当代管理会计研究方法的新发展

1、当代管理会计研究方法的新开展一、管理会计研究方法的演变与悠久的财务会计相比，管理会计是一门新兴的学科。二战之前的管理会计是以标准本钱和预算控制为核心的传统会计。二战之后，特别是五十年代以来，是以方案决策会计和控制会计为核心的当代管 理会计的形成和开展时期。在此时期，研究者逐渐认识到的一个突出 问题是：管理会计的一些新的技术方法，在实践中并未得到广泛，相 反在理论研究中，或传统教科书中受到批评的方法，如全部本钱法却 在实践中得以广泛应用。这种理论和实践之间存在的间距Gap，一方面激发并促进了人们探究管理会计实践性质的兴趣；另一方面引起了管理会计研究方法的变化。一当代管理会计理论的标准研究七十年代

2、以前，管理会计的理论研究主要属于标准研究。 当时标准研 究得以迅速开展，主要应归于两点原因：一是 不同本钱效劳于不同 的目的的指导思想，二是新古典经济学的引入。众所周知，五十年代末六十年代初，新古典经济学的理论方法结构被 引入管理会计，并奠定了管理会计的根本理论根底， 推动了管理会计 标准研究的深入开展。在新古典经济学的理论方法结构中， 与管理会 计理论的标准研究相联系的理论假设主要有：经济人无本钱的全息决策环境以及决策者追求效用和利润最大化等；问题的根本方法是 边际分析法。因此，在这一时期产生了管理会计中诸如相关本钱时机本钱 边际本钱 边际收入 增量现金流量等许多十分 重要的概念。在这些理论

3、假设、概念和方法论根底上，管理会计的研 究向着精密的数量化技术方法的方向开展。 高等数学、运筹学和数理 统计学的许多数量方法被引入和应用于管理会计决策与控制模型的 构建和使用之中。这一时期的管理会计也因此被称作是数量方法与技术的集合体七十年代以来，以机为根底的管理信息的开发和普 遍应用，改变了管理会计实践和理论研究的环境。 这一时期管理会计 的研究者们在过去理论研究成果的根底上，把统计理论与方法应用于 管理会计研究；另一方面，把统计分析理论应用于管理会计理论研究 从而使得对不确定条件下的管理会计问题的研究分析有了支持工具。 这样，由于管理信息系统和不确定性概念与技术的引入，信息本钱和信息价值的

4、概念愈来愈重要。与之相对应，在管理会计的理论研究发 展中出现了卡普兰Kaplan，R.S.所称的第三种流派。这一流派试 图把现代管理会计研究归入一个更为广泛的概念体系，即信息经济学的方法体系中，试图对信息 需求进行计量，这种需求是以信息 价值和提供信息所花费的本钱为根底的。 从概念上讲，信息经济学的 方法是确切的，但是，到为止，这一方法在实践中对改良管理会计系 统的作用尚未得到有力的证明。在信息经济学的开展下，还产生了管理会计中的一个新的重要学说： 即代理理论这一学说主要是关于 委托人和代理人之间如何订 立并优化委托代理合同，从而实现在一定责权条件下双方利益一致化 的学说。将其应用于管理会计研

5、究，就产生了委托一代理模型。这一模型在管理会计研究中的重要奉献就是它建立了标准的经济模型， 通过模型可以确定最正确鼓励方式和业绩考核方案，从而使当代管理会 计研究远远超出传统的相关本钱、时机本钱、标准本钱等研究范畴。 应该指出，虽然我们上文强调了新古典经济学理论是现代管理会计的 理论根底，但它并非是唯一影响管理会计研究的理论。还有其它一些 理论，如管理学、组织行为学等，对管理会计的研究也产生了重要的 影响。把有关组织行为学理论思想用于指导管理会计研究时，管理会计系统就成为人文系统的一局部，管理会计系统研究的变量和社会环 境中的变量便联系起来，形成互动关系。组织行为理论对人的认识和 古典经济理论

6、有重大的区别：组织行为理论认为人是有感情、思想、 需求、好恶的 社会人因此，人的行为会对组织的管理会计与控制 系统的有效性产生直接影响。在管理会计决策、方案与责任会计中都 具体反映了组织行为理论的应用。因此，管理会计理论标准研究的开展是依两条线索进行的：一是以经 济学为根底的研究，一是以组织行为理论为根底的研究。二现代管理会计理论的实证研究70年代以来信息经济学及其衍生的代理理论的应用，对管理会计的 理论研究所产生的另一重要影响是：研究者开始用实证研究和模拟模 型去检验标准的管理会计研究所建立的有关假设和方法。从此之后， 管理会计的研究重点开始从标准的演绎推理转向用经验实证解释管 理会计实践的

7、性质和现象。管理会计的理论研究由此进入以实证研究 为主的阶段 和上述标准研究一样，实证管理会计的研究也是依循两条线索进行 的：从以经济学为根底的实证研究看，70年代以来的和管理实践的 开展，促使管理会计研究者从实证方法论的角度反思标准管理会计研 究所依据的新古典经济学的理论依据和假设，揭示了它的根本弱点：1新古典经济学仅从以心理学为根底的先验命题效用出发， 构造理论假设，其演绎推理过程也仅限于逻辑归纳，因而，不具有现 实意义。2其理论表述完全限于某种机械动力的形式，在完全理性和预期 的条件下，为求解目标函数而进行数学推演，使理论成为假设中的理 想之物。3 新古典经济学的一个十分重要的分析方法的

8、假设是如果其它条 件均保持不变，这实际上是在理论和实践之间设定了一个假想的超 中介作用的实验场。正是由于这些原因，70年代以来的实证管理会计研究的目标是追求 理论的实用化。实证方法的主要特征表现为：一方面要求管理会计理 论进一步严格明确化；另一方面理论要尽量与实际经济统计结果分析 结合起来。因此，在实际中对理论和实践之间的间距采取了两种互补 的研究方法：通过描述性研究揭示实践的性质； 通过分析性研究提供 解释实践的理论。应该指出，以经济学为根底的实证研究虽然比标准 研究在解释和预测管理会计实践方面更具有理论价值，但这种研究也 有其局限性。这是因为以经济学为根底的实证研究主要是以经济计量 学为主

9、要技术手段，且经济计量学方法根本上属于线性分析的范 畴。而实际中对一些管理会计系统变量关系的 线性假设缺乏客观依 据。因而影响了实证结果对实践的估计与解释的有效性。从以组织行为理论为根底的实证研究看， 实证研究属于经验研究的范 畴，它深受有关组织管理行为理论的影响。如权变理论、系统理论、 组织与行为决策理论等提供的研究思想与方法，都被以组织行为理论 为根底的管理会计学家运用于管理会计研究。这种研究有两种观点： 一种是着重探讨组织的技术、环境对管理会计理论和方法的影响； 另 一种是以权变理论(Contingencyory)为根底的、新的管理会计体系。 主张这种实证研究方法的研究者认为，以经济学为

10、根底的实证研究忽 视了管理会计系统中社会人文因素对研究变量的影响，再加之 线性技术处理，使得管理会计信息和管理决策之间的相关性降低，甚至消失。因此，他们主张管理会计的实证研究应深入企业组织现场进行所 谓的实地研究。二、管理会计中实地研究的方法结构承上所述，实地研究从总的方法论来看，是以组织行为为根底的实证 研究符合逻辑地开展结果。所谓实地研究是：研究者们深入企业组织 现场针对实际作业或过程，通过直接观察或访谈等方法，获取研究数 据，从而取得真实和精确的研究结果的一种实证研究方法。这种方法在管理会计中的兴起并开展，直接与 70年代后期的世界经济环境相 关。众所周知，本世纪70年代后期，起于欧美的

11、新技术革命迅速席卷全 球；在世界范围内，社会经济环境发生了一系列重大变化。就微观环境而言，迅速开展的先进的制造技术、日益剧烈的全球性竞争和诸多 行业管制的取消等新的市场条件，一方面深刻影响着企业组织的管理 会计与控制的实践活动，另一方面向管理会计理论的研究与开展提出 了挑战。众所周知，管理现代化实践的开展一直领导着管理会计理论 研究的开展。在新的环境下，实践又走到了理论的前面；现有的管理 会计理论已不能为企业组织的管理决策者应付突如其来的新问题提供有效的指导。管理决策者不得不随机应变，设法提高自身适应环 境变化的能力。管理会计理论在新的环境下如何研究与开展、 如何指 导管理会计与控制的实践活动

12、，从而保证管理会计理论能在新的形势 下有效地指导企业管理决策等重大问题，引起了会计学家和实务会计 师的共同关注。在这种形势下，国际上一批著名的管理会计学家， 开始反思管理会计 理论研究在应用经济理论与统计方法、 组织行为理论与方法等方面所 处的种种困境，主张从理论研究方法上突破、改革和拓展现有管理会 计与控制的理论研究；呼吁从事管理会计研究的人们要走出象牙塔，到企业组织的实地去观察了解实际的管理系统是如何运行的， 管理会计技术在实际系统中又是如何使用的。 为此，他们在信息经济 理论、带着代理理论、组织行为理论和权变理论的根底上，倡导、宣 传并亲身实践了一种新的研究方法，即实地研究。这些倡导使用

13、实地 研究的管理会计学家认为：只有以实地为根底的研究，才能把握和了 解不断革新的脉搏；只有通过实地观察与调查，才能真正了解企业组 织的管理决策者所关心的实际问题，在此根底上提出的解决问题的方 案和进行的理论概括才具有真正的价值。由上可见，管理会计中实地研究的直接目的是试图弥补理论和实践之 间的间距，从而保证 理论指导实践的生命力。也正因如此，实地研 究的思想方法，愈来愈多地被会计学家们所认识和接受， 成为现代管 理会计理论研究方法的最新开展方向。作为一种新的研究方法，管理会计中的实地研究有其独特的方法结构。一般地讲，管理会计中实地研究的方法结构是指对管理会计问题进行 实地研究的根本步骤以及各个

14、步骤所涉及的原那么、工具与方法的综 合。根据著名会计学家卡普兰教授等的研究， 实地研究的根本步骤可 归纳为：工程选择T研究设计T数据的表达与解释T研究结果评价下面在上述实地研究根本特征的根底上，对方法结构进行具体讨论：一管理会计中实地研究工程的选择选择和确定具体的管理会计的实地研究工程是实施实地研究的第一步。一个高质量的工程就是这项研究的良好开端。总的来说，一个好 的工程或课题必须要对实践和理论有显著意义； 具体来说，在选择项 目或课题时应遵循以下原那么：1现实性原那么。这一原那么要求一个研究工程必须反映企业组织当前的 管理实践的需要，必须能为企业组织解决管理会计与控制的实际问题 提供有效指导。国外研究说明，这一原那么在实践中得到了较强的表达。 八十