管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹课件

1、管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹1 管理会计学管理会计学 （第五版） 孙茂竹孙茂竹 文光伟文光伟 杨万贵杨万贵 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹2 第第1010章作业成本计算法章作业成本计算法 n10.1 10.1 作业成本计算法概述作业成本计算法概述 n10.2 10.2 作业成本计算法的基本理论作业成本计算法的基本理论 n10.3 10.3 作业成本计算作业成本计算 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹3 学习目标学习目标 n深入理解不同成本分类的作用深入理解不同成本分类的作用( (如成本按如成本按 习性分类与成本按可控性分类的异同等习性分类与成本按可控性分类的异同等

2、等等) )、不同成本概念之间的关系、不同成本概念之间的关系( (如作业如作业 成本与可控成本的区别和联系成本与可控成本的区别和联系),),从而掌从而掌 握成本分类的管理属性。握成本分类的管理属性。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹4 学习目标学习目标 n了解各种传统成本计算方法了解各种传统成本计算方法( (如品种法、如品种法、 分步法、分批法等分步法、分批法等) )和成本管理方法和成本管理方法( (如标如标 准成本法、责任成本法等准成本法、责任成本法等) )的历史承续关的历史承续关 系系, ,从而掌握各种成本核算方法与成本管从而掌握各种成本核算方法与成本管 理方法在不同环境中的结合应用

3、。理方法在不同环境中的结合应用。 n了解作业成本计算法的基本概念、基本理了解作业成本计算法的基本概念、基本理 论和基本方法论和基本方法, ,在此基础上进一步熟练掌在此基础上进一步熟练掌 握作业成本计算法的应用。握作业成本计算法的应用。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹5 10.1 10.1 作业成本计算法概述作业成本计算法概述 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹6 二十世纪七十年二十世纪七十年 代以来，随着社会化代以来，随着社会化 大生产和劳动生产率大生产和劳动生产率 的迅速提高，竞争日的迅速提高，竞争日 趋激烈。买方市场逐趋激烈。买方市场逐 步形成，从而要求企步形成，从而要求企

4、 业提供更加多样化和业提供更加多样化和 更具个性的产品和服更具个性的产品和服 务。务。 竞争与竞争与 作业成本计算法作业成本计算法 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹7 成本会计的目标呈现多元化：既成本会计的目标呈现多元化：既 要满足企业作为主体对外报告的需要，又要满足企业作为主体对外报告的需要，又 要满足企业不同管理者作为主体对内管理要满足企业不同管理者作为主体对内管理 的需要；成本会计的对象也从最初耗费形的需要；成本会计的对象也从最初耗费形 态的各种资源，到作业、作业中心、制造态的各种资源，到作业、作业中心、制造 中心乃至最后的产品。中心乃至最后的产品。 管理会计学第五版作业成本计算

5、法人大孙茂竹8 传统成本计算方法很难满足如此多传统成本计算方法很难满足如此多 层次管理的计算需要。层次管理的计算需要。 n现代制造业中间接费用的比重极大增加现代制造业中间接费用的比重极大增加 n间接费用的结构和可归属性也发生了很大间接费用的结构和可归属性也发生了很大 的改变的改变 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹9 可见，现代企业发生了引人注目可见，现代企业发生了引人注目 的变化：的变化： n作业观念已引起所有企业管理上的重视作业观念已引起所有企业管理上的重视 n制造过程中间接费用的比重和结构发生的制造过程中间接费用的比重和结构发生的 变化促使人们对间接费用分配方法进行深变化促使人们对

6、间接费用分配方法进行深 入思考入思考 这两个变化直接引发作业成本计这两个变化直接引发作业成本计 算法的产生。算法的产生。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹10 作业成本计算法作业成本计算法 法强调的决策相法强调的决策相 关性是指基于作关性是指基于作 业基础计算出的业基础计算出的 成本信息能满足成本信息能满足 企业生产经营决企业生产经营决 策多方面的需要。策多方面的需要。 决策有用性与决策有用性与 作业成本计算法作业成本计算法 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹11 在变化了的制造环境下，传统的在变化了的制造环境下，传统的 成本计算将会扭曲成本信息甚至使成本信成本计算将会扭曲成本信

7、息甚至使成本信 息完全丧失决策相关性。息完全丧失决策相关性。 主要表现在以下几个方面：主要表现在以下几个方面： 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹12 首先，传统成本计算在将间接费首先，传统成本计算在将间接费 用计入最终产品用计入最终产品( (或服务方面或服务方面) )采用单一的采用单一的 标准，并假定间接费用的支出有助于生产，标准，并假定间接费用的支出有助于生产， 这种情况在现代制造业中已发生改变。这种情况在现代制造业中已发生改变。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹13 其次，传统成本计算将间接费其次，传统成本计算将间接费 用按直接人工工时或机器工时分配给最用按直接人工工时或机

8、器工时分配给最 终产品或服务，终产品或服务， 必然会导致生产数量多必然会导致生产数量多 的产品要负担较多的间接费用，而生产的产品要负担较多的间接费用，而生产 数量少的产品则负担较少的间接费用。数量少的产品则负担较少的间接费用。 这种分配方式在假定间接费用随产量这种分配方式在假定间接费用随产量 变动而变动的前提下是合适的。变动而变动的前提下是合适的。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹14 最后，成本计算方法的决策相关最后，成本计算方法的决策相关 性还表现在确定系统化考核指标上。传统性还表现在确定系统化考核指标上。传统 成本计算虽然也有科学的责任会计系统和成本计算虽然也有科学的责任会计系统

9、和 标准成本计算方法等与之相适应来实现这标准成本计算方法等与之相适应来实现这 一目标，但这些方法在成本性态上缺乏必一目标，但这些方法在成本性态上缺乏必 然的联系，这也要求采用一种新的成本计然的联系，这也要求采用一种新的成本计 算法实现这些方法的融合。算法实现这些方法的融合。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹15 甲公司有甲公司有A A、B B、C C三种主打产品。三种主打产品。 B B产品是公司产量最高的产品，让产品是公司产量最高的产品，让CEOCEO刘刘 先生纳闷的是，竞争对手先生纳闷的是，竞争对手B B类产品的价格似乎类产品的价格似乎 总比公司的低。总比公司的低。 案例与思考案例与

10、思考 问题的提出问题的提出 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹16 “ “不知为何，竞争对手似乎总是可以压不知为何，竞争对手似乎总是可以压 低低B B产品的价格，让我们处于被动的局面产品的价格，让我们处于被动的局面”。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹17 “应该说，我们的生产效率未必应该说，我们的生产效率未必 比竞争对手低，而且我们刚上了一套计算比竞争对手低，而且我们刚上了一套计算 机控制的制造系统机控制的制造系统”。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹18 此外，此外，C C产品是公司获利的重要来产品是公司获利的重要来 源，源，“但从市场情况看，我们已经多次提但从市场情

11、况看，我们已经多次提 高了高了C C产品的价格，客户依然络绎不绝产品的价格，客户依然络绎不绝”。 “难道竞争对手对这个市场不感兴趣？难道竞争对手对这个市场不感兴趣？” 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹19 整个市场形势让人感到迷惑不解整个市场形势让人感到迷惑不解: : B B产品产量大，价格却上不去；产品产量大，价格却上不去；C C产品产品 的价格已经很高了，但好象还有提价的空的价格已经很高了，但好象还有提价的空 间。间。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹20 公司新上任的公司新上任的CFOCFO莫先生，通过数莫先生，通过数 周的工作，解开了这个谜。周的工作，解开了这个谜。 结

12、果令人吃惊结果令人吃惊 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹21 公司高估了产量高、工艺相对公司高估了产量高、工艺相对 简单的简单的B B产品的成本，同时大大低估了产品的成本，同时大大低估了C C 产品的成本。产品的成本。 也就是说，成本在也就是说，成本在B B、C C两种产品之两种产品之 间没有得到合理的分配。间没有得到合理的分配。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹22 工艺复杂、产量低的工艺复杂、产量低的C C产品，事实产品，事实 上没有承担其应分配的成本份额，而工艺上没有承担其应分配的成本份额，而工艺 简单、产量高的简单、产量高的B B产品则承担了过多的成本产品则承担了过多的

13、成本 份额。份额。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹23 “我们在制定价格的过程我们在制定价格的过程 中，依据了错误的成本信息中，依据了错误的成本信息”。 成本扭曲导致价格扭曲。成本扭曲导致价格扭曲。公司公司 将将B B产品的价格定得偏高，而产品的价格定得偏高，而C C产品产品 的价格则偏低。的价格则偏低。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹24 这样一来，竞争对手总是可以把这样一来，竞争对手总是可以把 与与B B类产品相竞争的产品价格压得很低；与类产品相竞争的产品价格压得很低；与 此相反，由于公司此相反，由于公司C C类产品的成本估计偏低，类产品的成本估计偏低， 所以竞争对手没

14、有太多的生存空间，而以所以竞争对手没有太多的生存空间，而以 低成本制定的偏低价格，则让低成本制定的偏低价格，则让C C类产品在市类产品在市 场上异常火爆。场上异常火爆。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹25 10.2 10.2 作业成本计算法的基本理论作业成本计算法的基本理论 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹26 作业成本法是把企业消耗作业成本法是把企业消耗 的资源按资源动因分配到作业以及把作的资源按资源动因分配到作业以及把作 业收集的作业成本按作业动因分配到成业收集的作业成本按作业动因分配到成 本对象的核算方法。本对象的核算方法。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹27

15、 作业成本核算的基础是作业成本核算的基础是“成本驱动因成本驱动因 素素”理论：理论： 生产导致作业的发生，作业消耗资源生产导致作业的发生，作业消耗资源 并导致成本的发生，产品消耗作业。并导致成本的发生，产品消耗作业。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹28 由此可见，作业成本的实质就是由此可见，作业成本的实质就是 在资源耗费和产品耗费之间借助作业来分在资源耗费和产品耗费之间借助作业来分 离、归纳、组合，然后形成各种产品成本离、归纳、组合，然后形成各种产品成本 及不同管理成本，是一种及不同管理成本，是一种融成本计算与成融成本计算与成 本管理为一体本管理为一体的管理方法。的管理方法。 管理会

16、计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹29 作业成本计作业成本计 算法以更加符合算法以更加符合 现实，结果也更现实，结果也更 加精确的成本分加精确的成本分 解替代了简单的解替代了简单的 成本分配。成本分配。 作业成本计算法作业成本计算法 的目标的目标 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹30 作业成本计算法的目标：作业成本计算法的目标： n区分增值作业和不增值作业，消除不增值区分增值作业和不增值作业，消除不增值 作业成本并使低增值作业成本达到最小。作业成本并使低增值作业成本达到最小。 n引入效率与效果，使低增值作业成本向高引入效率与效果，使低增值作业成本向高 增值作业成本转换，从而使经营过程中

17、展增值作业成本转换，从而使经营过程中展 开的增值活动衔接流畅，以改善产出。开的增值活动衔接流畅，以改善产出。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹31 n发现造成问题的根源并加以改正。发现造成问题的根源并加以改正。 n根除由不合理的假设与错误的成本分配根除由不合理的假设与错误的成本分配 造成的扭曲。造成的扭曲。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹32 作业成本法对成本的看法是作业成本法对成本的看法是“不不 同目的下有不同成本同目的下有不同成本”, ,产品成本是特定目产品成本是特定目 的下分配给一项产品的成本总和。的下分配给一项产品的成本总和。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹

18、33 波特兰电力公司波特兰电力公司(Portland Power (Portland Power Company, PPC)Company, PPC) 公用事业公司，其开单部公用事业公司，其开单部 为两类主要客户为两类主要客户-居民户和商业户提供帐居民户和商业户提供帐 户查询和帐单打印服务，目前有户查询和帐单打印服务，目前有120,000120,000个个 居民户和居民户和20,00020,000个商业户。个商业户。 案例与思考案例与思考 问题的解决问题的解决 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹34 现有两个因素正影响公司的获现有两个因素正影响公司的获 利：利： 一是行业竞争加剧，收费一

19、是行业竞争加剧，收费降降低；低； 二是市场规模扩大，预计居民户上升二是市场规模扩大，预计居民户上升 50%50%，商业户上升，商业户上升10%10%。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹35 35 目前公司正在满负荷运转，目前公司正在满负荷运转， 想要增加利润想要增加利润, ,需有良策对应。需有良策对应。 有何良策有何良策? ? 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹36 n良策一良策一 通过投资通过投资, ,扩大规模扩大规模, ,增加利润增加利润 投资成功的关键是投资成功的关键是? 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹37 经分析经分析PPCPPC公司认为：通过投资扩公司认为：通

20、过投资扩 大规模有两个不确定因素：一是增加的市大规模有两个不确定因素：一是增加的市 场规模中本公司所占有的份额场规模中本公司所占有的份额, ,二是增加的二是增加的 产能是否能达到保本点的要求。因而产能是否能达到保本点的要求。因而: : 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹38 n良策二良策二 通过外包通过外包, ,调整品种调整品种, ,增加利润增加利润 据何调整品种据何调整品种? 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹39 39 现有一地方劳务局愿按每户现有一地方劳务局愿按每户3.53.5 元（不分帐户类型）提供公司提供的帐户元（不分帐户类型）提供公司提供的帐户 查询和帐单打印服务。查询

21、和帐单打印服务。 外包成本外包成本 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹40 自营自营 成本成本 外包外包 成本成本 外包外包 成本成本 自营自营 成本成本 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹41 于是，于是，PPCPPC公司对两类客户单位成公司对两类客户单位成 本进行测试，发现公司目前按统一分配率本进行测试，发现公司目前按统一分配率 ( (查询次数：居民户查询次数：居民户18,00018,000次和商业户次和商业户 5,0005,000次次) )为基础分配总成本为基础分配总成本565,340565,340元，元， 并进行成本计算，有关计算如下图：并进行成本计算，有关计算如下图： 管

22、理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹42 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹43 按统一分配率为基础进行当前按统一分配率为基础进行当前 两类客户单位成本的计算，结果如下：两类客户单位成本的计算，结果如下： 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹44 成本成本/查询查询 565340/ 23000 （1） #查询查询 （2） 总成本总成本 （1） （2） #帐户帐户 （3） 成本成本/帐户帐户 （1） （2） （3） 居民户居民户24.58180004424401200003.69 商业户商业户24.585000122900200006.15 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹4

23、5 对上述计算结果管理当局认为对上述计算结果管理当局认为 存在问题存在问题: : n按此结果进行决策，由于两类客户的单按此结果进行决策，由于两类客户的单 位成本均高于地方劳务局的出价，因而位成本均高于地方劳务局的出价，因而 将两类客户全部移交地方劳务局将使公将两类客户全部移交地方劳务局将使公 司获得最大利益，但公司经营将空心化；司获得最大利益，但公司经营将空心化； 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹46 n管理局认为，由于业务的复杂性，商业户管理局认为，由于业务的复杂性，商业户 实际消耗的支持资源远远高于实际消耗的支持资源远远高于21.74%21.74%。如。如 商业户平均每张帐单商业户

24、平均每张帐单5050行，而居民户平均行，而居民户平均 每张只有每张只有1212行。行。 其他还有吗其他还有吗? ? 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹47 因此管理当局认为应提高成本信因此管理当局认为应提高成本信 息的决策有用性，釆用作业成本计算息的决策有用性，釆用作业成本计算 法。法。 首先，管理局为开单部确定了四首先，管理局为开单部确定了四 个作业个作业: : 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹48 作作 业业 成本动因成本动因 帐户开单帐户开单 单据审核单据审核 帐户查询帐户查询 通通 信信 行行 数数 帐帐 户户 数数 人工小时数人工小时数 发信数量发信数量 管理会计学第五

25、版作业成本计算法人大孙茂竹49 成本动因必须按两个标准选择：成本动因必须按两个标准选择： 1 1、成本动因与资源消耗及（或）支持、成本动因与资源消耗及（或）支持 业务的发生之间必须具有合理的因果关系。业务的发生之间必须具有合理的因果关系。 2 2、有关成本动因的数据必须是可获得、有关成本动因的数据必须是可获得 的。的。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹50 其次，制作一个描述作业流程、其次，制作一个描述作业流程、 资源及其相互关系的流程图（下图）。资源及其相互关系的流程图（下图）。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹51 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹52 再次，收集关

26、于成本和成本动因再次，收集关于成本和成本动因 在资源和作业实物流动的相关数据。在资源和作业实物流动的相关数据。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹53 每一作业中心所收集的成本每一作业中心所收集的成本 数据包括可追溯成本和成本动因的实物数据包括可追溯成本和成本动因的实物 流量。流量。 如下图中账户开单作业的可追溯成如下图中账户开单作业的可追溯成 本为本为235777235777元，包括打印机成本（元，包括打印机成本（5500055000 元）加支持开单活动的其他资源成本元）加支持开单活动的其他资源成本 （纸张、占地、计算机、开单人工）。（纸张、占地、计算机、开单人工）。 管理会计学第五版

27、作业成本计算法人大孙茂竹54 开单部作业中心开单部作业中心 间接成本总额间接成本总额:565,340元元 205,332元元 帐户查询帐户查询 3300人工小人工小 时时 62.22元元/人工人工 小时小时 35,384元元 通信通信 2800封信封信 12.64元元/封封 88,847元元 单据审核单据审核 20000个帐户个帐户 4.44元元/帐户帐户 成本对象成本对象 成本动因成本动因 实物流量实物流量: 可追溯成本可追溯成本 作业作业 成本动因实物流成本动因实物流 量量 单位动因成本单位动因成本 235,777元元 帐户开单帐户开单 行行 0.097元元/行行 商业帐户商业帐户 150

28、01500人工小时人工小时 10001000封信封信 行行 2000020000个帐户个帐户 居民帐户居民帐户 1800人工小时人工小时 1800封信封信 行行 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹55 最后，计算和解释新的作业信息。最后，计算和解释新的作业信息。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹56 成本动因成本动因 作业作业/资源（动资源（动 因量）因量） 可追溯可追溯 成本成本(元元) 成本动因成本动因 实物流量实物流量 单位动因单位动因 成本（元）成本（元） 帐户查询（人工帐户查询（人工 小时）小时） 通讯（信件）通讯（信件） 帐户开单（行数帐户开单（行数 ） 单据审核（帐

29、户单据审核（帐户 ） 205,332 35,384 235,777 88,847 3300人工小时人工小时 2800封信封信 行行 20000个帐户个帐户 62.2218 12.6371 0.09663 4.44235 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹57 居居 民民 户户 商商 业业 户户 单位动因单位动因 成成 本本 成本动因成本动因 实物流量实物流量 成成 本本成本动因成本动因 实物流量实物流量 成成 本本 帐户查询帐户查询 通通 讯讯 帐户开单帐户开单 单据审核单据审核 成本总额成本总额 帐户数量帐户数量 单位帐户成本单位帐户成本 传统单位帐户成本传统单位帐户成本 62.221

30、8 12.6371 0.09663 4.44235 1800小时小时 1800封信封信 行行 0 111999 22747 139147 0 273893 = 120000 = 2.28 = 3.69 1500小时小时 1000封信封信 行行 20000帐户帐户 93333 12637 96630 88847 291447 20000 = 14.57 = 6.15 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹58 居民户单位帐户成本居民户单位帐户成本2.282.28元比传元比传 统会计计算的单位帐户成本统会计计算的单位帐户成本3.693.69元低元低1.411.41 元，而商业户单位帐户成本元，而

31、商业户单位帐户成本14.5714.57元传统会元传统会 计计算的单位帐户成本计计算的单位帐户成本6.156.15元高元高8.428.42元。元。 管理当局认为传统方法低估商业帐户的管理当局认为传统方法低估商业帐户的 想法得到了证实。想法得到了证实。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹59 传统成传统成 本计算法和本计算法和作业作业 成本计算法对成本计算法对成成 本经济实质的理本经济实质的理 解不同。解不同。 产品成本产品成本 的经济实质的经济实质 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹60 传统成本计算法认为，成本的经传统成本计算法认为，成本的经 济实质是生产经营过程中所耗费的生产资济

32、实质是生产经营过程中所耗费的生产资 料转移的价值和劳动者为自己所创造价值料转移的价值和劳动者为自己所创造价值 的货币表现，即的货币表现，即C CV V。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹61 作业成本计算法认为，企业作业成本计算法认为，企业 管理深入到作业层次以后，企业成为满管理深入到作业层次以后，企业成为满 足顾客需要而设计的一系列作业的集合足顾客需要而设计的一系列作业的集合 体，从而形成了一个由此及彼、由内向体，从而形成了一个由此及彼、由内向 外的外的“作业链作业链”。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹62 每完成一项作业要消耗一定的每完成一项作业要消耗一定的 资源，而作业

33、的产出又形成一定的价值，资源，而作业的产出又形成一定的价值， 转移给下一个作业，按此逐步推移，直转移给下一个作业，按此逐步推移，直 到最终把产品提供给企业外部的顾客，到最终把产品提供给企业外部的顾客， 以满足他们的需要。以满足他们的需要。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹63 最终产品，作为企业内部一系列最终产品，作为企业内部一系列 作业的总产出，凝聚了各个作业上形成并作业的总产出，凝聚了各个作业上形成并 最终转移给顾客的价值。因此，最终转移给顾客的价值。因此，“作业链作业链” 同时也表现为同时也表现为“价值链价值链”，作业的推移，作业的推移， 同时也表现为价值在企业内部的逐步积累同时

34、也表现为价值在企业内部的逐步积累 和转移，最后形成和转移，最后形成转移给外部顾客的总价转移给外部顾客的总价 值，这个总价值即是产品的成本值，这个总价值即是产品的成本。 有何意义有何意义? ? 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹64 传统成传统成 本计算法和本计算法和作业作业 成本计算法下成本计算法下成成 本包含的内容不本包含的内容不 同。同。 成本的成本的 经济内容经济内容 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹65 在传统成本计算法下，产品成本是指其在传统成本计算法下，产品成本是指其 制造成本，只包括制造产品过程中与生产制造成本，只包括制造产品过程中与生产 产品直接有关的费用，而用于

35、管理和组织产品直接有关的费用，而用于管理和组织 生产的费用支出则作为期间费用处理。产生产的费用支出则作为期间费用处理。产 品成本按经济用途设置成本项目。品成本按经济用途设置成本项目。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹66 而在作业成本计算法下，产品成本则而在作业成本计算法下，产品成本则 是真正意义上完全成本，取决于一个产品是真正意义上完全成本，取决于一个产品 所耗费的所耗费的: : n作业种类作业种类 n每种作业的数量每种作业的数量 n每种作业的单位成本每种作业的单位成本 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹67 作业成本计算法认为，费用支出只要作业成本计算法认为，费用支出只要 是

36、合理的、有效的，都是对最终产出有益是合理的、有效的，都是对最终产出有益 的支出，因而都应计入产品成本。也就是的支出，因而都应计入产品成本。也就是 说，作业成本计算法强调费用支出的合理说，作业成本计算法强调费用支出的合理 性和有效性，而不论其是否与产出直接有性和有效性，而不论其是否与产出直接有 关。关。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹68 之所以采用这种处理方法是因为之所以采用这种处理方法是因为 作业成本计算法认为，并非所有的资源耗作业成本计算法认为，并非所有的资源耗 费都是有效的资源耗费，也并非所有的作费都是有效的资源耗费，也并非所有的作 业都可以增加转移给顾客的价值。业都可以增加转

37、移给顾客的价值。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹69 传统成传统成 本计算法和本计算法和作业作业 成本计算法下成本计算法下成成 本计算对象由于本计算对象由于 目的不同而有所目的不同而有所 不同。不同。 成本计算对象成本计算对象 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹70 传统成本计算一般以产品为成传统成本计算一般以产品为成 本计算对象或以某一步骤本计算对象或以某一步骤( (分步法分步法) )或某一或某一 批订单批订单( (分批法分批法) )为成本计算对象为成本计算对象, ,其目标其目标 主要是满足计算存货成本的需要，进而提主要是满足计算存货成本的需要，进而提 供有关企业财务状况和经

38、营成果的会计信供有关企业财务状况和经营成果的会计信 息。息。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹71 作业成本计算法要求成本信息作业成本计算法要求成本信息 不仅要反映企业财务状况和经营成果，还不仅要反映企业财务状况和经营成果，还 要满足成本控制和生产分析的要求。当作要满足成本控制和生产分析的要求。当作 业成本计算法将资源、作业、作业中心、业成本计算法将资源、作业、作业中心、 制造中心等概念引入成本控制时，就形成制造中心等概念引入成本控制时，就形成 了一个完整的作业成本体系。了一个完整的作业成本体系。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹72 作业成本计算的成本对象是多层作业成本计算的

39、成本对象是多层 次的，大体上可以分为资源、作业、作业次的，大体上可以分为资源、作业、作业 中心和制造中心等几个层次。中心和制造中心等几个层次。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹73 作业成本计算体系作业成本计算体系 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹74 资源资源 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹75 资源进入企业，并非都被消资源进入企业，并非都被消 耗；即使被消耗，也不一定都是对形成耗；即使被消耗，也不一定都是对形成 最终产出有意义的消耗。最终产出有意义的消耗。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹76 因此，作业成本计算法把资源因此，作业成本计算法把资源 作为成本

40、对象，是要在价值形成的最作为成本对象，是要在价值形成的最 初形态上反映被最终产品吸纳的有意初形态上反映被最终产品吸纳的有意 义的资源耗费价值。义的资源耗费价值。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹77 在这个环节成本管理要处理两个方面的在这个环节成本管理要处理两个方面的 问题：问题： 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹78 一是区分有用消耗和无用消耗，一是区分有用消耗和无用消耗， 把无用消耗价值予以单独汇集，而只把把无用消耗价值予以单独汇集，而只把 有用消耗的资源价值分解到作业中去。有用消耗的资源价值分解到作业中去。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹79 二是要区别消耗资源

41、的作业状二是要区别消耗资源的作业状 况，看资源是如何被消耗的，找到资源动况，看资源是如何被消耗的，找到资源动 因，按资源动因把资源耗费价值分别分解因，按资源动因把资源耗费价值分别分解 计入吸纳这些资源的不同作业中去。计入吸纳这些资源的不同作业中去。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹80 作业作业 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹81 作业是指企业生产过程中作业是指企业生产过程中 的各工序和环节。从作业成本计算角的各工序和环节。从作业成本计算角 度看，作业是基于一定的目的、以人度看，作业是基于一定的目的、以人 为主体、消耗一定资源的特定范围内为主体、消耗一定资源的特定范围内 的工

42、作。的工作。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹82 (1) (1)作业是以人为主体的工作。作业是以人为主体的工作。 (2)(2)作业消耗一定的资源。作业以人作业消耗一定的资源。作业以人 为主体，要消耗一定的人力资源；作业是人力为主体，要消耗一定的人力资源；作业是人力 作用于物的工作，因而也要消耗一定的物质资作用于物的工作，因而也要消耗一定的物质资 源。源。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹83 (3) (3)区分不同作业的标志是作业目的。区分不同作业的标志是作业目的。 (4)(4)对于一个生产程序不尽合理的制对于一个生产程序不尽合理的制 造业，作业可以区分为增值作业和非增值作业

43、。造业，作业可以区分为增值作业和非增值作业。 这里，非增值作业虽然也消耗资源，但并不是这里，非增值作业虽然也消耗资源，但并不是 合理消耗。合理消耗。 (5)(5)作业的范围可以被限定。作业的范围可以被限定。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹84 常见的分类方法是将作业常见的分类方法是将作业 按作业水平的不同，分为单位水按作业水平的不同，分为单位水 平作业、批水平作业、产品水平平作业、批水平作业、产品水平 作业及设备水平作业四类。作业及设备水平作业四类。 作业作业 的的 分类分类 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹85 单位水平作业单位水平作业是生产单位产品时所从是生产单位产品时所

44、从 事的作业，例如直接材料和直接人工成本事的作业，例如直接材料和直接人工成本 等，这种作业的成本与产量成比例变动，等，这种作业的成本与产量成比例变动， 如果产量增加一倍时，则直接人工成本也如果产量增加一倍时，则直接人工成本也 会增加一倍。会增加一倍。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹86 批水平作业批水平作业是生产每批产品而从是生产每批产品而从 事的作业，例如对每批产品的机器准事的作业，例如对每批产品的机器准 备、订单处理、原料处理、检验及生备、订单处理、原料处理、检验及生 产规划等。产规划等。 这种作业的成本与产品批数成比这种作业的成本与产品批数成比 例变动，是该批产品所有单位产品的

45、例变动，是该批产品所有单位产品的 固定（或共同）成本。固定（或共同）成本。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹87 例如机器从生产某批产品，例如机器从生产某批产品， 转向生产另一批产品时，就需要转向生产另一批产品时，就需要 对机器进行准备。当生产批数愈对机器进行准备。当生产批数愈 多时，机器准备成本就愈多，但多时，机器准备成本就愈多，但 与产量多少无关。与产量多少无关。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹88 产品水平作业产品水平作业是为支援各种产品是为支援各种产品 的生产而从事的作业，这种作业的目的的生产而从事的作业，这种作业的目的 是服务于各项产品的生产与销售。例如是服务于各项

46、产品的生产与销售。例如 对一种产品编制材料清单、数控规划、对一种产品编制材料清单、数控规划、 处理工程变更、测试线路等。处理工程变更、测试线路等。 这种作业的成本与单位数和这种作业的成本与单位数和 批数无关，但与生产产品的品种成比例批数无关，但与生产产品的品种成比例 变动。变动。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹89 设备水平作业设备水平作业是为维持是为维持 工厂生产而从事的作业，例如工厂工厂生产而从事的作业，例如工厂 管理、暖气及照明及厂房折旧等。管理、暖气及照明及厂房折旧等。 这种作业的成本，为全部生产产品这种作业的成本，为全部生产产品 的共同成本。的共同成本。 管理会计学第五版作

47、业成本计算法人大孙茂竹90 作业中心作业中心 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹91 作业中心是负责完成某一作业中心是负责完成某一 项特定产品制造功能的一系列作业的项特定产品制造功能的一系列作业的 集合。作业中心既是成本汇集中心，集合。作业中心既是成本汇集中心， 也是责任考核中心。也是责任考核中心。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹92 一般说来，作业中心是基于管理一般说来，作业中心是基于管理 的目的而不是专门以成本计算为目的设置的目的而不是专门以成本计算为目的设置 或划定的，传统制造企业的经营过程被习或划定的，传统制造企业的经营过程被习 惯地分为材料采购、产品生产和产品销售惯地

48、分为材料采购、产品生产和产品销售 这三个环节，而按照作业成本计算理论，这三个环节，而按照作业成本计算理论， 这三个环节都可以称为作业中心。这三个环节都可以称为作业中心。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹93 制造中心制造中心 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹94 制造中心作为成本计算对象，制造中心作为成本计算对象， 实质上是指计算制造中心产出的产品的实质上是指计算制造中心产出的产品的 成本。一般地，一个大型制造企业总可成本。一般地，一个大型制造企业总可 以划定为若干制造中心，划定制造中心以划定为若干制造中心，划定制造中心 的依据是各制造中心只生产某一种产品的依据是各制造中心只生

49、产某一种产品 或某个系族多种产品。或某个系族多种产品。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹95 10.3 10.3 作业成本计算作业成本计算 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹96 在在“决策相决策相 关性关性”这个理论基这个理论基 点上，作业成本计点上，作业成本计 算法可以归纳为算法可以归纳为 “作业消耗资源，作业消耗资源， 产品消耗作业产品消耗作业”。 作业成本计算法作业成本计算法 的成本计算程序的成本计算程序 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹97 因此，作业成本计算的基本程因此，作业成本计算的基本程 序就是要把资源耗费价值予以分解并分序就是要把资源耗费价值予以分解并分

50、 配给作业，再将各作业汇集的价值分配配给作业，再将各作业汇集的价值分配 给最终产品或服务。给最终产品或服务。 这一过程可以分为三个步骤。这一过程可以分为三个步骤。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹98 确认作业中心，确认作业中心， 将资源耗费价值将资源耗费价值 归集到各作业中心归集到各作业中心 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹99 这一步骤只是价值归集过程。这一步骤只是价值归集过程。 在作业成本计算法下价值归集的方向受在作业成本计算法下价值归集的方向受 两方面的限制：两方面的限制： 一是资源种类；一是资源种类； 二是作业中心种类。二是作业中心种类。 管理会计学第五版作业成本计算

51、法人大孙茂竹100 在实务操作中，对某制造中在实务操作中，对某制造中 心的每一作业中心都按资源类别设立资心的每一作业中心都按资源类别设立资 源库，把该制造中心所耗资源价值归集源库，把该制造中心所耗资源价值归集 到各资源库中去。到各资源库中去。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹101 如对圆珠笔生产制造中心，分别如对圆珠笔生产制造中心，分别 对制芯和制壳这两个作业中心设立材料费、对制芯和制壳这两个作业中心设立材料费、 动力费、折旧费、办公费等资源库。这样，动力费、折旧费、办公费等资源库。这样， 可以从资源耗费的最初形态上把握各种资可以从资源耗费的最初形态上把握各种资 源归集到各作业中心的

52、状况。源归集到各作业中心的状况。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹102 确认作业，确认作业， 将作业中心汇集的各资源耗费价值将作业中心汇集的各资源耗费价值 予以分解并分配到各作业成本库中予以分解并分配到各作业成本库中 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹103 作业确认后，一般不得轻易发生作业确认后，一般不得轻易发生 变动。这样，在对资源库资源耗费价值进变动。这样，在对资源库资源耗费价值进 行分配时，面临的是已确定的作业种类。行分配时，面临的是已确定的作业种类。 我们为每一项作业设立一个成本库，该成我们为每一项作业设立一个成本库，该成 本计算步骤就演化为如何将资源库价值结本计算步

53、骤就演化为如何将资源库价值结 转到作业库这一具体分配问题。转到作业库这一具体分配问题。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹104 在成本分配过程中，各资源在成本分配过程中，各资源 库价值要根据资源动因一项一项分配到库价值要根据资源动因一项一项分配到 各作业中去。这样，我们可以为每个作各作业中去。这样，我们可以为每个作 业库按资源类别设立作业资源要素，将业库按资源类别设立作业资源要素，将 每个作业库各作业资源要素价值相加就每个作业库各作业资源要素价值相加就 形成了作业成本库价值。形成了作业成本库价值。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹105 将各作业成本库价值将各作业成本库价值 分

54、配计入最终产品成本计算单，分配计入最终产品成本计算单， 计算完工产品成本计算完工产品成本 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹106 应为制造中心投产的每一种应为制造中心投产的每一种 ( (或批或批) )产品设立成本计算单，在每一张产品设立成本计算单，在每一张 成本计算单中还应按该产品生产所涉及成本计算单中还应按该产品生产所涉及 作业种类开立作业成本项目。作业种类开立作业成本项目。 这样，该成本计算步骤就是要把各这样，该成本计算步骤就是要把各 作业成本库的价值结转到各产品成本计作业成本库的价值结转到各产品成本计 算单上，这一步骤反映的作业成本计算算单上，这一步骤反映的作业成本计算 规则是：

55、产出量的多少决定着作业的耗规则是：产出量的多少决定着作业的耗 用量。用量。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹107 在把作业库成本计入各产品成本在把作业库成本计入各产品成本 计算单以后，如何得出完工产品成本是一计算单以后，如何得出完工产品成本是一 个简单的问题。如果把作业成本计算法应个简单的问题。如果把作业成本计算法应 用于财务会计，则在期末有必要在完工产用于财务会计，则在期末有必要在完工产 品与在产品之间分配成本品与在产品之间分配成本( ( 此问题在后面此问题在后面 结合实例说明结合实例说明) )，如果认为作业成本计算法，如果认为作业成本计算法 只是一种管理会计手段，则用成本计算单只

56、是一种管理会计手段，则用成本计算单 追踪到产品全面完工即可。追踪到产品全面完工即可。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹108 作业成本计算作业成本计算 举例举例 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹109 某服装厂现有定编员工某服装厂现有定编员工5050人，按人，按 缝纫、平整两个中心组织生产。缝纫缝纫、平整两个中心组织生产。缝纫 中心每月可提供中心每月可提供4 0004 000机时，平整中机时，平整中 心每月可提供心每月可提供2 0002 000机时。机时。 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹110 产品批产品批 别别 名称名称 件数件数单位材料单位材料 (主料主料) 定额

57、定额 (元元) 需用工时定需用工时定 额（工时）额（工时） 完工状况完工状况 缝纫缝纫平整平整 001 002 衬衣衬衣 纯毛大衣纯毛大衣 4000 10 40 500 1 6 0.5 3 本月完工本月完工3000 件本月完工件本月完工 表表105 105 本月生产作业规划本月生产作业规划 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹111 资源资源 项目项目 材材 料料工资费工资费动力费动力费折旧费折旧费办公费办公费合合 计计 主料主料辅料辅料 金额金额 （元）（元） 170000100004000070005000018000295000 表表106 106 本月资源耗费计算表本月资源耗费计算

58、表 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹112 作业作业 参数参数 或费用或费用 定定 单单 生产生产 规划规划 采购采购剪裁剪裁缝纫缝纫平整平整生产生产 协调协调 厂部厂部编外编外合计合计 人员定编人员定编 耗电度数耗电度数 001号未完号未完 工状态工状态 未完工产品本未完工产品本 作业完工作业完工 率率 折折 旧旧 费费 办办 公公 费费 4 400 2000 3000 6 1000 5000 3000 3 100 1000 2000 2 1000 5000 1000 10 2500 200 0% 14000 500 8 3000 800 0% 10000 500 7 500 600

59、0 2500 8 1500 7000 5500 250 10000 1000 50000 18000 材材 料料 费费本月实耗主料本月实耗主料170000元；实耗辅料元；实耗辅料10000元，其中，专属元，其中，专属001： 9500元元 专属专属002： 500元元 表表107 107 主要参数及专属费用表主要参数及专属费用表 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹113 作业名作业名 称称 量化单位量化单位 (作业动因作业动因) 衡量参数衡量参数产品消耗产品消耗 001批批002批批其它批其它批 定单定单 生产规生产规 划划 采采 购购 剪剪 裁裁 缝缝 纫纫 平平 整整 生产协生产协

60、调调 厂厂 部部 定单份数定单份数 规划次数规划次数 采购次数采购次数 剪裁次数剪裁次数 缝纫工时缝纫工时(定额定额) 平整工时平整工时(定额定额) 协调次数协调次数 价价 值值 40 30 82 82 3860 1530 50 1 1 80 80 3800 1500 30 1 1 2 2 60 30 30 38 28 0 0 0 0 0 表表108 108 作业衡量参数表作业衡量参数表( (作业动因量化表作业动因量化表) ) 管理会计学第五版作业成本计算法人大孙茂竹114 思考题思考题 n为什么说传统的成本计算方法丧失了决策的相为什么说传统的成本计算方法丧失了决策的相 关性关性? ? n决策