湖南大学高级财务会计考研可用实用教案

1、 一、企业(qy)合并的含义及分类 二、企业(qy)合并的会计方法1第1页/共58页第一页，共59页。一、企业合并的含义(hny)及分类 （一）企业(qy)合并的含义 （二）企业(qy)合并的分类主要(zhyo)知识点什么是企业合并？什么是企业合并？企业合并有哪几种分类方法？企业合并有哪几种分类方法？如何理解各类企业合并的实质？如何理解各类企业合并的实质？2第2页/共58页第二页，共59页。（一）企业(qy)合并（Business combination）的含义 两个或者两个以上单独的企业合并形成一个(y )报告主体的交易或事项。（CAS20）经济(jngj)意义上:一个整体法律意义上:可能是

2、一个法人主体，也可能是多个法人主体3第3页/共58页第三页，共59页。（二）企业合并(hbng)的分类 按合并后主体的法律形式不同进行分类 按合并双方合并前、后最终控制(kngzh)方是否发生变化进行分类4第4页/共58页第四页，共59页。5+=+=+1 12 23 3吸收合并创立合并控股(kn )合并母公司母公司子公司子公司按合并后主体(zht)的法律形式不同进行分类第5页/共58页第五页，共59页。6按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行按合并双方合并前、后最终控制方是否发生变化进行(jnxng)分类分类F两类合并的概念(ginin)F两类合并的实质F两类合并的实施方式F两类合并的

3、法律结果企业合并企业合并同一控制下的企业合并非同一控制下的企业合并注意(zh y)：比较第6页/共58页第六页，共59页。7 1.两类合并的概念(ginin)比较（1）同一控制(kngzh)下的企业合并参与合并(hbng)的企业在合并(hbng)前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。A（母公司）（子公司） （子公司）DCC+DA控制控制C、D在在12个月以上个月以上【例】同一控制非暂时性C、D同为同为A 的子公司的子公司C、D合并，属于同一控制下的企业合并第7页/共58页第七页，共59页。81.两类合并的概念(ginin)比较（2）非同一控制(kngzh)下的企业合并A（母公

4、司） （子公司） （子公司）DCA、B分别分别(fnbi)控制控制C、DB（母公司）参与合并的各方在合并前后不属于同一方或相同的多方最终控制。【例】C、D合并，属于非同一控制下的企业合并C+D第8页/共58页第八页，共59页。92.两类合并(hbng)的实质比较同一控制下的企业同一控制下的企业(qy)合并，由于合并各方在合并前、后的合并，由于合并各方在合并前、后的最终控制方没有发生变化，准则没有把这种合并视为最终控制方没有发生变化，准则没有把这种合并视为“交易交易”，只是当作一个经济事项。因此，相应的会计处理中采用账面价只是当作一个经济事项。因此，相应的会计处理中采用账面价值进行计量。值进行计

5、量。 非同一控制下的企业合并(hbng)，由于参与合并(hbng)各方在合并(hbng)前、后不属于同一方或相同的多方最终控制，这种合并(hbng)实质上是一种交易购买方购买被购买方控制权的交易。正因为如此，相应的会计处理中需要遵循交易规则，使用自愿交易的双方都能够接受的价值公允价值。第9页/共58页第九页，共59页。103.两类合并的合并对价的形式(xngsh)比较付出付出(fch)现金或非现金资产现金或非现金资产发生或承担负债发生或承担负债发行权益性证券发行权益性证券 两类合并两类合并(hbng)，合并，合并(hbng)方的合并方的合并(hbng)对价都有可能是：对价都有可能是：第10页/

6、共58页第十页，共59页。11不形成母子公司关不形成母子公司关系的企业系的企业(qy)合并合并吸收吸收(xshu)合并合并新设合并新设合并(hbng)形成母子公司形成母子公司关系的企业合并关系的企业合并控股合并控股合并合并方取得股权合并方取得股权 4.两类合并的法律结果比较合并后主体仍为多个法律主体合并后主体仍为多个法律主体合并后主体为一个法律主体合并后主体为一个法律主体合并方取得净资产合并方取得净资产第11页/共58页第十一页，共59页。12同一控制同一控制(kngzh)下的下的企业合并企业合并非同一控制非同一控制(kngzh)下的下的企业合并企业合并结果结果(ji gu)1：吸收合并、新设

7、合并吸收合并、新设合并结果结果2：控股合并控股合并长期长期股权股权投资投资企业合并形成的其他方式取得的投资后的处理：投资后的处理：成本法、权益法成本法、权益法共同控制、重大影响、非控、非共控、非重大影响企业合并与长期股权投资的关系企业合并与长期股权投资的关系 控 制第12页/共58页第十二页，共59页。说明：不包括在企业合并准则范围内的交易或事项：1、购买子公司的少数股权2、其他不属于企业合并准则规范的情况（1）两方或多方形成合营企业的情况（2）仅通过合同而不是所有权份额将两个或者两个以上的企业合并形成一个(y )报告主体的情况13第13页/共58页第十三页，共59页。二、企业合并(hbng)

8、的会计方法 （一）购买法（Purchase method） （二）权益结合法（Pooling of interest method） （三）新起点法（the Fresh=Start method） （四）三种方法的适用范围 （五）中国(zhn u)企业合并的会计政策14第14页/共58页第十四页，共59页。15（一）购买(gumi)法1、定义(dngy)：IAS No.22： 购买是指通过转让资产、承担负债或发行股票等方式，由一个企业（收购企业）获得对另一个企业（被收购企业）净资产和经营的控制权的企业合并。支付(zhf)对价收购B企业或购买控股权A企业购买方B企业B企业的股东被购买方第15页/

9、共58页第十五页，共59页。2、会计处理程序：（1）确定被收购公司的有形资产、可辨认无形资产、负债的公允价值(jizh)（2）确定收购成本（3）比较购买成本与被收购公司净资产的公允价值(jizh)16第16页/共58页第十六页，共59页。高级(goj)财务会计课程组17（三）购买(gumi)法特点l合并的实质是购买交易合并的实质是购买交易l合并成本主要取决于合并对价的公允价值及直接合并合并成本主要取决于合并对价的公允价值及直接合并费用费用l需要需要(xyo)确认合并商誉确认合并商誉难点：难点：如何确定合并成本？如何确定合并成本？如何确定公允价值？如何确定公允价值？如何计量合并商誉？如何计量合并

10、商誉？第17页/共58页第十七页，共59页。18被购买方可辨认净资被购买方可辨认净资产账面产账面(zhn min)价值价值 500万万被购买方可辨认净资被购买方可辨认净资产公允产公允(gngyn)价值价值 520万万购买方支付购买方支付(zhf)的合并对价的合并对价 550万万净资产增值净资产增值20万万商誉商誉30万万举例 吸收合并100%控股合并借：有关净资产借：有关净资产 520贷：银行存款贷：银行存款 550商誉商誉 30借：长期股权投资借：长期股权投资 550贷：银行存款贷：银行存款 550其中包括30万的商誉第18页/共58页第十八页，共59页。4、评价：优点：（1）绝大多数企业合

11、并可认定为收购交易。（2）企业合并是以对有关的资产和负债的公允价值为基础进行交易的结果。（3）企业合并只能以公允市价进行买卖。（4）报告了交易的实质，需坚持资产购置的传统会计处理原则。缺点：（1）存在客观确定发行股票、收到资产和承担负债的现行价值的困难。（2）只有被购公司进行了重新(chngxn)计价。这种同类资产（或负债）或按历史成本计价或按公允价值计价的做法是极不对称的。19第19页/共58页第十九页，共59页。20（二）权益(quny)结合法（Pooling of interest method）IAS No.22： 权益结合法是指参与合并的企权益结合法是指参与合并的企业的股东联合控制他

12、们实际上全部业的股东联合控制他们实际上全部的资产的资产(zchn)和经营，以便继续和经营，以便继续对联合实体分享利益和分担风险的对联合实体分享利益和分担风险的合并。合并。IFRS No.3： 权益结合法的采权益结合法的采用仅限于权益是主要用仅限于权益是主要对价形式的企业对价形式的企业(qy)合并。合并。第20页/共58页第二十页，共59页。21“权益结合法权益结合法”含义简示含义简示以换股实施以换股实施(shsh)吸收合并吸收合并为例为例A企业企业(qy)B企业企业(qy)A企业股东企业股东以本公司股份作为对价吸收B企业B企业股东企业股东合并后主体同为合并后主体的股股东东第21页/共58页第二

13、十一页，共59页。22l合并合并(hbng)的实质是权益之联合而非购买交易的实质是权益之联合而非购买交易l合并合并(hbng)中取得净资产或股权的入账价值按账面价值确定中取得净资产或股权的入账价值按账面价值确定l合并合并(hbng)费用计入当期费用费用计入当期费用l不需要确认合并不需要确认合并(hbng)商誉商誉l需要调整股东权益需要调整股东权益权益(quny)结合法特点第22页/共58页第二十二页，共59页。23例1：换股实施吸收合并换出股份(gfn)面值等于被并方股本甲企业发行每股甲企业发行每股面值面值10元普通股元普通股25万股给乙企业万股给乙企业的股东，吸收的股东，吸收(xshu)合并

14、乙合并乙企业。企业。甲企业甲企业(qy)资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益600200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益100500150250合并前股东权益合并前股东权益 750合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350550200+=1100+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 750实施方式实施方式第23页/共

15、58页第二十三页，共59页。24例2：换股实施吸收合并(hbng)换出股份面值小于被并方股本甲企业发行每股甲企业发行每股面值面值10元普通股元普通股20万股给乙企业万股给乙企业的股东的股东(gdng)，吸收合并乙企业。吸收合并乙企业。甲企业甲企业(qy)640200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益100500150200合并前股东权益合并前股东权益 7

16、90合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350500200+=1140+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 790资本公积资本公积50资本公积资本公积=9040资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益资本公积资本公积+实施方式实施方式第24页/共58页第二十四页，共59页。25例3：换股实施吸收合并换出股份(gfn)面值大于被并方股本甲企业发行每甲企业发行每股面值股面值10元普元普通股通股30万股给万股给乙企业的股东，乙企业的股东，吸收吸收(xshu)合合并乙企业。并乙企业。甲企业甲企业(qy)640200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益

17、留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益90500150300合并前股东权益合并前股东权益 790合并后甲企业合并后甲企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益350600190+=1140+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 790资本公积资本公积40资本公积资本公积=040资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益资本公积资本公积-实施方式实施方式第25页/共58页第二十五页，共59页。26例4：换股实施吸

18、收合并(hbng)换出股份面值大于被并方股本甲企业甲企业(qy)发行发行每股面值每股面值10元普元普通股通股30万股给乙万股给乙企业企业(qy)的股东，的股东，吸收合并乙企业吸收合并乙企业(qy)。甲企业甲企业(qy)660200300100乙企业乙企业资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益500150250100乙企业注销乙企业注销贷：资产贷：资产借：负债借：负债股本股本留存收益留存收益500150250100甲企业吸收净资产甲企业吸收净资产贷：负债贷：负债借：资产借：资产股本股本 留存收益留存收益100500150300合并前股东权益合并前股东权益 810合并后甲企业合并后甲企业资产资产

19、负债负债股本股本留存收益留存收益350600200+=1160+=+=+=合并后股东权益合并后股东权益 810资本公积资本公积50资本公积资本公积=1060资产资产负债负债股本股本留存收益留存收益资本公积资本公积-实施方式实施方式第26页/共58页第二十六页，共59页。27权益结合法与购买法的财务影响(yngxing)比较 （一）对合并当年财务会计信息（一）对合并当年财务会计信息(xnx)的主要影响的主要影响（二）对合并以后各年财务会计信息（二）对合并以后各年财务会计信息(xnx)的主要的主要影响影响 在物价上涨条件下，与购买法相比，权在物价上涨条件下，与购买法相比，权益结合法下在合并当年对并

20、入益结合法下在合并当年对并入(bn r)净资净资产的较低计价、对合并商誉的不予确认以及产的较低计价、对合并商誉的不予确认以及对被合并方净收益的全部计入，不仅导致了对被合并方净收益的全部计入，不仅导致了合并当年的较高收益，也带来了以后各年较合并当年的较高收益，也带来了以后各年较低的资产折旧基础和较高的净资产收益率；低的资产折旧基础和较高的净资产收益率；并有可能为股东带来更多的可供分配利润。并有可能为股东带来更多的可供分配利润。 归纳正是这些不同的影响，导致了权正是这些不同的影响，导致了权益结合法的应用障碍，也成为各益结合法的应用障碍，也成为各国对这个方法进行取舍时的主要国对这个方法进行取舍时的主

21、要考虑因素。考虑因素。第27页/共58页第二十七页，共59页。（三）新起点法（the Fresh=Start method） 假设合并后的企业是新成立的，对所有资产都按公允(gngyn)价值入账的会计处理方法。28第28页/共58页第二十八页，共59页。（四）三种(sn zhn)方法的适用范围 P46 P46 表3 31 129第29页/共58页第二十九页，共59页。30（五）中国企业合并（五）中国企业合并(hbng)的会计政策的会计政策 1、同一控制下的企业合并、同一控制下的企业合并(hbng)的会计处理的会计处理 确认确认(qurn)与计量的基本要点与计量的基本要点 账务处理归纳账务处理归

22、纳主要(zhyo)知识点如何对同一控制下企业合并进行确认？如何对同一控制下企业合并进行确认？如何在合并日对股东权益进行调整？如何在合并日对股东权益进行调整？如何理解合并费用的处理方法？如何理解合并费用的处理方法？这里仅以对企业合并事项的确认与计量为讲解重点，而关于合并日合并财务报表的问题请参见第四章。第30页/共58页第三十页，共59页。31确认与计量确认与计量(jling)的基本要点的基本要点合并合并(hbng)费用的处费用的处理理 合并合并(hbng)方取得的净资产或股权按账面价方取得的净资产或股权按账面价值入账值入账合并方支付的合并对价按其账面价值计量合并方支付的合并对价按其账面价值计量

23、直接合并费用当期损益发行债券的费用债券初始计量金额发行权益证券的费用抵减溢价收入两者之差调整股东权益理解的关键调整顺序调整顺序第31页/共58页第三十一页，共59页。32放弃资产实施放弃资产实施(shsh)的企业合并的企业合并合并合并(hbng)方账务处理归纳方账务处理归纳发行发行(fhng)债券实施的企业合债券实施的企业合并并发行股票实施的企业合并发行股票实施的企业合并吸收合并控股合并新设合并基本上与吸收合并相同比较第32页/共58页第三十二页，共59页。吸收合并(hbng)和新设合并(hbng)的会计处理 合并方在合并日对合并中取得的被合并方资产、负债应按其账面价值计量入账。 统一被合并方

24、的会计政策(zhngc) 无论是吸收合并还是新设合并，都可以以现金、非现金资产、承担债务和发行权益性证券等方式作为支付的合并对价，支付的合并对价账面价值与取得净资产账面价值之间的差额，调整资本公积和留存收益 。 例533第33页/共58页第三十三页，共59页。34放弃放弃(fngq)资产实施的吸收合并：资产实施的吸收合并：借：有关资产借：有关资产(zchn) 取得的被并方资产取得的被并方资产(zchn)账面账面价值价值 现金、存货等现金、存货等 支付的资产支付的资产(zchn)的账面价值的账面价值 B 资本公积资本公积 A大于大于B的差额的差额* C贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账

25、面价值承担的被并方负债账面价值 A 贷：现金等贷：现金等 借：管理费用借：管理费用实际发生的直接合并费用实际发生的直接合并费用如果需要借记“资本公积”科目，则以合并方“资本公积”科目（股本溢价）贷方余额为上限，不足部分冲减合并方“留存收益”账面余额。以下同 。以下同 同一控制下的合并第34页/共58页第三十四页，共59页。35发行债券发行债券(zhiqun)实施的吸收合并：实施的吸收合并：借：有关借：有关(yugun)资产资产 取得的被并方资产账面价值取得的被并方资产账面价值 应付债券应付债券 发行发行(fhng)债券的面值相关手续费佣金等债券的面值相关手续费佣金等 B 资本公积资本公积 A大

26、于债券面值的差额大于债券面值的差额 D 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A 银行存款等银行存款等 与债务相关的手续费佣金等与债务相关的手续费佣金等 C例：甲企业按面值发行1800万元的债券给乙公司股东，取得乙公司账面价值为2000万元的净资产；甲公司另支付发行债券有关费用1万元。银行存款银行存款应付债券应付债券利息调整利息调整有关资产有关资产应付债券应付债券面值面值1800280011有关负债有关负债800资本公积资本公积200同一控制下的合并第35页/共58页第三十五页，共59页。36发行股票实施发行股票实施(shsh)的吸收合并：的吸收合并：借：

27、有关资产借：有关资产 取得取得(qd)的被并方资产账面价值的被并方资产账面价值 股本股本(gbn) 发行股票的面值发行股票的面值 B 资本公积资本公积 A大于（大于（B+C）的差额）的差额 D 贷：有关负债贷：有关负债 承担的被并方负债账面价值承担的被并方负债账面价值 A 银行存款等银行存款等 与发行股票相关的手续费佣金等与发行股票相关的手续费佣金等 C例：甲企业按面值增发1800万元的普通股给乙公司股东，取得乙公司账面价值为2000万元的净资产；甲公司另支付发行股票有关费用1万元。银行存款银行存款有关资产有关资产股本股本180028001有关负债有关负债800资本公积资本公积199同一控制下

28、的合并例：链接例：链接第36页/共58页第三十六页，共59页。 控股合并(hbng)的会计处理 长期(chngq)股权投资的初始投资成本确定 以合并日取得被合并方账面所有者权益的份额作为其初始投资成本。 合并方确认的初始投资成本与其付出合并对价账面价值的差额，应当调整资本公积；资本公积不足的，调整盈余公积和未分配利润 。 合并财务报表的编制 37第37页/共58页第三十七页，共59页。38放弃放弃(fngq)资产实施的控股合并：资产实施的控股合并：借：长期借：长期(chngq)股权投资股权投资 取得的被并方净资产账面价值取得的被并方净资产账面价值 A 贷：现金、存货贷：现金、存货(cn hu)

29、等等 支付的资产的账面价值支付的资产的账面价值 B 资本公积资本公积 A大于大于B的差额的差额* C如果需要借记“资本公积”科目，则以合并方“资本公积”科目（股本溢价）贷方余额为上限，不足部分冲减合并方“留存收益”账面余额。以下同 。同一控制下的合并第38页/共58页第三十八页，共59页。39发行发行(fhng)债券实施的控股合并：债券实施的控股合并：借：长期股权投资借：长期股权投资(tu z) 取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额 A 贷：应付债券贷：应付债券(zhiqun) 发行债券发行债券(zhiqun)的面值相关手续费的面值相关手续费佣金等佣金等 B 资本公

30、积资本公积 A大于债券面值的差额大于债券面值的差额 D 银行存款等银行存款等 与债务相关的手续费佣金等与债务相关的手续费佣金等 C例：甲企业按面值发行1800万元的债券给乙公司股东，取得乙公司80%的股权。乙公司合并日净资产账面价值为2000万元。甲公司另支付发行债券有关费用1万元。应付债券应付债券面值面值应付债券应付债券利息调整利息调整银行存款银行存款长期股权投资长期股权投资1800111600资本公积资本公积200同一控制下的合并第39页/共58页第三十九页，共59页。40发行股票实施发行股票实施(shsh)的控股合并：的控股合并：贷：股本贷：股本(gbn) 发行股票的面值发行股票的面值

31、B 资本资本(zbn)公积公积 A大于（大于（B+C）的差额）的差额 D 银行存款等银行存款等 与发行股票相关的手续费佣金等与发行股票相关的手续费佣金等 C例：甲企业按面值增发1500万元的普通股给乙公司股东，取得乙公司80%的股权；乙公司合并日净资产的账面价值为2000万元；甲公司另支付发行股票有关费用1万元：长期股权投资借：长期股权投资 取得的被并方股东权益账面价值份额取得的被并方股东权益账面价值份额 A 银行存款银行存款长期股权投资长期股权投资股本股本资本公积资本公积第40页/共58页第四十页，共59页。2 2、非同一控制(kngzh)(kngzh)下的企业合并

32、的会计处理 （1）确定购买方 （2）确定购买日 （3）确定合并成本 （4）合并成本在取得(qd)的可辨认资产和负债之间的分配 （5）合并成本与合并中取得(qd)的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理 （6）合并财务报表的编制（控股合并）41第41页/共58页第四十一页，共59页。422 2、非同一控制、非同一控制(kngzh)(kngzh)下的企业合并的会计处理下的企业合并的会计处理 确认与计量确认与计量(jling)的基本要点的基本要点 账务处理归纳账务处理归纳这里也仅以对企业合并交易的确认与计量为讲解重点，而关于合并日合并财务报表的问题(wnt)请参见第四章。主要知识点（1）确定

33、购买方）确定购买方（2）确定）确定购买日购买日（3）确定合并成本）确定合并成本（4）合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配）合并成本在取得的可辨认资产和负债之间的分配（5）合并成本与合并中取得的被购买方可辨认）合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间差额的处理净资产公允价值份额之间差额的处理（6）合并财务报表的编制（控股合并）合并财务报表的编制（控股合并）第42页/共58页第四十二页，共59页。43确认与计量确认与计量(jling)的基本要点的基本要点 要点要点(yodin)1购买方取得的净资产或股权的初始计量购买方取得的净资产或股权的初始计量 吸收合并吸收合并(hbng

34、)取得的可辨认净资产按其公允价值入账取得的可辨认净资产按其公允价值入账 控股合并控股合并取得的股权按取得的股权按合并成本合并成本进行初始计量进行初始计量 即使是控股合并，合并资产负债即使是控股合并，合并资产负债表中对被购买方各项可辨认净资产表中对被购买方各项可辨认净资产也是按取得股权日其公允价值为基也是按取得股权日其公允价值为基础进行计量。础进行计量。引申所以，要对合并成本在取得的净所以，要对合并成本在取得的净资产和合并商誉之间进行分配资产和合并商誉之间进行分配第43页/共58页第四十三页，共59页。44确认与计量的基本确认与计量的基本(jbn)要点要点要点(yodin)2合并成本的计量合并(

35、hbng)成本作为合并对价付出的资产、承担的负债，其公允价价值与账面价值之间的差额，计入当期损益。=合并对价的公允价值+直接合并费用引申通过多次股权投资交易分步实现的企业合并，合并成本为每一单项交易成本之和。第44页/共58页第四十四页，共59页。45确认与计量确认与计量(jling)的基本要点的基本要点合并(hbng)成本与取得的可辨认净资产公允价值份额之间的差额要点3合并(hbng)商誉的确认与计量商誉当期损益前者大于后者之差前者小于后者之差引申合并商誉的确认：合并商誉的确认：吸收合并：在合并方吸收合并：在合并方单独资产负债表单独资产负债表中单项报告中单项报告控股合并：在合并方的控股合并：

36、在合并方的合并资产负债表合并资产负债表中单项报告中单项报告 第45页/共58页第四十五页，共59页。46确认与计量的基本确认与计量的基本(jbn)要点要点要点(yodin)4合并费用的处理合并(hbng)成本与同一控制下企业合并相同直接合并费用发行证券费用第46页/共58页第四十六页，共59页。47放弃资产实施放弃资产实施(shsh)的企业合并的企业合并购买方账务处理购买方账务处理(chl)归纳归纳发行债券实施发行债券实施(shsh)的企业合并的企业合并发行股票实施的企业合并发行股票实施的企业合并吸收合并控股合并新设合并基本上与吸收合并相同比较第47页/共58页第四十七页，共59页。吸收合并(

37、hbng)(hbng)和新设合并(hbng)(hbng)的会计处理 购买方在购买日为合并付出的资产、发生或承担的负债按照公允价值计量，公允价值与其账面(zhn min)价值的差额，作为资产处置损益计入合并当期损益 ；合并费用计入合并成本； 合并中取得的各项可辨认资产、负债应按其公允价值计量；48第48页/共58页第四十八页，共59页。合并成本与合并中取得的可辨认净资产公允价值的差额 ：合并成本所取得的净资产公允价值，确认为商誉，并按规定进行减值测试合并成本所取得的净资产公允价值，计入(j r)合并当期损益第49页/共58页第四十九页，共59页。50放弃资产实施的吸收放弃资产实施的吸收(xshu

38、)合并：合并：借：有关资产借：有关资产 取得的被购买方资产公允价值取得的被购买方资产公允价值贷：有关负债贷：有关负债 承担的被购买方负债公允价值承担的被购买方负债公允价值 A 贷：营业收入贷：营业收入(shur) 放弃存货的公允价值放弃存货的公允价值 借：有关净资产借：有关净资产 取得净资产的公允取得净资产的公允(gngyn)价值价值 如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则如果放弃的非现金资产是库存商品等存货，则 贷：银行存款贷：银行存款 固定资产清理固定资产清理 无形资产等无形资产等支付的合并对价的账面价值支付的合并对价的账面价值 营业外收入等营业外收入等 合并对价公允价值与账面价值之差合

39、并对价公允价值与账面价值之差 B营业外收入营业外收入 A大于（大于（B+C）之差）之差 D 借：商誉借：商誉 （B+C）大于）大于A 之差之差 D借：有关净资产借：有关净资产 取得的被购买方净资产公允价值取得的被购买方净资产公允价值 A 应交税费等应交税费等 相关税费相关税费 商誉商誉 差额差额 还要确认营业成本对价的公允价值银行存款等银行存款等 直接相关费用直接相关费用 C 非同一控制下的合并例：链接例：链接第50页/共58页第五十页，共59页。51发行发行(fhng)债券实施的吸收合并：债券实施的吸收合并：营业营业(yngy)外收入外收入 A大于大于B之差之差 C 商誉商誉(shn y)

40、B大于大于A 之差之差 借：有关净资产借：有关净资产 取得的被购买方净资产公允价值取得的被购买方净资产公允价值 A 贷：应付债券贷：应付债券 银行存款等银行存款等债券公允价值债券公允价值-债券相关费用债券相关费用 直接相关费用直接相关费用+债券相关费用债券相关费用 B非同一控制下的合并第51页/共58页第五十一页，共59页。52发行股票实施的吸收发行股票实施的吸收(xshu)合并：合并：营业营业(yngy)外收入外收入 A大于大于B之差之差 商誉商誉(shn y) B大于大于A 之差之差 借：有关净资产借：有关净资产 取得的被购买方净资产公允价值取得的被购买方净资产公允价值 A 贷：股本贷：股本 资本公积资本公积 银行存款等银行存款等 面值面值 直接相关费用直接相关费用+股票相关费用股票相关费用 B溢价溢价-股票相关费用股票相关费用 非同一控制下的合并第52页/共58页第五十二页，共59页。（2）控股(kn )合并的会计处理 长期股权投资初始投资成本的确定： 购买方付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允(gngyn)价值为企业合并发生的各项直接相关费用 作为合并对价付出净资产的公允(gngyn)价值与其账面价值的差额，应作为资产处置损益计