年报审计中关注实收资本的相关案例分析

1、年报审计中关注实收资本的相关案例分析 来源：财务与会计 根据相关法律规定，会计报表中的实收资本应当与公司合同或章程规定的注册资本全都，且在依法验资和注册登记的约束下形成，实收资本属于会计报表中“不期望出现误差”的科目。但在年报审计实务中，注册会计师却发觉实收资本常常出现误差，本文通过以下案例分析，提示注册会计师关注年报审计中实收资本审计的风险。 晋美会计师事务所的注册会计师李浩审计华兴公司20XX年度会计报表时，发觉华兴公司在20XX年度实收资本有变动，于是追加审计程序，发觉验资报告(今明会计师事务所出具)显示华兴公司20XX年4月资本公积300万元转增资本，但华兴公司截至转增资本之日报表累计

2、亏损为89万元，经追查，发觉300万元资本公积中有120万元股权投资预备。于是，李浩认为被审计单位转增资本不合法，应当纠正。但华兴公司以注册会计师已经出具验资报告并办理了变更登记为由，拒绝接受李浩的审计建议。 1是否全部的资本公积都可以转增资本? 依据公司法第一百六十七条规定累计亏损未经全额弥补之前，公司不得以资本公积转增股本。依据关于执行详细会计准则和有关会计问题解答(财会字66号)和企业会计制度(第82条)有关规定，资本公积中诸如股权投资预备、非现金资产捐赠预备等预备项目，是全部者权益的一种预备，在未实现前，即在未转入“其他资本公积”明细前，不得用于转增资本(或股本)。相应地，有关企业的“

3、资本公积资产评估增值预备”项目，应比照执行。依据关联方之间出售资产等有关会计处理问题暂行规定，“关联交易差价”不得用于转增资本，待上市公司清算时再作处理。而资本公积其他明细，一般可直接用于转增资本(或股本)。 2本案例中，注册会计师应当如何处理? 注册会计师发觉被审计单位实收资本增加不合法，应当建议被审计单位与承办此验资业务的注册会计师进行沟通，以进一步查清事实。假如被审计单位不接受纠正建议，注册会计师应当考虑此事项对会计报表的影响，并把发觉的事实及其与被审计单位沟通状况记录在审计工作底稿中，考虑发表保留或否定意见的审计报告。 注册会计师李浩在审计华兴独资公司20XX年度会计报表时，发觉20X

4、X年度3月份华兴公司的上级主管部门国有资产管理公司把其应收晋美公司的300万元债权划拨到华兴公司，并要求债转股为国有资产管理公司的出资，增加华兴公司的注册资本，今明会计师事务所对此根据债转股进行验证并出具了审计报告，华兴公司对此已办理了国有产权登记和公司增资的变更登记，注册会计师认为其增资不合规，建议其纠正。 1本案例中，上级公司以划转债权增资是否可以验资? 不能验资。“债转股”的一般规范运作是将持有的对企业债权转为对企业投资，取得相应股权，由于该债权项下的资产的确已流入该企业，实行债转股时，转股的原债权人无须实际出资。但本案例中的债权系上级公司对外的债权，债权项下资产并未实际流入该企业，将来

5、债权能否全部实现存在不确定因素，如允许转股，则存在出资不实之虞，不符合我国公司法有关资本的确原则。 2假如承办年报审计的注册会计师认为既已办理国有产权登记和公司增资的变更登记，就发表了无保留意见的审计报告，应当担当什么责任? 应当担当审计责任。虽然错在承办验资的注册会计师以及产权登记和工商登记部门，但假如承办年报审计的注册会计师对自己已经发觉的错误不采取有效措施，就会加大执业风险。虚假出资责任、验资责任、登记有误责任和审计责任应分别由不同的责任主体担当，不可能相互推卸和替代。 注册会计师李浩在审计华兴公司20XX年度会计报表时，了解到：华兴公司成立时A公司投入一房产，华兴公司对此的会计处理为：

6、 借：固定资产房产100万元(评估价) 贷：实收资本A公司80万元 资本公积股权投资预备20万元(超投部分) 目前，该固定资产已经计提了10万元的折旧。由于该房产长期没有办理过户手续，工商管理部门每年年检都要求华兴公司纠正，华兴公司预备以所欠A公司的款项100万元把该房产置换出去，会计人员就此向注册会计师咨询。 1、假如根据实质重于形式原则推断原来房产出资到位，注册会计师应如何建议? 建议华兴公司用固定资产换A公司的债权，这属于债务承租，其会计处理为： 借：应付账款A公司100万元 累计折旧10万元 贷：固定资产房产100万元 资本公积其他资本公积10万元 2假如根据实质重于形式原则推断原来房

7、产出资不到位，注册会计师应如何建议? 建议华兴公司在征得工商管理部门的同意下，修改合同、协议，规定由原来固定资产出资转变为债转股出资，然后请注册会计师验证债转股的相关内容，出具验资报告，进行变更登记。同时，补充签订华兴公司使用A公司房产的协议。 其会计处理是： (1)原来房产出资和该房产计提折旧的分录原渠道冲回调整期初损益和相关科目； (2)依据华兴公司和A公司补充签订的房屋使用协议，追溯调整期初损益和相关科目； (3)按验证后的债权转股权做分录： 借：其他应付款A公司 100万元 贷：实收资本A公司100万元 3本案例中，注册会计师应当如何处理? 假如注册会计师审计中发觉出资人出资的厂房一直

8、没有办理过户手续，这属于被审计单位的不规范行为，注册会计师应当在审计工作底稿中记录此事项，并向被审计单位提出规范的建议。假如被审计单位接受建议，注册会计师在获取相关产权证明后，可以出具无保留意见的审计报告。假如被审计单位不接受建议，注册会计师应当实施追加程序。假如获取证据证明该厂房没有产权纠纷，且出资人和被审计单位都认同该出资，注册会计师可以根据实质重于形式原则认可该固定资产和实收资本，但应当建议被审计单位将没有过户的不规范状况在会计报表附注中充分披露。假如被审计单位拒绝披露其不规范事项，注册会计师也可考虑出具保留或否定意见的审计报告。当有迹象或证据表明该厂房存在纠纷，注册会计师不能盲目认可并

9、签发无保留意见的审计报告，应当连续获取证据予以证明或排解。假如连续取证较难，无法表示意见，也可考虑出具保留或无法表示意见的审计报告。 华兴公司为一小型施工企业，注册会计师李浩在审计其20XX年度会计报表时发觉，20XX年3月份，华兴公司账面净资产1 875万元，为扩大企业规模，达到中型施工企业2 500万元净资产的规模，该企业将历年形成的账外财产委托中介机构进行价值评估，将评估后的价值868万元作为主管部门对华兴公司的投资入账。 注册会计师追加审计程序，向华兴公司索要历年形成的账外财产的相关资料并进行检查，根据华兴公司供应的账外财产数量、价值明细表列示的价值784万元确认其价值后，建议华兴公司

10、进行调整，华兴公司拒绝调整，注册会计师出具了否定意见的审计报告。 1对于存续的企业，是否可以对自己的资产予以评估后调账? 不可以。只有企业在非存续期间产权发生变动或国家统一支配的清产核资中，企业才能对自己的资产予以评估后调账，对于存续的企业，应当遵循历史成本法进行会计处理。 2企业如何把账外资产纳入会计账簿? 企业把账外资产纳入企业会计账簿有两种方法：(1)依据账外资产合法有效的原始凭证支持，根据重大错账追溯调整处理。(2)假如账外资产没有合法有效的原始凭证，只能根据盘盈资产处理，即按同类或类似固定资产的市场价格入账。 据此，本案例中华兴公司将历年形成的账外财产归入账内核算，虽是在纠正违法行为

11、，但其价值由于是存续期内发生的，没有涉及产权变动，不应当评估入账；华兴公司把账外财产归入账内核算，应当依据清查的账外财产数量、价值明细表根据盘盈资产调整以前年度损益，而不应作为其主管部门的投资增加企业的净资产。 注册会计师李浩审计华兴公司20XX年度会计报表时，发觉由于华兴公司连续几年亏损，企业净资产出现巨额赤字，20XX年4月份董事会决议，对于出资人今明公司投入的资金超过其注册资本所占份额的部分确认为“其他应付款”的部分转作“资本公积资本溢价”，同时，对于出资人晋美公司要求转让出资的事项，董事会要求出资方根据各自原出资比例对于资不抵债部分予以弥补，弥补后晋美公司才能转让出资。 1对于不规范的

12、董事会决议注册会计师如何应对? 注册会计师对于知悉的董事会不规范的决议，应当建议其纠正，然后视详细状况对会计报表的影响，考虑出具审计报告。 2假如企业将投资者投入的资金超过其注册资本所占份额的部分确认为“其他应付款”，为降低资产负债率，经股东会同意，能否将“其他应付款”转作“资本公积资本溢价”? 一般地，依据企业出资者签署的与出资有关的协议或合同，假如出资者共同商定将某出资者超过其注册资本所占份额的部分作为全部者权益，则企业确认为“资本公积资本溢价”；假如出资者共同商定将某出资者超过其注册资本所占份额的部分作为负债，待一定期间后需要偿还给出资者的，则应确认为对某出资者的负债，计入“其他应付款”。“资本公积资本溢价”和“其他应付款”性质不同，不能随便调换。对于出资者原已共同商定将某出资者超过其注册资本所占份额的部分作为负债，只有当出资者放弃此债权时，才能依据企业会计制度的规定将债权人放弃的债权在“资本公积其他资本公积”核算。 据此，本案例中董事会对于“其他应付款”转作“资本公积资本溢价”的决议不合规，应当纠正。 3企业净资产为负数或资不抵债时，是否需要出资人先弥补亏损后增资? 企业净资产为负数或资不抵债，属于企业自身经营管理不善造成，企业应当对各出资人说明并担当责任，没有理由要求出资人弥补资不抵债部分，因此，不能强制要求出资人先弥补亏损后增资。假如各个出资人为