第五章资产管理业务

1、第五章 资产管理业务本章主要核算删除：交易性金融资产、委托贷款、固定资产、无形资产的后续计量、期末计量以及处置等内容。5.1交易性金融资产5.1.1术语解释及核算内容术语解释：本章所述交易性金融资产是指企业结合自身业务特点、投资策略和风险管理要求，取得的以股票、债券、基金资产为标的的交易性金融资产等。核算内容：主要核算交易性金融资产的后续计量与处置等内容，设置“交易性金融资产”一级科目及“股票”、“债券”、“基金”等二级明细科目进行核算。5.1.2核算依据1.后续计量企业应当按照公允价值对交易性金融资产进行后续计量，且不扣除将来处置该交易性金融资产时可能发生的交易费用。企业在持有该交易性金融资

2、产期间取得的利息或现金股利，应当确认为投资收益。资产负债表日，企业应将交易性金融资产的公允价值变动计入当期公允价值变动损益。2.处置企业处置交易性金融资产时，其处置所得与账面余额之间的差额确认为投资收益，同时，按其累计公允价值变动，由公允价值变动损益转入投资收益。5.1.3账务处理5.1.3.1股票类企业购入股票类资产时，根据持有意图划分金融资产类别，以赚取差价为目的购入属于交易性金融资产，无明确持有意图的购入属于可供出售金融资产。5.1.3.1.1持有期间公允价值变动持有股票类资产期间，需定期及时确认公允价值变动金额，参考时点为每月末，可通过上网查询当日证券交易收盘价，进行计算，或直接根据交

3、易系统中盈亏数据由财务部门完成账务处理。交易性金融资产，如果持有资产公允价值比账面价值高（升值），应将其账面价值增记至公允价值，增记金额确认为当期损益，计入“公允价值变动损益”贷方；如果持有资产公允价值比账面价值低（减值），应将其账面价值减记至公允价值，减记金额确认为当期损益，计入“公允价值变动损益”贷方红字。1账务处理业务类型记账分录股票类资产公允价值变动-交易性金融资产（上升）借：交易性金融资产-股票-公允价值变动贷：公允价值变动损益股票类资产公允价值变动-交易性金融资产（下降）贷：公允价值变动损益（红字）贷：交易性金融资产-股票-公允价值变动2附件要求公允价值计算明细表；公允价值变动的相

4、关证明资料等。3审核要点审核公允价值的相关证明资料中公允价值的取数是否正确，依据是否充分，必要时进行网查确认；审核“公允价值计算明细表”金额是否正确，是否与证明资料一致，是否正确计算递延所得税影响；审核记账凭证金额是否与原始凭证金额一致。5.1.3.1.2持有期间分配现金股利或利润持有股票类资产期间，被投资单位宣告发放的现金股利或利润，财务人员根据银行回单、被投资单位股利（利润）分配决议完成确认以及收回应收股利账务处理。1账务处理业务类型记账分录股票类资产分配现金股利或利润借：应收股利辅助核算：客商贷：投资收益辅助核算：客商收到股利或利润借：银行存款 辅助核算：银行账户现金流量项目：取得投资收

5、益收到的现金贷：应收股利辅助核算：客商2附件要求被投资单位股利（利润）分配决议；银行回单。3审核要点根据被投资单位股利（利润）分配决议审核投资收益确认金额是否正确；审核银行回单是否加盖银行章，本期实际收款金额是否与被投资单位股利（利润）分配决议本公司应分得金额一致；审核记账凭证金额是否与原始凭证一致，现金流量项目辅助核算选择是否正确。5.1.3.1.3处置股票类资产公司处置股票类资产时，应按划分的金融资产类别根据公司规定履行各级审批程序。交易性金融资产处置，应相应结转与所售资产的账面价值，出售所得价款与处置资产账面价值之间的差额，确认为处置损益。1账务处理业务类型记账分录股票类资产处置-交易性

6、金融资产借：银行存款 辅助核算：银行账户收回投资收到的现金合并范围内外项目贷：交易性金融资产-股票投资收益-短期投资收益辅助核算：客商借：公允价值变动损益贷：投资收益-短期投资收益辅助核算：客商注：若为处置损失，直接以投资收益红字在贷方核算。2附件要求处置资产审批文件；银行回单；投资收益计算明细表；已出售资产的公允价值累计变动额明细账。3审核要点审核处置审批文件是否按本公司规定程序进行审批；审核银行回单是否加盖银行章，是否与本期实际收款金额一致；审核投资收益计算明细表计算是否正确；审核记账凭证金额与原始单据金额是否一致，现金流量项目辅助核算选择是否正确。5.1.3.2债券类企业购入债券类资产时

7、，根据持有意图划分金融资产类别，以赚取差价为目的购入属于交易性金融资产，无明确持有意图的购入属于可供出售金融资产，到期日固定、回收金额固定或可确定、有明确意图和能力持有至到期的购入属于持有至到期投资。5.1.3.2.1持有期间计提利息期末，持有债券为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按债券摊余成本和实际利率计算确定利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记利息调整科目。1账务处理业务类型记账分录分期付息、一次还本债券计提利息借：应收利息客商辅助核算贷：投资收益客商辅助核算注：分类为交易性金融资产的短期债券投资一般不涉及利息调整账务

8、处理。2附件要求利息计算明细表等资料。3审核要点审核金额计算是否正确：审核所使用的会计科目是否正确；审核记账凭证是否与原始凭证金额一致，客商辅助核算是否正确。5.1.3.2.2持有期间公允价值变动持有债券类资产期间，需定期及时确认公允价值变动金额，参考时点为每月末，债券资产公允价值根据市场价格进行确定，债券资产账面价值根据实际利率法按摊余成本计量。交易性金融资产，如果持有资产公允价值比账面价值高（升值），应将其账面价值增记至公允价值，增记金额确认为当期损益，计入“公允价值变动损益”贷方；如果持有资产公允价值比账面价值低（减值），应将其账面价值减记至公允价值，减记金额确认为当期损益，计入“公允价

9、值变动损益”贷方红字。1账务处理业务类型记账分录债券类资产公允价值变动-交易性金融资产（上升）借：交易性金融资产-债券-公允价值变动贷：公允价值变动损益债券类资产公允价值变动-交易性金融资产（下降）贷：公允价值变动损益（红字）贷：交易性金融资产-债券-公允价值变动2附件要求公允价值变动计算明细表；公允价值变动的相关证明资料等。3审核要点审核公允价值的相关证明资料中公允价值的取数是否正确，依据是否充分，必要时进行网查确认；审核公允价值变动计算明细表金额是否正确，是否与证明资料一致，账面价值是否按实际利率法正确计算摊余成本进行计量；审核记账凭证金额是否与原始凭证金额一致。5.1.3.2.3处置债券

10、类资产公司处置债券类资产时，应按划分的金融资产类别根据公司规定履行各级审批程序。交易性金融资产处置，应相应结转与所售资产的账面价值，出售所得价款与处置资产账面价值之间的差额，确认为处置损益。1账务处理业务类型记账分录债券类资产处置-交易性金融资产借：银行存款 辅助核算：银行账户现金流量项目：收回投资收到的现金贷：交易性金融资产-债券投资收益-短期投资收益客商辅助核算借：公允价值变动损益贷：投资收益-短期投资收益客商辅助核算注：若为处置损失，直接以投资收益红字在贷方核算。2附件要求处置资产审批文件；银行回单；投资收益计算明细表；已出售资产的公允价值累计变动额明细账。3审核要点审核处置审批文件是否

11、按本公司规定程序进行审批；审核银行回单是否加盖银行章，是否与本期实际收款金额一致；审核投资收益计算明细表计算是否正确；审核记账凭证金额与原始单据金额是否一致，现金流量项目辅助核算选择是否正确。5.1.3.3基金类企业购入基金类资产时，根据持有意图划分金融资产类别，以赚取差价为目的购入属于交易性金融资产，无明确持有意图的购入属于可供出售金融资产。5.2.3.3.1持有期间公允价值变动持有基金类资产期间，需定期及时确认公允价值变动金额，参考时点为每月末，可通过上网查询当日证券交易收盘价，进行计算，或直接根据交易系统中盈亏数据由财务部门完成账务处理。交易性金融资产，如果持有资产公允价值比账面价值高（

12、升值），应将其账面价值增记至公允价值，增记金额确认为当期损益，计入“公允价值变动损益”贷方；如果持有资产公允价值比账面价值低（减值），应将其账面价值减记至公允价值，减记金额确认为当期损益，计入“公允价值变动损益”贷方红字。1账务处理业务类型记账分录基金类资产公允价值变动-交易性金融资产（上升）借：交易性金融资产-基金-公允价值变动贷：公允价值变动损益基金类资产公允价值变动-交易性金融资产（下降）贷：公允价值变动损益（红字）贷：交易性金融资产-基金-公允价值变动2附件要求公允价值计算明细表；公允价值变动的相关证明资料等。3审核要点审核公允价值的相关证明资料中公允价值的取数是否正确，依据是否充分，

13、必要时进行网查确认；审核“公允价值计算明细表”金额是否正确，是否与证明资料一致；审核公允价值变动影响的记账分录是否选择正确会计科目；审核记账凭证金额是否与原始凭证金额一致。5.1.3.3.2持有期间分配现金股利或利息持有基金类资产期间，需及时确认股票型基金被投资单位宣告发放的现金股利以及债券型基金付息期应付利息，财务人员根据银行回单、被投资单位股利（利润）分配决议完成确认以及收回股息账务处理。1账务处理业务类型记账分录分配现金股利或利息借：应收股利辅助核算：客商 应收利息辅助核算：客商贷：投资收益辅助核算：客商收到股利或利息借：银行存款 辅助核算：银行账户现金流量项目：取得投资收益收到的现金贷

14、：应收股利辅助核算：客商应收利息辅助核算：客商注：股票型基金宣告发放的现金股利计入“应收股利”科目，债券型基金已到付息期的利息计入“应收利息”科目。2附件要求被投资单位股利分配决议或利息计算单；银行回单。3审核要点根据被投资单位股利分配决议及利息计算单审核投资收益确认金额是否正确；审核银行回单是否加盖银行章，本期实际收款金额是否与由被投资单位股利分配决议计算本公司应分得金额一致；审核记账凭证金额是否与原始凭证一致，现金流量项目辅助核算选择是否正确。5.1.3.3.3处置基金类资产公司处置基金类资产时，应按划分的金融资产类别根据公司规定履行各级审批程序。交易性金融资产处置，应相应结转与所售资产的

15、账面价值，出售所得价款与处置资产账面价值之间的差额，确认为处置损益。1账务处理业务类型记账分录基金类资产处置-交易性金融资产借：银行存款 辅助核算：银行账户现金流量项目：收回投资收到的现金贷：交易性金融资产-基金投资收益-短期投资收益辅助核算：客商借：公允价值变动损益贷：投资收益-短期投资收益辅助核算：客商注：若为处置损失，直接以投资收益红字在贷方核算。2附件要求处置资产审批文件；银行回单；投资收益计算明细表；已出售资产的公允价值累计变动额明细账。3审核要点审核处置审批文件是否按本公司规定程序进行审批；审核银行回单是否加盖银行章，是否与本期实际收款金额一致；审核投资收益计算明细表计算是否正确；

16、审核记账凭证金额与原始单据金额是否一致，现金流量项目辅助核算选择是否正确。5.2持有至到期投资5.2.1术语解释及核算内容术语解释本节主要讲持有至到期投资中债券类投资的核算，其他持有至到期投资可参照核算。企业购入债券类资产时，根据持有意图划分金融资产类别，将购入的到期日固定、回收金额固定或可确定、有明确意图和能力持有至到期的金融资产划分持有至到期投资。核算内容持有至到期投资主要核算持有至到期投资的摊余成本，设置“持有至到期投资”一级科目，并设置“成本”、“利息调整”、“应计利息”等二级科目进行明细核算；同时按投资项目设置辅助核算。5.2.2核算依据1持有至到期投资，在应当采用实际利率法，按摊余

17、成本计量。（1）实际利率法，是指按照金融资产(含一组金融资产)的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法；1）实际利率，是指将金融资产在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产当前账面价值所使用的利率；2）企业在初始确认以摊余成本计量的金融资产时，就应当计算确定实际利率，并在相关金融资产预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。在确定实际利率时，应当在考虑金融资产所有合同条款(包括提前还款权、看涨期权或类似期权等)的基础上预计未来现金流量，但不应考虑未来信用损失。金融资产合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等，应当在确定

18、实际利率时予以考虑。金融资产的未来现金流量或存续期间无法可靠预计时，应当采用该金融资产在整个合同期内的合同现金流量。企业对付款额或收款额的估计数进行修正时，应调整此金融资产（或金融工具组）的账面价值以反映实际和修正后的预计现金流量。企业应通过按金融工具初始实际利率计算预计未来现金流量的现值来重估金融工具的账面价值，相关调整金额作为收入或费用，计入投资收益。（2）摊余成本金融资产的摊余成本，是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：1）扣除已偿还的本金；2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；3）扣除已发生的减值损失。（3）计算公式1）持

19、有至到期投资的期末摊余成本（本金）=期初摊余成本（本金）-现金流入（即应收利息）+实际利息（或减实际利息）-已收回的本金-已发生的减值损失2）应收利息=面值票面利率3）实际利息=期初摊余成本实际利率4）实际利率=将未来合同现金流量折现成初始确认金额的利率N=（Ai）(1+R)-1+（Ai）(1+R)-2+ （A+Ai）(1+R)-n其中：R为实际利率N为初始确认金额（即购入时的本金加交易费用） A为面值 i为票面利率 n为最终计息期实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在该持有至到期投资预期存续期间或适用的更短期间内保持不变。实际利率与票面利率差别较小的，也可按票面利率计算利息收入，计入投资

20、收益。2企业应当于每个资产负债表日对持有至到期投资的意图和能力进行评价。发生变化的，应当将其重分类为可供出售金融资产进行处理。当出现以下情况时，需持有至到期投资重分类为可供出售金融资产（1）企业因持有意图或能力发生改变，使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量；（2）持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大，且不属于会计准则规定的例外情况，使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的，企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。（3）持有至到期投资在到期前处置或重分类的影响企业将持有至到期投资在到

21、期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有至到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资(即企业全部持有至到期投资)在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资(即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分)重分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。但是，遇到下列情况可以除外：1）出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近(如到期前三个月内)，且市场利率变化对该项投资的公允价值没有显著影响；2）根据合同约定的偿付方式，企业已收回几乎所有初始本金；3）出售或重分类是由

22、于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事件所引起。此种情况主要包括：因被投资单位信用状况严重恶化，将持有至到期投资予以出售；因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策或显著减少了税前可抵扣金额，将持有至到期投资予以出售；因发生重大企业合并或重大处置，为保持现行利率风险头寸或维持现行信用风险政策，将持有至到期投资予以出售；因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资限额作出重大调整，将持有至到期投资予以出售；因监管部门要求大幅度提高资产流动性或大幅度提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风险权重，将持有至到期投资予以出售。（4）重分类日，该投资剩余部分的账面价值

23、与其公允价值之间的差额计入所有者权益，在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出，计入当期损益。3出售持有至到期投资时，应按划分的金融资产类别根据公司规定履行各级审批程序。出售持有至到期投资，应按实际收到的金额与持有至到期投资账面价值差额，计入当期损益。5.2.3账务处理5.2.3.1持有期间摊余成本计量期末，持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息” 科目，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的实际利息，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“持有至到期投-利息调整”。持有至到期投资为一次还本付息债券投资的，应于期末按票面利

24、率计算确定的应收未收利息，借记“持有至到期投-应计利息”，按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的实际利息，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“持有至到期投-利息调整”。公司对付款额或收款额的估计数进行修正时，应调整此持有至到期投资的账面价值以反映实际和修正后的预计现金流量。公司应通过按持有至到期投资初始实际利率计算预计未来现金流量的现值来重估持有至到期投资的账面价值，相关调整金额借记或贷记“持有至到期投-利息调整”，贷记或借记“投资收益”科目。1账务处理业务类型记账分录分期付息、一次还本债券计提利息-形成借差借：应收利息客商辅助核算 持有至到期投资-利息调整辅助核算：投资项目贷：

25、投资收益-持有至到期投资辅助核算：客商分期付息、一次还本债券计提利息-形成贷差借：应收利息客商辅助核算贷：投资收益-持有至到期投资辅助核算：客商 持有至到期投资-利息调整辅助核算：投资项目一次还本付息债券计提利息-形成借差借：持有至到期投资-应计利息辅助核算：投资项目 -利息调整辅助核算：投资项目贷：投资收益-持有至到期投资 辅助核算：客商一次还本付息债券计提利息-形成贷差借：持有至到期投资-应计利息辅助核算：投资项目贷：投资收益-持有至到期投资 辅助核算：客商 持有至到期投资-利息调整辅助核算：投资项目对估计数进行修正，调增持有至到期投资的账面价值借：持有至到期投资-利息调整辅助核算：投资项

26、目贷：投资收益-持有至到期投资 辅助核算：客商收到持有至到期投资利息借：银行存款辅助核算：银行账户现金流量项目：取得投资收益收到的现金贷：应收利息客商辅助核算注：对估计数进行修正，如为调减持有至到期投资的账面价值，则将调整额计入“持有至到期投资-利息调整”贷方。2附件要求摊余成本计算明细表等资料。利息计算单；银行回单；估计数进行修正的相关证明资料等。3审核要点审核摊余成本金额计算是否正确，运用的实际利率是否正确；利息计算单金额是否正确根据计算单审核投资收益确认金额是否正确；审核修改估计数的相关证明资料中的取数是否正确，依据是否充分；调整估计数是否按公司规定流程进行审批；审核银行回单是否加盖银行

27、章，所使用的会计科目是否正确；审核记账凭证是否与原始凭证金额一致，现金流量项目辅助核算选择是否正确，辅助核算是否正确。5.2.3.2持有至到期投资重分类至可供出售金融资产期末，企业对持有至到期投资的意图和能力进行评价，经评价发生变化的，出现需重分类至可供出售金融资产的情况时，财务人员应对重分类提出书面申请，经审批后，进行重分类账务处理。重分类日，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产”科目，按其账面余额，贷记持有至到期投资（成本、利息调整、应计利息），按其差额，贷记或借记“其他综合收益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。1账务处理业务类型记账分录持有至到期投资重分类，公允

28、价值与账面余额形成贷差借：可供出售金融资产-债券投资-成本辅助核算：投资项目 -应计利息辅助核算：投资项目持有至到期投资减值准备辅助核算：投资项目贷：持有至到期投资-成本辅助核算：投资项目-应计利息辅助核算：投资项目 -利息调整辅助核算：投资项目其他综合收益-持有至到期投资重分类为可供出售金融资产损益辅助核算：投资项目持有至到期投资重分类，公允价值与账面余额形成借差借：可供出售金融资产-债券投资-成本辅助核算：投资项目 -应计利息辅助核算：投资项目持有至到期投资减值准备辅助核算：投资项目其他综合收益-持有至到期投资重分类为可供出售金融资产损益辅助核算：投资项目贷：持有至到期投资-成本辅助核算：

29、投资项目-应计利息辅助核算：投资项目 -利息调整辅助核算：投资项目2附件要求持有至到期投资重分类申请书公允价值相关等资料。公司持有意图或能力发生改变的文件资料；部分出售持有至到期投资文件资料；3审核要点审核重分类申请是否按公司规定流程进行审批；审核持有意图改变是否按公司规定流程进行审批；审核出售审批文件是否按公司规定流程进行审批；审核公允价值的相关证明资料中公允价值的取数是否正确，依据是否充分，必要时进行网查确认；审核记账凭证是否与原始凭证金额一致，辅助核算是否正确。5.2.3.3出售持有至到期投资出售持有至到期投资时，应按划分的金融资产类别根据公司规定流程履行各级审批程序。出售持有至到期投资

30、，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记持有至到期投资（成本、利息调整、应计利息），按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。1账务处理业务类型记账分录出售持有至到期投资取得收益借：银行存款辅助核算：银行账户收回投资收到的现金 持有至到期投资减值准备辅助核算：投资项目贷：持有至到期投资-成本辅助核算：投资项目-利息调整辅助核算：投资项目-应计利息辅助核算：投资项目投资收益-持有至到期投资辅助核算：客商出售持有至到期投资产生亏损借：银行存款辅助核算：银行账户收回投资收到的现金持有至到期投资减值准备辅助核算：投资项目投资收益-持有至到期投

31、资辅助核算：客商 贷：持有至到期投资-成本辅助核算：投资项目-利息调整辅助核算：投资项目-应计利息辅助核算：投资项目2附件要求出售持有至到期投资审批文件；银行回单；投资收益计算明细表；3审核要点审核出售审批文件是否按公司规定流程进行审批；审核银行回单是否加盖银行章，是否与本期实际收款金额一致；审核投资收益计算明细表计算是否正确；审核记账凭证金额与原始单据金额是否一致，现金流量项目辅助核算选择是否正确。5.3可供出售金融资产5.3.1术语解释及核算内容术语解释可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及企业没有将其划分为其他三类金融资产，则应将其作为可供出售金融资产处理

32、。企业持有上市公司限售股权且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按金融工具确认和计量准则规定，将该限售股权划分为可供出售金融资产。企业对不且有控制、共同控制和重大影响的权益投资，将该投资划分为可供出售金融资产。核算内容可供出售金融资产主要核算持有的可供出售金融资产，设置“可供出售金融资产”一级科目，按照投资的种类设置“权益工具投资”、“债券投资”、“基金投资”、“短期交易性投资”、“其他”二级科目进行核算，并按“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等设置三级科目进行明细核算；同时按投资项目设置辅助核算5.3.2核算依据1后续计量（1）金融资产或金融负债公允价值变动形

33、成的利得或损失，应当按照下列规定处理：1）可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益（其他综合收益），在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益；2）可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益；3）以摊余成本计量的可供出售金融资产，采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益；4）可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益；（2）如果可供出售金融资产有固定或可确定的收款额，交易费用应按实际利率法摊

34、销计入损益；如果可供出售金融资产没有固定或可确定的收款额，交易费用在该资产终止确认或发生减值时计入损益；（3）应当以公允价值计量，但以前公允价值不能可靠计量的金融资，企业应当在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量，相关账面价值与公允价值之间的差额，属可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。2重分类（1）因持有意图或能力发生改变，或公允价值不再能够可靠计量，或持有期限已超过会计准则规定

35、“两个完整的会计年度”，使金融资产不再适合按照公允价值计量时，企业可以将该金融资产改按成本或摊余成本计量，该成本或摊余成本为重分类日该金融资产的公允价值或账面价值。与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，应当按照下列规定处理：1）该金融资产有固定到期日的，应当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产的摊余成本与到期日金额之间的差额，也应当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产在随后的会计期间发生减值的，原直接计入所有者权益的相关利得或损失，应当转出计入当期损益。2）该金融资产没有固定到期日的，仍应保留在所有者权益中，在该

36、金融资产被处置时转出，计入当期损益。该金融资产在随后的会计期间发生减值的，原直接计入所有者权益的相关利得或损失，应当转出计入当期损益。（2）对应当以公允价值计量的可供出售金融资产，但以前因公允价值不能可靠计量，企业应当在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量，相关账面价值与公允价值之间的差额除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益，可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息，应当计入当期损益；可供出售权益工具投资的现金股利，应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期

37、损益。3处置处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。5.3.3账务处理5.3.3.1权益工具投资权益工具投资核算内容即包括按划分原则计入可供出售金融资产的有活跃市场上报价的权益工具投资如股票；也包括活跃市场中没有报价和没有活跃市场的，对被投资方不且有控制、共同控制和重大影响的权益投资。在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产，应当按照成本计量。5.3.3.1.1持有期间公允价值变动持有权

38、益工具投资期间，需定期及时确认公允价值变动金额，参考时点为每月末，可通过上网查询当日证券交易收盘价，进行计算，或直接根据交易系统中盈亏数据由财务部门完成账务处理。如无活跃市场，则需根据企业会计准则第39号-公允价值计量规定采用估值技术确认公允价值。可供出售金融资产，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，应将其账面余额增记至公允价值，增记金额计入所有者权益中“其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益”贷方；如果持有资产公允价值比账面余额低，应将其账面余额减记至公允价值，减记金额计入所有者权益中“其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益”借方。可供出售金融资产账面余额=“可供

39、出售金融资产-成本”+“可供出售金融资产-公允价值变动”。1账务处理业务类型记账分录权益工具公允价值变动-可供出售金融资产（上升）借：可供出售金融资产-权益工具投资-公允价值变动辅助核算：投资项目贷：其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益辅助核算：投资项目权益工具公允价值变动-可供出售金融资产（下降）借：其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益辅助核算：投资项目贷：可供出售金融资产-权益工具投资-公允价值变动辅助核算：投资项目2附件要求公允价值计算明细表；公允价值变动的相关证明资料等。3审核要点审核公允价值的相关证明资料中公允价值的取数是否正确，依据是否充分，必要时进行网查确认；

40、审核“公允价值计算明细表”金额是否正确，是否与证明资料一致；审核记账凭证金额是否与原始凭证金额一致。5.3.3.1.2持有期间分配现金股利或利润持有权益工具投资期间，被投资单位宣告发放的现金股利或利润，财务人员根据银行回单、被投资单位股利（利润）分配决议完成确认以及收回应收股利账务处理。1账务处理业务类型记账分录权益工具分配现金股利或利润借：应收股利辅助核算：客商贷：投资收益-可供出售金融资产-权益工具投资辅助核算：客商收到股利或利润借：银行存款 辅助核算：银行账户现金流量项目：取得投资收益收到的现金贷：应收股利辅助核算：客商2附件要求被投资单位股利（利润）分配决议；银行回单。3审核要点根据被

41、投资单位股利（利润）分配决议审核投资收益确认金额是否正确；审核银行回单是否加盖银行章，本期实际收款金额是否与被投资单位股利（利润）分配决议公司应分得金额一致；审核记账凭证金额是否与原始凭证一致，现金流量项目辅助核算选择是否正确。5.3.3.1.3出售权益类资产公司出售权益类资产时，应按划分的金融资产类别根据公司规定流程履行各级审批程序。出售可供出售金融资产的权益类资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面余额，贷记可供出售金融资产（成本、公允价值变动），按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益”科目，按其差额，贷记

42、或借记“投资收益”科目。1账务处理业务类型记账分录权益工具出售取得收益借：银行存款 辅助核算：银行账户收回投资收到的现金 其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益辅助核算：投资项目贷：可供出售金融资产-权益工具投资-成本辅助核算：投资项目 -公允价值变动辅助核算：投资项目投资收益-可供出售金融资产-权益工具投资辅助核算：客商权益工具出售产生亏损借：银行存款辅助核算：银行账户收回投资收到的现金 其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益辅助核算：投资项目投资收益-可供出售金融资产-权益工具投资辅助核算：客商贷：可供出售金融资产-权益工具投资-成本辅助核算：投资项目 -公允价值变动辅助核

43、算：投资项目注：上述账务处理假设出售该股票类资产时，“可供出售金融资产-权益工具投资-公允价值变动”为借方余额，“其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益”为贷方余额。如果出售该股票类资产时，“可供出售金融资产-权益工具投资-公允价值变动”为贷方余额，“其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益”借方余额，则出售时将“可供出售金融资产-权益工具投资-公允价值变动”计入借方，“其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益”计入贷方。2附件要求出售可供出售金融资产审批文件；银行回单；投资收益计算明细表；已出售资产的公允价值累计变动额明细账。3审核要点审核出售审批文件是否按公司规定流程进

44、行审批；审核银行回单是否加盖银行章，是否与本期实际收款金额一致；审核投资收益计算明细表计算是否正确；审核记账凭证金额与原始单据金额是否一致，现金流量项目辅助核算选择是否正确。5.3.3.2债券投资企业购入债券类资产时，根据持有意图等原则划分金融资产类别，将购入的无明确持有意图的债券投资划分为可供出售金融资产；到期日固定、回收金额固定或可确定、有明确意图和能力持有至到期的购入属于持有至到期投资。5.3.3.2.1持有期间摊余成本计量期末，可供出售债券为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“

45、投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产-债券投资-利息调整”。可供出售债券为一次还本付息债券投资的，应于资产负债表日按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“可供出售金融资产-债券投资-应计利息”，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产-债券投资-利息调整”。公司对付款额或收款额的估计数进行修正时，应调整此可供出售债券投资的账面价值以反映实际和修正后的预计现金流量。公司应通过按可供出售金融资产初始实际利率计算预计未来现金流量的现值来重估可供出售金融资产的账面价值，相关调整金额借记或贷记“可供出售金融资产-

46、债券投资-利息调整”，贷记或借记“投资收益”科目。1账务处理业务类型记账分录分期付息、一次还本债券计提利息-形成借差借：应收利息客商辅助核算 可供出售金融资产-债券投资-利息调整辅助核算：投资项目贷：投资收益-可供出售金融资产-债券投资辅助核算：客商分期付息、一次还本债券计提利息-形成贷差借：应收利息客商辅助核算贷：投资收益-可供出售金融资产辅助核算：客商 可供出售金融资产-债券投资-利息调整辅助核算：投资项目一次还本付息债券计提利息-形成借差借：可供出售金融资产-债券投资-应计利息辅助核算：投资项目 -利息调整辅助核算：投资项目贷：投资收益-可供出售金融资产-债券投资辅助核算：客商一次还本付

47、息债券计提利息-形成贷差借：可供出售金融资产-债券投资-应计利息辅助核算：投资项目贷：投资收益-可供出售金融资产-债券投资辅助核算：客商 可供出售金融资产-债券投资-利息调整辅助核算：投资项目对估计数进行修正，调增可供出售金融资产的账面价值借：可供出售金融资产-债券投资-利息调整辅助核算：投资项目贷：投资收益-可供出售金融资产-债券投资辅助核算：客商收到可供出售金融资产利息借：银行存款辅助核算：银行账户现金流量项目：取得投资收益收到的现金贷：应收利息客商辅助核算注：对估计数进行修正，如为调减可供出售金融资产的账面价值，则将调整额计入“可供出售金融资产-债券投资-利息调整”贷方。2附件要求摊余成

48、本计算明细表等资料；利息计算单；银行回单；估计数进行修正的相关证明资料等。3审核要点审核摊余成本金额计算是否正确，运用的实际利率是否正确；利息计算单金额是否正确根据计算单审核投资收益确认金额是否正确；审核修改估计数的相关证明资料中的取数是否正确，依据是否充分；调整估计数是否按公司规定流程进行审批；审核银行回单是否加盖银行章，所使用的会计科目是否正确；审核记账凭证是否与原始凭证金额一致，现金流量项目辅助核算选择是否正确，辅助核算是否正确。5.3.3.2.2持有期间公允价值变动持有可供出售债券类资产期间，需定期及时确认公允价值变动金额，参考时点为每月末，债券资产公允价值根据市场价格进行确定。可供出

49、售金融资产，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，应将其账面余额增记至公允价值，增记金额计入所有者权益中“其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益”贷方；如果持有资产公允价值比账面余额低，应将其账面余额减记至公允价值，减记金额计入所有者权益中“其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益”借方。可供出售金融资产账面余额=“可供出售金融资产-成本”+“可供出售金融资产-利息调整”+“可供出售金融资产-应计利息”+“可供出售金融资产-公允价值变动”1账务处理业务类型记账分录债券投资公允价值变动-可供出售金融资产（上升）借：可供出售金融资产-债券投资-公允价值变动辅助核算：投资项目

50、贷：其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益辅助核算：投资项目债券投资公允价值变动-可供出售金融资产（下降）借：其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益辅助核算：投资项目贷：可供出售金融资产-债券投资-公允价值变动辅助核算：投资项目2附件要求公允价值计算明细表；公允价值变动的相关证明资料等。3审核要点审核公允价值的相关证明资料中公允价值的取数是否正确，依据是否充分，必要时进行网查确认；审核“公允价值计算明细表”金额是否正确，是否与证明资料一致；审核记账凭证金额是否与原始凭证金额一致。5.3.3.2.3可供出售金融资产重分类至持有至到期投资可供出售债券投资因持有意图或能力发生改变，或

51、持有期限已超过会计准则规定“两个完整的会计年度”，使金融资产不再适合按照公允价值计量时，应将该金融资产改按摊余成本计量，需对可供出售金融资产进行重分类至持有至到期投资。财务人员应对重分类提出书面申请，经审批后，进行重分类为账务处理。重分类日，摊余成本为该可供出售金融资产的公允价值或账面价值，借记持有至期投资（成本、应计利息、利息调整），贷记可供出售金融资产（成本、应计利息、利息调整、公允价值变动），同时，还应将原计入其他综合收益的利得和损失转出计入当期损益。该金融资产有固定到期日的，应当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产的摊余成本与到期日金额之间的差额，也应

52、当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益，核算参照本章“5.2持有至到期投资”之“5.2.3.1持有期间摊余成本计量”。重分类日持有至到期投资-利息调整计算公式：“持有至到期投资-利息调整”=“可供出售金融资产-利息调整”+“可供出售金融资产-公允价值变动”1账务处理业务类型记账分录可供出售金融资产重分类，“公允价值变动”为借方余额借：持有至到期投资-成本辅助核算：投资项目 -应计利息辅助核算：投资项目-利息调整辅助核算：投资项目贷：可供出售金融资产-债券投资-成本辅助核算：投资项目-应计利息辅助核算：投资项目 -利息调整辅助核算：投资项目 -公允价值变动辅助核算：投资项目

53、同时转出原计入所有者权益的利得：借：其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益辅助核算：投资项目贷：投资收益-可供出售金融资产-债券投资辅助核算：客商可供出售金融资产重分类，“公允价值变动”为贷方余额借：持有至到期投资-成本辅助核算：投资项目 -应计利息辅助核算：投资项目-利息调整辅助核算：投资项目可供出售金融资产-债券投资-公允价值变动辅助核算：投资项目贷：可供出售金融资产-债券投资-成本辅助核算：投资项目-应计利息辅助核算：投资项目 -利息调整辅助核算：投资项目同时转出原计入所有者权益的损失：借：投资收益-可供出售金融资产-债券投资辅助核算：客商贷：其他综合收益-可供出售金融资产公允价值变动损益辅助核算：投资项目2附件要求可供出售金融资产重分类申请书公司持有意图或能力发生改