《国际税收导轮》

1、.第一章第一章 国际税收导论国际税收导论 学习内容国际税收的含义、属性和发展因素国际税收涉及的纳税人和征税对象国际税收的基础-税制概念和分类、税负影响因素.第一节 国际税收概述一、国际税收的概念二、国际税收与国家税收的关系三、国际税收所涉及的税种四、国际税收形成和发展五、国际税收的研究范围和内容.第一节 国际税收概述一、国际税收的概念n概念概念n两个以上的国家，对跨国纳税人和跨国征税对象，在行使征税权时 所发生的国家之间的税收分配关n要点要点n1、只涉及主权国同跨国纳税人、跨国征税对象的征纳关系。n2、是国家之间的税收分配关系。.第一节 国际税收概述二、国际税收与国家税收的关系n国家税收的含义

2、和属性国家税收的含义和属性n是主权国政府，依税收管辖权和各国法律程序和规范，对管辖权范围内的 纳税人和征税对象，强制无偿地 征集资源的活动、及其分配关系。 n国际税收和国家税收的共同点：国际税收和国家税收的共同点：n第一、都是政府行为，不脱离国家政权存在；n第二、都属于分配范畴；n第三、建立在国家税收基础上。.第一节 国际税收概述二、国际税收与国家税收的关系n国际税收与国家税收的区别点：n第一、涉及的主体不同第一、涉及的主体不同 -相关国家间的税收分配关系。n第二、依据的政治权利不同第二、依据的政治权利不同 -依据国际规范例如： 税收协定、国际税收协定范本等等。 n第三、涉及的纳税人和征税对象

3、不同第三、涉及的纳税人和征税对象不同 -涉及跨国纳税人和跨国征税对象。n第四、涉及的税种不同第四、涉及的税种不同 -涉及直接税，不涉及间接税和关税。.图1-1 国际税收和国家税收的关系示意图 国家之间的税收关系税收主权国家/地区A税收主权国家/地区BA国公民或居民纳税人和征税对象B国公民或居民纳税人和征税对象跨国纳税人和跨国征税对象A国居民纳税人拥有B国的所得或财产。B国纳税人拥有B国的所得或财产。.第一节 国际税收概述三、国际税收所涉及的税种n1、现代税收的种类n商品税流转课税n所得收益税n财产税 n行为目的税n资源税 n重要的国际组织税收分类nOECD、imf、世界银行等。.第一节 国际税

4、收概述三、国际税收所涉及的税种n表表1-1 OECD关于现代税收的分类一览表关于现代税收的分类一览表n类别 税类名称 涉及的税种n第一类 所得税 对所得、利润和资本利得的课税n第二类 社会保险税 对雇员、雇主以及自营人员的课税n第三类 薪金及人员税n第四类 财产税 对不动产、财产、遗产和赠与的课税n第六类 商品服务税 产品税、销售税、增值税、消费税以及 关税n第六类其他税n萨里.M.琼斯等著，梁云风译：税收筹划原理-经营和投资规划的税收原则 中国人民大学出版社 2008年7月译本。.第一节 国际税收概述三、国际税收所涉及的税种n2、国际税收所涉及的税种、国际税收所涉及的税种n# 只涉及国家税收

5、中的跨国纳税人和跨国征税对象。 n# 狭义的国际税收不涉及跨国商品税收。n原因：税种特点和国际经济制度特征。n# 国际税收的制度框架：n跨国商品流动的重复征税 -WTO反补贴中的出口退税规范n跨国要素流动的所得重复征税-国际税收.第一节 国际税收概述三、国际税收所涉及的税种n2、国际税收所涉及的税种、国际税收所涉及的税种n直接税需要国际规范调整的原因： n首先，从税类税基的地位看 。n其次，就税种税基的属性和特点看 。n再次，从国际经济格局现状看，。.第一节 国际税收概述四、国际税收形成和发展n1、国际税收的形成基础-跨国纳税人和跨国征税对象n跨国纳税人n经济活动分布到两个以上国家，按相关国家

6、税法面临两个及以上国家同一类税负的纳税人。n跨国征税对象n来源于某一国、但为归属于另一国的经济主体所拥有、从而为两个及以上国家征税标的物的财产和收入。n分：跨国财产和跨国所得两种；n跨国所得税的征税对象包括：n跨国一般经常所得、跨国超额所得、跨国资本利得和跨国其他所得等等。.第一节 国际税收概述四、国际税收形成和发展n2、国际税收的形成基础：现代所得税制n（1）所得税含义n是以个人家庭、自然人企业、公司企业及其它经济组织获得的各种收益所得为对象的税收类型。n所得定义：净资产说和源泉说。 n（2）应税所得类别n第一、劳动所得。 n第二，经营所得。n第三、投资所得。n第四、财产所得。 .第一节 国

7、际税收概述四、国际税收形成和发展n（3）国际税收所涉及的征税对象n第一，跨国一般所得。n跨国纳税人在一定时期通常情况下经常获得的所得，也称跨国经常所得。n涉及：经营所得、劳动所得、利息和股息、特许权使用费等投资所得、财产租赁所得等。 n第二，跨国超额所得。n跨国纳税人超过一般经常所得的所得部分。n体现为：经营者由于特殊原因获取的超额利润。n第三，跨国资本利得。n跨国纳税人所持各类资产的增值、在转让中获取的所得；n表现为：资产出让价和获取价的差额。 n第四，跨国其他所得。 .第一节 国际税收概述四、国际税收形成和发展n（3）所得税制发展的差别n所得税是发达国家的重要税种。n在OECD各国中占据主

8、导地位。n发展中国家商品税的比例更高些。n这种结构差异的原因相当复杂。n表1-2 OECD成员国税收结构一览表n表1-2 G7和印中墨的税收结构比较表n .增值税实施的国家的数目增值税实施的国家的数目资料来源： .Oecd 各国的税制结构各国的税制结构资料来源： .第一节 国际税收概述五、国际税收的研究范围和内容n1、国际税收发展概要、国际税收发展概要n是国家税收发展到一定阶段的产物，伴随国际经济交往形成。n产生的基础条件 条件一、经济活动和税收源泉国际化：跨国纳税人和跨国财产所得形成。 条件二、现代所得税制的普及和流行 跨国公司、区域经济一体化和税制一体化、国际税收协定发挥了重要的作用。.第

9、一节 国际税收概述五、国际税收的研究范围和内容n2、国际税收的研究范围、国际税收的研究范围-分歧分歧狭义观点：n两个以上国家，对跨国纳税人和跨国征税对象，在行使征税权时所发生的税收分配关系。 *只涉及直接税，不涉及商品税和关税。 *只涉及同国际重复征税和避税相关的税收分配，不涉及税务协调和合作。中等观点：n涉及各国政府税收活动的一切关系；n包括商品税和关税；n包括税收利益分配和税务协调。广义观点： 涵盖主要贸易伙伴国家 的 涉外税法和税收政策；包括狭义的国家之间的税收关系。.第一节 国际税收概述五、国际税收的研究范围和内容n2、国际税收的研究范围和内容n-国际税收和涉外税收、外国税收的区别n涉

10、外税收 各国税法中关于外国纳税人的税收。 体现东道国政府 同外国纳税人的征纳关系。n特点n涉及国际性交易和收入，国际性纳税人。n构成国际税收基础，但非严格意义的国际税收。n属于国家税收和国内税法范畴。n外国税收n相对于本国以外的其他国家的税收。 .第一节 国际税收概述五、国际税收的研究范围和内容n3、狭义国际税收的基本内容-两大主题和5个课题主题一、重复征税1税收管辖权理论和国际惯例-主要体现在各种国际税收协定中2国际双重征税问题及其消除方法-经济理论和技术问题主题二、国际避税1国际收入和费用的调整2国际避税和反避税制度制度建设1国际税收协定的发展2其他： 电子商务税制；国际税收竞争和税收制度

11、一体化；税收争端解决等等。注意：研究国际税收利益关系离不开税收原理和各国税制；各国税制体系中都包含有国际税收的内容。.第二节 国际税收基础-税制和税法n一、税制和税法n二、税制要素和税法术语n三、有效税负 .第二节 国际税收基础-税制和税法一、税制和税法1 、税制的含义、税制的含义含义一，国家颁布的有关税收的法律、法规和征管办法总和。税收法律规范是现代税制的依据和核心。含义二，国民税收系中不同税种类别的组合和结构模式。 2、税法分类、税法分类 第一、按照税法的内容分为：实体法和程序法。第二、按照税法的效力分类。-美国和中国税法体系。第三、按照税收主权分为国内税法和国际税法。 .第二节 国际税收

12、基础-税制和税法一、税制和税法第一、按税法内容分第一、按税法内容分税收实体法税收实体法 税收主体权利义务的主体权利义务的规范。 涉及：纳税主体、征税客体、计税依据、税目税率等. 是税法和税制的主导和核心。税收程序法税收程序法 国家行使征税权利、纳税人履行纳税义务的 程序立法； 保证实体法的落实。n税收原理主要涉及实体法，税收实务涉及程序法。.第二节 国际税收基础-税制和税法一、税制和税法第二、我国税收法律规范的分类。第二、我国税收法律规范的分类。*税收法律税收法律最高立法机关制定的税收规范。法律地位和效力 次于宪法，高于税收法规、规章。*税收法规税收法规最高行政机关、地方立法机关，依宪法、税收

13、法律制订的税收规范。有：国务院制定的税收行政法规和地方立法机构制定的地方税收法规。称：“条例”或“暂行条例” 。现行税法体系主要部分。*税收规章税收规章税收管理部门、地方政府制定的规范文件。税法体系组成部分，增强操作性。作为行政依据而非司法依据，只具参考效力。.第二节 国际税收基础-税制和税法一、税制和税法第三、按照税收主权分第三、按照税收主权分国内税法国内税法*广义国内税法 各国在税收管辖范围内颁布实施的所有税收法律规范总和。*狭义国内税法狭义国内税法 各国制定的 只适合于本国公民或纳税人的税收规范只适合于本国公民或纳税人的税收规范。*涉外税法涉外税法 关于外国或外资纳税人 同东道国政府东道

14、国政府间税收关系的规范。*国际税法国际税法 调整约束国家间税收权益国家间税收权益和分配关系的国际规范总称国际规范总称 -包括协议、公约和国际组织指南等等.第二节 国际税收基础-税制和税法二、税制要素和税法术语n1、征税主体、纳税主体和纳税人 n2、课税对象和税基。n3、法定名义税率。 .第二节 国际税收基础-税制和税法二、税制要素和税法术语n税制（法）要素-核心三要素n 纳税人：法人和自然人n 征税对象：所得、财产、销售收入等n 税率：比例税率：计税依据 * %n 定额税率：计税依据 * X元/升汽油n 累进税率：税率随计税依据数额增高上升n税制（法）要素-其它要素n 纳税环节、纳税期限/地点

15、n 减税免税：n 起征点、免征额：费用扣除-税基扣除n 狭义减免税：税收抵免=减免税 .第二节 国际税收基础-税制和税法二、税制要素和税法术语（一）税收主体-纳税主体1、纳税人直接负有纳税义务的单位(（法人) 和个人( 自然人) 。经营实体种类：法人企业、自然人企业（个人和合伙企业）2、纳税担保人以自己信誉和财产，保证纳税人履行纳税义务的主体。3、扣缴义务人源泉扣税制下，对收款方应纳税款负有代扣义务并纳入的主体。4、负税人经济上最终承受税款的人-税负转嫁。.第二节 国际税收基础-税制和税法二、税制要素和税法术语n（二）课税对象、税目、税基n课税对象：税法确定的征税标的；n最基本要素： 应税对象

16、*税率=应税义务 n税目(TAX ITERMS)n课税对象项目分类。作用：界定征税对象；差别税率。n n税基(TAX BASE)：征税基础-征税标的量化。n狭义税基-经税前扣免后进入计征公式、适用法定税率的“计税依据（2）。n n计税依据(TAX STANDARD)n度量课税对象的单位（标准）：nA、货币额；nB、实物单位量（如重量、体积、容量、件数等）。.第二节 国际税收基础-税制和税法二、税制要素和税法术语n（三）税率n定义：应纳税额同单位征税对象数量(税基)的比例。n意义：税制中心环节n关系财政收入和纳税人税负；n体现税收的经济功能和效应。n形式：n1 、按计税依据： 货币性税率; 定额

17、或固定税率。n2 、据应纳税额同税基数量关系：n比例税率，增量税基的税额相等。n累进税率，增量税基的税率税额上升-调节税负作用。n累退税率，相对赋税能力，具递减特征的税负。.应用问题-累进税原理n1、含义：税基分段，税率递增。n2、累进方法： 全额累进税（率）； 超额累进税（率）-采用。n3、两者区别： 名义税率同时，实际税负不同。全累税负重，超累轻。 税级分界点附近，全累税负具跳跃性。 超累计算复杂，采用“速算扣除”法。 .应用问题-累进税原理税负跳跃性和平衡点的税基n简单的累进税率表简单的累进税率表- 级数 应税所得级距 税率 速算扣除数 设纳税人A 在两个纳税 - 期各获应税所得995元

18、1. 400元以下 5 0 和1005元， 按全额累进：2. 400 - 1000 10 20 3. 1000 - 2000 15 70 1. 99510%=99.5元;4. 2000 - 5000 20 170 2. 100515%=150.75：5. 5000 - 10000 25 420 不同期，纳税人A收入 . 只增10元，但税负却8. 50000以上部分 50 7920 增加51.25元。扣除税款， - 税后实际收入减少为： (995-99.5) -(1005-150.75) =895.5-854.25=41.25元.应用问题-累进税原理超额累进不存在跳跃问题*应税所得995元的应纳

19、税额：n第一级：4005%=20元， n第二级： 59510%=59.5，n汇总应纳税额： 20+59.5 =79.5n税后所得： 995 -79.5 = 915.5*应税所得1005元的应纳税额：n第一级：4005%=20元， n第二级：60010%=60元，n第三级：5 15%=0.75元.n汇总应纳税额： 20+60+0.75=80.75元.n税后所得：1005 -924.25，仅多8.75 元.。.应用问题-累进税原理速算扣除法n速算扣除n预先算出全累超累下税款差额-“速算扣除数”，列入税率表；n先按全累计，再从全累税中减去速算数。n超额累进税额计算公式：n 超额累进税额= 应纳税所得

20、额适用税率-速算扣除数.n 速算扣除数 =全额累进税额-超额累进税额。n n以前表为例，设纳税人B应税所得1000元，n分段计算： 4005% +60010% = 80元;n按速算扣除法： 100010%-20 = 80元.n两者结果相同。.应用问题-累进税原理速算扣除数公式n上一级最高所得额(本级税率-上级税率)+上 一级速算扣除数计算确定的。例中第四级速算数：n170 = 2000(20%-15%)+70n分段计算（在缺乏速算数时）注意：n税前扣除后才使用税率表n分段计算累计的税基加总等于应税税基n注意最后一级的税基，不能采用税率表数据。.应用问题-累进税原理速算举例1. =02.5000

21、*（10-5）+0=2503.10000*(15-10)+250=750验证：8000元n全累800；n超=5000*0.05+3000*0.1n=550 差额250 4.28000*（0.2-0.15）+750=2150假设的税率表假设的税率表级数级距税率25000-1000010310000-2000015428000-4000020540000-6500035.扩展：累进税的表现形式是多样的n直接形式直接形式 累进税率表中每级较高的法定边际税率。n间接形式间接形式 因税基( 前)扣除，名义比例税率的实际累进效果。.扩展：比例税率的累进效应-具 递减式累进属性-纳税人 A. B. C. D

22、. E所得额 1000 2000 5000 10000 15000税前扣除 2000 2000 2000 2000 2000应税所得 -1000 0 3000 8000 13000税率(%) 15 15 15 15 15应税义务 -1000 0 450 1200 1950有效税率(%) -15 0 9 12 13-.扩展：关于累进的理论争议n累进应是：平均税率持续上升；n只有线性累进税率才符合要求；n法定累进税率表的Top Grade Rate，使平均税率递增受限。若结合税基因素会呈抛物线状。n累进轨迹是最佳所得税制的主要课题；.第二节 国际税收基础-税制和税法三、有效税负n1、税负概念税负概

23、念n# 有效税负n也称有效税率(Average or Effective Rate)，有两个含义n一是资源配置均衡点上的合意税率，用于规范经济学分析。n另一是实际真实税负。 n# 边际税率(Marginal Tax Rate)n是累进税率表中各段增量收入适用税率。n# 平均税率(Average Tax Rate)n是全部应税义务除以税基的税率， .第二节 国际税收基础-税制和税法三、有效税负n2、影响有效税负的税制要素 n第一、附加和加成n第二、减税和免税 .第二节 国际税收基础-税制和税法三、有效税负-附加和加成n第一、附加和加成-增加税负附加n含义：n在按一般税率计的“正税”外，再征一定额

24、外税款。依附于正税。n计算方式：n 课税对象（税基） * 税率 =应税义务（正税）n 附加方法一：税基 * 附加税率 =附加应税义务 n 附加方法二：正税 * 附加税率 =附加应税义务。n可贯彻各种政策意图。如：n我国地方附加，调节中央地方财政关系。n美国大型企业4%附加公司税。n加成：n对特定纳税人或征税对象，局部加税措施。n如：我国劳务所得加成。.附加加成的累进效果：我国劳务所得个税之例制度规定对劳务报酬一次性收入畸高的实行一定的加成征收。加成征收的起点为次劳务报酬所得超过20000元的部分：次收入为20000-50000 元的部分，按应纳税额加征五成；超过50000元的部分，按应纳税额加

25、征十成。根据规定，劳务报酬所得税税率呈超额累进状态-应税所得额 正税税额 加成税额 总税负 速算数2万内部分 应税所得 * 20% - 应税所得*20% -2 -5万部分 应税所得 * 20% 正税额 50% 应税所得*30% 20005万上 应税所得 * 20% 正税额100% 应税所得*40% 7000-.第二节 国际税收基础-税制和税法三、有效税负-第二、减税和免税 n第二、减税和免税第二、减税和免税 n对应纳税款的优惠规定；也称税收抵免(Credit)。n直接减少应税义务，也称“税收支出”。n各种税基排除扣除和减免税措施都减轻税负，影响真实税负。 n广义减税免税 1 、起征点和免征额

26、费用扣除=税基扣除；免于征税=税率0 2 、狭义减免税=税收抵免： 直接冲减应纳税款： 计税依据 * 税率-抵免额=应纳税款.第二节 国际税收基础-税制和税法三、有效税负-第二、减税和免税n3、有效税负计算 见教材n4、有效税负制约因素和税政工具 自己思考.有效税负总结：税收制度和有效税负制约因素n导致有效税负同名义税率偏离的PIT因素有：n n第一，法定税率。即名义税率累进或比例；累进税率表中，低税率和高边际税率水平；各档级距宽度等。n n第二，税制模式分项制还是综合制；纳税单位分离还是综合-所得分割效应，削弱累进度。n n第三，税基确定中扣除和豁免量大小，应税义务抵免和减除等等。n n第四

27、，征管制度和非税收因素。n税负转嫁的可能，避税逃税行为，纳税方法是税源制还是申报制等。n实际税负决定于各层面因素；各制度内涵也是避税的潜在点。.扩展：税法其他要素-纳税环节 和 纳税期限/地点1、纳税环节n流动中的对象，税法规定的征税环节。在商品税突出。有：n“一次课征制”；“两次课征制”；“多次课征制”-道道征收制。 制度安排意义：税负落点效应、财政收入、征管有效便利。 我国商品税中，消费税一次课征-产制出厂销售时； 增值和营业税道道征。n所得税也存在征税环节： 所得支付方或收入方；所得消费支出时等。2、纳税期限/地点n纳税法定时间 ； 税法严肃和固定性的时间体现；n保证财政收入及时连续。n

28、各国制度： 1、按经营特点按年或季征交。 年缴法下：分期预交年终汇算清缴，多退少补。如企业所得税。 2、按应税行为次数交。如稿费所得税、屠宰税，印花税等。.第二节 国际税收基础-税制和税法四、 税收的理论分类n（一）按征税对象的性质划分：（一）按征税对象的性质划分： 商品流转税、收益所得税、资源税、财产税、行为目的税等；n1、商品流转课税、商品流转课税n对处于流通的商品劳务征税。n如销售税、消费税、产品税、货物税、营业税、周转税、关税等。n现代税制主要税类，发展中国家和我国主导税类。n2、收益所得课税、收益所得课税n以纳税人的各种收益所得为对象。n包括：个人所得税、企业或公司所得税、社会保险税

29、等。n可调节收入、公平分配。n发达国家的主体税收，国际税收的核心对象。.第二节 国际税收基础-税制和税法四、 税收的理论分类n3、财产税、财产税n以财产数量或价值为对象。n包括： 一般财产税、个别财产税和遗产赠予税等税种。n功能：均衡财富占有，公平分配；加强财产管理；增加财政收入。n4、行为目的税、行为目的税n以特定社会和经济行为为对象。n特点：有明确政策目的；税款有专门用途，预算专户储存，专款专用。n西方称：“EARMARING TAX”。n目的作用：贯彻社会和经济政策；或筹集专项基金。n5、资源税、资源税n以自然资源为课税对象，属经济租金性税收。n目的：1、补偿资源-绝对地租；n 2、调节

30、资源利用的级差收益；n 促进资源合理使用。n级差收益是一种所得，表现为企业额外利润，有时归入收益税类。.第二节 国际税收基础-税制和税法四、 税收的理论分类数据来源：中国统计年鉴（2007） 和中国税务年鉴（2007） 。流转四税为增值税、消费税、营业税、关税之和减2006年出口退税额4284.88亿元后的余额。.第二节 国际税收基础-税制和税法四、 税收的理论分类n（二）按税负能否转嫁分： 直接税和间接税； 对人和对物税； 两者的性质区别： 间接税-附具于价格随物流动 直接税-税前所得和税后所得的税契存在。 间接税契为：消费者支付额-厂商获取额的差额。.第二节 国际税收基础-税制和税法四、

31、税收的理论分类n（三）按计税依据（标准）分：从价和从量税（三）按计税依据（标准）分：从价和从量税n从量税=标的实物量*定额税率 以数量、重量、体积、容积等实物标准度量为计税依据。 适应定额税率。n从价税=标的实物量*价格* 百分比税率 计税依据为货币金额。 适应比例和累进税率n孰优 ：理论论证和实践 第一、征管上，从量简便，不易避税。 第二、通胀适应性上，从价税应纳税额 随价格变化，从量税额只随应税商品数量变化 ；不利于财政收入。n复合税率：如关税和消费税。.第二节 国际税收基础-税制和税法四、 税收的理论分类（四）按计税价格：价内税和价外税（四）按计税价格：价内税和价外税-计税价格价内税：计

32、税价格价内税：价内税以含税价格作为计税依据的税种；价外税：以不含税价作计税依据的税种；不含税价=计税价格包括 成本、利润； 含税价=计税价格包括 成本、利润、税金。两者换算公式：略。.第二节 国际税收基础-税制和税法四、 税收的理论分类n价内税或价外税计算举例价内税或价外税计算举例n某一交易价格为含税价105元，税率为5%：n1）若为价内税，则直接将含税价格乘以税率 税额 = 105元 5% = 5.25元 n2) 若为价外税则：n首先：将含税价格换成不含税价n105 元 / ( 1 + 5%) = 100元n然后：以不含税价 乘以税率n税额 = 100元 5% = 5元n3)含税价=不含税价/(1-税率）n 不含税价=含税价/（1+税率）.第二节 国际税收基础-税制和税法四、 税收的理论分类（五）按税收管理权限分：中央税、地方税和共享税（五）按税收管理权限分：中央税、地方税和共享税各国政府税收管理权的三个标准： 立法权；征管权；收入使用支配权。n中央税和地方税的划分标准在各国不一样。n联邦制国家 划分依据是立法权或征管使用权； 分：联邦税和州税等；n多数国家立法权集中，税种中央统一设立；n中央或地方税是指划给各级征管使用的税种。n共享税是收入在中央地方间按比例分配。.扩展：我国的分税状况n1、我国1994