详解固定资产进项税抵扣问题

1、详解固定资产进项税抵扣问题修订后的增值税暂行条例（以下简称新条例）日前 公布，证实我的预计是准确的。这几天有好多朋友来电和我 讨论新条例实施后，购进固定资产其进项税如何抵扣问题。 为满足大家的要求，现结合条例和有关规定就固定资产进项 税抵扣问题做一交流，仅供大家参考。一、固定资产进项税的抵扣仅限于一般纳税人新条例规定：“在中华人民共和国境内销售货物或 者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人，为 增值税的纳税人，应当依照本条例缴纳增值税。”因此，非增值税纳税人，即从事营业税暂行条例 规定劳务的企业， 比如交通运输、建筑、金融保险、邮电通信、文化体育、娱 乐服务企业购进的设备等固定资产，

2、其进项税不允许抵扣。其次，我国将增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳 税人。小规模纳税人按3%的征收率计算当期应纳增值税额， 只有一般纳税人按照 “应纳税额=当期销项税额-当期进项税 额”的公式计算当期应纳税额。可见“进项税”是针对一般纳税人的特有概念，因此一般纳税人购进固定资产其进项税 额在符合新条例及国家有关规定的前提下， 才可以抵扣。精品资料 小规模纳税人购进固定资产其进项税在任何条件下均不允 许抵扣。第三，要正确理解进口货物应缴纳的增值税和增值税进 项税抵扣之间的关系。新条例规定进口货物的单位和个 人为增值税的纳税人，怎么理解呢？这里的单位和个人，既 包括从事销售货物、提供加工、修理修

3、配的单位和个人，也 包括从事营业税暂行条例规定劳务的单位和个人，只要 这些单位和人通过中华人民共和国海关进口了货物，就应该 按照17%或13%的税率缴纳增值税，而与该已纳增值税是 否抵扣无关。增值税进项税抵扣是针对一般纳税人而言的， 既一般纳税人因进口设备等货物而向海关缴纳的增值税，在 符合增值税条例和有关规定的前提下，可以抵扣当期应 纳的销项税。二、新条例中可抵扣进项税的固定资产，仅指机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、 器具。财税（1993）38号文件印发的中华人民共和国增值 税暂行条例实施细则第十九条“条例（注：指1993年发布的老增值税暂行条例）第十条所称固定资产

4、是指：（一） 使用年限超过一年的机器、机械、运输工具以及其他与生产、经营有关的设备、工具、器具；（二）单位价值在2000元精品资料 以上，并且使用年限超过两年的不属于生产、经营主要设备 的物品”。新条例允许购进固定资产的进项税额可以从销项税中 抵扣，但没有改变固定资产的定义。其次，根据新营业税暂行条例“在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产 的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营 业税”。什么是无形资产？什么是不动产？国税发1993149号国家税务总局关于印发营业税税目注释（试行稿） 的通知做了解释，无形资产是指不具实物形态、但能带来 经济利益的资产

5、，包括转让土地使用权、转让商标权、转让 专利权、转让非专利技术、转让着作权、转让商誉。不动产 是指不能移动，移动后会引起性质、 形状改变的财产，包括建 筑物或构筑物和其他土地附着物。可见，会计和税法对固定 资产的定义是不同的，会计包括机器设备和房屋建筑物，但 新增值税条例所指固定资产仅包括机器设备，销售房屋建筑 物的行为属于营业税征税税目。三、一般纳税人购进的下列固定资产，其进项税不得抵 扣精品资料1、用于非增值税应税项目。非增值税应税项目，就是 营业税应税项目，一般纳税人将购进的固定资产用于营业税 项目，其固定资产进项税不得抵扣，比如某公司是一般纳税 人主要从事服装生产，同时兼营服装设计，2

6、009年1月10日因设计需要购进了一台机器，该机器的进项税就不能抵 扣。由于房屋建筑物等不动产属于营业税条例规范的范畴，因此因房屋建筑物购进的材料和相关设备，其进项税均不得 抵扣。财税（1993）38号文件印发的中华人民共和国增 值税暂行条例实施细则 第二十条规定：纳税人新建、改建、 扩建、修缮、装修建筑物，无论会计制度规定如何核算，均 属于固定资产在建工程。国税发2005173号国家税务总局关于进一步明确房屋附属设备和配套设施计征房产税有 关问题的通知“为了维持和增加房屋的使用功能或使房屋 满足设计要求，凡以房屋为载体，不可随意移动的附属设备 和配套设施，如给排水、采暖、消防、中央空调、电气

7、及智 能化楼宇设备等，无论在会计核算中是否单独记账与核算， 都应计入房产原值，计征房产税”。财税（1993）38号文件和国税发2005173号文件明确了房产的计价问题，也为 我们理解非增值税应税项目提供了指导。需要强调的是：一是一般纳税人兼营营业税规定的劳务时，精品资料应分别核算，如没有分别核算的，根据财法字（1993 ） 38号文件印发的增值税暂行条例实施细则第六条，应对该 项劳务征收增值税。以前因不能分别核算导致征收增值税 的，其购进货物的进项税可以抵扣，比照这一规定我的理解 是征收增值税的营业税劳务，固定资产进项税也可以抵扣， 但到底能否抵扣大家应注意国家以后出台的解释；二是因维 修固定

8、资产而购进材料的进项税，应按照该固定资产进项税 是否抵扣的原则处理，比如某公司是一般纳税人主要从事服 装生产，同时兼营服装设计， 2009 年 1 月 10 日因设计需要 购进了一台 A 机器，2009 年 1 月 20 日因生产服装购置了一 台 B 机器， 2009 年 3 月购进维修 A 机器零件一批、 B 机器 零件一批。该公司分别核算服装设计业务。某公司这么处 理？由于 B 机器用于增值税应税项目， 所以 B 机器和维修 B 机器的材料，其进项说均可在销项税中抵扣。相反，由于 A 机器用于非增值税项目，所以 A 机器和维修 A 机器的材料， 其进项说均不能在销项税中抵扣。三是一般纳税人

9、因增值税 应税项目购入设备，该设备安装所发生的土建工程，其水泥 等建材产品的进项税是否抵扣，国家没有明确的规定，在操 作中应加强与税务机关的沟通。2、用于免征增值税项目购进的固定资产。 新条例第 十五条规定“下列项目免征增值税： 农业生产者销售的自产农精品资料 产品；避孕药品和用具；古旧图书；直接用于科学研究、科学试验和教学的进口仪器、设备；外国政府、国际组织无偿援助的进口物资和设备；由残疾人的组织直接进口供残疾人 专用的物品；销售自己使用过的物品” 。准确理解本条规定有 助于降低涉税风险：一是农业生产者销售自产农产品免征增值税，免征增值 税就没有销项税，因此该农业生产者因生产自产农产品而购

10、进固定资产的其进项税不能抵扣。二是纳税人经营避孕药品和用具、古旧图书，由于经营 的产品免税，因此因经营该产品而购进固定资产的其进项税 不能抵扣。三是“销售自己使用过的物品”是指个人销售除游艇、摩 托车和应征消费税的汽车以外的货物，也就是说企业销售自 己使用过的物品（包括固定资产）不属于免税范围。四是一般纳税人兼营免征增值税项目，应分开核算，未 分别核算的不得免税，什么意思呢？举个例子，甲公司是一 般纳税人，主要从事图书印刷业务， 兼营古旧图书收购， 2009 年为扩大图书收购购买了一部货车（有合法的增值税专用发精品资料票），正确的税务处理应为：如果甲公司将印刷和古旧图书 收购分开核算时，古旧图

11、书免税，所以该货车进项税就不能 抵扣；如果不能分开核算， 销售古旧图书就应该按照 17% 的 税率计算销项税，同时根据根据财法字（1993 ）38 号文件印发的增值税暂行条例实施细则第十八条，该货车的进 项税就可以抵扣。3、用于集体福利或者个人消费购进的固定资产。理解 本条要注意 :此行为应该是一般纳税人的行为， 且该纳税人将 购进的固定资产用于集体福利。 比如，甲公司是一般纳税人， 2009 年 1 月 10 日为住宿员工每人购进了一台电视 （有合法 的增值税专用发票） ，该电视的进项税就不能抵扣。在实际 工作中，怎么算集体福利很难把握，关键大家要搞清楚集体 福利的内涵。4、购进的固定资产发

12、生了非正常损失。非正常损失是 指一般纳税人在生产、经营过程中正常损耗外的损失，包括 自然灾害损失；因管理不善造成货物被盗窃、发生霉烂变质 等损失；其他非正常损失。抵扣进项税，实际上等于少交增 值税，非正常损失与企业生产经营无关国家不应买单，因此 指一般纳税人在生产、经营过程中购进的固定资产发生了非 正常损失，如果没有抵扣就应该将进项税计入“营业外支出精品资料 如果已经抵扣了进项税， 进项税应该转出来。 需要指出的是， 固定资产的价值采取分期摊销的办法，因此进项税是按原购 进时的金额转出，还是按净值转出，新增值税条例没有 明确，但根据权责发生制原则我估计是按净值和适用的税率 转出，具体怎么操作建

13、议大家请示税务机关。另外，设备等固定资产计提的折旧是产品成本的重要组 成部分，如果在产品、产成品发生了非正常损失，现行税法 规定该产品耗用的材料进项税应该转出，同理该产品耗用的 机器折旧也应该转出，但到底转还是不转出，请注意国家是 否出台有关规定。5、国务院财政、税务主管部门规定的属于纳税人自用 消费品的固定资产。这个问题，财政部在答记者问时明确指 小汽车、游艇等。但小汽车、游艇具体范围是什么？我认为 新中华人民共和国消费税暂行条例和相关文件关于小汽 车、游艇的解释， 应该和新 增值税条例 所指的概念一致。 新消费税暂行条例将小汽车分为乘用车和中型商务用车 两类，财政部 国家税务总局财税 20

14、0633 号关于调整和 完善消费税政策的通知指出： “本税目征收范围包括含驾驶 员座位在内最多不超过 9 个座位（含）的，在设计和技术特 性上用于载运乘客和货物的各类乘用车和含驾驶员座位在精品资料 内的座位数在 10 至 23 座 （含 23 座 ） 的在设计和技术特性上 用于载运乘客和货物的各类中轻型商用客车。用排气量小于 1.5 升（含）的乘用车底盘（车架）改装、 改制的车辆属于乘用车征收范围。用排气量大于 1.5 升的乘 用车底盘（车架）或用中轻型商用客车底盘（车架）改装、 改制的车辆属于中轻型商用客车征收范围” 。从财税（ 2006 ） 33 号文件可以看出，一般纳税人购入 23 座的

15、以下的小汽车， 其进项税均不能抵扣， 其中 9 座以下 属于乘用车， 10-23 座属于中型商务用车。需要指出的是，小汽车耗用的油品、维修用的材料，其 进项税能否抵扣，这个问题不是很明确，请大家关注今后国 家出台的文件。四、增值税纳税人自制设备使用本企业产品问题设备的取得方式主要外购和自制两种方式。自制设备的 用途不同，会导致不同的税务结果：一是自制设备用于非增值税项目，在制作设备领用本企精品资料 业自产的产品时， 根据财法字（1993 ）38号文件印发的 增 值税暂行条例实施细则 第四条“将自产或委托加工的货物用 于非应税项目”，视同销售货物，一般纳税人发生此类行为， 应该将自产产品应纳的销

16、项税计入自制设备成本。二是自制设备用于增值税项目，在制作设备领用本企业 自产的产品时，就不是视同自产产品销售行为，比如甲公司 是一般纳税人， 2009 年 1 月 4 日将价值 23.4 万元自产的五 金材料，用于制造本企业生产用机器设备，如果视同销售该 批材料销项税为 23.4 r 1+17% ） X17%=3.4万元，但这3.4 万元税可以作为制作设备的进项税抵扣，没有意义。三是将自产的产品用于不动产和开发无形资产，根据财 法字（ 1993 ）38 号文件印发的增值税暂行条例实施细则 第四条“将自产或委托加工的货物用于非应税项目” ，视同销售 货物，一般纳税人发生此类行为，应该将自产产品应纳的销 项税计入资产成本。五、运输费用的抵扣问题购入固定资产的运输费用和该资产具有相关关系，因此 该运