财务造假案以后的中国民间审计变革

1、财务造假案以后的中国民间审计变革银广厦、麦科特等一系列众所周知的财务造假案发生后，受到了 监管部门的高度重视和社会公众的普遍关注，会计师事务所和注册会 计师也随之被推到了令人注视的前台，审计行业的公信力、注册会计 师的职业道德和执业水平、审计准那么的权威性与公正性等等，都成 为人们谈论的话题。正在这时，大洋彼岸的安然、世通等众多国际知 名大公司的财务丑闻，将人们的视线拉到了经济高度发达、法规制度 科学周密的美国社会，对安达信等闻名会计公司的所作所为感到震惊 与不解，人们又在探讨诸如审计独立性、行业监管体制、审计师的变 更制度等问题。近一两年来，我国针对民间审计的相关规那么和决定 陆续出台，增强

2、行业治理的方法开始实施，监管查处力度不断加大， 审计职业界的运行秩序慢慢标准，民间审计行业正发生着踊跃的有效 的变革,继续为整个社会经济的健康进展发挥着特殊而又重要的作用。 这些变革，要紧体此刻以下几个方面：一、关于职业道德建设职业道德从来是注册会计师行业倍受公众注目的，执业水准必需 依托于厚重稳固的职业道德，才能真正表现“社会公众是唯一委托人” 的最高执业境遇，不然，再强的执业能力，只能成为掩饰严峻过失和 讹诈的漂亮外衣。中天勤所是深圳第一大所，安达信也高居世界“五 大”排行榜，其应有的专业素养和胜任能力当是无可置疑的。2002年, 中天勤以银广厦案中存在的重大审计过失被撤消执业资格和证券期

3、货 相关业务许可证，安达信公开以销毁档案对抗司法调查。增强职业道 德建设的迫切性似乎从来没有这么近距离地挤压着咱们。强化监管只 是一只外部之手，它所触及的范围和力度老是有限的，最靠得住的仍 是注册会计师独立客观公正的内心。它能引领注册会计师严格遵循专 业操守，维持应有的职业谨慎和关注，绕过功利和急躁的陷阱，脚踏 实地，心安理得。我国早在1997年就实施了中国注册会计师职业道德大体准那 么，但尚未制定发布具体准那么。2002年，中国注册会计师协会已 起草了职业道德具体准那么草稿和中国注册会计师职业道德标准指 南一一独立性。由于从制定到发布还有一个进程，作为应急，针对行 业当前紧要解决的突出问题，

4、中注协发布了中国注册会计师职业道 德标准指导意见，作为行业的自律规那么。它分为两个层次，一是大 体原那么，包括固守独立客观公正、维持应有职业谨慎及专业胜任能 力、对客户同行的责任等。二是具体要求，包括独立性、专业胜任能 力、保密、执行与鉴证业务不相容的工作、接任前任注册会计师的审 计业务等，要求将是不是遵守指导意见作为业务检查的重要内容。同 时，中注协还发布了行业谈话提示制度（试行）、资产评估职业道 德准那么一一大体准那么（征求意见稿）、行业诚信建设实施纲要（征求意见稿），宣布将慢慢成立注册会计师诚信档案，旨在提升行业 公信力，全面推动诚信建设，重塑职业形象。二、关于行业监管体制我国注册会计师

5、行业治理大致经历了如此几个时期：1988年以 前，注册会计师行业由财政部门直接治理。1988年，中国注册会计师 协会成立，作为财政部的事业单位，协助财政机关对注册会计师和事 务所进行治理，形成半官半民的准政府模式，经财政部门委托开始行 使行业治理职责。随着1993年注册会计师法的公布，注协的职责 取得进一步扩充。1996年与中国注册审计师协会归并后，承担着对行 业实行自律治理和部份受政府委托的职能。行业治理体制的成立，在 效劳、监督、治理、和谐注册会计师行业进展，发挥其在经济生活中 的鉴证和效劳功能，推动行业走向成熟等方面起着重要的作用。可是也应该看到，我国注协一直存在着性质不清、职责不明的问

6、 题。它既是部门所属的事业单位，又是社会民间集体；既有行政治理 职能，又有行业自律色彩。因此，一些人推崇西方的民间自律形式， 以为这一整套的自律监管机制较完美地适应了独立审计职业的特点。 只是，在安然事件暴发后人们也看到，像美国的行业协会，存在着另 外一种“双重角色”的情形，它一方面承担着保护注册会计师合法权 益的职责，另一方面又肩负着对注册会计师执业行为的监管。这使得 人们疑心它的监管力度和效率。2002年7月，美国国会正式通过了一 项改革法案，提出对资本市场的公共监管体制，成立一个公共监管机 构，将审计业务直接置于公众监督之下，强化注册会计师对公众的责 任意识。那个公众监管机构不是政府机构

7、，而是法律授权的独立监管 机构，法律给予它专门大的权利，涉及公众公司信息披露者执业的资 格、执业程序和执业结果全进程。同时，美国社会上百年来形成的行 业自律监管机制仍然保留了下来，新改革法案只是强化了行业外部的 社会监管。我国显然不能照搬西方国家的模式。目前要慢慢成立政府行政监 管和注册会计师行业自律有机结合的行业治理体制，确信各自的职责 权限，明晰性质模糊的边界地带，真正显现行业自律的本质特点。财 政部门已作出了关于增强注册会计师行业政府监管的决定，切实履行 注册会计师行业监督检查与惩罚职能，将原委托中注协行使的行政治 理职能予以收回，由财政部门有关职能机构行使，力争构建起注册会 计师行业政

8、府监管的框架体系，中注协那么履行行业自律性治理职能。 从久远看，政府部门应为注册会计师行业制造良好的外部环境，增进 其健康进展。政府监管应重在监控和预防，利用行政手腕和强制力， 发挥政府监管的优势，标准行业运行秩序。与此同时，注师协会也在切实增强自律治理体制的建设，通过丰 硕和完善自律性效劳、监督、治理、和谐职能，推动行业加倍走向成 熟。以会员为中心成立行业自律治理体系，做好为会员提供技术支持、 法律援助、教育培训和改善执业环境等各项效劳工作，强化对会员的 诚信意识、职业道德和执业质量的自律监管约束。除前文所提及的各 项关于职业道德、行业诚信建设的内容外，咱们还能够从以下具体事 项中体会注师协

9、会加速行业自律建设的步伐：2002年2月，中注协发 布内部操纵审核指导意见，以保证注册会计师的执业质量；6月， 发布了关于行业突发事件应急工作程序的暂行规定，组成应急工作 小组，增强对行业突发事件的处置；9月，发布三项“专家技术援助 小组信息公告”和一项“审计技术提示:另外，还将成立三个专门委 员会，以完善行业自律监管的各项程序、规那么和惩戒手腕。通过财 政部门监管和行业协会自律监管的双重作用，提高行业水平，保护公 众利益。三、关于审计师的变更本来审计师的变更是正常的，会计师事务所和被审计单位是两个 不同的利益主体，聘用与解聘都是两边双向选择、自由交易的结果。 可是，审计师的变更往往又与财务上

10、的特殊目的有着必然的关系。有 美国学者研究，改换审计师后公司所报告的收益明显提高，说明被审 计公司有通过变更审计师购买审计意见、操纵收益的偏向。因此，关 于审计师的变更，美国要求变更时必需以84纸在报告中说明。可是, 人们从安达信案子中也看到了另一个极端，即太长期间的审计合作与 财务造假的关系。据报载，安达信自安然公司成立伊始就为其做审计, 己整整16年之久，与美能源集团也有50年的合作。如此长期的往来,致使了两边利益的依托性，虚假审计报告与此不能没有联系。对此， 许多国家和地域都开始着手制定规章，限制会计师事务所对同一客户 的审计效劳年限，以减少舞弊的可能性。如美国在公司改革法案中规 定,要

11、紧审计公司将不能够为要紧客户持续提供超过5年的审计效劳, 德勤会计师事务所宣布实施签字注册会计师每5年强制轮换的新举 措，澳大利亚将实行上市公司每7年改换审计师的新规定，香港也引 进7年轮换制，将要求上市公司最少每隔7年改换审计师。从我国近几年显现的会计造假情形看，证券市场要紧存在着事务所变更过 于频繁的现象。由于不良执业环境和事务所之间业务竞争的阻碍，一 些上市公司通过变更事务所来购买审计意见，极大地损害了广大投资 人的利益。在目前的上市公司信息披露规定中，要求其必需对包括审 计师变更在内的重大事项了，和时披露，以抑制上市公司潜在的购买审 计意见行为。增强事务所变更的监管成为证券监管部门的工

12、作重心之 一和中注协的监管冲破口，高度重视超级规变更事务所。在中国注 册会计师职业道德标准指导意见中，对接任前任注册会计师的审计 业务作了专门规定，要求后任注册会计师在接任前任注册会计师的审 计业务时不得蓄意侵害前任注册会计师的合法权益，后任注册会计师 应向前任注册会计师询问变更缘故并关注前任注册会计师与审计客户 的重大问题不合，必要情形下可要求客户安排三方会谈，以便采取方 法进行妥帖处置。2003年，中注协发出通知，要求各具有从事证券、 期货相关业务许可证的会计师事务所要将有关审计变更情形及时向注 师协会报告，并通过谈话提示，对“接下家”的事务所面临的审计风 险作出警示和指导，还发布了独立审

13、计具体准那么一一前后任注册 会计师的沟通征求意见稿。尽管当前要紧密注意审计师的变更行为，但同时咱们也应以国外 财务丑闻作为前车之鉴，参考国际上的做法，避免被审计单位长期雇 佣同一事务所和注册会计师带来的短处。修订后的年报准那么增 添了对会计师事务所己为公司提供审计效劳持续年限的披露要求。一 样而言，提供审计效劳时刻越长，审计师与公司之间的关系就越紧密, 这必然程度上会阻碍注册会计师的独立判定，从而可能发表不适当的 审计意见。近期的有关文件中提到了： “按期轮换项目负责人及签字注 册会计师。"中国证监会首席会计师张为国曾建议，我国能够强制实行 注册会计师按期轮换制，以增强对事务所的监督

14、。此刻，己有地址对 注册会计师实行按期轮换制度。如在宁夏，依照证监会银川特派办的 有关文件通知，对具有相关业务资格的注册会计师，在同一上市公司 审计报告上签名盖章，不得持续超过三年，担任同一上市公司审计的 项目负责人，不得持续超过三年。四、关于审计独立性独立性是审计的灵魂，它包括实质上的独立和形式上的独立。注 册会计师执行审计、审核和审阅等鉴证业务，应当固守独立、客观、 公正的原那么。可能损害独立性的因素要紧有经济利益、自我评判、 关联关系和外界压力等。在我国的注册会计师审计中，阻碍独立性的 因素都不同程度地存在着。例如，事务所对鉴证业务采取或有收费， 致使追赶自身经济利益而阻碍独立；由于事务

15、所在招揽业务中的无序 竞争，可能受到降低收费或失去业务的压力；在上市公司审计中因终 极所有者缺位，被审计方有权决定事务所的聘用或解聘，使得审计人 员难以客观公正地进行评判，专门是当与审计客户存在重要意见不合 时更是如此。从国内证券市场发生的这些重大案件看，注册会计师的 独立性倍受关注。若是注册会计师与客户之间不能维持独立，就很难 取信于公众。中国注册会计师职业道德标准指导意见第二章专门就 识别、排除和保护独立性的方法作出指导，要求注册会计师不得因任 何利害关系阻碍其客观公正的立场，并强调了当损害独立性因素的阻 碍不足以排除或下降至可同意水平常，事务所应拒绝承接业务或解除 业务约定书。在这次的美

16、国财务危机中，社会各界普遍将非审计效劳看做注册 会计师未能恪尽职业操守的首要缘故。那个结论不无道理。美“五大” 近几年的咨询效劳总收入己占全年收入的50%,有时乃至非审计效劳 收入比审计效劳收入高10余倍。毕马威2001年向摩托罗拉收取了 6230万美元的咨询效劳费，而审计费的要价仅为390万美元；安达信 自安然公司1985年成立以来，一直为其同时提供审计鉴证和非审计效 劳，2000年度，对安然的收费达5200万美元，其中50%以上来自咨询 效劳。因为同时提供审计与非审计效劳，注册会计师常常角色互换， 使独立性受到损害。另外，为了争取利润丰厚、风险小的非审计业务, 事务所也可能会压低审计收费或

17、在审计意见方面作出妥协，从而阻碍 其独立性。美国的改革法案，主若是从分拆非审计效劳与审计效劳的 角度来保护审计独立性的，它禁止注册会计师为审计客户提供如财务 信息系统设计和实施、内部审计外包效劳等多项要紧的非审计效劳。 各大会计公司纷纷采取行动进行业务分拆。普华永道卖掉咨询业务， 支持阻止审计师向其审计客户提供信息技术咨询和内部审计效劳举 措。德勤作为“四大”中最后一个着手分离咨询和审计业务的会计公 司，将于近期完成对其咨询部门的改造收购。关于非审计业务究竟在多大程度上阻碍审计独立性，仍是一个需 要进一步确证的问题，但业务收入中非审计业务收入的畸高比例，的 确成了引发虚假报告的诱因此使得人们高度重视。就我国注册会计师行业目前的进展水平而言，从事非审计业务的 事务所并非多，业务量也不大，尚不存在二者的明显冲突。相反，鼓 舞事务所拓展非审计业务，有利于扩大效劳范围，分散风险，增强竞 争能力。但同时也应当考虑存在的潜在危险，通过监督和引导，踊跃 预防不良后果的产生。己有规定明确提出注册会计师应就其向鉴证客 户提供的非鉴