第十一章 审计报告

1、第十一章第十一章 审计报告审计报告 第一节第一节 期初余额审计期初余额审计 一、期初余额及其审计必要性一、期初余额及其审计必要性 期初余额是指注册会计师首次接受委托时，期初余额是指注册会计师首次接受委托时，所审计会计期间期初已存在的余额。它以上期期所审计会计期间期初已存在的余额。它以上期期末余额为基础，反映了前期交易、事项及其会计末余额为基础，反映了前期交易、事项及其会计处理的结果，而所谓首次接受委托，是指会计师处理的结果，而所谓首次接受委托，是指会计师事务所在被审计单位上期财务报表未经审计，或事务所在被审计单位上期财务报表未经审计，或由其他会计师事务所审计的情况下接受的审计委由其他会计师事务

2、所审计的情况下接受的审计委托。托。 为什么要对期初余额进行审计？为什么要对期初余额进行审计？ 二、期初余额审计程序 1. 1.与前任注册会计师沟通与前任注册会计师沟通 如果上期财务报表由前任注册会计师审计，注如果上期财务报表由前任注册会计师审计，注册会计师应当考虑通过查阅前任注册会计师的工册会计师应当考虑通过查阅前任注册会计师的工作底稿获取有关期初余额的充分、适当的审计证作底稿获取有关期初余额的充分、适当的审计证据，考虑前任注册会计师的独立性和专业胜任能据，考虑前任注册会计师的独立性和专业胜任能力，并与前任注册会计师进行沟通。力，并与前任注册会计师进行沟通。 查阅前任注册会计师的工作底稿的重点

3、是对本查阅前任注册会计师的工作底稿的重点是对本期审计产生重大影响的事项，如前任注册会计师期审计产生重大影响的事项，如前任注册会计师对上期财务报表发表的审计意见类型和主要内容，对上期财务报表发表的审计意见类型和主要内容，针对上期财务报表的审计计划和审计总结，以及针对上期财务报表的审计计划和审计总结，以及上一年度其他相关重要事项等。上一年度其他相关重要事项等。 2. 2.上期财务报表未经审计或审计结论不满意时上期财务报表未经审计或审计结论不满意时 如果上期财务报表未经审计，或上期财务报表如果上期财务报表未经审计，或上期财务报表虽经前任注册会计师审计，但在查阅前任注册会虽经前任注册会计师审计，但在查

4、阅前任注册会计师的审计工作底稿后未能获取有关期初余额的计师的审计工作底稿后未能获取有关期初余额的充分、适当的审计证据，未能对期初余额得出满充分、适当的审计证据，未能对期初余额得出满意结论，注册会计师应当根据期初余额有关账户意结论，注册会计师应当根据期初余额有关账户的不同性质，实施相应的审计程序。的不同性质，实施相应的审计程序。 第二节第二节 或有事项审计或有事项审计 或有事项是由于过去的交易或事项而或有事项是由于过去的交易或事项而形成的，是一种具有较大不确定性的经济形成的，是一种具有较大不确定性的经济事项，比如未决诉讼、债务担保、产品质事项，比如未决诉讼、债务担保、产品质量保证、票据贴现和背书

5、转让等，其结果量保证、票据贴现和背书转让等，其结果需要通过未来不确定事项的发生或不发生需要通过未来不确定事项的发生或不发生来证实。来证实。 对或有事项进行审计，一般依照下列程序：对或有事项进行审计，一般依照下列程序： （1 1）询问被审计单位管理当局。）询问被审计单位管理当局。 （2 2）向被审计单位管理当局索取有关资料。）向被审计单位管理当局索取有关资料。 （3 3）向被审计单位的法律顾问和律师进行函证。）向被审计单位的法律顾问和律师进行函证。 （4 4）复核上期和审计期间税务机构的税收结算）复核上期和审计期间税务机构的税收结算报告。报告。 （5 5）向与被审计单位有业务往来的银行进行函）向

6、与被审计单位有业务往来的银行进行函证。证。 （6 6）复核被审计单位董事会和股东大会会议记）复核被审计单位董事会和股东大会会议记录。录。 （7 7）复核审计工作底稿。）复核审计工作底稿。 （8 8）查询被审计单位对未来事项和协议的承诺）查询被审计单位对未来事项和协议的承诺的有关资料。的有关资料。 第三节第三节 期后事项审计期后事项审计 一、期后事项的特性一、期后事项的特性 期后事项，是指资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。注册会计师应当考虑期后事项对财务报表和审计报告的影响。两类期后事项可能对财务报表和审计报告产生影响：一类是资产负债表日后调整事项，是指对资产负债

7、表日已经存在的情况提供了新补充证据的事项；另一类是资产负债表日后非调整事项，指表明资产负债表日后发生的情况的事项。 二、期后事项的审计程序与审计结论二、期后事项的审计程序与审计结论 （一）针对截至审计报告日发生事项的审计处（一）针对截至审计报告日发生事项的审计处理理 复核被审计单位管理层建立的用于确保识别期后事项的程序；查阅股东会、董事会及其专门委员会在资产负债表日后举行的会议的纪要，并在不能获取会议纪要时询问会议讨论的事项；查阅最近的中期财务报表；如认为必要和适当，还应当查阅预算、现金流量预测及其他相关管理报告；向被审计单位律师或法律顾问询问有关诉讼和索赔事项；向管理层询问是否发生可能影响财

8、务报表的期后事项。 （二）针对审计报告日后至财务报表报出日前发（二）针对审计报告日后至财务报表报出日前发现事实的审计处理现事实的审计处理 在审计报告日后至财务报表报出日前，如果知悉可能对财务报表产生重大影响的事实，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层讨论，同时根据具体情况采取适当措施。 如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。新的审计报告日期不应早于董事会或类似机构批准修改后的财务报表的日期。 如果注册会计师认为应当修改财务报表而管理层没有修改，并且审计报告尚未提交给被审计单位，注册会计师应当按照中国注册会计

9、师审计准则第1502号非标准审计报告的规定，出具保留意见或否定意见的审计报告。 如果注册会计师认为应当修改财务报表而管理层没有修改，并且审计报告已提交给被审计单位，注册会计师应当通知治理层不要将财务报表和审计报告向第三方报出。 如果财务报表仍被报出，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告；采取的措施取决于自身的权利和义务以及征询的法律意见。 （三）针对财务报表报出后发现事实的审计处（三）针对财务报表报出后发现事实的审计处理理 在财务报表报出后，注册会计师没有义务针对财务报表作出查询。在财务报表报出后，如果知悉在审计报告日已存在的、可能导致修改审计报告的事实，注册会计师应当考虑是

10、否需要修改财务报表，并与管理层讨论，同时根据具体情况采取适当措施。 如果管理层修改了财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必要的审计程序，复核管理层采取的措施能否确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况，并针对修改后的财务报表出具新的审计报告。 新的审计报告应当增加强调事项段，提请财务报表使新的审计报告应当增加强调事项段，提请财务报表使用者注意财务报表附注中对修改原财务报表原因的详细说用者注意财务报表附注中对修改原财务报表原因的详细说明，以及注册会计师出具的原审计报告。新的审计报告日明，以及注册会计师出具的原审计报告。新的审计报告日期不应早于董事会或类似机构批准修改后的财务报表的日

11、期不应早于董事会或类似机构批准修改后的财务报表的日期。相应地，注册会计师应当将相应审计程序延伸至新的期。相应地，注册会计师应当将相应审计程序延伸至新的审计报告日。审计报告日。 如果管理层既没有采取必要措施确保所有收到原财务如果管理层既没有采取必要措施确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况，又没有在注册会计报表和审计报告的人士了解这一情况，又没有在注册会计师认为需要修改的情况下修改财务报表，注册会计师应当师认为需要修改的情况下修改财务报表，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告，并将拟采采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告，并将拟采取的措施通知治理层；采取的措施取

12、决于自身的权利和义取的措施通知治理层；采取的措施取决于自身的权利和义务以及征询的法律意见。务以及征询的法律意见。 如果临近公布下一期财务报表，且能够在下一期财务如果临近公布下一期财务报表，且能够在下一期财务报表中进行充分披露，注册会计师应当根据法律法规的规报表中进行充分披露，注册会计师应当根据法律法规的规定确定是否仍有必要提请被审计单位修改财务报表，并出定确定是否仍有必要提请被审计单位修改财务报表，并出具新的审计报告。具新的审计报告。 第四节第四节 审计报告审计报告 一、审计报告的种类和基本内容 （一）审计报告的种类 1. 1.按审计报告的使用目的可分为公布目的审计报告和非按审计报告的使用目的

13、可分为公布目的审计报告和非公布目的审计报告；公布目的审计报告； 2. 2.按审计报告的详细程度可划分为简式报告和详式审计按审计报告的详细程度可划分为简式报告和详式审计报告；报告； 3. 3. 按照审计主体可划分为国家审计报告、内部审计报告按照审计主体可划分为国家审计报告、内部审计报告和独立审计报告；和独立审计报告； 4. 4.按审查财务报表的不同，分为年度报告、中期审计报按审查财务报表的不同，分为年度报告、中期审计报告和清算查账报告；告和清算查账报告； 5. 5.按审计内容和范围不同分为财政财务审计报告、经济按审计内容和范围不同分为财政财务审计报告、经济效益审计报告、财经法纪审计报告效益审计报

14、告、财经法纪审计报告 6. 6.按审计工作性质和要求不同，可分为标准审计报告、按审计工作性质和要求不同，可分为标准审计报告、一般审计报告和特殊审计报告。一般审计报告和特殊审计报告。 （二）审计报告的基本内容（二）审计报告的基本内容 （1 1）标题。审计报告的标题应当统一规范为）标题。审计报告的标题应当统一规范为“审计报审计报告告”。 （2 2）收件人。审计报告的收件人是指注册会计师按照）收件人。审计报告的收件人是指注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业务的委托人。审计报告应当载明收件人的全称。务的委托人。审计报告应当载

15、明收件人的全称。 （3 3）引言段。审计报告的引言段应当说明被审计单位）引言段。审计报告的引言段应当说明被审计单位的名称和财务报表已经过审计，并包括下列内容：指出构的名称和财务报表已经过审计，并包括下列内容：指出构成整套财务报表的每张财务报表的名称；提及财务报表附成整套财务报表的每张财务报表的名称；提及财务报表附注；指明财务报表的日期和涵盖的期间。注；指明财务报表的日期和涵盖的期间。 （4 4）管理层对财务报表的责任段。）管理层对财务报表的责任段。 （5 5）注册会计师的责任段。）注册会计师的责任段。 （6 6）审计意见段。审计意见段应当说明，财务）审计意见段。审计意见段应当说明，财务报表是否

16、按照适用的会计准则和相关会计制度的报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，是否在所有重大方面公允反映了被审规定编制，是否在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。计单位的财务状况、经营成果和现金流量。 （7 7）注册会计师的签名和盖章。审计报告应当）注册会计师的签名和盖章。审计报告应当由注册会计师签名并盖章。由注册会计师签名并盖章。 （8 8）会计师事务所的名称、地址及盖章。审计）会计师事务所的名称、地址及盖章。审计报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加报告应当载明会计师事务所的名称和地址，并加盖会计师事务所公章。盖会计师事务所公章。 （9 9）报告日期

17、。审计报告应当注明报告日期。）报告日期。审计报告应当注明报告日期。审计报告的日期不应早于注册会计师获取充分、审计报告的日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据（包括管理层认可对财务报表的适当的审计证据（包括管理层认可对财务报表的责任且已批准财务报表的证据），并在此基础上责任且已批准财务报表的证据），并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。对财务报表形成审计意见的日期。 二、不同审计意见类型的审计报告 （一）标准审计报告 标准审计报告是注册会计师出具的不附加说明段、强标准审计报告是注册会计师出具的不附加说明段、强调事项段或任何修饰性用语的无保留意见的审计报告。调事项段或任何修饰性用语的无

18、保留意见的审计报告。 1. 1.出具标准审计报告的条件出具标准审计报告的条件 如果认为财务报表符合下列所有条件，注册会计师应如果认为财务报表符合下列所有条件，注册会计师应当出具标准的审计报告：当出具标准的审计报告： （1 1）财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制）财务报表已经按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的度的规定编制，在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量；财务状况、经营成果和现金流量； （2 2）注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的）注册会计师已经按照中国注册会计师审计准则的规定计划和实施审计工作，在审计

19、过程中未受到限制。规定计划和实施审计工作，在审计过程中未受到限制。 2 2无保留意见审计报告的常用术语无保留意见审计报告的常用术语 注册会计师在编制无保留意见报告时，应以注册会计师在编制无保留意见报告时，应以“我们认为我们认为”作为意见段的开头，以表明本段内作为意见段的开头，以表明本段内容为注册会计师发表的意见，并表示承担对该审容为注册会计师发表的意见，并表示承担对该审计报告的责任，不能使用计报告的责任，不能使用“我们保证我们保证”字样。在字样。在发表审计意见时，应使用发表审计意见时，应使用“在所有重要方面在所有重要方面”、“公允反映了公允反映了”等专业术语，不能使用等专业术语，不能使用“完全

20、正完全正确确”、“绝对真实绝对真实”等字样，也不能使用等字样，也不能使用“大致大致反映反映”、“基本反映基本反映”等模糊不清的字样。等模糊不清的字样。 3 3标准审计报告的基本范式标准审计报告的基本范式 标准审计报告的基本范式如下：标准审计报告的基本范式如下：审审 计计 报报 告告 abcabc股份有限公司全体股东：股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的我们审计了后附的abcabc股份有限公司（以下简称股份有限公司（以下简称abcabc公公司）财务报表，包括司）财务报表，包括20201 1年年1212月月3131日的资产负债表，日的资产负债表，20201 1年度的利润表、股东权益变动表和现金

21、流量表以及财务报年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。表附注。 一、管理层对财务报表的责任一、管理层对财务报表的责任 按照企业会计准则和按照企业会计准则和会计制度会计制度的规定编制财务的规定编制财务报表是报表是abcabc公司管理层的责任。这种责任包括：（公司管理层的责任。这种责任包括：（1 1）设计、）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（2 2）选择和）选择和运用恰当的会计政策；（运用恰当的会计政策；（3 3）作出合理的

22、会计估计。）作出合理的会计估计。 二、注册会计师的责任二、注册会计师的责任 我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。重大错报获取合理保证。 审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审审计工作涉及实施审计程序

23、，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。政策的

24、恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。 我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。供了基础。 三、审计意见三、审计意见 我们认为，我们认为，abcabc公司财务报表已经按照企业会计准则和公司财务报表已经按照企业会计准则和会计制会计制度度的规定编制，在所有重大方面公允反映了的规定编制，在所有重大方面公允反映了abcabc公司公司20201 1年年1212月月3131日日的财务状况以及的财务状况以及20201 1年度的经营成果和现金流量。年度的经营成果和现金流量。会计师事务所会计师事务所 中

25、国注册会计师：中国注册会计师：（盖章）（盖章） （签名并盖章）（签名并盖章） 中国注册会计师：中国注册会计师： （签名并盖章）（签名并盖章）中国中国市市 二二二年二年月月日日 （二）非标准审计报告（二）非标准审计报告 非标准审计报告包括带强调事项段的无保留意见的审非标准审计报告包括带强调事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告计报告和非无保留意见的审计报告 1. 1. 带强调事项段的无保留意见的审计报告带强调事项段的无保留意见的审计报告 审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之审计报告的强调事项段是指注册会计师在审计意见段之后增加的对重大事项予以强调的段落。强调事项应当同时

26、后增加的对重大事项予以强调的段落。强调事项应当同时符合下列条件：符合下列条件： （1 1）可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行）可能对财务报表产生重大影响，但被审计单位进行了恰当的会计处理，且在财务报表中作出充分披露；了恰当的会计处理，且在财务报表中作出充分披露； （2 2）不影响注册会计师发表的审计意见。）不影响注册会计师发表的审计意见。 带强调事项段的无保留意见的审计报告范式如下：带强调事项段的无保留意见的审计报告范式如下： 审审 计计 报报 告告 abcabc股份有限公司全体股东：股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的我们审计了后附的abcabc股份有限公司（以下简称股份有限公

27、司（以下简称abcabc公司）财务报表，包括公司）财务报表，包括20201 1年年1212月月3131日的资产负债表，日的资产负债表，20201 1年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。务报表附注。 一、管理层对财务报表的责任一、管理层对财务报表的责任按照企业会计准则和按照企业会计准则和会计制度会计制度的规定编制财务报表是的规定编制财务报表是abcabc公司管理层的责任。公司管理层的责任。这种责任包括：（这种责任包括：（1 1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制

28、，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（2 2）选择和运用恰当的会计政策；（）选择和运用恰当的会计政策；（3 3）作出合理的会计估计。作出合理的会计估计。 二、注册会计师的责任二、注册会计师的责任 我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大

29、错报获取合理保证。职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。 审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包

30、括评价计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。报。 我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。 三、审计意见三、审计意见 我们认为，我们认为，abcabc公司财务报表已经按照企业会计准则和公司财务报表已经按照企业会计准则和会会计制度计制度的规定编制，在所有重大方面公允反映了的规定编制，在所有重大方面公允反映了abc

31、abc公司公司20201 1年年1212月月3131日的财务状况以及日的财务状况以及20201 1年度的经营成果和现金流量。年度的经营成果和现金流量。 四、强调事项四、强调事项 我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注所述，所述，abcabc公公司在司在20201 1年发生亏损年发生亏损万元，在万元，在20201 1年年1212月月3131日，流动负债高于资日，流动负债高于资产总额产总额万元。万元。abcabc公司已在财务报表附注公司已在财务报表附注充分披露了拟采取的改充分披露了拟采取的改善措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。本段内容不影响善

32、措施，但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。本段内容不影响已发表的审计意见。已发表的审计意见。 会计师事务所会计师事务所 中国注册会计师：中国注册会计师： （盖章）（盖章） （签名并盖章）（签名并盖章） 中国注册会计师：中国注册会计师： （签名并盖章）（签名并盖章） 中国中国市市 二二二年二年月月日日 2. 2.非无保留意见的审计报告非无保留意见的审计报告 非无保留意见的审计报告包括保留意见的非无保留意见的审计报告包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。见的审计报告。 当存在下列情形之一时，如果认为对财务当存在下列情形之一时，

33、如果认为对财务报表的影响是重大的或可能是重大的，注册会报表的影响是重大的或可能是重大的，注册会计师应当出具非无保留意见的审计报告：计师应当出具非无保留意见的审计报告：注注册会计师与管理层在被审计单位会计政策的选册会计师与管理层在被审计单位会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露方面存用、会计估计的作出或财务报表的披露方面存在分歧；在分歧；审计范围受到限制。审计范围受到限制。 （1 1）保留意见的审计报告。如果认为财务报）保留意见的审计报告。如果认为财务报表整体是公允的，但还存在下列情形之一，注册表整体是公允的，但还存在下列情形之一，注册会计师应当出具保留意见的审计报告：会计师应当出具保留

34、意见的审计报告：会计政会计政策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露不策的选用、会计估计的作出或财务报表的披露不符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，虽符合适用的会计准则和相关会计制度的规定，虽影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告；影响重大，但不至于出具否定意见的审计报告；因审计范围受到限制，不能获取充分、适当的因审计范围受到限制，不能获取充分、适当的审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示审计证据，虽影响重大，但不至于出具无法表示意见的审计报告。意见的审计报告。 当出具保留意见的审计报告时，注册会计师应当出具保留意见的审计报告时，注册会计师应当在审计意见段中使用当在审计意见段中使用“

35、除除的影响外的影响外”等术等术语。如果因审计范围受到限制，注册会计师还应语。如果因审计范围受到限制，注册会计师还应当在注册会计师的责任段中提及这一情况。当在注册会计师的责任段中提及这一情况。 保留意见的审计报告范式如下（审计范围受到限保留意见的审计报告范式如下（审计范围受到限制）：制）： 审审 计计 报报 告告abcabc股份有限公司全体股东：股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的我们审计了后附的abcabc股份有限公司（以下简称股份有限公司（以下简称abcabc公司）财务报表，包括公司）财务报表，包括20201 1年年1212月月3131日的资产负债表，日的资产负债表，20201 1年度的

36、利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。务报表附注。 一、管理层对财务报表的责任一、管理层对财务报表的责任 按照企业会计准则和按照企业会计准则和会计制度会计制度的规定编制财务报表是的规定编制财务报表是abcabc公司管理层的责公司管理层的责任。这种责任包括：（任。这种责任包括：（1 1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（2 2）选择和运用恰当的会计政策；）选择和运用恰当的会计

37、政策； （3 3）作出合理的会计估计。）作出合理的会计估计。 二、注册会计师的责任二、注册会计师的责任 我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。除本报告我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。除本报告“三、三、导致保留意见的事项导致保留意见的事项”所述事项外，我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了所述事项外，我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。作以对财务报表

38、是否不存在重大错报获取合理保证。 审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见

39、。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。 我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。 三、导致保留意见的事项三、导致保留意见的事项 abcabc公司公司20201 1年年1212月月3131日的应收账款余额日的应收账款余额万元，占资产总额的万元，占资产总额的%。由于。由于abcabc公司未能提供债务人地址，我们无法实施函证以及其公司未能提供债务人地址，我们无法实施函

40、证以及其他审计程序，以获取充分、适当的审计证据。他审计程序，以获取充分、适当的审计证据。 四、审计意见四、审计意见 我们认为，除了前段所述未能实施函证可能产生的影响外，我们认为，除了前段所述未能实施函证可能产生的影响外，abcabc公司财务报表已经按照企业会计准则和公司财务报表已经按照企业会计准则和会计制度会计制度的规定编制，的规定编制，在所有重大方面公允反映了在所有重大方面公允反映了abcabc公司公司20201 1年年1212月月3131日的财务状况以及日的财务状况以及20201 1年度的经营成果和现金流量。年度的经营成果和现金流量。 会计师事务所会计师事务所 中国注册会计师：中国注册会计

41、师： （盖章）（盖章） （签名并盖章）（签名并盖章） 中国注册会计师：中国注册会计师： （签名并盖章）（签名并盖章）中国中国市市 二二二年二年月月日日 （2 2）否定意见的审计报告。如果认为财）否定意见的审计报告。如果认为财务报表没有按照适用的会计准则和相关会务报表没有按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位的财务状况、经营成公允反映被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量，注册会计师应当出具否定果和现金流量，注册会计师应当出具否定意见的审计报告。意见的审计报告。 当出具否定意见的审计报告时，注册会当出具否定意见的审计

42、报告时，注册会计师应当在审计意见段中使用计师应当在审计意见段中使用“由于上述由于上述问题造成的重大影响问题造成的重大影响”、“由于受到前段由于受到前段所述事项的所述事项的 审审 计计 报报 告告abcabc股份有限公司全体股东：股份有限公司全体股东： 我们审计了后附的我们审计了后附的abcabc股份有限公司（以下简称股份有限公司（以下简称abcabc公司）财务报表，包括公司）财务报表，包括20201 1年年1212月月3131日的资产负债表，日的资产负债表，20201 1年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。务报表附注。 一、管

43、理层对财务报表的责任一、管理层对财务报表的责任 按照企业会计准则和按照企业会计准则和会计制度会计制度的规定编制财务报表是的规定编制财务报表是abcabc公司管理层的责公司管理层的责任。这种责任包括：（任。这种责任包括：（1 1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（2 2）选择和运用恰当的会计政策；）选择和运用恰当的会计政策；（3 3）作出合理的会计估计。）作出合理的会计估计。 二、注册会计师的责任二、注册会计师的责任 我们的责任是在实

44、施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国我们的责任是在实施审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。我们按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。中国注册会计师审计准则要求我们遵守职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。职业道德规范，计划和实施审计工作以对财务报表是否不存在重大错报获取合理保证。 审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。选择的审计程序取决于注册会计师的判断

45、，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报审计程序取决于注册会计师的判断，包括对由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计风险的评估。在进行风险评估时，我们考虑与财务报表编制相关的内部控制，以设计恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管恰当的审计程序，但目的并非对内部控制的有效性发表意见。审计工作还包括评价管理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。理层选用会计政策的恰当性和作出会计估计的合理性，以及评价财务报表的总体列报。 我们相信，我们获取的审计证据是充

46、分、适当的，为发表审计意见提供了基础。我们相信，我们获取的审计证据是充分、适当的，为发表审计意见提供了基础。 三、导致否定意见的事项三、导致否定意见的事项 如财务报表附注如财务报表附注所述，所述，abcabc公司的长期股权投资未按企业会计公司的长期股权投资未按企业会计准则的规定采用权益法核算。如果按权益法核算，准则的规定采用权益法核算。如果按权益法核算，abcabc公司的长期投公司的长期投资账面价值将减少资账面价值将减少万元，净利润将减少万元，净利润将减少万元，从而导致万元，从而导致abcabc公司公司由盈利由盈利万元变为亏损万元变为亏损万元。万元。 四、审计意见四、审计意见 我们认为，由于受

47、到前段所述事项的重大影响，我们认为，由于受到前段所述事项的重大影响，abcabc公司财务报公司财务报表没有按照企业会计准则和表没有按照企业会计准则和会计制度会计制度的规定编制，未能在所的规定编制，未能在所有重大方面公允反映有重大方面公允反映abcabc公司公司20201 1年年1212月月3131日的财务状况以及日的财务状况以及20201 1年度的经营成果和现金流量。年度的经营成果和现金流量。 会计师事务所会计师事务所 中国注册会计师：中国注册会计师： （盖章）（盖章） （签名并盖章）（签名并盖章） 中国注册会计师：中国注册会计师： （签名并盖章）（签名并盖章） 中国中国市市 二二二年二年月月

48、日日 （3 3）无法表示意见的审计报告。如果审计范）无法表示意见的审计报告。如果审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，不能获取充分、适当的审计证据，以至于无法对财能获取充分、适当的审计证据，以至于无法对财务报表发表审计意见，注册会计师应当出具无法务报表发表审计意见，注册会计师应当出具无法表示意见的审计报告。表示意见的审计报告。 当出具无法表示意见的审计报告时，注册会当出具无法表示意见的审计报告时，注册会计师应当删除注册会计师的责任段，并在审计意计师应当删除注册会计师的责任段，并在审计意见段中使用见段中使用“由于审计范围受到限制可能产生的由于审计

49、范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛影响非常重大和广泛”、“我们无法对上述财务我们无法对上述财务报表发表意见报表发表意见”等术语。等术语。 无法表示意见审计报告范式如下：无法表示意见审计报告范式如下：审审 计计 报报 告告abcabc股份有限公司全体股东：股份有限公司全体股东： 我们接受委托，审计后附的我们接受委托，审计后附的abcabc股份有限公司（以下简称股份有限公司（以下简称abcabc公司）财务报表，包括公司）财务报表，包括20201 1年年1212月月3131日的资产负债表，日的资产负债表，20201 1年度的利润表、股东权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。年度的利润表、股东

50、权益变动表和现金流量表以及财务报表附注。 一、管理层对财务报表的责任一、管理层对财务报表的责任 按照企业会计准则和按照企业会计准则和会计制度会计制度的规定编制财务报表是的规定编制财务报表是abcabc公司管理层的责任。这种责公司管理层的责任。这种责任包括：（任包括：（1 1）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊）设计、实施和维护与财务报表编制相关的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误而导致的重大错报；（或错误而导致的重大错报；（2 2）选择和运用恰当的会计政策；（）选择和运用恰当的会计政策；（3 3）作出合理的会计估计。）作出合理的会计估计。 二、导致

51、无法表示意见的事项二、导致无法表示意见的事项 abcabc公司未对公司未对20201 1年年1212月月3131日的存货进行盘点，金额为日的存货进行盘点，金额为万元，占期末资产总额的万元，占期末资产总额的40%40%。我们。我们无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序，以对期末存货的数量和状况获取充分、适当的审计无法实施存货监盘，也无法实施替代审计程序，以对期末存货的数量和状况获取充分、适当的审计证据。证据。 三、审计意见三、审计意见 由于上述审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，我们无法对由于上述审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，我们无法对abcabc公司财务报表发公司财

52、务报表发表意见。表意见。 会计师事务所会计师事务所 中国注册会计师：中国注册会计师： （盖章）（盖章） （签名并盖章）（签名并盖章） 中国注册会计师：中国注册会计师： （签名并盖章）（签名并盖章） 中国中国市市 二二二年二年月月日日 三、审计报告的编制三、审计报告的编制 1 1调整审计差异调整审计差异 2 2编制试算平衡表编制试算平衡表 3 3获取管理层及其律师声明书获取管理层及其律师声明书 将管理层声明作为审计证据。注册会计师应当就下列事项将管理层声明作为审计证据。注册会计师应当就下列事项向管理层获取书面声明：管理层认可其设计和实施内部控向管理层获取书面声明：管理层认可其设计和实施内部控制以

53、防止或发现并纠正错报的责任；管理层认为注册会计制以防止或发现并纠正错报的责任；管理层认为注册会计师在审计过程中发现的未更正错报，无论是单独还是汇总师在审计过程中发现的未更正错报，无论是单独还是汇总起来考虑，对财务报表整体均不具有重大影响。未更正错起来考虑，对财务报表整体均不具有重大影响。未更正错报项目的概要应当包含在书面声明中或附于书面声明后。报项目的概要应当包含在书面声明中或附于书面声明后。 管理层拒绝提供声明时的措施。如果管理层拒绝提供注册管理层拒绝提供声明时的措施。如果管理层拒绝提供注册会计师认为必要的声明，注册会计师应当将其视为审计范会计师认为必要的声明，注册会计师应当将其视为审计范围

54、受到限制，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。围受到限制，出具保留意见或无法表示意见的审计报告。在这种情况下，注册会计师应当评价审计过程中获取的管在这种情况下，注册会计师应当评价审计过程中获取的管理层其他声明的可靠性，并考虑管理层拒绝提供声明是否理层其他声明的可靠性，并考虑管理层拒绝提供声明是否可能对审计报告产生其他影响。可能对审计报告产生其他影响。 4 4复核审计工作底稿复核审计工作底稿 三级复核三级复核 部门经理对经过项目经理复核（第一层次）过的审计工作部门经理对经过项目经理复核（第一层次）过的审计工作底稿进行的第二层次复核以及在此基础上由会计师事务所底稿进行的第二层次复核以及在此基础上

55、由会计师事务所主任会计师进行的最终复核（第三层次），以便发现和解主任会计师进行的最终复核（第三层次），以便发现和解决有关问题。决有关问题。 5 5对重要性和审计风险进行最终评价对重要性和审计风险进行最终评价 （1 1）按财务报表项目确定可能的审计差异即可能错报金）按财务报表项目确定可能的审计差异即可能错报金额。按财务报表项目确定的可能的错报金额由三部分组成：额。按财务报表项目确定的可能的错报金额由三部分组成：一是通过交易和财务报表项目的实质性测试所确认的未更一是通过交易和财务报表项目的实质性测试所确认的未更正错报，即正错报，即“已知错报已知错报”。这部分。这部分“已知错报已知错报”既包含注既包

56、含注册会计师考虑报表项目层次重要性水平而未建议被审计单册会计师考虑报表项目层次重要性水平而未建议被审计单位予以调整的未调整核算差异，也包括被审计单位拒绝按位予以调整的未调整核算差异，也包括被审计单位拒绝按注册会计师的建议进行调整而形成的未调整核算差异。二注册会计师的建议进行调整而形成的未调整核算差异。二是通过运用审计抽样技术所估计的未更正预计错报。三是是通过运用审计抽样技术所估计的未更正预计错报。三是通过运用分析性复核程序发现和运用其他审计程序所量化通过运用分析性复核程序发现和运用其他审计程序所量化的其他估计错报。的其他估计错报。 （2 2）确定各财务报表项目可能的错报金额的汇）确定各财务报表

57、项目可能的错报金额的汇总数（即可能错报总额）对财务报表层次重要性水总数（即可能错报总额）对财务报表层次重要性水平和其他与这些错报有关的财务报表总额（比如流平和其他与这些错报有关的财务报表总额（比如流动资产或流动负债）的影响程度。这里应当注意两动资产或流动负债）的影响程度。这里应当注意两点：一是这里的财务报表层次的重要性水平是指审点：一是这里的财务报表层次的重要性水平是指审计计划阶段确定的重要性水平，如果该重要性水平计计划阶段确定的重要性水平，如果该重要性水平在审计过程中已作过修正，则应按修正后的财务报在审计过程中已作过修正，则应按修正后的财务报表层次重要性水平进行比较。二是这里的可能错报表层次

58、重要性水平进行比较。二是这里的可能错报总额一般是指各财务报表项目可能的错报金额的汇总额一般是指各财务报表项目可能的错报金额的汇总数，但也可能包括上一期间的任何未更正可能错总数，但也可能包括上一期间的任何未更正可能错报对本期财务报表的影响。如果注册会计师将上一报对本期财务报表的影响。如果注册会计师将上一期间的未更正可能错报包括进来，可能会导致本期期间的未更正可能错报包括进来，可能会导致本期财务报表被严重错报的风险高到无法接受的程度，财务报表被严重错报的风险高到无法接受的程度，则注册会计师估计本期的可能错报总和时，应进包则注册会计师估计本期的可能错报总和时，应进包括上一期间的未更正可能错报。括上一

59、期间的未更正可能错报。 注册会计师在审计计划阶段已确定了审注册会计师在审计计划阶段已确定了审计风险的可接受水平。随着可能错报总和计风险的可接受水平。随着可能错报总和的增加，财务报表可能被严重错报的风险的增加，财务报表可能被严重错报的风险也会增加。如果注册会计师得出结论，审也会增加。如果注册会计师得出结论，审计风险处在一个可接受水平，那么则可以计风险处在一个可接受水平，那么则可以直接提出意见；如果注册会计师认为审计直接提出意见；如果注册会计师认为审计风险不能接受，那么他应追加实施额外的风险不能接受，那么他应追加实施额外的实质性测试程序，或要求被审计单位作必实质性测试程序，或要求被审计单位作必要调整，以使重要错报的风险降低至可接要调整，以使重要错报的风险降低至可接受水平，并进而得出恰当的审计意见。受水平，并进而得出恰当的审计意见。 6. 6.与治理层沟通与治理层沟通 治