目支付土地出让 金总额1000万元十项目总占地面积10000平方米）。2. 按可售与不可售面积确认应分摊的土地出让金：（1）公寓不可售占地面积应负担的出让金。公寓总占地面积 6000平方米，其中不可售面 积的游泳也占地 100平方米，应负担土地出让金计算方法如下：不可售面积应负担的土地出让金10万元=不可售占地

4、面积100平方米X （项目支付土 地出让金总额1000万元十项目总占地面积10000平方米）。（ 2）公寓可售面积应分摊的土地出让金。公寓可售面积应分摊的土地出让金 590万元二公寓应分摊的土地出让金 600万元-不 可售面积应负担的土地出让金 10万元。3. 本次清算应负担的土地出让金：本次清算应负担的土地出让金531万元二公寓可售面积应分摊的土地出让金590万元X已出售比例90%（三）按建筑面积分摊土地出让金1. 公寓应分摊的土地出让金为：（1）总建筑面积=写字楼建筑面积15000平方米+公寓建筑面积16000平方米=31000平方 米（2） 公寓应分摊的土地出让金：516万元二公寓建筑面

5、积16000平方米X （出让金总额1000 万元十总建筑面积31000平方米）。2. 按可售与不可售面积确认应分摊的土地出让金：（1）公寓不可售占地面积应负担的出让金不可售面积应负担的土地出让金16万元=不可售建筑面积500平方米X （项目支付土 地出让金总额1000万元十项目总建筑面积31000平方米）。（2）公寓可售面积应分摊的土地出让金公寓可售面积应分摊的土地出让金 500万元二公寓应分摊的土地出让金 516万元-不 可售面积应负担的土地出让金 16万元。3. 本次清算应负担的土地出让金：本次清算应负担的土地出让金450万元二公寓可售面积应分摊的土地出让金 500万元 X已出售比例90%

6、三、开发成本分摊、分配方法（一）交易情况某房地产开发公司开发一幢公寓，开发成本为 3450万元。建筑面积 15000平方米，可 售面积 14600 平方米，不可售面积 400 平方米，其中公共配套设施当中有游泳池建筑面积 的 200 平方米，开发商改变为对外开放的经营性质的设施。公寓已出售90%。（二）可售面积与不可售面积应分摊的开发成本1. 不可售面积应分摊的开发成本：不可售面积应分摊的开发成本二改变用途的游泳池建筑面积X（项目支付开发成本总额十项目总建筑面积）不可售面积应分摊的开发成本 46万元二200平方米X（ 3450万元十15000平方米）。2. 可售面积应分摊的开发成本：公寓可售面

7、积应分摊的开发成本 3404万元二公寓应分摊的开发成本 3450万元-不可 售面积应负担的开发成本 46万元。四、非营利性社会公共事业的公共配套设施费分摊、分配方法 公共配套设备费的分摊，应根据实际使用情况确认分摊方法。如果全部归全体业主共有或全部用于非营利性社会公共事业， 不可售建筑面积分摊的成本为 0，可售建筑面积负担 全部配套设备费。如果只是部分归全体业主共有或部分用于非营利性社会公共事业，不可 售建筑面积就应按比例分摊配套设施费，可售建筑面积只负担部分配套设备费。房地产会计实务之土地开发成本的核算房地产开发企业开发的土地，按其用途可将它分为如下两种：一种是为了转让、出租而开 发的商品性

8、土地（也叫商品性建设场地）；另一种是为开发商品房、出租房等房屋而开发 的自用土地。前者是企业的最终开发产品，其费用支出单独构成土地的开发成本；而后者 则是企业的中间开发产品，其费用支出应计入商品房、出租房等有关房屋开发成本。现行 会计制度中设置的“开发成本土地开发成本”科目，它的核算的内容，与企业发生的 土地开发支出并不完全对口，原则上仅限于企业开发各种商品性土地所发生的支出。企业 为开发商品房、出租房等房屋而开发的土地，其费用可分清负担对象的，应直接计入有关 房屋开发成本，在“开发成本房屋开发成本”科目进行核算。如果企业开发的自用土 地，分不清负担对象，应由两个或两个以上成本核算对象负担的，

9、其费用可先通过“开发 成本土地开发成本”科目进行归集， 待土地开发完成投入使用时，再按一定的标准（如 房屋占地面积或房屋建筑面积等）将其分配计入有关房屋开发成本。如果企业开发商品房、 出租房使用的土地属于企业开发商品性土地的一部分，则应将整块土地作为一个成本核算 对象，在“开发成本土地开发成本”账户中归集其发生的全部开发支出，计算其总成本和单位成本，并于土地开发完成时，将 成本结转到“开发产品”账户。待使用土地时，再将使用土地所应负担的开发成本，从“开 发产品”账户转入“开发成本房屋开发成本”涨户，计入商品房、出租房等房屋的开发成本。二、土地开发成本核算对象的确定和成本项目的设置（一）土地开发

10、成本核算对象的确定 为了既有利于土地开发支出的归集，又有利于土地开发成本的结转，对需要单独核算土地 开发成本的开发项目，可按下列原则确定土地开发成本的核算对象： 1对开发面积不大、开发工期较短的土地，可以每一块独立的开发项目为成本核算对象； 2对开发面积较大、开发工期较长、分区域开发的土地，可以一定区域作为土地开发成本 核算对象。成本核算对象应在开工之前确定，一经确定就不能随意改变，更不能相互混淆。 （二）土地开发成本项目的设置 企业开发的土地，因其设计要求不同，开发的层次、程度和内容都不相同，有的只是进行 场地的清理平整，如原有建筑物、障碍物的拆除和土地的平整；有的除了场地平整外，还 要进行

11、地下各种管线的铺设、地面道路的建设等。因此，就各个具体的土地开发项目来说， 它的开发支出内容是不完全相同的。企业要根据所开发土地的具体情况和会计制度规定的 成本项目，设置土地开发项目的成本项目。对于会计制度规定的、企业没有发生支出内容 的成本项目，如建筑安装工程费，配套设施费，可不必设置。根据土地开发支出的一般情 况，企业对土地开发成本的核算，可设置如下几个成本项目：（ 1）土地征用及拆迁补偿费或土地批租费（ 2）前期工程费；（ 3）基础设施费；（ 4）开 发间接费。其中土地征用及拆迁补偿费是指按照城市建设总体规划进行土地开发所 发生的土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费，及有关地上、地下物拆

12、迁补偿费等。但 对拆迁旧建筑物回收的残值应估价入账并冲减有关成本。 开发土地如通过批租方式取得的， 应列入批租地价。前期工程费是指土地开发项目前期工程发生的费用，包括规划、设计费， 项目可行性研究费，水文、地质勘察、测绘费，场地平整费等。基础设施费是指土地开发 过程中发生的各种基础设施费，包括道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯等设施 费用。开发间接费指应由商品性土地开发成本负担的开发间接费用。土地开发项目如要负 担不能有偿转让的配套设施费，还应设置“配套设施费”成本项目，用以核算应计入土地 开发成本的配套设施费。三、土地开发成本的核算 .企业在土地开发过程中发生的各项支出， 除可将直接计

13、入房屋开发成本的 自用土地开发支出在“开发成本房屋开发成本”账户核算外，其他土地开发支出均应 通过“开发成本土地开发成本”账户进行核算。为了分清转让、出租用土地开发成本 和不能确定负担对象自用土地开发成本，对土地开发成本应按土地开发项目的类别，分别 设置“商品性土地开发成本”和“自用土地开发成本”两个二级账户，并按成本核算对象 和成本项目设置明细分类账。对发生的土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费 等土地开发支出，可直接记入各土地开发成本明细分类账，并记入“开发成本商品性 土地开发成本”、“开发成本自用土地开发成本”账户的借方和“银行存款”、“应 付账款应付工程款”等账户的贷方。发生的

14、开发间接费用，应先在“开发间接费用” 账户进行核算，于月份终了再按一定标准，分配计入有关开发成本核算对象。应由商品性 土地开发成本负担的开发间接费，应记入“开发成本商品性土地开发成本”账户的借 方和“开发间接费用”账户的贷方。现举例说明土地开发成本的核算如下； 如某房地产开发企业在某月份内，共发生了下列有关土地开发支出 商品性土地 - 自用土地 支付征地拆迁费 78 000 元 72 000 元支付承包设计单位前期工程款 20 000 元 18 000 元应付承包施工单位基础设施款 25 000 元 18 000 元 分配开发间接费 10 000 元 合 计 133 000 元 108 000

15、 元 则在用银行存款支付征地拆迁费时，应作： 借：开发成本商品性土地开发成本 78 000开发成本自用土地开发成本 72 000贷：银行存款 150 000 用银行存款支付设计单位前期工程款时，应作： 借：开发成本商品性土地开发成本 20 000开发成本自用土地开发成本 18 000贷：银行存款 38 000 将应付施工企业基础设施工程款入账时，应作： 借：开发成本商品性土地开发成本 25 000开发成本自用土地开发成本 18 000贷：应付账款应付工程款 43 000 分配应记入商品性土地开发成本的开发间接费用时，应作： 借：开发成本商品性土地开发成本 10 000贷：开发间接费用 10 0

16、00 同时应将各项土地开发支出分别记入商品性土地开发成本、自用土地开发成本明细分四、已完土地开发成本的结转已完土地开发成本的结转，应根据已完成开发土地的用途，采用不同的成本结转方法。 为转让、出租而开发的商品性土地，在开发完成并经验收后，应将其实际成本自“开 发成本商品性土地开发成本”账户的贷方转入“开发产品土地”账户的借方。假 如上述开发企业商品性土地经开发完成并验收，加上以前月份开发支出共 1002 000 元，应 作如下分录入账：借：开发产品土地 1002 000 .贷：开发成本商品性土地开发成本 1002 000 为本企业房屋开发用的土地，应于开发完成把土地投入使用时，将土地开 发的实

17、际成本结转计入有关房屋的开发成本，结转计入房屋开发成本的土地开发支出，可 采用分项平行结转法或归类集中结转法。分项平行结转法是指将土地开发支出的各项费用 按成本项目分别平行转入有关房屋开发成本的对应成本项目。归类集中结转法是指将土地 开发支出归类合并为“土地征用及拆迁补偿费或批租地价”和“基础设施费”两个费用项 目，然后转入有关房屋开发成本的“土地征用及拆迁补偿费或批租地价”和“基础设施 费”成本项目。凡与土地征用及拆迁补偿费或批租地价有关的费用，均转入有关房屋开发 成本的“土地征用及拆迁补偿费或批租地价”项目；对其他土地开发支出，包括前期工程 费、基础设施费等， 则合并转入有关房屋开发成本的

18、“基础设施费”项目。经结转的自用 土地开发支出，应将它自“开发成本自用土地开发成本”账户的贷方转入“开发成本 房屋开发成本”账户的借方。假如上述开发企业自用土地在开发完成后，加上以前月份开发车出 540 000元共 648 000元。这块土地用于建造 151 出租房和 181 周转房，其中 151 出租房用地 1500平方米， 181 周转房用、地 1200平方米，则单方自用土地开发成本为 240 元(648000 元/ 1500+1200),应结转151出租房开发成本的土地开发支出为 360 000元(240元X 1500), 结转181周转房开发成本的土地开发支出为 288 000元（24

19、0元X 1200）,在总分类核算 上应作如下分录入账： 借：开发成本房屋开发成本 648 000 贷：开发成本自用土地开发成本 648 000 如果自用土地开发完成后,还不能确定房屋和配套设施等项目的用地,则应先将其成本结 转“开发产品自用土地”账户的借方,于自用土地投入使用时,再从“开发产品 自用土地”账户的贷方将其开发成本转入“开发成本房屋开发成本”等账户的借方 房地产开发产品完工前后的会计处理通常情况下,房地产开发企业的销售行为在开发产品完工前即已开始,完工后还会继续下 去,直至开发产品售出完毕。开发产品完工前不结转销售成本,完工后根据配比原则对应 结转已售部分的开发成本。所以,房地产企

20、业的损益表在项目完工前不能体现开发产品的 经营成果。在税务处理上,鉴于房地产行业的特殊性,国家税务总局下发的房地产开发 经营业务企业所得税处理办法 （国税发 200931 号）第六条规定, 企业通过正式签订 房 地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入,应确认为销售收入的实现。这说明 房地产企业所得税收入的确认并没有完工与否的条件,与会计核算相关规定截然不同。与 之相对应,企业所得税计税成本的处理与会计核算成本也有本质的区别。本文试对开发产 品完工前后成本的处理方式进行分析。开发产品完工前成本的确认 开发产品完工前发生的成本费用通过“开发成本”科目反映,“开发成本”项目与国 税发200931

21、号文件计税成本支出的内容相同,包括如下内容：一、土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权（或开发权）而发生的各 项费用,主要包括土地买价或出让金、市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土 地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支 出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。二、前期工程费。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性 研究、筹建、场地通平等前期费用三、建筑安装工程费。指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用,主要包括开 发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。四、基础设施建设费。指开发项目在开发过程中所发生的各

22、项基础设施支出,主要包括 开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境 卫生、园林绿化等园林环境工程费。五、公共配套设施费。指开发项目内发生的、独立的、非营利性的,且产权属于全体 业主的,或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。六、开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的,且不能将其归属于特 定成本对象的成本费用性支出,主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、 办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。会计处理上,对于开发产品完工前的预售收入不进行损益结转,“开发成本”科目累 计借方发生额或

23、期末余额反映了开发产品项目成本费用的实际投入。税务处理上,国税发 200931 号文件第九条规定,企业销售未完工开发产品取得的收 入,应先按预计计税毛利率分季度（或月）计算出预计毛利额,计入当期应纳税所得额。 这说明税法上要确认未完工开发产品销售收入,但不直接计算对应的计税成本,而是间接 地以计税毛利率来确定销售毛利额。开发产品完工后成本的确认 开发产品完工后交付使用,会计上要确认收入,“开发成本”归集的成本费用相应按 照已售建筑面积占可售建筑面积的比例结转销售成本。会计处理上,无论资产负债表日还是财务报告报出日,成本项目反映的成本费用不一 定能够全部取得结算发票，为了确保会计损益真实、准确，

24、也包含了为准确核算单位建筑 面积开发成本预提的成本费用。所以，开发产品完工后，按照已售建筑面积和单位成本结 转的销售成本，从会计报表上能够反映开发项目的实际经营情况。税务处理上，国税发 200931 号文件第九条规定，开发产品完工后，企业应及时结算 其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利 额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。第三十五条 规定，开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核 算的终止日，不得滞后。上述税法规定的内容可概括如下：1. 开发产品当年度完工必须结算计税成本。2. 根据结算的计税成本，对以前销售收入实际毛利额与预计毛利额差额调整计入当年 度应纳税所得额。3. 计税成本核算终止日，即完工年度企业所得税汇算清缴前。2? e（HY'由此产生的会计成本与计税成本差异表现在：1. 会计成本与交付入住的建筑面积和确认的收入相配比，计税成本只考虑实际毛利额，不考虑实际结转成本。2. 会计成本年终结算止于资产负债表日， 计税成本可以次年 5 月 31日前任一时点为核 算终止日。3. 会计成本对未入账的成本费用均可以预提；计税成本则规定，预提成本费用不超过国税发20093