上市公司利润表改良之我见

1、上市公司利润表改良之我见【摘要】本文结合新企业会计准那么的出台，分析了利润表的 不足，并结合国际上的收益表改良动态及我国的国情，对上市公司利 润表的改良提出了切实可行的建议。上市公司作为我国企业群体的优秀代表，其会计信息的披露直接 关系到股东的利益及资本市场的健康进展，而会计信息的质量直接取 决于会计准那么尤其是会计报告的编制。纵观会计的进展历程，其进 展动力要紧来自两个方面，一是社会经济环境的转变；二是会计信息 利用者对信息需求的转变。自20世纪90年代以来，世界经济步入了 以科技、信息为特点的新经济时期，国际金融、国际贸易和国际投资 空前进展，市场竞争更趋猛烈，经济环境发生了较大转变，传统

2、的财 务报告一一利润表己不能充分披露有效的会计信息，人们要求对利润 表进行改良的呼声愈来愈高。现将笔者对利润表的改良意见分析如下:一、传统利润确认的局限性传统的利润是指来自企业交易期间的已经实现的收入和相应费用 之间的差额，其金额的确信依托历史本钱原那么、收入实现原那么、 配比原那么和稳健原那么。（一）以历史本钱原那么确认费用。由于企业资产是按历史本钱 计价的，因此费用是己耗用资产的历史本钱。由于费用按所耗用资产 取得时的历史本钱转销，而收入按现行价钱计量，使收益的计量缺乏 内在逻辑上的统一性，致使显现虚盈实亏、虚利实损的现象。（二）以收入实现原那么确认收入。即收入只有在实现后才予以 入账，由

3、于传统利润表收入项目在较大程度上受限于实现原那么，只 反映已经实现的收益，将估量可实现而临时未实现收益置于表外，推 延到实现之时才予以报告，这会致使收益确信存在时刻差。（三）以配比原那么确认利润。即利润是本期实现的收入与其相 关费用相配比的结果，与本期收入不相关的本钱，应作为资产结转为 以后期间的费用，这致使许多在性质上不是资产或欠债的递延项目进 入资产欠债表，不仅降低了资产欠债表的可用性，而且为治应当局进 行盈余治理提供了便利，进而降低了利润的质量。（四）利润确认中的稳健原那么。即确认费用、损失、欠债，不 高估资产、收入、利得，稳健性原那么是在动态经济环境中降低不确 信性的一种权益性会计处置

4、原那么，由于其在会计实务中被片面地不 合理利用，最近几年来正蒙受愈来愈多的批评。由此可见，传统的利润表表现的是一种较为保守的经营功效观， 它只反映企业已实现的利润，即来自企业交易期间的己实现收入与相 应费用之间的差额，而把未实现的收益摒弃在收益计算之外。二、新企业会计准那么中利润表转变的分析2006年2月公布的新企业会计准那么在利润表的编制方面有重大 冲破，明确将未实现资产持有利得，如部份证券升值直接计入利润表, 利润的含义及组成有了明显的转变。但笔者以为，我国新准那么中对 利润表的改良仍存在如下缺点：（一）我国新企业会计准那么中，利润表将部份“未实现资产持 有利得”列入“公平价值变更损益”项

5、目，并单独列示，一是不符合 稳健原那么的要求；二是与国际老例不符，（例如美国将未实现资产持 有利得列入第四财务报表“全面收益表”或“业主权益表”）；三是容 易使上市公司利用其进行“盈余治理”，滑腻经营业绩，操纵利润；四 是无益于对某些上市公司的经营功效进行评判；五是由于利润的含义 己经发生了全然性的转变，无益于企业各个时期的对照分析。（二）对新准那么中全面收益信息披露的分析。从我国新准那么 对全面收益的披露来看，无疑是喜忧各半，喜的是：新企业会计准那 么对“全面收益”的披露有了全然性的冲破，第一次确认并单独列示 金融工具等“未实现资产持有损益”；忧的是：第一，在大体准那么中，缺乏对全面收益的概

6、念。第二，对利得和损失的规定表述的不够清楚，只是在第五章“所 有者权益”部份给出了利得及损失的概念：“利得是指由企业非日常活 动所形成的、会致使所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经 济利益的流入J; “损失是指由企业非日常活动所发生的、会致使所有 者权益减少的、与向所有者分派利润无关的经济利益的流出。”第三，对减值损失的处置欠妥当。由于2001年以来上市公司对减值预备计提的随意性操作，因此新准那么中规定大部份“资产减值损 失”不得转回，整体上稳健性有所提高；但令人忧虑的是具体企业会 计准那么1号中规定“存货”的减值损失却能够转回，那个地址面可 能是“企业界与会计准那么制定者”讨价还价的结

7、果。尽管2006年大 量的文章分析上市公司2007年以后不能利用减值预备操纵利润，但 “存货减值预备”能够转回及部份资产“公平价值变更损益”直接计 入利润，无疑成为部份上市公司的“救命稻草”，成为以后会计研究工 作者新的热点话题。第四，我国在两张大体会计报表中报告全面收益：1.在利润表中 单独列示“公平价值变更损益”和“资产减值损失”；2.我国为了披露 全面收益，单独增加了一张表，即“所有者权益变更表”，那个地址面 披露的全面收益项目是“直接计入所有者权益的利得和损失项目及其 总额”。如此处置反映了我国会计准那么制定者们想与国际接轨而又可 怕带来会计信息失真的两难心理。（三）在利润表中，仍沿用

8、了 “营业外收入”和“营业外支出” 项目，不仅与国际通行做法相违悖，同时也使得“大体准那么”、“具 体准那么”和“准那么应用指南”间的关系加倍混乱，不知是谁统驭 谁。第一，在大体准那么中既然己明肯概念了 “利得”、“损失”、“直 接计入当期利润的利得和损失”等会计要素概念，在利润表中就不该 该再显现“营业外收入”和“营业外支出”这些模棱两可的中国特色 会计术语，会让国外同行百思不得其解。第二，“营业外收入”和“营业外支出”的提法本身欠妥当。“营业外收入”若是是收入，那么“公平价值变更收益”等直接计入损益 的利得算不算是“营业外收入”；“营业外支出”若是是支出，那么 “公平价值变更损失”等直接计

9、入损益的损失算不算是“营业外支 出”？最后，在大体准那么、具体准那么中都没有显现“营业外收入” 和“营业外支出”字样，仅仅在具体准那么应用指南中显现这些超准 那么、并与大体准那么中的利得和损失外延相同的项目，使得大体准 那么、具体准那么、准那么应用指南间的联系显现了逻辑上的不一致。（四）营业利润的组成不科学。新准那么将“公平价值变更损益” 和“资产减值损失”等计入营业利润，笔者以为欠妥。因为在利润表 中，“营业利润”是最重要的反映上市公司经营业绩持续稳固增加能力 的盈利指标，将利得和损失等非正常经营缘故造成的损益直接计入“营 业利润”，使得其靠得住性大打折扣，同时也严峻损害了利润表信息的 相关

10、性，而且会鼓动治应当局进行盈余治理。以含有利得和损失的营 业利润来进行财务分析，评判企业的经营业绩也就变得欠科学、缺乏 说服力。（五）由于不同性质的收入不加区分，如收现的收入与赊销的收 入均反映在利润表中，没有考虑赊销收入的风险，因此利润表中的收 入是被高估的，未能表现谨慎性原那么；同时在财务分析时，计算出 来的应收账款率有误差，无益于评判应收账款的流动性。（六）利润表中不单独列示“存货销售本钱”，使得对“存货周转 次数”或“存货周转天数”的计算造成较大误差，不容易评判企业的 存货流动性。（七）财务费用内容不合理。我国企业将“银行存款利息收入” 记入财务费用，这种做法欠妥当。第一，有时使得利润

11、表上的财务费 用变成负数，令国外同行看了百思不得其解；第二，给财务分析评判 带来专门大不方便，如“EVA”、“MVA” “自由现金流量”指标要用企业 的资金本钱，由于缺乏利息支出的真实信息，使得资金本钱的确信很 不准确。 三、对我国上市公司利润表改良的建议纵观西方各国利润表的改革进程，其整体思路是制定全面收益 报告准那么，标准全面收益的列示和报告，全而收益各组成项目的确 认与计量问题那么由各个具体会计准那么予以规定。现时期，我国尚 未出台全面收益准那么，尚未对全面收益的确认、计量、报告进行 标准。若是缺少相关准那么规定，全面收益报告就会出名无实。要解 决全面收益信息披露问题，就应当在借鉴西方国

12、家全面收益理论及报 告的基础上，结合我国实际，对利润表分时期加以扩展或改良。依照 上面的分析，当前改良我国利润表的具体改革建议如下：（一）科学概念全面收益要素。目前，我国利润的组成要素包括 收入、费用和利润，全面收益一部份归属于利润要素，还有一部份归 属于所有者权益要素。应付我国利润表要素进行改良：改良上市公司新大体会计准那么中的会计要素：即增加“全面收 益”要素，使利得、损失成为独立的会计要素。（建议为9大会计要素: 资产、欠债、所有者权益、收入、费用、利得、损失、利润、全面收益）。“全面收益”除包括净利润外，还包括其他全面收益即“直接计 入所有者权益的利得及损失”，使所有者权益只核算与所有

13、者或股东 有关的交易（投入资本、减少资本、股利分红）。“利得和损失”包括 “直接计入利润的利得和损失”及“直接计入所有者权益的利得和损 失”两大部份。经营功效会计要素（收入、费用、利得、损失、利润、全面利润） 之间的关系是：利润总额=收入-费用+利得（直接计入损益的利得）-损失（直接 计入损益的损失）净利润二利润总额-所得税费用全面收益=净利润+其他全面收益（直接计入所有者权益的利得及 损失）-其他全面收益再调整如此一来，不仅能够增加会计准那么体系的科学性和周密性，增 加会计信息的靠得住性，同时又从头成立了资产欠债表和利润表之间 的勾稽关系即期末所有者权益二期初所有者权益+所有者投资-向所有

14、者分红等（如直接减少注册资本）+全面收益（二）取消所有者权益变更表，扩展利润表，采纳一表法报告全 而收益。国际会计界对全面收益的报告归纳起来有两种模式：一表法、 两表法和权益变更表法。笔者以为当前我国可选用一表法报告全面收 益，即在利润表的净利润以下示其他全面收益项目，最后报告全面收 益总额，提供单一的业绩报告会使信息利用者做出更好的决策。（三）“营业收入”单独列示“赊销营业收入”，“营业本钱”单 独列示“存货销售本钱”，以利于财务分析及经营评判。（四）对“投资收益”和“财务费用”核算内容要调整，“银行存 款利息收入”归属于“投资收益”，以避免“财务费用”变成负数；同 时在“财务费用”下单独列示“利息支出”，以利于资金本钱的估算及 其他财务指标的计算与分析。（五）与国际老例接轨，取消现有利润表中的“营业外收入”和 “营业外支出”项目，代之以“直接计入当期利润的利得和损失二（六）改变利润表中有关利润的计算口径。即：营业利润二收入- 费用（含营业税金及附加）+投资收益；利润=营业利润+直接计入当期 利润的利得和损失（公平价值变更损益、资产减值损失等）；净利润二 利润-所得税费