第八章金融资产

1、第八章第八章 金融资产金融资产2021-12-11 【本章内容本章内容】第一节、金融资产的分类第一节、金融资产的分类第二节第二节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产第三节、持有至到期投资第三节、持有至到期投资第四节、可供出售金融资产第四节、可供出售金融资产 【学习目标学习目标】1、了解交易性金融资产的含义，掌握其核算；2、了解持有至到期投资的含义，掌握其核算；3、了解可供出售金融资产的含义，掌握其核算。 【教材主要变化教材主要变化】1、 “公允价值的确定”进行了重新编写；2、 “资本公积其他资本公积”改为“其他综合收益”(可供出售金融资产公

2、允价值变动，以及持有至到期投资转换为可供出售金融资产时账面价值与公允价值的差额由记入“资本公积其他资本公积”科目改为记入“其他综合收益”科目)。 2021-12-15本章学习方法本章学习方法 按下列四个步骤学习：按下列四个步骤学习： 第一步：初始计量第一步：初始计量 第二步：持有期间计量第二步：持有期间计量 第三步：处置时（投资收益确认）第三步：处置时（投资收益确认） 第四步：期末减值第四步：期末减值2021-12-16第一节第一节 金融资产的分类金融资产的分类【本节主要内容本节主要内容】 一、概述一、概述 二、分类二、分类 三、金融资产重分类三、金融资产重分类2021-12-172021-1

3、2-18一、概述一、概述（一）投资的概述（一）投资的概述 投资是指企业通过资源重置来投资是指企业通过资源重置来增加财增加财富或为谋求其他利益富或为谋求其他利益，而，而将资产投向或将资产投向或让渡给其他单位让渡给其他单位所获的另一项所获的另一项资产资产。 目的形式本质（二）金融资产概述（二）金融资产概述 金融资产主要包括库存现金、银行存款、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资和衍生金融工具形成的资产等。 【提示】虽然长期股权投资的确认和计量没有在金融工具确认与计量准则规范，但长期股权投资属于金融资产。2021-12-192021-12-110二、分类二、分类（一）投资的分类（一）

4、投资的分类 1 1、按持有目的及时间长短分、按持有目的及时间长短分短期投资短期投资长期投资长期投资能够随时变现、持有时间不超过一能够随时变现、持有时间不超过一年（含一年）。年（含一年）。包括：一年内持有的股票、债券、包括：一年内持有的股票、债券、基金等基金等交易性金融资产交易性金融资产。不准备随时变现、持有时间在一年不准备随时变现、持有时间在一年以上（不含一年）。以上（不含一年）。包括：包括：长期股权投资长期股权投资和长期债权投和长期债权投资（资（持有至到期投资持有至到期投资）。）。2021-12-1112 2、按投资对象分、按投资对象分股票投资债券投资其他投资高风险高收益收益稳定、风险较低2

5、021-12-1123 3、按投资性质分、按投资性质分股权性投资：（股票投资和其他股权投资）债权性投资（债券投资和其他债权投资）混合性投资（前两种结合一起）（可转换债券、优先股等）13以公允价值计量且其变动计以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产入当期损益的金融资产可供出售金融资产可供出售金融资产贷款和应收款项贷款和应收款项持有至到期投资持有至到期投资 （二）金融资产的分类（二）金融资产的分类2021-12-114分类1：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 以公允价值计量且其变动计入当期损益以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

6、，可以进一步划分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（一）交易性金融资产（一）交易性金融资产满足以下条件之一的金融资产，应当划分为交易性金融资产：1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。在这种情况下，即使组合中有某个组成项目持有的期限稍长也不受影响。3.属于衍生工具。2021-12-115（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当（二）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产期损益的金融资产1.该指定可以消除或明显减少由于该金

7、融资产的计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况。2.企业的风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。16 分类2：持有至到期投资持有至到期投资特征到期日固定 回收金额固定或可确定 有明确意图持有至到期 有能力持有至到期例如政府债券金融机构债券公司债券17分类3：贷款和应收款项贷款和应收款项贷款和应收款项是指活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。 划分为贷款和应收款项类的金融资产，与划分为持有至到期投资的金融资产，其主要差别在于前者不是在活跃市场上有报价的金融资产，并且不像持有至到期投

8、资那样在出售或重分类方面受到较多限制。可供出售金融资产直接指定的可供出售的非衍生金融资产贷款和应收款项、持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产 分类4:可供出售金融资产可供出售金融资产 注：相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图持有意图不明确不明确。19提示提示 企业购买股票、债券不一定就是以公允价企业购买股票、债券不一定就是以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，要值计量且其变动计入当期损益的金融资产，要看投资的目的。如果投资的目的是为了近期内看投资的目的。如果投资的目的是为了近期内出售、获取差价，就属于以公允价值计量且其出售、获取差价

9、，就属于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。另外，可供出变动计入当期损益的金融资产。另外，可供出售的金融资产或持有至到期的金融资产也有购售的金融资产或持有至到期的金融资产也有购买债券、股票的问题，买债券、股票的问题，关键要看投资的目的关键要看投资的目的。如何划分，取决于管理当局投资意图。20 三、金融资产重分类三、金融资产重分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至持有至到期投到期投资资可供出可供出售金融售金融资产资产贷款贷款和应和应收款收款项项不得重分类不得重分类不得重分类不得重分类不得重分类不得重分类重分类是有条件的重分类是

10、有条件的2021-12-121 企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资(即企业全部持有至到期投资)在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资(即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分)重分类为可供出售金融资产。但是，遇到下列情况可以除外：1.出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近(如到期前三个月内)，且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响。2.根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金。3.出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会

11、重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。2021-12-122【例题判断题】企业持有交易性金融资产的时间超过一年后，应将其重分类为可供出售金融资产。（）（2013年）【答案】【解析】交易性金融资产与其他类别金融资产之间不能重分类。2021-12-123【例题单选题】企业部分持有至到期投资使其剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，应当将该剩余部分重分类为（）。（2011年考题）A.长期股权投资B.贷款和应收款项C.交易性金融资产D.可供出售金融资产【答案】D【解析】持有至到期投资不能与可供出售金融资产以外的其他类别的金额资产之间进行重分类，选项D正确。2021-12-124【例题多选题】下列关

12、于金融资产重分类的表述中，正确的有（）。（2010年考题）A.初始确认为持有至到期投资的，不得重分类为交易性金融资产B.初始确认为交易性金融资产的，不得重分类为可供出售金融资产C.初始确认为可供出售金融资产的，不得重分类为持有至到期投资D.初始确认为贷款和应收款项的，不得重分类为可供出售金融资产【答案】ABD【解析】持有至到期投资、贷款和应收款项和可供出售金融资产不能与交易性金融资产进行重分类；贷款和应收款项不是在活跃市场上有报价的金融资产，因此不能重分类为可供出售金融资产。所以选项A、选项B和选项D正确。2021-12-125第二节第二节 以公允价值计量且其变动以公允价值计量且其变动计入当期

13、损益的金融资产计入当期损益的金融资产2021-12-126 【本节主要内容】 一、概述一、概述 二、设置账户二、设置账户 三、账务处理三、账务处理2021-12-127一、概述一、概述 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（一）交易性金融资产（一）交易性金融资产 1. 1.定义定义 金融资产满足以下条件之一的，应当划分为交易性金融资产：（1）取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。（2）属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分,且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。（3）属于

14、衍生工具。公允价值变动大于零。但是，套期有例外。 2021-12-128 简言之，交易性金融资产是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。 交易性：近期内出售，以赚取差价为目的 金融资产：依附于股票、债券、基金等金融工具。2.2.性质：性质：流动资产（流动性仅次于货币资金）2021-12-1292021-12-1303.3.特征：特征：有公开市场有公允价值存在（市价） 初始入账、持有期间期末（资产负债表日）计价都以公允价值计量，且其变动计入当期损益 公允价值该如何确定呢（P130或见word文档）31(二二)直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计

15、入当期损益的金融资产 1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况。 2.企业的风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合、或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。2021-12-132二、设置账户二、设置账户 设置的会计科目设置的会计科目交易性金融资产交易性金融资产成本成本 公允价值变动公允价值变动公允价值变动损益公允价值变动损益（不是真正实现的损益）（不是真正实现的损益）投资收益投资收益（真正实现的损益）（真正实现的损益）应收股利或应收利息应收股利或应收利息2021-12-13

16、3交易性金融资产交易性金融资产 取得成本取得成本（取得当时的（取得当时的公允价值）公允价值）（交成本）出售时结转该项出售时结转该项资产的账面价值资产的账面价值（交成本 公允价值变动）资产负债表日资产负债表日公允价值公允价值账面价值账面价值的差额的差额（交公允价值变动）资产负债表日资产负债表日公允价值公允价值账面价值账面价值的差额的差额（交公允价值变动）公允价值变动损益公允价值变动损益资产负债资产负债表日表日公允价值公允价值账面价值账面价值的差额的差额资产负债资产负债表日表日公允价值公允价值账面价值账面价值的差额的差额2021-12-134投资收益出售时发生的价差损失持有期间变动的损失持有期间变

17、动的收益出售时发生的价差收益交易费用持有期间分配的收益35（一）取得交易性金融资产（一）取得交易性金融资产（初始计量初始计量）初始确认金额 取得时的公允价值 相关的交易费用 计入当期损益 尚未发放的现金股利或尚未领取的债券利息 确认为应收项目 投资收益（冲减）应收股利应收利息三、账务处理三、账务处理36取得时的会计分录：取得时的会计分录： 借：交易性金融资产借：交易性金融资产 成本成本（公允价值，反映初始确认金额） 应收股利应收股利（实际支付的款项中含有已宣告但尚未发放的现金股利） 应收利息应收利息（实际支付的款项中含有已到付息期尚未领取的利息） 投资收益投资收益 （各项交易费用） 贷：银行存

18、款贷：银行存款 (支付的总价款)37（二）（二）持有期间持有期间收益的确认收益的确认 购买后持有期间，被投资单位宣告分派股利或利息，则应确认投资收益。2021-12-138会计分录如下：（2）收到取得时代垫利息或股利： 借：银行存款借：银行存款 贷：应收股利贷：应收股利/ /应收利息应收利息（1）持有期间获得的股利或利息收益 借：应收股利借：应收股利 （被投资单位宣告发放的现金股利持股比例）应收利息应收利息 （资产负债表日计算的应收利息）贷：投资收益贷：投资收益39( (三三) )资产负债表日公允价值变动（资产负债表日公允价值变动（期末计量期末计量当日公允价当日公允价值）值） 交易性金融资产的

19、价值应按资产负债表日的公允价值反映。 对变动设置“公允价值变动损益”和“交易性金融资产-公允价值变动”科目 利润表单独设置“公允价值变动损益”报告项目 2021-12-140会计分录如下：（1）公允价值上升 借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益（2）公允价值下降 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动41（四）交易性金融资产的（四）交易性金融资产的处置处置出售交易性金融资产时，应当将该金融资产出售时的公允价值与其账面价值之间的差额确认为投资收益，同时调整公允价值变动

20、损益。 对于部分出售的交易性金融资产，无论是其账对于部分出售的交易性金融资产，无论是其账面价值，还是原来已计入公允价值变动损益的金融，面价值，还是原来已计入公允价值变动损益的金融，均应按出售比例计算。均应按出售比例计算。2021-12-142会计分录如下： 借：银行存款借：银行存款 （价款扣除手续费） 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 公允价值变动公允价值变动（也可能在借方）投资收益（差额，也可能在借方）投资收益（差额，也可能在借方）同时：借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益（原计入该金融资产的公允价值变动） 贷：投资收益贷：投资收益 或相反分录2021-12-143【思考【思

21、考】为什么处置交易性金融资产时要将其持有期间公允价值】为什么处置交易性金融资产时要将其持有期间公允价值变动损益转入投资收益？变动损益转入投资收益？ 例如，A公司于2014年12月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票20万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元；2014年12月31日，该股票公允价值为110万元；2015年1月10日，A公司将上述股票对外出售，收到款项115万元存入银行。这项投资从购买到售出共赚多少钱？【答案】投资收益=115-100=15（万元） 2021-12-1442021-12-145【提示】（1）为了保证“投资收益”的数字正确，出售交易性金融资产时，要将交易性金融资

22、产持有期间形成的“公允价值变动损益”转入“投资收益”。（2）出售时投资收益=出售净价-取得时成本（3）出售时处置损益（影响利润总额的金额）=出售净价-出售时账面价值（4）交易性金融资产从取得到出售会影响到投资收益的时点：取得时支付的交易费用；持有期间确认的股利或利息收入；出售时确认的投资收益。（5）对于投资某项金融资产累计确认的投资收益=现金流入-现金流出2021-12-146【例1】宏大股份有限公司4月20日从股票市场购入A公司股票5 000股，每股购买价格10元，另支付交易手续费等200元，款项已存入证券公司的投资款支付。 借：交易性金融资产成本 50 000 投资收益 200 贷：其他货

23、币资金存出投资款 50 200【例2】宏大股份有限公司5月10日从证券市场购入B公司债券支付价款65万元，以进行交易为目的，不准备持有到期。购买价中包含已到付息期但尚未领取的债券利息3 000元。购买该债券另支付交易手续费500元，款项以银行存款支付。 借：交易性金融资产成本 647 000 应收利息 3 000 投资收益 500 贷：银行存款 650 5002021-12-147【承例1】4月30日A公司宣告分配现金股利每股0.1元。 借：应收股利 500 贷：投资收益 500【承例2】5月31日宏大股份有限公司收到B公司分来的债券利息3 000元。 借：银行存款 3 000 贷：应收利息

24、3 0002021-12-148【承例1】12月31日A公司股票收盘价为每股9元。 借：公允价值变动损益 5 000 贷：交易性金融资产公允价值变动 5 000【承例2】12月31日宏大股份有限公司持有B公司债券的公允价值为653 000元。借：交易性金融资产公允价值变动 6 000 贷：公允价值变动损益 6 00049 思考：思考：“公允价值变动损益公允价值变动损益”账户在账户在20132013年有没有余额？年有没有余额？“公允价值变动损益” 转入本年利润后无余额 借: 本年利润 5000 贷: 公允价值变动损益 5000“公允价值变动损益” 转入本年利润后无余额 借:公允价值变动损益 60

25、00 贷:本年利润 60002021-12-150【承例1】次年1月31日，宏达公司将持有A公司股票的50出售，出售收入为26 000元，款项存入银行。 借：银行存款 26 000 交易性金融资产公允价值变动 2 500 贷：交易性金融资产成本 25 000 投资收益 3 500 借：投资收益 2 500 贷：公允价值变动损益 2 5002021-12-151【承例2】次年1月31日，宏达公司将持有B公司的债券全部出售，出售收入为655 000元，款项存入银行。 借：银行存款 655 000 贷：交易性金融资产成本 647 000 公允价值变动 6 000 投资收益 2 000 借：公允价值变

26、动损益 6 000 贷：投资收益 6 00052 例例 部分出售交易性金融资产的核算部分出售交易性金融资产的核算 格林公司格林公司1212月月3131日记录的持有日记录的持有G G公司债券的账公司债券的账面价值为借方余额：交易性金融资产成本面价值为借方余额：交易性金融资产成本848000848000元，元，1212月月3131日，该债券按当日收盘价计算的公允价日，该债券按当日收盘价计算的公允价值为值为849000849000元。次年元。次年3 3月格林公司将其所持有月格林公司将其所持有G G公司公司债券出售了债券出售了50%50%，售价，售价426000426000 问：出售债券所取得的投资收

27、益是多少？问：出售债券所取得的投资收益是多少？答：2000元53交易性金资产出售收益出售收入取得投资时公允价值已计入应收项目但尚未收回的现金股利或利息交易性金融资产出售损益交易性金融资产出售损益54 交易性金融资产小结 1. 取得交易性金融资产时要用公允价值入账，确定其成本，交易费用不计入成本，计入投资收益借方；支付的价款中有已经宣告发放但尚未支取的股利或利息要单独作为应收股利或应收利息；55 .资产负债表日，只要公允价值变动，就要确认公允价值变动损益，调整交易性金融资产，在“交易性金融资产-公允价值变动”二级科目中反映56 3.出售交易性金融资产时，出售价格与其账面价值相比较，差额作为投资收

28、益。但这个投资收益不是全部的投资收益，还要把原来的公允价值变动损益累计数全部转到投资收益账户中。2021-12-1572021-12-158已到付息期但尚未领取的利息已到付息期但尚未领取的利息或已宣告但尚未发放的现金股利或已宣告但尚未发放的现金股利公允价值公允价值交易费用交易费用实际支付的金额实际支付的金额2021-12-1592021-12-160【单选题】A公司于2010年4月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为交易性金融资产，每股支付价款4元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元)，另支付相关费用3万元，A公司交易性金融资产取得时的入账价值为( )万元。 A.800 B

29、.700 C.803 D.703 答案：B2021-12-161【单选题】A公司于2010年11月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元，另支付相关费用20万元，2010年12月31日，这部分股票的公允价值为1050万元，A公司2010年12月31日应确认的公允价值变动损益为( )万元。A.损失50 B.收益50 C.收益30 D.损失30答案：B2021-12-162【单选题】6月25日，甲公司以每股1.3元购进某股票200万股，划分为交易性金融资产；6月30日，该股票市价为每股1.1元；8月1日以每股1.4元的价格全部出售该股票。甲公司出售该

30、金融资产形成的投资收益为（ ）万元。A.-20B.20 C.10D.-10 答案：B2021-12-163【单选题】甲公司2008年3月1日自证券市场购入乙公司发行的股票100万股，共支付价款860万元，另支付交易费用4万元。6月1日，收到被投资单位宣告发放的现金股利每股1元。7月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款900万元。甲公司2008年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为（ ）万元。 A.40B.140 C.36D.136 答案：D2021-12-164【例1】A公司于2005年3月10日购入B公司股票，实际支付价款为302万元，其中，2万元为已宣告但尚未支付的现金股利。

31、另外以存款支付各种交易费用5万元。借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 300300应收股利应收股利 2 2 投资收益投资收益 5 5 贷：银行存款贷：银行存款 307307l 1.2005年3月10日购入B公司股票2021-12-165l（2）2005年4月10日，B公司分派现金股利，A公司收到上述已宣告的股利的2万元。借：银行存款借：银行存款 2 贷：应收股利贷：应收股利 2l（3）2005年6月30日（资产负债表日），该股票的公允价值为314万。借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 14 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 14l（4）2005年12

32、月31日（资产负债表日），该股票的公允价值为 306万元。借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 8 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 82021-12-166（5）假定2006年2月10日，B公司宣告分派2005年度现金股利，A公司获利现金股利1万元。B公司于2006年3月1日分派现金股利。借：应收股利借：应收股利 1 1 贷：投资收益贷：投资收益 1 1借：银行存款借：银行存款 1 1 贷：应收股利贷：应收股利 1 1u 2月10日B公司宣告分派股利时u 3月1日，A公司收到现金股利时2021-12-167（6）2006年5月18日，A企业将该股票全部出售，所

33、得价款为385万元，款项已存入银行。 借：银行存款借：银行存款 385385 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 300300 公允价值变动公允价值变动 6 6 投资收益投资收益 7979借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 6 6 贷：投资收益贷：投资收益 6 62021-12-168例题例题2 2：20112011年年1 1月月8 8日，日，A A公司购入公司购入C C公司发行的债券。公司发行的债券。（1 1）A A公司将其划分为交易性金融资产，支付价款公司将其划分为交易性金融资产，支付价款26002600万元，其中包含已宣告尚未领取的利息万元，其中包含已宣告尚未领取的利息5

34、050万元，另支万元，另支付手续费付手续费3030万元；万元；（2 2）20112011年年2 2月月5 5日，收到债券利息日，收到债券利息5050万元；万元；（3 3）20112011年年6 6月月3030日，该债券市价日，该债券市价25802580万元；万元；（4 4）20112011年年1212月月3131日，该债券市价日，该债券市价25602560万元；万元；（5 5）20122012年年2 2月月1010日，日，A A收到债券利息收到债券利息100100万元；万元；（6 6）20122012年年2 2月月1515日，将该笔债券出售，售价日，将该笔债券出售，售价25652565万元。万

35、元。2021-12-169（1 1）借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 25502550 应收利息应收利息 5050 投资收益投资收益 3030 贷：银行存款贷：银行存款 26302630（2 2）借：银行存款借：银行存款 5050 贷：应收利息贷：应收利息 5050（3 3）借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 3030 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 3030（4 4）借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 20 20 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 20202021-12-170（5 5）借：银行存款借：银行存款

36、 100100 贷：投资收益贷：投资收益 100100（6 6）借：银行存款借：银行存款 2565 2565 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 2550 2550 交易性金融资产交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 1010 投资收益投资收益 5 5同时同时 借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 10 10 贷：投资收益贷：投资收益 10102021-12-171第三节第三节 持有至到期投资持有至到期投资【本节主要内容】一、概述一、概述二、二、账户设置账户设置三、账务处理三、账务处理2021-12-1722021-12-173一、概述一、概述1.1.定义：定义：持有至到期投资

37、是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的各种债券。 74特征到期日固定 回收金额固定或可确定 企业有明确意图和能力持有至到期 有活跃市场例如政府债券金融机构债券公司债券意图改变时？2.2.特征：特征：“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。75 v金融资产重分类金融资产重分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产持有至到期投资可供出售金融资产贷款和应收款项不得重分类不得重分类不得重分类重分类是有条件的2021-12-1763 3、要素、要素（1）面值（2）票面利率（3）期限（4）还本付息方式： 到期一次还本付息；

38、到期一次还本分期付息； 分期还本分期付息。2021-12-1774.4.购入方式：购入方式：（1）平价购入 票面利率=市场利率（实际利率）（2）溢价购入 票面利率市场利率（实际利率）（3）折价购入 票面利率市场利率（实际利率）5.5.溢折价的实质溢折价的实质（1）溢价为了持有期间多收利息而事先付出的代价；（2）折价因持有期间会少收利息而事先得到的补偿。2021-12-178溢价、折价发行时，票面利息是实际收益吗？（溢价）实际收益=票面利息-溢价的摊销（折价）实际收益=票面利息+折价摊销二、持有至到期投资账户设置二、持有至到期投资账户设置1、持有至到期投资 成本 利息调整 应计利息 总账明细账面

39、值差额即相关交易费用及债券溢价、折价一次还本付息债券，计提的利息2、投资收益3、应收利息8080持有至到期投资与交易性金融资产中手续费的处理？2021-12-181持有至到期投资 取得债券的面值（持成本）取得债券时的折价（持利息调整）取得债券时的溢价（持利息调整）每期计息时摊销的溢价及交易费用（持利息调整）取得债券时的交易费用（持利息调整）到期一次付息债券应收未收利息（持应计利息）每期计息时摊销的折价（持利息调整）到期收回或未到期转让2021-12-182投资收益出售时发生的价差损失出售时发生的价差收益持有期间获得收益三、账务处理三、账务处理（一）取得核算（一）取得核算（二）持有期间核算（二）

40、持有期间核算（三）期末减值（三）期末减值（四）处置（四）处置 （五）转换（五）转换2021-12-184实际支付款项实际支付款项面值：面值：持有至到期投资持有至到期投资成本成本交易费用交易费用: :持有至到期投资持有至到期投资利息调整（借）利息调整（借）溢折价：溢折价：持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整【溢价（借）、折价（贷）溢价（借）、折价（贷）】（一）取得核算（一）取得核算持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含已宣告发放的债券利息，应单独确认为应收项目。已到期尚未领取的利息：已到期尚未领取的利息：应收利息应收利息2021-12-1

41、85 借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本（面值）（面值） 应收利息（已到付息期但尚未领取的利息）应收利息（已到付息期但尚未领取的利息） 贷：银行存款贷：银行存款（实际支付款项）（实际支付款项）借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整（差额）（差额）【提示】到期一次还本付息债券的票面利息在“持有至到期投资应计利息”中核算。 甲公司于2001/1/1以754 302元的价格购买了乙公司与当日发行的总面值为800 000元, 票面利率5%, 5年期的债券, 作为持有到期投资, 利息每年12/31支付, 还发生了交易费用12 000持有到期投资的入账金额= 754 302

42、 + 12 000= 766302应确认的利息调整贷差= 800 000- 766 302= 33 698 借: 持有到期投资 面值 800 000 贷: 银行存款 766 302 持有到期投资- 利息调整 336982021-12-1871 1、 持有至到期投资，应当采用持有至到期投资，应当采用实际利率法实际利率法，按，按摊余摊余成本成本计量。计量。（二）持有期间的核算持有期间所确认的利息收入持有期间所确认的利息收入（计入（计入“投资收益投资收益”）持有至到期投资的期初摊余成本持有至到期投资的期初摊余成本实际利率实际利率关键是确定：实际利率与摊余成本2021-12-188 实际利率法实际利率

43、法，是指按照金融资产或金融负债（含一组金融资产或金融负债）的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。（1）实际利率，是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。（2）企业在初始确认以摊余成本计量的金融资产或金融负债时，就应当计算确定实际利率，并在相关金融资产或金融负债预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。89实际利率（市场利率）票面利率实际利率票面利率，形成债券的折价实际利率票面利率，形成债券的溢价2021-12-190 摊余成本摊余成本金融资产或金融负债的摊余成本，是指该金融资产或金融负债的初始确

44、认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已偿还的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除已发生的减值损失（仅适用于金融资产）。 如何理解“加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额”？本期计提的利息（确定的利息收入）=期初摊余成本实际利率本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本期末摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息-本期收回的利息和本金-本期计提的减值准备【提示】就持有至到期投资来说，摊余成本即为其账面价值。【提示】就持有至到期投资来说，摊余成本即为其账面价值。对于债券发行方而言，摊余

45、成本意味自己实际承担的债务2021-12-192 正常年度思路：分期确认利息的三个步骤：第一步，确定票面利息（应收利息）：面值*票面利率*期限第二步，确定实际收益（投资收益）：期初摊余成本*实际利率*期限 （摊余成本：“持有至到期投资”账户余额）第三步，确定溢折价摊销（持有至到期投资利息调整）：溢价：- 折价：- 最后一年思路： 要先把尚未摊销的利息调整转出，最后才倒推出投资收益持有至到期投资最后一年账务处理与前面正常年度思路不同93 2000年1月1日，甲公司支付价款1 000元从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息（即每年59元），本金最后一次支

46、付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。不考虑所得税 、减值损失等因素。假设实际利率为10%.例分期付息债券摊余成本的计算折价发行债券，折价金额是多少？2000年1月1日，债券资产的账面价值?94溢价（折价）摊销额 实际利息收入票面利息1000100594110411041分期付息债券（折价发行）的摊余成本初始成本已偿还的本金累计折价摊销额已发生的减值损失 折价金额250元在5年进行摊销，作为票面利息的调整，一方面增加投资收益，另一方面增加债券账面值+125095 甲股份有限公司201年1月1日购

47、入乙公司当日发行的五年期债券，准备持有至到期。债券的票面利率为12%，债券面值1000元，企业按1050元的价格购入80张。该债券每年年末付息一次，最后一年还本并付最后一次利息。假设甲公司按年计算利息。假定不考虑相关税费。该债券的实际利率为10.66%。例2分期付息债券摊余成本的计算2001年1月1日，债券的账面价值？96溢价（折价）摊销额 实际利息收入票面利息84000895496006468335483354分期付息债券（溢价发行）的摊余成本初始成本已偿还的本金累计溢价摊销额已发生的减值损失 折价金额4000元在5年进行摊销，作为票面利息的调整，一方面减少投资收益，另一方面减少债券账面值+

48、8000097 2000年1月1日，甲公司支付价款1 000元从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1250元，票面利率4.72%，到期一次还本付息。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前 赎回支付额外款项。甲公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。不考虑所得税 、减值损失等因素。假设实际利率为9.05%。例3到期还本付息债券摊余成本的计算98到期还本付息债券的摊余成本初始成本+累计实际利息已发生的减值损失 【提示】当债券为到期一次还本付息的，上述计算期【提示】当债券为到期一次还本付息的，上述计算期末持有至到期投资的摊余成本公式中末持有至到期投资的摊余成本公

49、式中“本期收到的利息和本期收到的利息和本金本金”项目为项目为0 0。99持有至到期投资摊余成本小结持有至到期投资的摊余成本实际就是持有至到期投持有至到期投资的摊余成本实际就是持有至到期投资投资资产的账面价值；资投资资产的账面价值；站在债权人的角度，持有至到期投资的摊余成本代站在债权人的角度，持有至到期投资的摊余成本代表持有至到期投资在持有期间应向债务人收取的金表持有至到期投资在持有期间应向债务人收取的金额即在取得初始成本的基础上，把其确认的持有期额即在取得初始成本的基础上，把其确认的持有期间的持有收益与其实际收到的利息差额融进摊余成间的持有收益与其实际收到的利息差额融进摊余成本。本。100思考

50、：在计算利息时，记入“持有至到期投资应计利息”的持有期间应计利息是否等于记入“投资收益”的持有期间利息收入？101答案：不一定相等持有期间所确认的利息收入持有至到期投资的期初摊余成本实际利率（计入“投资收益”（贷方）持有期间的应计利息持有至到期投资的面值票面利率（一次还本付息记入“持有至到期投资应计利息”；分期付息计入“应收利息”（借方）2021-12-11022、持有期间会计核算分录： 借：应收利息借：应收利息（面值（面值* *票面利率票面利率* *期限）期限） 贷：投资收益贷：投资收益（期初摊余成本（期初摊余成本* *实际利率实际利率* *期限）期限） 借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至

51、到期投资利息调整利息调整（差额）（差额）收到利息时： 借：银行存款借：银行存款 贷：应收利息贷：应收利息若为到期一次还本付息债券投资的，将“应收利息”替换为“持有至到期投资应计利息”。若为折价购入则记借方；若为溢价购入，则记贷方2021-12-11033 3、到期兑现：、到期兑现：借：银行存款 贷：持有至到期投资成本 持应计利息（到期一次付息，全部利息）2021-12-11042007年1月1日，宏大股份有限公司购入同兴股份有限公司当日发行5年期债券，准备持有到期，该债券每年付息一次，最后一年还本并付最后一次利息。该债券面值80万元，票面利率12，实际支付价款为84万元。假设甲公司按年计算利息

52、。假定不考虑相关税费。该债券的实际利率为10.66%。 借：持有至到期投资成本 800 000 利息调整 40 000 贷：银行存款 840 000*数字考虑了计算过程中出现的尾差2021-12-11062007年末：借：应收利息 96 000 贷：投资收益 89 544（84000010.66%） 持有至到期投资利息调整 6 456借：银行存款 96 000 贷：应收利息 96 0002021-12-11072008年末：借：应收利息 96 000 贷：投资收益 88 855.79 持有至到期投资利息调整 7 144.21借：银行存款 96 000 贷：应收利息 96 0002009年末：借

53、：应收利息 96 000 贷：投资收益 88 094.22 持有至到期投资利息调整 7 905.78借：银行存款 96 000 贷：应收利息 96 0002021-12-11082010年末：借：应收利息 96 000 贷：投资收益 87 251.46 持有至到期投资利息调整 8 748.54借：银行存款 96 000 贷：应收利息 96 0002011年末：借：应收利息 96 000 贷：投资收益 86 254.53 持有至到期投资利息调整 9 745.47借：银行存款 896 000 贷：应收利息 96 000 持有至到期投资成本 800 000109 持有至到期投资发生减值时，应当将该持

54、有至到持有至到期投资发生减值时，应当将该持有至到期投资的账面价值期投资的账面价值减记至预计未来现金流量现值减记至预计未来现金流量现值，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损，减记的金额确认为资产减值损失，计入当期损益。益。（三）持有至到期投资的减值：（三）持有至到期投资的减值：110 持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据持有至到期投资确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值得以恢复，且客观上与确认表明该金融资产价值得以恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应该损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的当予以转回，计入当

55、期损益。但是，该转回后的账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下的账面价值不应超过假定不计提减值准备情况下的该持有至到期投资在转回日的摊余成本。该持有至到期投资在转回日的摊余成本。111根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备 如以后价值又得以恢复，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额。 借：持有至到期投资减值准备 贷：资产减值损失【提示】持有至到期投资账面价值=持有至到期投资余额-持有至到期投资减值准备余额。2021-12-1112接上题，假如2010年末有足够证据表明该债券发生减值，该债券预计未来现金流量现值为

56、451 834.5元。-809745.47借：资产减值损失 357 910.97 贷：持有至到期投资减值准备 357 910.97见教材P155【例9-9】113 持有至到期投资减值后会计处理持有至到期投资减值后会计处理 20092009年年1 1月月1 1日，甲公司支付价款日，甲公司支付价款1 000 0001 000 000元（含交元（含交易费用）从上海证券交易所购入易费用）从上海证券交易所购入A A公司同日发行的公司同日发行的5 5年期年期公司债券公司债券12 50012 500份，债券票面价值总额为份，债券票面价值总额为1 250 0001 250 000元元，票面年利率，票面年利率4

57、.72%4.72%，于年末支付本年度债券利息（即，于年末支付本年度债券利息（即每年利息为每年利息为59 00059 000元），本金在债券到期时一次性偿还元），本金在债券到期时一次性偿还，实际利率为实际利率为10%10%。合同约定：。合同约定：A A公司在遇到特定情况时公司在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支出额外款项；可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支出额外款项；甲公司在购买该债券时，预计甲公司在购买该债券时，预计A A公司不会提前赎回；甲公司不会提前赎回；甲公司有意图也有能力将该债券持有至到期，划分为持有公司有意图也有能力将该债券持有至到期，划分为持有至到期投资；有关资料

58、如下：至到期投资；有关资料如下：（1 1）20102010年年1212月月3131日，有客观证据表明日，有客观证据表明A A公司发生严重公司发生严重财务困难，甲公司据此认定对财务困难，甲公司据此认定对A A公司的债券投资发生了减公司的债券投资发生了减值，并预期值，并预期20112011年年1212月月3131日将收到利息日将收到利息59 00059 000元，元，20122012年年1212月月3131日将收到利息日将收到利息59 00059 000元，但元，但20132013年年1212月月3131日将日将仅收到本金仅收到本金800 000800 000元。元。（2 2）20112011年年

59、1212月月3131日，收到日，收到A A公司支付的债券利息公司支付的债券利息59 59 000000元。元。（3 3）20122012年年1212月月3131日，收到日，收到A A公司支付的利息公司支付的利息59 00059 000元，元，并且有客观证据表明并且有客观证据表明A A公司财务状况显著改善，公司财务状况显著改善，A A公司的公司的偿债能力有所恢复，估计偿债能力有所恢复，估计20132013年年1212月月3131日将收到利息日将收到利息59 59 000000元，本金元，本金1 000 0001 000 000元。元。（4 4）20132013年年1212月月3131日，收到日，

60、收到A A公司支付的债券利息公司支付的债券利息59 59 000000元和偿还本金元和偿还本金1 000 0001 000 000元。元。假定不考虑所得税因素。假定不考虑所得税因素。1152009购入债券时购入债券时借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本 1 250 0001 250 000贷：银行存款贷：银行存款 1 000 0001 000 000持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 250 000250 0001162009.12.31确认利息收入确认利息收入借：应收利息借：应收利息 59 00059 000 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 41 00041