新制度和具体会计准则对谨慎性原则全面深入的运用

1、新制度和具体会计准则对谨慎性原则全面深入的运用【摘要】新的会计制度规定“在进行会计核算时 , 应当遵循谨慎性原则的要求 , 不得多计资产或收益、 少计负债或费用 , 但不得计提秘密准备”,这就是谨慎性原则的要求。谨慎性原则在新制度和具体会计准则中得到了全面、深入的运用。新制度不仅严格限制了公允价值概念的使用 , 扩大了计提财产减值准备的范围 , 而且在修订准则中明确规定 , 在会计核算中必须遵循谨慎性原则的要求 , 对于非正常的经营业务交易不确认收益 , 只确认损失。本文还通过具体实例的计算和分析, 比较具体会计准则修订前后不同的会计处理结果, 说明新制度、新准则更多地体现了谨慎性原则以及对谨

2、慎性原则的具体运用。【关键词】新会计制度谨慎性原则全面运用案例分析20XX 年12 月29 日, 财政部颁布了会计制度;20XX 年1 月18日,财政部又发布了无形资产、租赁和借款费用3 项会计准则 , 修订了投资等 5 项会计准则 , 新制度和新会计准则 ( 包括修订准则 ) 已于 20XX年 1 月 1 日实行。新颁布的会计制度和具体会计准则对谨慎性原则的规定更加明确。 会计准则基本准则第十八条规定 : “会计核算应当遵循谨慎性原则的要求 , 合理核算可能发生的损失和费用”。 而新制度则更加明确地规定 : “在进行会计核算时 , 应当遵循谨慎性原则的要求 , 不得多计资产或收益、少计负债或

3、费用 , 但不得计提秘密准备”。谨慎性原则在新制度和具体会计准则中较为全面、深入的运用 , 比较深入地体现了谨慎性原则的要求。 本文主要对谨慎性原则在会计核算中的突出表现和全面深入运用进行初步探讨。一、谨慎性原则在会计核算中的主要表现新制度和具体会计准则较过去更多地体现了谨慎性原则 , 突出表现在以下几个方面。( 一) 扩大了减值准备的计提范围。新制度和会计准则中规定了计提的减值准备由四项增至八项 , 即增加了固定资产减值准备、无形资产减值准备、委托贷款减值准备和在建工程减值准备。这些减值准备的提取充分体现了谨慎性原则及其在会计核算中的全面运用。( 二) 缩小了公允价值概念的使用范围, 更多地

4、体现了谨慎性原则。新准则针对当前国内尚不具备成熟的市场的现实和一些尤其是上市公司随意运用公允价值等手段粉饰会计报表的现象, 严格限制公允价值概念的使用, 并规定在非正常的经营业务交易中不确认收益 , 只确认损失。例如对于非货币性交易 , 不再区分同类交易和非同类交易 , 一律按同类非货币性交易进行处理 , 即视为盈利过程尚未实现 , 以换出资产的账面价值作为换入资产账面价值 , 除非涉及收到补价的情况 , 一般不确认收益 ; 对于以非货币性资产对外投资的业务 , 新修订的投资准则规定 , 投资成本不再按非货币性资产的公允价值入账 , 而是按非货币性交易准则的规定 , 以非货币性资产的账面价值作

5、为取得的投资的入账价值 ; 对于债务重组业务 , 因债权人作出让步而减少的债务金额 , 不再作为债务重组收益计入当期损益 , 而是全部作为资本公积 ; 对于以非货币性资产抵债的 , 也不再按照公允价值确认资产转让收益 , 而是将非现金资产账面价值和相关税费之和与重组债务账面价值之间的差额 , 确认为资本公积 ; 以债务转为资本的债务重组 , 修订准则要求债务人将重组债务的账面价值与债权人享有的股权份额之间的差额直接计入资本公积 , 不再确认为债务重组收益 ; 对于无形资产的入账价值 , 也尽最大可能避免了公允价值的使用 , 如对首次发行股票而接受投资投入的无形资产 , 规定按该无形资产在投资方

6、的账面价值入账 , 而不再是公允价值。( 三 ) 在通货膨胀时期 , 对于发出材料允许采用后进先出法计价 , 这比采用先进先出法更多地体现了谨慎性原则。 在通货膨胀时期 , 材料成本呈上涨趋势 ,如果采用先进先出法 , 则会造成材料成本偏低 , 虚增利润 , 而用后进先出法则可以避免此问题发生。( 四) 固定资产折旧处理采用加速折旧法也体现了谨慎性原则。 由于技术进步 , 固定资产不仅存在有形损耗 , 也存在无形损耗。如果采用直线法 , 可能会造成设备陈旧、更新速度慢。而采用双倍余额递减法、年数总和法等加速折旧法,则可以实现加速设备的更新, 同时计提折旧也会更符合实际情况。( 五) 关注和反映

7、或有事项的规定也体现了谨慎性原则。因为或有资产是由于过去的交易或事项形成的、 其存在须通过不完全由控制的未来不确定事项的发生或不发生予以证实的潜在资产, 因此 , 一般不予以反映和披露; 而对于或有负债却必须据实披露 , 这也体现了谨慎性原则。二、谨慎性原则运用实例分析新制度和具体会计准则对谨慎性原则的规定, 在会计核算中得到了全面、深入的运用 , 在此仅举一例 , 分析说明谨慎性原则的具体运用。( 一) 案例 假设红星公司 20XX年 2 月 8 日以一台设备对外投资。 设备原值 1,000,000 元 , 已提折旧 250,000 元, 评估确认价值 900,000 元。20XX年 12

8、月1 日 , 红星公司预计该项投资可收回金额为700,000元。20XX年 4 月1 日, 红星公司因为财务困难, 原欠银河公司货款950,000元无力偿还。经双方协商, 红星公司同意以该项投资清偿债务。该投资的公允价值为920,000 元( 假设不考虑税金 ) 。( 二) 案例分析和会计处理由于该案例涉及投资、非货币性交易和债务重组准则, 而修订前后的上述准则体现的谨慎性原则是有区别的 , 为了比较有关准则修订前后的内容及其对谨慎性原则要求的变化 , 红星公司有必要分别进行会计处理以便前后比较。1 、按修订前有关准则规定进行会计处理(1)20XX 年 2 月 18 日, 以固定资产取得长期股

9、权投资以固定资产取得长期股权投资 , 不仅属于投资业务 , 而且属于非货币性交易业务。根据修订前的投资准则和非货币性交易准则规定 : “投资成本以所放弃非现金资产的公允价值确定。 公允价值超过所放弃的非现金资产账面价值的差额 , 作为资本公积的准备项目”。不同类非货币性交易“应以换入资产的公允价值作为其入账价值 , 换入资产的公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益”。据此进行的会计处理为 :借 : 长期股权投资投资成本 900,000累计折旧 250,000贷 : 固定资产 1,000,000资本公积股权投资准备150,000(2)20XX 年 12 月 31 日, 计提长期投资减值准备

10、修订前的投资准则规定, 长期投资“如果由于市价持续下跌或被投资单位经营状况恶化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值, 应将可收回金额低于长期投资账面价值的差额 , 首先冲抵该项投资的资本公积准备项目 , 不足冲抵的差额部分确认为当期投资损失”。所以 :借 : 资本公积股权投资准备150,000投资收益 50,000贷 : 长期投资减值准备 200,000(3)20XX 年 4 月 1 日 , 以长期股权投资清偿债务长期股权投资属于非现金资产, 红星公司以长期股权投资清偿债务既属于投资处置 , 也属于债务重组。根据修订前的债务重组准则规定, 以非现金资产清偿债务的 , 债务人应将重组债务的账

11、面价值与转让的非现金资产的公允价值之间的差额作为债务重组收益, 计入当期损益 ; 转让的非现金资产的公允价值与其账面价值之间的差额首先恢复已冲抵的资本公积, 剩余部分作为资产转让损益, 计入当期损益。据此 :借 : 应付账款 950,000长期投资减值准备200,000贷 : 长期股权投资投资成本900,000资本公积股权投资准备150,000投资收益 70,000营业外收入债务重组收益30,000同时 : 借 : 资本公积股权投资准备150,000贷 : 资本公积其他资本公积转入 150,000 2 、按修订准则规定进行的会计处理(1)20XX 年 2 月 18 日, 以固定资产取得长期股权

12、投资新的非货币性交易准则不再区分同类与不同类非货币性交易, 均以换出资产的账面价值 , 加上应支付的相关税费 , 作为换入资产的入账价值。据此, 长期股权投资的入账价值为750,000(1,000,000 250,000=750,000) 元。借 : 长期股权投资投资成本750,000累计折旧 250,000贷 : 固定资产 1,000,000(2)20XX 年 12 月 31 日, 计提长期投资减值准备新的投资准则规定 , 由于投资市价持续下跌或被投资单位经营状况恶化等原因导致其可收回金额低于投资的账面价值, 应将可收回金额低于长期投资账面价值的差额,全部确认为当期投资损失,即为50,000

13、(750,000-700,000=50,000)元。借 : 投资收益 50,000贷 : 长期投资减值准备50,000(3)20XX 年 4 月 1 日 , 以长期股权投资清偿债务新的债务重组准则要求将重组债务的账面价值与转让非现金资产的账面价值之间的差额全部计入资本公积或当期损失。在本例中, 重组债务的账面价值 950,000 元与长期股权投资的账面价值 700,000 元之间的差额 250,000 元全部计入“资本公积”。借 : 应付账款 950,000长期投资减值准备200,000贷 : 长期股权投资投资成本750,000资本公积债务重组收益250,0003 、计算结果比较通过上述计算和分析可以发现 , 一是“公允价值”概念在新的准则中较少提及 , 严格限制了“公允价值”的使用而改用“账面价值” , 体现了谨慎性原则 ; 二是根据新准则对该案例计算结果的会计处理也体现了谨慎性原则。通过计算可知 , 该案例采用新的准则进行会计处理的结果是, 红星公司“营业外收入”减少了 30,000 元, “投资收益”减少了70,000 元 , 而“资本公积”却增加了100,000元。显然, 由于债务重组产生的100,000元损益计入了“资本公积”而非本期损益。若按旧准则的规定, 红星公司因为重组