我国煤炭企业环境成本研究

1、我国煤炭企业环境成本研究1 / IS我国煤炭企业环境成本研究摘要近年来，随着国家对煤炭开采的支持，煤炭行业己迸入了快速发展的阶段。 而随着煤炭行业的不断发展与进步，其行业所产生的各种环境问題也日趋严重。 煤炭行业所带来的环境污染己经不容忽视，这就为我国煤炭企业环境成本问题的 解决提出了严峻的考验。虽然我国现阶段关于煤炭企业环境成本问题的研究已有 一定的成果,但据专家分析，我国煤炭企业坏境成本问题的解决还存在着大量的漏 洞，需谡一步进行硏究。本文主要针对我国煤炭企业环境成本现状所存在的问题进行研究，通过对企 业环境成本对弟的研宛从更深的层次找出解决环境成本问题的新方法和细思路, 达到为企业坏境成

2、本问题的解决提供可行性的思路和方法的目的。关键词：坏境成本生态系统分析污染A b s t r actIn recent years, w it h tlie countiy o f c o al mini ng、 the coal indu5 t 】 y has elite red a stag e o f api d d evelo P meiit. AVith tli e c on ti n u o u s de v e 1 opment a nd pr o gre s s of the coal i n dustiy, a varie t y o f eiiv i ronm eiital

3、 problem s c a u se d by t h e in d us t iy is b ecom i ng more and mor e 5 e r i ous. Tlic coal industry, th e environment a 1 p o1 1 u t i on brouglit by tlie have nots allo w to i g no r e, p o sed a se v e re test t o solve the co s t pro blem of the coa 1 cn l er P rise eiiviro n m e n t i n ch

4、i n a. Althou g h ou r c o uiitiy a 11 h e present stage of the e n vir o n men t al c o sts of coal ciiteip r ises th e r e se a r c h have some results, bu t a c c o rdi n g to ex p erf a naly s is, solve the c ost pro b 1 e m o f tlieco a 1 e n te rpr isee n vir omn e ntin ourcount r y therearest

5、i 1 1 aI ot ofl 8 w s , the needf or fiir th er r esearc h Thi sthesis main lyc o ndu c t s ther e s e arch in view of the present si tua t ion of theen v iro rt men ta1 costs of c oal en t ei pr i s我国煤炭企业环境成本研究2 /18es in Chin a t h c exi s ti n g probl e ms? t h rough t he res ear c h on t he e n t

6、 e r p r i se e n viroiuneiital cost stiat e gy, f in d out ne w met h ods a n d ideas t o solve th E pro b 1 cm of fine aiviro n me n tai cos t f rom a d e e p e r 1 e v e 1 ,to P r o v i de i d eas and metliods to 5 o 1 ve t hefeasi b ili t y p ro b 1 em of e ntapri s e eiivi r onnientBl c o st Ke

7、yword S : E n viro n me n tai c o st E co s y s tem S ys t e m s ana 1 ys i sEnvi r onin e ntal poll ution我国煤炭企业环境成本研究3 /18目录第一章 绪论1第二童煤炭企业坏境成本国内外硏究现状和发展趋势2一r煤炭企业环境成本的概念2二r硏究背景2三、 我国煤炭企业现状3四煤炭企业坏境成本的特征4第三章 国内外现状6一，園内现状5二国外现状？第四宜 我国煤炭企业环境成本的分析9一=煤炭企业环境成本的特征9二r煤炭企业环境成本核算槪述9三 坏境成本核算的科目1 0四、煤炭企业环境成本控制的原

8、则及方法10五、我国企业开展坏境成本核算面临的主要问题12六、 企业环境成本的报告1 3第五章我国煤炭企业坏境成本核算的思考和建议14 参考文献：17致谢：18我国煤炭企业环境成本研究4 /18我国煤炭企业环境成本研究第一章绪论坏境成本是企业管理中必不可少的信息，煤炭企业坏境成本有其特殊性。煤 炭的生产和使用过程中会产生大量的环境问题.造成严重的环境污染和环境破坏, 这直接关系到我国社会经济可持续发展战略的实施.同时坏境资源不但是煤炭企 业开展生产活动的基础条件，而且是煤炭企业组织生产的基本生产要素，这决定 了煤炭生产活动对生态坏境系统的影响更直接、更深入，煤炭生产与生态坏境系 统相互关系更复

9、杂，也决定了煤炭环境成本的构成要素和变化规律具有自身的特 殊性。基于此，本论文主要从煤炭生产与生态坏境系统之间相互作用、柑互影 响、相互制约的辨 证统一关系的分析入手，对煤炭坏境成本的属性、补偿特点、 构成内容、变化规律、环境成本核算和优化，以及以煤衆环境成本足额补偿为宗 旨的环境成本型发展战略等一系列问题进行分析和论述。本文回顾近几年来我国煤炭企业坏境成本的研究成果，对未来的研究提出一 些新的看法.这些新思相的提出将有助于解抉煤炭企业环境成本补偿不足，核算 信息不完整，环境责任和法律责任得不到合理体现等一系列问题，对我国煤炭企 业环境成本硏究的进一步发展有着重要的意义，将有利于强化解决煤炭生

10、产环境 问题的成本意识，有利于分析、评价环境保护工作的业绩，有利于我国煤炭企业 的可持续发展.第二章煤炭企业环境成本国内外研究现状和发展趋势一、煤炭企业环境成本的概念环境莫定了人类社会发展的物质基础，同时也不断制约着社会和经济的发展。 煤炭行业是环境污染最严重的行业之一，其环境问题是伴随着矿区的开发建设而 产生的。煤炭是经济发展过程中必不可少的能源之一，然而,煤炭资源的过度开采 和浪费，矿区生态环境的急剧恶化和难以恢复治理.必然会严重影响煤炭行业的自 我发展和入类的自身生存.因此，企业可持续发展的现实选择必须是加强坏境成 本核算.强化环境成本控制0我国煤炭企业环境成本研究5 /18入们在不同的

11、领域、不同的背景下都广泛使用着环境成本的概念，但由于没有我国煤炭企业环境成本研究公认的环境会计滾则对环境成本的定义、内容和分类提供统一的标准，因而到目前 为止国内外会计学界对环境成本的认识存在着很多意见分歧。笔者认为环境成本 是指企业为了预防、恢复或补偿因其生产经营活动所产生或可能产生的环境影响 而采取一系列措施的成本,以及因为耗费自然资源或生态资源所发生的实師成本.二、研究背景大自然作为人类的栖息地，属于人类共有的财产，她不仅给人类提供了必要的 生存条件,同时也为人类提供了能带来经济效益的生产资料和消费资料.然而20 世纪5 0年代以来，伴随着全球经济高速发展引发了人类环境污染日益加剧，能够

12、 满足入类欲望的原本认为取之不尽、用之不竭的坏境资源，像水、大气、森林、矿 产等都将会在人类的盲目使用和勘探开釆中而减少，甚至枯竭耗尽，自然资源的 生态结构和生态平衡遭到摧毁和破坏.坏境问题日益严重.例如具氧层空洞、全 球气温升高、灾害性天气频繁=大气污染水污染、土壤污染、噪声污染、自然 资源逐渐枯竭、生态失衡等坏境问题使人类居住的坏境逐渐恶化，可以说坏境问题 己由局部问题上升为人类生存性问题，给人类生存与发展带来空前的挑战。纵观全球社会所依赖的资源基础、生态坏境，己经呈现资源入不敷出的情况， 进入了 “正在靠向未来借惯而生活”的时代。这不仅动摇了有关国家发展经济的 自然物质基础，制约了经济发

13、展，而且使人类与自然、生态与经济出现了紧张局 面.然而长期以来，人们只重视经济的发展在思想上缺乏环境意识:在理论上认 为段有劳动参与并不能逍行市场交易的环境资源殺有价值;在政策上片面追求国内 生产总值;在行动上对环境资源实行掠夺性的开发，致使自然资源大量损毁、生态 瓷源严重恶化，削弱了经济发展的根基。三、我国煤炭企业现状煤炭是我国的基础能源.近年来，受国民经济快速发展的推动，我国煤炭产 量和消费量呈现快速增长的势头。煤炭产业市场集中度较低，现正处于整合阶 段.我国是“富煤、窝油少气”的国家，这一特点决定了煤炭将在一次性能源 生产和消费中占据主导地位且长期不会改变.目前我国煤炭可供利用的储量约占

14、1 /18我国煤炭企业环境成本研究2 /18世界煤炭储量的11.6 7%,位居世界第三。我国是当今世界上第一产煤大国，煤 炭产量占世界的3E%以上.我国也是世界煤炭消费量最大的国家，煤炭一直是我 国的主要能源和重要原料，在一次能源生产和消费构成中煤炭始终占一半以上。我国是当今世界上最大的煤炭生产国，也是最大的煤炭消费国。根据煤炭市 场调言报告显示，20 0 4年至2006年,我国煤炭产量年均复合增长率达10.3%, 2 006年、2 0 0 7年上半年我国煤炭总产量分别为2 3.8亿吨和10.82亿吨. 受煤炭进出口税率变化、国内煤炭需求旺盛和人民币升值彩响，预计中国煤炭未 来一定时期内出口量

15、逍一步减少,讲口量进一步增加。近年来，我国沿海省份的煤 炭需求量一直很大。但我国约90%的煤炭资源和生产能力分布在西部和北部地 区.中国煤炭运输呈现“西煤东运”和“北煤南运的格局。煤炭资源和需求的 地理分布不均衡使煤炭运输成为制约我国煤炭行业发展的关键因素。虽然我国政 府在增加铁路运力方面做出了很大努力，并将对国有铁路系统进行进一步扩能，但 目前仍不能完全满足煤炭运输的需要.运力短銃的局而在近期内仍然难以得到根 本性的改变。因而，使得拥有稳定而充足的运输能力的煤炭公司具备了重要的竞 争优势.我国煤炭工业通过多年技术改造，技术水平有很大提高，建成了一批具有世 界先透水平的大型煤炭企业，这些企业基

16、本上实现了釆煤综采化、掘逍综掘化、 运输机械化、监测监控自动化、管理手段现代化。年产4006 0 0万吨煤炭的综 采技术装备实现了国产化。20D5年，国有重点煤矿釆煤机械化程度达到82.7 %, 批煤炭企业的生产和安全指标达到世界先讲水平。但是与发达国家相比， 我国煤炭行业整体技术水平较低，特别是中小型煤炭企业，小型矿井生产技术装 备水平极低；乡镇煤矿生产工艺落后，浪费资源现象严重.四、煤炭企业环境成本的特征1 .环境成本在煤炭成本中的比例较高.煤炭的生产过程，既是煤炭产品的 生产过程，又是生态坏境破坏r资源枯竭的过程。煤炭企业在产品生产过程中， 既要支付产品生产本身的成本，又要支付环境破坏、

17、资源枯竭方面的费用。2煤炭企业环境支出比其他企业高。随着煤炭生产的发展，煤炭资源越来越 少r大范围的地表塌陷、大呈煤肝石的堆积，导致大量耕地被占屈和破坏、大呈 我国煤炭企业环境成本研究3 /18废水废气的排放，引起周边耕地的劣化和空气污染。因此煤炭企业因资源环境破 坏而付出的代价和保护资源环境而支付的费屈与其他行业相比更髙3.煤炭企业坏境成本呈上升趋势。随看社会的讲步和经济的发展，在环境问 题越来越突出的同时，坏境意识逐步强化，环境保护的法律r法规体系不断完善, 这必然导致煤炭企业环境保护的投入和支出的增加，致使企业环境成本构成内容 和数额的逐步增加c另外，煤炭企业生产活动特点決定了煤炭环境成

18、本随着开采 年限的延长不断上升，为实现可持续发展而发生的成本、投资和付出的代份越来 越大。之急。第三章国内外现状、国内现状环境成本是企业管理中必不可少的信息，煤炭企业环境成本有其特殊性.我 国对煤炭企业环境成本的硏究是从20世纪90年代开始的，近十年来，学者们针对 该问题进行了不同深度和广度的研究，研究成果主要体现在以下六个方面：煤炭企业实施环境成本核算的必要性白于煤炭企业的特殊性以及企业管理的需要，坏境成本必须纳入到煤炭企业 成本核算体系中。虽然学者们在这一点上已达成共识，但不同学者的出发点有所 不同。多数学者彭培鑫等，2 0 06；朱学义，20 D 7；刘丽等，2 00 8 ：华 径，2

19、0 09等）从煤炭开采和利用的特殊性、煤炭企业存在的环境问题以及煤炭 企业自身发展的需要来认识其必要性；不少学者朱永强，2008；李平原等,2。 08；孟潮等,2009;秦洋等，2010等）从传统煤炭成本核算体系存在的问题来认识 煤炭企业实施环境成本核算的必要性； 也有学者C刘扬眉等，2 0 06 ）将上述两 种观点结合起来，提出煤炭企业必须实施环境成本核算,这种观点相对比较全 面，充分说明煤炭企业实施环境成本核算势在必行”2.煤炭企业环境成本的构成关于煤炭企业环境成本的构成，主要有“三部分论”、“四韶分论”、“九 部分论”三类观点。“三部分论”的主要观点有：賛静（200 1 ）认为包括自然资

20、 我国煤炭企业环境成本研究4 /18源损耗、环境保护支出和改善资源环境的收益；朱永强（2008）认为包括环境预防 成本、环境维护成本和环境损沃成本.“四部分论”的主要观点有；朱学义（2 007）将煤炭企业环境成本划分为煤炭资源成本、环境破坏成本、生态恢复成本 和坏境安全成本，孟 W （20 0 9）认为包括环境资源成本、坏境预防成本、 坏境 治理成本和环境其他支出组成。濮津（2004 ）则指出现行煤炭环境成本构成存在问 题，对煤炭坏境成本进行完菩，提岀“九部分论”，认为煤炭企业环境成本包括 资源消耗占用成本、生态环境损害成本资源勘探成本、保护与预防成本、恢复与 治理成本、坏境影响成本、替代与转

21、产成本、环境改善成本、管理与教育成本。 有的学者（刘晶等，2 0 06）赞同“九却分论”的观点，也有学者彭培鑫，2 007；焦峰超,2008，黄烈生等，2008）只强调这九部分中的某几部分，并进行相应的分析。3 煤炭企业坏境成本的彫响因素煤炭企业环境成本与其他企业的环境成本既有相冋的特点和变化规律,也有不同之处。就煤炭企业坏境成本而言，受到社会、经济、历史、坏境铮因 素的综合影响。关于煤炭企业环境成本的影响因素，主要有“三因素论”、四 因素论”和“五因素论”三种提法。大多数学者（濮津.2 0 04,黄烈生等,2008； 徐小利，20 0 9等）认同“四因素论”,认为影响因素包括经济发展水平、科

22、学技 术讲步、矿井开釆年限、煤炭资源供应1：和能源结构，濮津还根据这四个影响因 素提出了煤炭环境成本函数 “三因素论”和“五因素论”都是在“四因素论” 的基础上提出来的。譬如焦峰超2 00 8 ）认为影响因素包括经济发展水平、矿 井开采年限以及煤炭资源供应量和能源结构；项晶（2 00 9 ）和张晓会（2 0 1 0） 认为包括社会因素、经济因素、科学技术、矿井开采年限、煤炭资源供应量利能 源结构.4.煤炭企业环境成本確认煤炭企业环境成本确认是将环境成本加以辨认和确定的过程。学者们对于确 认的条件和理论标准已达成共识，讨论主要集中在环境成本如何资本化和费用化 的问题上绝大部分学者（刘晶等，200

23、6；朱永强，20 0 8,孟祥展，2009等）均赞 同如果环境成本与企业今后将通过下列方式取得的经济利益有着直接或间接的联 我国煤炭企业环境成本研究5 /18系，则应资本化这些方式包括:提高企业所拥有的其他资产的能力，改讲其安全性 或提髙其效率;减少或防止今后经营活动造成的环境污染；保护环境;只与其发生 当期的损益相关，不会在未来带来经济利益的应该费用化.彭培鑫(20 07 )则进 一步指出预防企业未来对环境或资源造成损害的成本应资本化，清除企业过去对 坏境造成损害的成本应费用化。5.煤炭企业环境成本计呈环境会计计量不同于传统财务会计计量，对于煤炭企业环境成本，应采用适合 环境会计灵考虑到煤炭

24、企业特殊性的计量方法。刘晶等(2 00 6 )认为煤炭环境 成本的计臺方法主要有直接市场评价法包括市场价値法、重置成本法、彫子项 目法、机会成本法)、揭示偏好法(包括防护支出法=内涵资产定价法)、意愿调 查评价法(包括专家评估法、投标博弈法)。彭培鑫(2007 )提出对煤炭矿区坏境 成本的计量需借助市场价值、机会成本、重置成本等方法进行。 有时还要呢合 有关数学思维模式。采用净价模型、市场底价模型、现值模型等数学模型.朱永 强(2 008 )则依据环境经济学的观点,按可获市场信息的充分性和具体计量对象 将计呈方法分为直接市场法、替代市场法和市场调査评估法，并对三种方法各自 的适用范凰和优缺点谡

25、行了探讨。他指岀由于这三种计童方法分别应屈于企业环 境成本的不同内容，在实际核算企业坏境成本的过程中可以综合使用三种计呈方 法，从而使得计算出来的企业环境成本的金额更加客观、真实。6.煤炭企业环境成本控制煤炭企业从可持续发展的角度出发，不仅要准确计算产品成本，更应该逍行 环境成本的核算与控制对于煤炭企业环境成本控制的原则，张忠华(2 009)指 出应遵循总环境成本最优原则、预防性控制原则和全过程控制原则。对于煤炭企 业环境成本控制的方法，学者们硏究较多的杲基于生命周期的煤炭企业环境成本 控制和基于作业成本法的煤炭企业环境成本控制多数学者(王艳玲,200 9;项 晶，200 9；张晓会。2D 1

26、0等)综合考虑了多种控制思想，指出煤炭企业讲行环 境成本担制，要开展煤炭企业环境预评价、柞业成本管理控制，延长煤炭企业产 业链，把环境成本的外在化与内在化相结合起来。徐小利(2 0 09 )提出了基 于生命周期的煤炭企业坏境成本控制方法，融入事前控制、事中控制、事后控制 我国煤炭企业环境成本研究6 /18的系统思想，采用事前进行预评价控制、事中进行清洁生产控制、事后进行审计 控制，使煤炭企业有效地控制环境成本. 张忠华(200 9 ) aj样运用了事前拽 制、事中控制r事后控制的系统思想，但与徐小利不同的是张忠华强调事前控制 要注意生态设计，事后要进行污染综合治理控制。周兴亚竽(2 010)则

27、根据煤炭 矿区环境成本控制存在的问题，对煤炭矿区的发展提出相应的控制措施，强调在 矿区要采用最佳适用技术，加大坏境保护科硏经费的投入，建立健全坏境保护管 理体議二、国外现状在国外，对坏境成本核算的研究始于20世纪7 0年代，以1971年比蒙斯撰写 的“控制污染的社会成本转换研究”和1973年马林的文章“污染的会计问 题为起点。近年来，联合国国际会计和报告标准政府专家会议曾数度硏究坏 境成本信息披露问题，其于1 9 98年召开的第15次会议是探讨最充分的一次,这 次会议讨论通过了坏境会计和报告的立场公告在此之前虽然加拿大特许会 计师协会、欧洲会计师联合会等组织已经开始涉及到财务报告中披露环境信息

28、问 题，也有不少企业自行披露坏境会计信息，但是还没有哪个国家的组织制定坏境 会计准则或指南。这是目前国际上第一份关于坏境会计和报告的系统完整的国际 指南。第四章我国煤炭企业坏境成本分析一、煤炭企业环境成本的特征1.环境成本在煤炭成本中的比例较高。煤炭的生产过程，既是煤炭产品的生 产过程，又是生态环境破坏、资源枯竭的过程。煤炭企业在产品生产过程中，既 要支付产品生产本身的成本，又要支付环境破坏、资源枯竭方面的费用。2.煤炭企业环境支岀比其他企业高.随着煤炭生产的发展，煤炭资源越来越 少、大范围的地表塌陷、大量煤砰石的堆积导致大量耕地被占用和破坏r大量 废水废气的排放，引起周边耕地的劣化和空气污染

29、.因此煤炭企业因资源坏境破 坏而付出的代价和保护资源环境而支付的费用与其他行业相比更高。3煤炭企业坏境成本呈上升趋势.随著社会的讲步和经济的发展，在坏境问 我国煤炭企业环境成本研究7 /18题逑来越央出的同时，环境意识逐步强化，环境保护的法律r法规体系不断完善， 这必然导致煤炭企业环境保护的投入和支出的增加,致使企业环境成本构成内容和数额的逐步增加.另外，煤炭企业生产活动特点决定了煤炭环境成本随着开采 年限的延长不断上升，为实现可持续发展而发生的成本、投资和付出的代份越来 越大。二、煤炭企业坏境成本核算概述1.环境成本的确认煤炭企业环境成本的确认条件有两个：一是导致环境成本的事项已经发生; 二

30、是环境成本的金额能够合理计量或者合理估计。企业在确认坏境成本时，要以权责发生制为基础，凡是当期已经发生的坏境成本支出或应承担的费用，不论 款项是否支出都应作为当期的坏境成本；凡是不属于本期的坏境成本支岀，即使 是当期已经支付,也不应该在本期谡行确认。同时，企业的会计核算应当合理划分 资本化支岀和费用化支出的界限，凡环境支岀的效益涉及几个会计期间的，应当作 为资本化支出；凡环境支出的效益仅涉及一个会计期间的，应当作为费用化支 出.2.环境成本的计量环境成本的计量单位主要是货币形式,但是由于坏境本身的特点，又不能仅 仅限于货币，可以辅之以实物、技术计量单位，如吨、立方米等物理量单位和污 染浓度等化

31、学星单位，从而使会计信息的使用者对于企业的财务情况得出一个清 晰的印象。三、坏境成本核算的科目笔者认为企业对环境成本的核篡，应该在不改变现行会计核算结构的基础 上，增加新的坏境会计科目，以及在现有科目下设置新的明细科目，从而使得坏境 成本单独而清晰地反映出来，又不影响原有的整体会计核算.例如； 1.设置专 门的“坏境成本”科目，主要用于核算企业预防、维护、治理坏境发生的各项支 出和因环境污染而负担的损失。在此一级科目下设置“生产经营內成本”、管 理成本”、“研发成本”、“采购和销售坏节成本”、“其他成本等二级明细 科目，还可根据煤炭企业环境成本的特点，设習“折旧费、“排污费”、“绿化 费”、“

32、地而塌陷补偿费”、“资源税”、“坏保教育费等三级明细科目.我国煤炭企业环境成本研究8 /182.在各类资产类和负债类科目明细下没宣环境明细利目，主要用于辅助环境成 本的核算：固定资产一一坏境资产、原材料一一坏境材料、无形资产一一环境资 产r长期待摊费用一一环境支出等。四、煤炭企业环境成本控制的原则及方法1企业坏境成本核算不是终点，它的聂终目的是对坏境成本进行有效的管理 和控制，从而使得企业的相关环境决策达到最优。环境成本控制是指企业通过对 环境成本核算所提供环境成本信息的基本分析，采用一定的方法，对环境成本形成 过程中有关因素加以控制，达到相关环境法规的要求和可持续发展的需要，谖而实 现环境效

33、益与经济效益晟优目的的过程。所以煤炭企业环境成本控制应遵循的原 则；1. 1经济性原则。对煤炭企业而言，坏境成本控制行为不仅要实现经济效益 目标，同时还要实现一定的社会效益目标.但是随看环境法规的日益严格，企业的 环境成本逐步上升。如果煤炭企业对环境污染缺乏预防机制，或者预防机制不够 严格，那么企业将面临着巨大的坏境治理成本.因此，煤炭企业在讲行环境保护 时，也应该充分考虑环境保护成本投入的达际收益，即每增加一单位的环境保护成 本投入而减少的环境治理成本的成本量，寻找环境保护成本投入与环境治理成本 之间的最佳结合点。1.2预防为主原则。根据1 -10-100法则，如果坏境问题在产品设计、生产流

34、 程阶段解决，只需付出1份的代你如果在企业内部解决（比如上升为内部失败成 本）,则需要付出10份的代价，如果在企业外部解决比如上升到外部失败成 本，这时企业将付出100份的代价。1-1 0 1 00告诉我们，企业要控制环境 成本的支出，就必须从源头开始控制，比如从产品的设计生产工艺的选择、原材 料的选择等，尽可能将环境影响问题控制在污染产生之前，也就杲预防控制的思1.3全面控制原则。环境成本主要是由于企业生产经营活动对环境造成的 彩响所引起的，这种彩响贯穿于企业的整个生产经营过程，包括从产品研究开 发、材料采购、生产制造、销借使用及回收处置等一系列过程。这就要求企业改 变传统的以“末端治理”为

35、主导的环境成本控制方法，实施企业全过程的环境成 本控制.2.综合利用生命周期法和作业成本法讲行环境成本控制我国煤炭企业环境成本研究9 /182.1基于生命周期的环境成本控制。生命周期指的是一个产品过程或作业从“摇篮到坟墓”的过程，包括原料 的取得和加工，生产运输和销售，使用、再使用和维护，回收和分解，以及最后的 处置。企业传统成本控制的范围仅限于制造成本，产品生命周期成本控制扩大了 企业传统坏境成本控制的范围.煤炭企业实施产品生命周期法控制环境成本主要步骤为：第一步，将产品生命周期划分为：设计阶段、取得原料阶段、生产 加工阶段、销售阶段、使用及废弃阶段；第二步，进行各亍阶段的成本计算（每个 阶

36、段可以划分环境作业，对各个环境作业进行成本核算）；第三步，提出各个阶 段的坏境成本控制方案,并比较分析各种方舉对整亍生命周期环境成本的彫响， 即各方案产生的经济效益及环境效益；第四步，选择坏境成本控制最优方案.22基于作业成本的环境成本控制。作业成本法下的环境成本控制主要是对生命周期各阶段计入产品成本部分的 环境成本的控制。在传统的会计领域里，坏境成本通常是归集在制造费用中，并 采用传统的分配标准，如直接人工、机器工时等将其分配到不冋的产品或过程中 去.由于成本的发生与费用分配标准之间铳乏直接的因杲关系，结果往往导致成 本信息的扭曲。作业成本法abc）即基于作业的成本计算法是指以作业为间接 费

37、用归集对歙，通过资源动因的確定计量，归集资源费用到作业上，再通过作业 动因的确认与计量,归集作业成本到产品或顾客上去的间接费用分配方法。作业 成本法为作业、经营过程产品、服务、客户等提供了一个更精确的分配间接成 本和辅助资源的方法.作业成本法计算分配及控制环境成本的基本步骤：（1）确认 和计量各类环境资源耗费；（2）定义环境作业，划分环境作业中心；（3）将归集的 环境资源或投入的其他环境成本分配到每一个环境作业中心的成本库中；d）将 各个环境作业中心的环境成本分配到产品；（5）以各作业中心为单位，采用具体措 施对环境成本进行控制.例如，首先对各作业中心制定环境成本担制标准；其次 很据企业下达的

38、环境成本控制标准制定定额标准;最后，对各作业中心进行业绩考 评.五、我国企业开展环境成本核算面临的主要问题我国环境经济专家组组长厉以宁教授说；环境损失必须从经济学角度、用 具体的数据表示出来。”因业如何对企业经济行为所造成的这些环境后果讲行会 我国煤炭企业环境成本研究10 /18计核算是会计学术界不得不面对的问题。我国政府也早就指出，要有效利用经济 手段和市场机制，“将环境成本纳入各项经济分析和决策过程，改变过去无偿使 用环境并将环境成本转嫁给社会的做法”传统会计側重于从人类经济活动的角 度出发，着眼于对自然资源的开发利用，没有将环境所带来的经济问题纳入会计 研究的范围，缺乏对企业坏境资源、环

39、境责任和坏境成本的计量与缺乏对企业环 境损失的确认;没有把企业视为与环境共生的经济体,没有认识到经济运转和自然 环境循坏是紧密联系在一起的；从而忽视了坏境对企业的影响和企业对环境的影 响与环境自身的物质补偿过程和企业在环境中取得资源所应承担的对环境的补偿 责任.我国有不少企业非常重视成本的核算和管理，但由于种种原因,在环境成本的 核算和管理上不十分积极，在这些企业的成本会计核算系统中，坏境成本往往只 是作为企业制造费用的一部分被核算和分配，而环境收益例如一项环境资产在税 收上获得的优惠以及对成本的节约并没有得到确认.这种无视环境成本的做法， 使企业普遍存在一种误解，认为对环境无害的项目总需要更

40、多的投入和更高的运 营成本，不利于企业财务业绩的改善，因而不愿治理污染，进行清洁生产在会 计法中，缺乏环境会计的内容，所颁布的环境法规也缺少环境会计的内容。而且 目前我国正处于社会转型期，一切都杲“摸着石头过河，不仅仅是坏境法规， 其他市场经济体制也冋样不健全。企业如果污染了坏境，一般向环保局交一部分 费用就可以了，而这些费用对于环境的治理和恢复是微乎其微的，根本起不到应 有的惩罚作用，造成违法成本极低，最终导致环境污染越来越严亘，更邓用说逍行 环境成本核算了，这对企业来说根本不会考虑。环境成本对应的是人类和自然环境，涉及环境学、经济学、社会学等众多学 科，对其核算的研究必然需要跨越多种学科，

41、组建具有多学科知识的硏究队伍。 特别是因为坏境成本量化的复杂性，需要各学科人员的参与.尤其是对于不能用 货币计量的环境资源、成本r污染等问题的会计处理，没有扎实、全面的基础知 识，其应用起来会岀现很多问题，但目前我国培养会计人员还是以传统会计为标 准，大多数会计人员只对本专业知识掌握的较奸，还少有全面掌握这些交汶学科 知识的。我国煤炭企业环境成本研究11 /18六、企业环境成本的报告1 .环境成本与经济效益比较型模式，是反映以获取坏保经济效益为主的企 业的环境保护支出情况。其经济效益来自于环保产品的收入、资源成本的节约、 环境损害成本的降低等方面.这种模式的主要特点是均以货币作为计量单位，将

42、环境成本与来自环保的经济收益有关数据均纳入报告中，一目了然的让信息使用 者了解企业的坏境成本及效益情况.2.环境成本与环保效果比较型模式，是反映以降低环境负荷为主的企业环境 保护进展情况.其环保效果体现在诸如排污量减少、再生资源化提高等环境负荷 的降低方面。环境成本与环保效果（环境负荷的降低）逍行对比，这在企业推行环 境保护活动时是一亍最基本的观点。按此观点设计坏境成本报告模式，是现有的 许多企业披露环境成本信息的一个手段。第五童我国煤炭企业环境成本核算的建议和思考实务操作中存在的一些障碍，例如环境成本计量上的困难，人员知识抱围的 局限等都折射出环境会计理论研究的弱化，坏境会计实务的推广应以理

43、论的不断 完善为前提条件。日本、美国、欧洲等国的环境会计理论已经日趋成熟，很多跨国 公司为了在日益激烈的帀场竞争中获胜已经开始进行坏境核算，并出具坏境报 告。为此我国各个学科的专家学者应加强合作借鉴国外已有的先进理论，并结合我 国实际，研究适应中国社会发展的坏境成本核算体系，促使坏境会计理论早日与会 计丈务相结台，以提蛊环境会计的核算水平，为企业取得较好的经济效益和生态 效益提供相关的会计信息。企业是一个以盈利为目标的组织，只有不断地获取利润，才能在激烈的市场竟 争中求得生存和发展.利润是收益与成本之间的差额，在收益既定的情况下，只 有有效地控制成本，才能使利润维持在一个理想的水平上。已经有越

44、来越多的例子 证明清洁生产能够同时带来坏境和经济效益，因此，大力宣传清洁生产并切实将新 型环保技术推广到实践中强化企业管理者和员工的环境成本核算意识，抓紧环境 成本的核算硏究，以准确、及时的坏境成本信息为政府和企业的决策服务。可以 说，环境成本核算意识的强化才是完善环境成本研究、建立环境成本核算系统的持 久动力。我国煤炭企业环境成本研究12 /18国家的环保法规是环境会计产生的制度保障，没有国家的环保法规，就不会有 环境会计。从世界经济发展的轨迹来看，许多发达国家都经历了一个“先污染，后 治理”的曲折发展历史，在经济发展的冋时付出了沉重的环境代价。为了防止这 种传统落后的社会发:展模式在我国重

45、演，必须首先完善环境保护法律法规体系。M 然自1979年我国颁布中华人民共和国环境保护法（试行）以来,己颁布环境保 护和自然资源管理法律1 0余部，行政法规30余部.国家环境标准3 6 0多项，地方 法规600多项,加入的相关国际公约20余项.这些法律法规的建立，已为我国企业 环境会计核算奠定了法律基础,但目前我国还应加强对于与企业环境成本核算关系 更为密切的法律法规的制定，提高排污收费和其他污染物污染标准，真正起到促使 企业治理污染的经济刺嫩杠杆作用c通过制定有关法规，使企业更加明确自身在环 境保护和可持续发展方面的社会责任及其评价标准，明确企业坏境会计和报告方面 的责任和要求，促使企业贲彻

46、实施企业环境会计，加强环境管理。随着公众环境意识的増强，环境科技水平的提高，坏境保护措施的改讲和发 展，环境管理恩想也发生了很大的变化，过去，防止污染主要集中于在企业排污问 题上，现在人们意识到为了彻底消除污染，必须树立全方位，全过程坏境管理新思 想，从产品的研制、生产、包装、运输、销售,消费到废物的回收、再利用，每个 阶段都要考虑坏保问题。而在管理的各个坏节，各个阶段都需要财务入员对资金 的配置控制等进行记录和分析。因此要实施全方位、全过程的环境管理就必须首 先使财务人员树立起坏保观念，对财务人员进行坏保宣传和教育，同时，坏境会计 还是一门多种学科交叉渗透而形成的应用学科，对会计人员提出了新的要求，因 此,除了增强会计人员坏保意识的同时，还要提髙会计人员对坏境会计的专业水 平。在我国要想成功推行坏境会计，必须制定环境会计法律法规。首先,