第15章 收入、费用和利润

1、1 第第15章章 收入、费用和利润收入、费用和利润 企业会计准则第企业会计准则第14号号收入收入、 企业会计准则第企业会计准则第15号号建造合同建造合同、 企业会计企业会计 准则第准则第18号号所得税所得税 一、收入一、收入 1. 准则沿革准则沿革 1998年，财政部制定颁布年，财政部制定颁布企业会计准则企业会计准则收入收入 2001年，年，企业会计制度企业会计制度中也对收入的会计核算和披露作出了规定中也对收入的会计核算和披露作出了规定 2006年年2月月15日，颁布日，颁布企业会计准则第企业会计准则第14号号收入收入，2007年年1月月1日在上市公司执行日在上市公司执行 2. 定义：定义：日

2、常活动日常活动+会导致所有者权益增加会导致所有者权益增加+与向所有者投入资本无关与向所有者投入资本无关 日常活动：经常性活动日常活动：经常性活动+与经常性活动相关的活动与经常性活动相关的活动 经常性活动经常性活动 u 工业企业工业企业制造销售商品制造销售商品 u 商业企业商业企业销售商品销售商品 u 保险公司保险公司签发保单签发保单(企业会计准则第企业会计准则第25号号原保险合同；第原保险合同；第26号号再保险合同再保险合同) u 咨询公司咨询公司提供咨询提供咨询 u 商业银行商业银行对外贷款对外贷款 u 租赁公司租赁公司出租资产出租资产 2 与经常性活动相关的活动与经常性活动相关的活动 u

3、工业企业工业企业转让无形资产使用权、出售原材料转让无形资产使用权、出售原材料 u 商业企业商业企业转让无形资产使用权转让无形资产使用权 u 商业银行商业银行对外投资对外投资 其他经济利益流入：营业外收入其他经济利益流入：营业外收入 3. 分类分类 按性质：按性质：商品销售收入、提供劳务收入、让渡资产使用权商品销售收入、提供劳务收入、让渡资产使用权(P307) 按经营业务的主次：按经营业务的主次：主营业务收入、其他业务收入主营业务收入、其他业务收入(P308) 4. 销售商品收入确认的五个条件销售商品收入确认的五个条件(实务中应防止提前或滞后确认收入实务中应防止提前或滞后确认收入) 条件一：企业

4、已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方条件一：企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方 p 所有权凭证转移所有权凭证转移+实物交付实物交付主要风险和报酬转移主要风险和报酬转移 p 所有权凭证转移所有权凭证转移+实物交付实物交付主要风险和报酬并未转移主要风险和报酬并未转移(产品问题、委托代销、安装产品问题、委托代销、安装 工工 作、退货条款作、退货条款) p 所有权凭证转移所有权凭证转移+实物并未交付实物并未交付主要风险和报酬转移主要风险和报酬转移 3 条件二：企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的条件二：企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有

5、对已售出的 商品实施有效控制商品实施有效控制 p 制造业的产品销售制造业的产品销售 p 房地产企业的房屋销售房地产企业的房屋销售物业管理权物业管理权 条件三：收入的金额能够可靠计量条件三：收入的金额能够可靠计量售价变动售价变动 条件四：相关的经济利益很可能流入企业条件四：相关的经济利益很可能流入企业价款收回的可能性很大价款收回的可能性很大 条件五：相关的已发生或将发生的成本能够可靠的计量条件五：相关的已发生或将发生的成本能够可靠的计量若成本不能可靠计量，若成本不能可靠计量， 收到的价款应确认为负债收到的价款应确认为负债 上述五项条件同时满足才能确认销售商品收入上述五项条件同时满足才能确认销售商

6、品收入(实质重于形式实质重于形式) 4 5. 销售商品收入确认条件的具体应用销售商品收入确认条件的具体应用 n 办妥托收手续销售商品办妥托收手续销售商品办妥托收手续时办妥托收手续时 n 预收款方式销售商品预收款方式销售商品发出商品时发出商品时 n 销售商品需要安装和检验销售商品需要安装和检验安装和检验完毕时安装和检验完毕时 n 以旧换新以旧换新销售的确认收入、回收的作为购进销售的确认收入、回收的作为购进 以旧换新促销涉及的商品有自行车、手表、家用电器、家以旧换新促销涉及的商品有自行车、手表、家用电器、家 具、住房、黄金珠宝首饰、高压锅，热水器、煤气灶等，具、住房、黄金珠宝首饰、高压锅，热水器、

7、煤气灶等， 甚至西服、羊毛衫、旅游鞋、炒菜锅等，都可以以旧换新。甚至西服、羊毛衫、旅游鞋、炒菜锅等，都可以以旧换新。 n 支付手续费委托代销商品支付手续费委托代销商品收到代销清单时确认收入收到代销清单时确认收入 5 n 售后回购销售商品售后回购销售商品收到的款项确认为负债；回购价收到的款项确认为负债；回购价原售价的部分计算利息原售价的部分计算利息 (实质是实质是融资行为融资行为) 售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后重新买回所销商品的销售。在售后回购，是指销售商品的同时，销售方同意日后重新买回所销商品的销售。在 售后回购业务中，在通常情况下，所售商品所有权上的主要风险和报酬没有从销售后

8、回购业务中，在通常情况下，所售商品所有权上的主要风险和报酬没有从销 售方转移到购货方，因而不能确认相关的销售商品收入。售方转移到购货方，因而不能确认相关的销售商品收入。 n 售后租回销售商品售后租回销售商品收到的款项确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额收到的款项确认为负债；售价与资产账面价值之间的差额 要分摊要分摊 售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务。在售后租回方式下，卖主同时是承租售后租回交易是一种特殊形式的租赁业务。在售后租回方式下，卖主同时是承租 人，买主同时是出租人。通过售后租回交易，资产的原所有者（即承租人）在保人，买主同时是出租人。通过售后租回交易，资产的原所有者（即承租人）

9、在保 留对资产的占有权、使用权和控制权的前提下，将固定资产转化为货币资本，在留对资产的占有权、使用权和控制权的前提下，将固定资产转化为货币资本，在 出售时可取得全部价款的现金，而租金则是分期支付的，从而获得了所需的资金；出售时可取得全部价款的现金，而租金则是分期支付的，从而获得了所需的资金； 而资产的新所有者（即出租人）通过售后租回交易，找了一个风险小、回报有保而资产的新所有者（即出租人）通过售后租回交易，找了一个风险小、回报有保 障的投资机会。障的投资机会。 n 分期收款销售商品分期收款销售商品按现值确认收入按现值确认收入(实质是实质是融资行为融资行为) 6 6. 账户设置账户设置 l 主营

10、业务收入主营业务收入：出售商品、自制半成品、提供劳务：出售商品、自制半成品、提供劳务 l 其他业务收入其他业务收入：除主营业务以外的其他经营活动实现的收入：除主营业务以外的其他经营活动实现的收入 l 主营业务成本主营业务成本：与主营业务收入配比的成本：与主营业务收入配比的成本 l 其他业务成本其他业务成本：与其他业务收入配比的成本与其他业务收入配比的成本+出租固定资产的累计折旧出租固定资产的累计折旧+出租无形资产出租无形资产 的累计摊销的累计摊销+出租包装物的成本或摊销额出租包装物的成本或摊销额+采用成本模式计量的投资性房地产的累计摊销采用成本模式计量的投资性房地产的累计摊销 l 营业税金及附

11、加营业税金及附加：营业税、消费税、城市维护建设税、教育费附加、资源税（：营业税、消费税、城市维护建设税、教育费附加、资源税（销售销售） l 发出商品发出商品：已发出但尚未确认收入的商品成本：已发出但尚未确认收入的商品成本 7. 核算举例核算举例 A. 一般商品销售一般商品销售：P312例例1例例2 例例1：普通的销售：普通的销售 例例2：附退回条件的销售：附退回条件的销售 B. 代销商品代销商品：P313314例例3例例4 7 例例3：视同买断：视同买断委托方收取协议价；委托方收取协议价；受托方自定实际售价受托方自定实际售价 l 受托方是否卖出商品，受托方是否卖出商品，与委托方无关与委托方无关

12、视同委托方直接将商品卖给受托方视同委托方直接将商品卖给受托方 例例4：收取手续费：收取手续费受托方不得自行改变售价受托方不得自行改变售价 l 受托方收取手续费；受托方收取手续费；委托方在收到代销清单时才确认收入委托方在收到代销清单时才确认收入 l 账户设置：账户设置：委托代销商品、受托代销商品、受托代销商品款委托代销商品、受托代销商品、受托代销商品款 C. 分期收款销售分期收款销售：P316例例5 l 商品已经交付，货款分期收回商品已经交付，货款分期收回 l 相当于向购货方提供的一笔融资，相当于向购货方提供的一笔融资，未确认融资收益未确认融资收益就是购货方要付出的代价就是购货方要付出的代价 D

13、. 售后回购：售后回购：P317例例6 l 本质是融资行为本质是融资行为 l 收到的款项作为负债，回购价收到的款项作为负债，回购价原售价，差额在回购期间分摊计入原售价，差额在回购期间分摊计入财务费用财务费用 l 会导致增值税进项税增加，从而抵扣增加，但另一方面财务费用增加会导致增值税进项税增加，从而抵扣增加，但另一方面财务费用增加 E. 售后租回：售后租回：P318 本质是融资行为；售价本质是融资行为；售价资产账面价值，差额在租赁期间分摊计入折旧费用、租金资产账面价值，差额在租赁期间分摊计入折旧费用、租金 费用费用 8 9 F. 附有销售退回条件的商品销售附有销售退回条件的商品销售 l 退货可

14、以确定退货可以确定(P318例例7)发出商品时确认收入发出商品时确认收入 n 正好是估计的退货率正好是估计的退货率 n 实际退货少于预计的退货实际退货少于预计的退货 n 实际退货大于预计的退货实际退货大于预计的退货 n 没有发生退货没有发生退货 l 退货无法确定退货无法确定(P319例例8)退货期满时确认收入退货期满时确认收入 G. 现金折扣现金折扣(P320例例9)加速货款收回给予购货方的优惠加速货款收回给予购货方的优惠 H. 销售折让销售折让(P321例例10)货款、货款、销项税同时折让销项税同时折让 I. 销售退回销售退回(P321例例11) l 本年度终了前本年度终了前退回本年度销售或

15、以前年度销售的商品，冲减本月的相关项目退回本年度销售或以前年度销售的商品，冲减本月的相关项目 l 本年度终了本年度终了财务报告公开披露前财务报告公开披露前，调整年度报告，资产负债表日后事项，调整年度报告，资产负债表日后事项 l 已经发生的现金折扣、销售折让，同时做相反方向的冲减已经发生的现金折扣、销售折让，同时做相反方向的冲减 J. 以旧换新销售以旧换新销售(新的按一般商品销售处理；旧的按一般商品购进处理新的按一般商品销售处理；旧的按一般商品购进处理) 10 二、提供劳务收入的核算二、提供劳务收入的核算 1. 提供劳务收入的确认提供劳务收入的确认 提供劳务交易的结果在资产负债表日能够可靠地估计

16、提供劳务交易的结果在资产负债表日能够可靠地估计完工百分比法完工百分比法（例（例12） 完工进度完工进度=已发生成本已发生成本/(已发生成本已发生成本+尚需发生的成本尚需发生的成本) 本期确认的提供劳务收入本期确认的提供劳务收入=提供劳务收入总额提供劳务收入总额完工进度完工进度-以前累计确认的收入以前累计确认的收入 本期确认的提供劳务成本本期确认的提供劳务成本=提供劳务预计成本总额提供劳务预计成本总额完工进度完工进度-以前累计确认的成本以前累计确认的成本 劳务交易结果在资产负债表日劳务交易结果在资产负债表日不能够可靠地估计不能够可靠地估计(例例13) 发生的劳务成本发生的劳务成本全部能够得到补偿

17、全部能够得到补偿按成本确认收入，并结转成本按成本确认收入，并结转成本 发生的劳务成本部分能够得到补偿发生的劳务成本部分能够得到补偿按部分成本确认收入，并部分结转成本按部分成本确认收入，并部分结转成本 发生的劳务成本不能够得到补偿发生的劳务成本不能够得到补偿劳务成本计入损益，不确认收入劳务成本计入损益，不确认收入 同时销售商品和提供劳务同时销售商品和提供劳务 能够区分和单独计量能够区分和单独计量分别确认分别确认 不能够区分和单独计量的不能够区分和单独计量的全部作为销售商品处理全部作为销售商品处理 11 2. 提供劳务收入的会计处理提供劳务收入的会计处理(P324325例例1214) n 一次可以

18、完成的劳务，成本费用直接计入一次可以完成的劳务，成本费用直接计入“主营业务成本主营业务成本” n 分次才可以完成的劳务，分次才可以完成的劳务，成本费用先计入成本费用先计入“劳务成本劳务成本”，之后转入，之后转入“主营业务成本主营业务成本” 三、让渡资产使用权的核算三、让渡资产使用权的核算 1. 含义含义 u 使用本企业现金而取得的利息收入使用本企业现金而取得的利息收入 u 出租资产的租金收入、债券利息收入、股权股利收入出租资产的租金收入、债券利息收入、股权股利收入 2. 账务处理：账务处理：P327例例15 四、建造合同收入四、建造合同收入 1. 含义含义 l 建造资产：建造资产：房屋、道路、

19、桥梁、水坝，船舶、飞机、大型机械设备房屋、道路、桥梁、水坝，船舶、飞机、大型机械设备 l 资产的建设期长、不可撤销资产的建设期长、不可撤销 l 固定造价合同、成本加成合同固定造价合同、成本加成合同 2. 建造合同收入建造合同收入 n 合同的初始收入合同的初始收入 n 合同变更、索赔、奖励形成的收入合同变更、索赔、奖励形成的收入 12 3. 建造合同成本建造合同成本 l 直接费用直接费用：料、工、机械使用费、其他直接使用：料、工、机械使用费、其他直接使用 l 间接费用间接费用：下属生产单位和施工单位发生的：下属生产单位和施工单位发生的(临时设施摊销费、施工生产单位人员薪酬、固定资临时设施摊销费、

20、施工生产单位人员薪酬、固定资 产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保产折旧费及修理费、物料消耗、低值易耗品摊销、水电费、办公费、差旅费、财产保险费、工程保 修费、排污费修费、排污费) l 期间费用期间费用：财务费用、销售费用、管理费用：财务费用、销售费用、管理费用 l 直接费用直接计入，间接费用先归集后分摊直接费用直接计入，间接费用先归集后分摊 4. 会计核算会计核算(类似于提供劳务收入的核算类似于提供劳务收入的核算) 资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计资产负债表日，建造合同的结果能够可靠地估计完工百分比法完工百分比法 n 完工进度：三种

21、测度方法完工进度：三种测度方法(P328) n 本期合同收入本期合同收入=合同总收入合同总收入完工进度完工进度-以前累计确认的收入以前累计确认的收入 n 本期合同成本本期合同成本=预计总成本预计总成本完工进度完工进度-以前累计确认的成本以前累计确认的成本 资产负债表日，建造合同的结果不能够可靠地估计资产负债表日，建造合同的结果不能够可靠地估计 u 合同成本能够收回的：合同收入合同成本能够收回的：合同收入=合同成本，同时结转成本合同成本，同时结转成本 u 合同成本不能够收回的：不确认合同收入合同成本不能够收回的：不确认合同收入 ；成本超过收入的，超出的部分确认；成本超过收入的，超出的部分确认当期

22、费用当期费用 举例：举例：P329例例16 13 五、费用五、费用 1. 定义定义 n FASB: 一个会计主体一个会计主体+一定期间一定期间+与销售或生产货物有关的与销售或生产货物有关的现金流出、资产耗用、债务现金流出、资产耗用、债务 承担承担 n IASC(IASB的前身的前身)：资产流出折耗、负债承担：资产流出折耗、负债承担+业主权益减少业主权益减少+不包括向所有者分配不包括向所有者分配 n 中国会计准则：日常活动中国会计准则：日常活动+会导致所有者权益减少会导致所有者权益减少+与向所有者分配利润无关与向所有者分配利润无关 n FASB将营业外支出也视为费用将营业外支出也视为费用 2.

23、分类分类 n 按经济用途：生产成本、期间费用按经济用途：生产成本、期间费用 生产成本：料、工、费生产成本：料、工、费 期间费用：管理费用、财务费用、销售费用期间费用：管理费用、财务费用、销售费用 n 按内容分类按内容分类 外购材料；外购燃料、动力；职工薪酬；折旧费；利息支出；税金；其他费用外购材料；外购燃料、动力；职工薪酬；折旧费；利息支出；税金；其他费用 3. 费用的确认：权责发生制；与成本的区别费用的确认：权责发生制；与成本的区别 14 4. 期间费用期间费用 管理费用管理费用(P333例例17)：组织和管理企业生产经营所发生的各种费用组织和管理企业生产经营所发生的各种费用(大杂烩大杂烩)

24、 u 开办费开办费 u 行政管理部门的一切费用行政管理部门的一切费用:工资福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、固定资产折旧、工资福利费、物料消耗、低值易耗品摊销、固定资产折旧、 办公费、差旅费办公费、差旅费 u 董事会的费用董事会的费用:董事会成员津贴、会议费、差旅费董事会成员津贴、会议费、差旅费 u 聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税聘请中介机构费、咨询费、诉讼费、业务招待费、房产税、车船使用税 u 土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费土地使用税、印花税、技术转让费、矿产资源补偿费、研究费用、排污费 u 生产车间和行政管理部门的固定资产修

25、理费生产车间和行政管理部门的固定资产修理费 商品流通企业管理费用不多的，可将相应的费用并入商品流通企业管理费用不多的，可将相应的费用并入“销售费用销售费用” 销售费用销售费用(P334例例18) ：企业销售商品和材料、提供劳务过程中发生的各种费用企业销售商品和材料、提供劳务过程中发生的各种费用 保险费、包装费、展览费、广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、保险费、包装费、展览费、广告费、商品维修费、预计产品质量保证损失、运输费、 装卸费、专设销售机构的职工薪酬、业务费、折旧费、销售机构固定资产修理费装卸费、专设销售机构的职工薪酬、业务费、折旧费、销售机构固定资产修理费 商品流通企业

26、进货过程中发生的运输费、装卸费、包装费、合理损耗、挑选整理费商品流通企业进货过程中发生的运输费、装卸费、包装费、合理损耗、挑选整理费 15 财务费用财务费用(P335例例19)：企业为筹集生产经营所需资金而发生的费用企业为筹集生产经营所需资金而发生的费用 n 利息支出利息支出 n 汇兑损益汇兑损益 n 筹资手续费筹资手续费 n 现金折扣现金折扣 六、利润六、利润 1. 利润的构成利润的构成 l 利润总额利润总额= 收入收入-费用费用+计入当期利润的利得计入当期利润的利得-计入当期利润的损失计入当期利润的损失 l 利润总额利润总额= 营业利润营业利润+营业外收入营业外收入-营业外支出营业外支出

27、l 营业利润营业利润= 营业收入营业收入-营业成本营业成本-营业税金及附加营业税金及附加-三项期间费用三项期间费用-资产减值损失资产减值损失-(+)公允公允 价值变动损益价值变动损益-(+)投资收益投资收益 l 净利润净利润=利润总额利润总额-所得税费用所得税费用 2. 本年利润的结转本年利润的结转(P337例例20) 16 3. 利润分配利润分配(本期的净利润本期的净利润+前期累积的未分配利润前期累积的未分配利润) u 弥补以前年度亏损弥补以前年度亏损(5年内用税前利润弥补；年内用税前利润弥补；5年后用净利润弥补年后用净利润弥补) u 提取法定盈余公积提取法定盈余公积(10%、50%) u

28、提取储备基金、企业发展基金、职工奖励及福利基金、利润归还投资提取储备基金、企业发展基金、职工奖励及福利基金、利润归还投资(没有固定比例没有固定比例) u 提取任意盈余公积提取任意盈余公积(没有固定比例，稳定股价没有固定比例，稳定股价) u 向投资者分配利润或股利向投资者分配利润或股利(优先股优先股普通股普通股股票股利股票股利现金股利现金股利) 企业以前年度亏损未弥补完，不得提取法定盈余公积金；在提取法定盈余公企业以前年度亏损未弥补完，不得提取法定盈余公积金；在提取法定盈余公 积金前，不得向投资者分配利润积金前，不得向投资者分配利润 4. 账务处理账务处理(P339340,例例21) 17 所得

29、税所得税 一、一、 所得税问题的产生所得税问题的产生(会计与税法的冲突会计与税法的冲突) 18 二、二、 所得税的背景知识所得税的背景知识 1. 两种观点两种观点 l 收益分配观：国家以收益分配观：国家以社会管理者的身份社会管理者的身份参与企业利润分配的所得参与企业利润分配的所得 l 费用观：所得税是费用，在计算净利润前扣除费用观：所得税是费用，在计算净利润前扣除 2. 世界范围内的所得税历史世界范围内的所得税历史 n 1799年年英国首次征收所得税，期间由于战争废止，英国首次征收所得税，期间由于战争废止，1842年将其重新开征并正式法年将其重新开征并正式法 作为永久性税种作为永久性税种 n

30、法国法国1890年开征所得税；年开征所得税； n 美国美国1909年开征所得税，年开征所得税，1913年立法成为永久性税种年立法成为永久性税种 n 1980年中国颁布第一部所得税法年中国颁布第一部所得税法中外合资经营企业所得税法中外合资经营企业所得税法 n 1983年年利改税后利改税后国有企业开始缴纳所得税国有企业开始缴纳所得税 n 1994年颁布年颁布企业所得税会计处理暂行规定企业所得税会计处理暂行规定，由此产生了所得税会计，由此产生了所得税会计 n 2006年年2月月15日：日：企业会计准则第企业会计准则第18号号所得税所得税，将其核算方法统一为，将其核算方法统一为 “资产负资产负 债表债

31、务法债表债务法” 19 三、三、 会计利润与应纳税所得额会计利润与应纳税所得额(两者不一定相同，有差异两者不一定相同，有差异) n 目标不同目标不同 (真实、完整反映会计信息；课税真实、完整反映会计信息；课税) n 立场立场 (企业、国家企业、国家) n 计算依据不同计算依据不同 (会计准则、税法会计准则、税法) 会计准则与税法的区别在于两个方面会计准则与税法的区别在于两个方面 l 确认收益实现和费用扣减的时间确认收益实现和费用扣减的时间(时间性差异时间性差异) l 费用的可扣减性费用的可扣减性(永久性差异永久性差异) 1. 会计利润会计利润 = 收入收入-费用费用 (会计准则角度会计准则角度

32、) 2. 应纳税所得额应纳税所得额 = 会计利润会计利润 - 不予计税的收入不予计税的收入 + 不予税前扣除的费用项目不予税前扣除的费用项目 (税税 法的角度法的角度) 会计利润和应纳税所得额是既有联系又相互区别的概念会计利润和应纳税所得额是既有联系又相互区别的概念 20 四、两种差异四、两种差异 A. 永久性差异永久性差异 l 会计准则与税法的口径不同造成的会计准则与税法的口径不同造成的 l 仅影响当期应纳税所得额仅影响当期应纳税所得额 l 未来不可转回未来不可转回 l 国债利息收入、治理三废的收益、罚款支出、滞纳金支出国债利息收入、治理三废的收益、罚款支出、滞纳金支出 B. 暂时性差异暂时

33、性差异 n 不仅影响不仅影响当期应纳税所得额当期应纳税所得额，还，还影响未来应纳税所得额影响未来应纳税所得额 n 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异(使未来应纳税所得额增加使未来应纳税所得额增加)递延所得税负债递延所得税负债 n 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异(使未来应纳税所得额减少使未来应纳税所得额减少)递延所得税资产递延所得税资产 n 暂时性差异暂时性差异 = 账面价值账面价值-计税基础计税基础 (资产、负债、特殊项目资产、负债、特殊项目) 永久性差异只影响当期，比较简单，所得税会计主要解决的是暂时性差异带来的相关问题永久性差异只影响当期，比较简单，所得税会计主要解决的是暂时性差异带来的相

34、关问题 21 五、五、 账面价值与计税基础账面价值与计税基础 A. 账面价值账面价值: 会计准则眼里的资产、负债和特殊项目会计准则眼里的资产、负债和特殊项目 l货币资金、交易性金融资产、应收款项、存货、长期股权投资、固定资产货币资金、交易性金融资产、应收款项、存货、长期股权投资、固定资产 l短期借款、短期借款、 应付款项、长期应付款应付款项、长期应付款 B. 计税基础：税法眼里的资产、负债和特殊项目计税基础：税法眼里的资产、负债和特殊项目 u 资产的计税基础资产的计税基础 = 未来可以税前列支的金额未来可以税前列支的金额 u 资产的计税基础资产的计税基础 = 账面价值账面价值-该项资产以前期间

35、已税前列支的金额该项资产以前期间已税前列支的金额 u 资产产生的暂时性差异资产产生的暂时性差异 = 账面价值账面价值-计税基础计税基础 资产取得时的入账价值与计税基础相同，后续计量由于会计准则与税法的规定不同，可能造成资产取得时的入账价值与计税基础相同，后续计量由于会计准则与税法的规定不同，可能造成 差异差异 C. 账面价值和计税基础存在差异的资产账面价值和计税基础存在差异的资产 固定资产、无形资产、交易性金融资产、可供出售金融资产、长期股权投资、其他计提减值准备的资产固定资产、无形资产、交易性金融资产、可供出售金融资产、长期股权投资、其他计提减值准备的资产 22 固定资产固定资产 p折旧方法

36、、折旧年限：会计准则与税法存在差异折旧方法、折旧年限：会计准则与税法存在差异 折旧方法折旧方法：会计准则可选择年限平均法、加速折旧法；税法可扣除的是年限平均法计：会计准则可选择年限平均法、加速折旧法；税法可扣除的是年限平均法计 算出的折旧算出的折旧 折旧年限折旧年限：会计准则按照固定资产能够为企业带来经济利益的期限估计确定的；税法：会计准则按照固定资产能够为企业带来经济利益的期限估计确定的；税法 对每一类固定资产的年限做出了规定对每一类固定资产的年限做出了规定 p固定资产减值准备：会计准则与税法存在差异固定资产减值准备：会计准则与税法存在差异 会计准则会计准则：计提的减值准备在税前扣除：计提的

37、减值准备在税前扣除 税法税法：计提的减值准备不允许税前扣除：计提的减值准备不允许税前扣除 p举例举例 P343例例22：应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异增加未来期间的应纳税所得额和应交所得税增加未来期间的应纳税所得额和应交所得税 P343例例23：可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税 23 无形资产无形资产 p内部研究开发形成的无形资产内部研究开发形成的无形资产：会计准则与税法存在差异：会计准则与税法存在差异 会计准则会计准则：研究阶段研究阶段的支出费用化；的支出费用化；开发阶段开发阶段不符合资本化的支出费用化，符合资

38、本不符合资本化的支出费用化，符合资本 化的支出资本化化的支出资本化 税法税法：只认开发阶段符合资本化的部分只认开发阶段符合资本化的部分；加计扣除，未形成无形资产的，按支出的；加计扣除，未形成无形资产的，按支出的 50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%加计扣除加计扣除 举例举例：P343例例24 p无形资产后续计量中无形资产后续计量中 ：会计准则与税法存在差异：会计准则与税法存在差异 会计准则会计准则：使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，每年应进行减值测试；计提的：使用寿命不确定的无形资产，不要求摊销，每年应进行减值测试；计提的

39、减值准备允许税前扣除减值准备允许税前扣除 税法税法：使用寿命不确定的无形资产也要求摊销；计提的减值准备不允许税前扣除：使用寿命不确定的无形资产也要求摊销；计提的减值准备不允许税前扣除 p举例举例 P344例例25：使用寿命不确定的无形资产：使用寿命不确定的无形资产 24 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 p交易性金融资产交易性金融资产：会计准则与税法存在差异：会计准则与税法存在差异 会计准则会计准则：账面价值是公允价值，承认公允价值变动损益账面价值是公允价值，承认公允价值变动损益 税法税法：计税基础是初始取得成本，不承认公允价值变动损益计

40、税基础是初始取得成本，不承认公允价值变动损益 举例举例：P344例例26 p可供出售金融资产可供出售金融资产 ：会计准则与税法存在差异：会计准则与税法存在差异 其他资产其他资产 p以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产以公允价值模式进行后续计量的投资性房地产 p计提了资产减值准备的各项资产：应收账款、长期股权投资、持有至到期投资等计提了资产减值准备的各项资产：应收账款、长期股权投资、持有至到期投资等 25 负债的计税基础负债的计税基础 p负债的计税基础负债的计税基础=账面价值账面价值-未来期间按照税法可税前扣除的金额未来期间按照税法可税前扣除的金额 一般而言，负债的确认与偿还不会影响企业的损

41、益，也不会影响其应纳税所得额，未一般而言，负债的确认与偿还不会影响企业的损益，也不会影响其应纳税所得额，未 来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可扣除的金额为来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可扣除的金额为0 计税基础计税基础=账面价值的负债：短期借款、应付票据、应付账款账面价值的负债：短期借款、应付票据、应付账款 计税基础计税基础账面价值的负债：预计负债账面价值的负债：预计负债 举例：举例：P345例例27 26 六、六、 暂时性差异：暂时性差异：资产、负债的账面价值与计税基础的差额资产、负债的账面价值与计税基础的差额 p应纳税暂时性差异：未来转回时增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税；

42、在该差异产应纳税暂时性差异：未来转回时增加转回期间的应纳税所得额和应交所得税；在该差异产 生的当期，生的当期，确认相关的递延所得税负债确认相关的递延所得税负债 资产的账面价值计税基础：该项资产未来期间产生的经济利益不能全部税前抵扣，两者资产的账面价值计税基础：该项资产未来期间产生的经济利益不能全部税前抵扣，两者 的差额需要交税，产生的差额需要交税，产生应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异 举例：举例：P345例例22 负债的账面价值计税基础：该项负债在负债的账面价值计税基础：该项负债在未来期间可以税前抵扣的金额为负数未来期间可以税前抵扣的金额为负数，即应在未，即应在未 来期间应纳税所得额的基础上调

43、增，来期间应纳税所得额的基础上调增，增加应纳税所得额和应交所得税金额增加应纳税所得额和应交所得税金额 p可抵扣暂时性差异：未来转回时可抵扣暂时性差异：未来转回时减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税减少转回期间的应纳税所得额和应交所得税；在该差异产；在该差异产 生的当期，生的当期，确认相关的递延所得税资产确认相关的递延所得税资产 资产的账面价值计税基础：资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法允许税前扣除资产的账面价值计税基础：资产在未来期间产生的经济利益少，按照税法允许税前扣除 的金额多，企业未来期间可以减少应纳税所得额并减少应交所得税，形成可抵扣暂时性差的金额多，企业未来期间可以减少应纳税

44、所得额并减少应交所得税，形成可抵扣暂时性差 异异 举例：举例：P346 27 负债的账面价值计税基础：未来期间按照税法规定构成负债的负债的账面价值计税基础：未来期间按照税法规定构成负债的全部或部分金额可以自未全部或部分金额可以自未 来应税经济利益中扣除来应税经济利益中扣除，减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，产生可抵扣暂时性，减少未来期间的应纳税所得额和应交所得税，产生可抵扣暂时性 差异差异 举例：举例：P346 七、七、 特殊项目产生的暂时性差异特殊项目产生的暂时性差异 未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异未作为资产、负债确认的项目产生的暂时性差异 广告费和业务宣传费支出广告费和业

45、务宣传费支出，不超过当年销售收入，不超过当年销售收入15%的部分准予扣除；的部分准予扣除；超过部分准予在以超过部分准予在以 后纳税年度结转扣除后纳税年度结转扣除。该类费用在发生时按照会计准则规定计入当期损益，不形成资产负债表。该类费用在发生时按照会计准则规定计入当期损益，不形成资产负债表 中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础的，两者之间的差异也形成暂时性差异中的资产，但按照税法规定可以确定其计税基础的，两者之间的差异也形成暂时性差异 可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异可抵扣亏损及税款抵减产生的暂时性差异 可抵扣亏损和税款抵减可抵扣亏损和税款抵减虽不是因资产负债的账面价值与计税基础不同产生的，