注税财务与会计第十二章

1、第十二章流动负债一、本章概述（一）内容提要本章系统阐述了应付账款、应付票据、应交税费、短期借款、预收账款、应付职工薪酬、应付股利、其他应交 款、以现金结算的股份支付、交易性金融负债和其他应付款等流动负债的界定及主要会计处理。考生应重点掌握如下知识点：1. 应付账款的现金折扣处理；2. 应交增值税的会计处理；3. 应交消费税的会计处理，特别是委托加工应税消费品的会计处理；4. 应交营业税的会计处理；5. 预收账款的报表列示方法；6. 应付职工薪酬的内容、费用归属科目及非货币性福利的会计处理；7. 以现金结算的股份支付的会计处理；8. 交易性金融负债的会计处理。12.1 流动负债12.1.1短期借

2、款短期借款是指企业向银行或其他金融机构等借入的期限在一年以下（含一年）的各种借款。主要账务处理如下:1. 借入时：借：银行存款贷：短期借款2. 提取利息时：借：财务费用贷：应付利息3. 归还本息时：借：短期借款应付利息贷：银行存款12.1.2应付及预收账款（一）应付账款1. 应付账款指因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的债务。2. 应付账款的入账时间应以与所购买物资所有权有关的风险和报酬已经转移或劳务已经接受为标志。3. 应付账款的入账金额按将来的应付金额入账。4. 如果存在现金折扣，则入账金额按总价法确认，将来因早交款而享有的现金折扣计入付款当期的“财务费 用”。5. 无法偿付或无需支付

3、的应付账款的会计处理：借：应付账款贷：营业外收入【要点提示】重点记住应付账款现金折扣的会计处理和无法偿付的应付账款的会计处理。（二）预收账款预收账款是买卖双方协议商定，由购货方预先支付一部分货款向供应方而发生的一项负债。1. “预收账款”的双重性。企业在收到预收款项时，先列入“预收账款”的贷方，此时该项目表现为一项负债；等到企业发岀商品时，按 总的价税款列入“预收账款”的借方，由于预收款会小于实际价税款，在企业发出商品后“预收账款”的余额一般 为借方，其本质为应收的性质，等同于“应收账款”。在期末列报时，如果截止期末“预收账款”为借方余额则应 列入应收账款项，如为贷方余额则列入预收账款项。如果

4、企业在预收账款业务不多时，可用“应收账款”来代替， 其列报方式等同。2. “预收账款”的列报方法根据“应收账款”和“预收账款”明细账的借方余额之和记入“应收账款”项，而根据明细账的贷方余额之和 记入“预收账款”项。【要点提示】掌握预收账款的列报方法。12.1.3 应付票据（一）带息应付票据的会计处理1. 签发并承兑票据时：借：材料采购应交税费应交增值税（进项税额）贷：应付票据2.6月30日12月31日计提利息时：借：财务费用贷：应付利息3. 偿付票据本息时：借：应付票据应付利息贷：银行存款（二）不带息应付票据的会计处理1. 签发并承兑票据时：借：材料采购应交税费应交增值税（进项税额）贷：应付票

5、据2. 偿付票款时：借：应付票据贷：银行存款【要点提示】重点掌握带息票据利息计提的会计处理。12.1.4 应付职工薪酬（一）职工薪酬的内容（1 ）职工工资、奖金、津贴和补贴；（2）职工福利费；（3）社会保险费，即五险：医疗保险金、养老保险金、失业保险金、工伤保险金和生育保险金。（4）住房公积金；（5）工会经费和职工教育经费；（6 ）非货币性福利；（7）辞退福利；（8）其他与获得职工提供的服务相关的支岀，如以现金结算的股份支付、以权益工具结算的股份支付。【要点提示】掌握职工薪酬的构成内容。经典例题-1【2011年多选题】下列各项中，应在“应付职工薪酬”科目核算的有（）。A. 企业集体福利机构人员

6、的工资B. 无偿向职工提供的自有住房每期应计提的折旧C. 按董事会批准的现金结算股份支付协议授予的股票增值权在可行权日之后发生的公允价值变动金额D. 鼓励职工自愿接受裁减而给予的经济补偿E. 企业职工个人储蓄性养老保险正确答案ABCD答案解析选项E,个人储蓄性养老保险是我国多层次养老保险体系的一个组成部分，是由职工自愿参加、自 愿选择经办机构的一种补充保险形式，它不属于企业给予职工的薪酬，不通过“应付职工薪酬”科目核算。（二）职工薪酬的确认和计量1. 职工薪酬确认的原则企业应当在职工为其提供服务的会计期间，将除辞退福利外的应付的职工薪酬确认为负债，并根据职工提供服 务的受益对象，分别计入资产成

7、本或当期损益。会计分录如下：借：生产成本（一线工人薪酬）制造费用（生产管理人员薪酬）管理费用（行政人员薪酬）销售费用（销售人员薪酬）研发支岀（从事研发人员的薪酬）在建工程（从事工程建设人员的薪酬）贷：应付职工薪酬【要点提示】记住薪酬的费用归属方向。2. 职工薪酬的确认和计量（1 ）货币性职工薪酬 计量应付职工薪酬时，国家规定了计提基础和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。 没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。对于在职工提供服务的会计期末以后一年以上到期的应付职工薪酬，企业应当选择恰当的折现率，以应付职工薪酬折现后的金额计入相关资产成本

8、或当期损益。应付职工薪酬金额与其折现后的金额相差不大的，也可按照未折 现金额计入相关资产成本或当期损益。（2）非货币性职工薪酬 企业以其自产产品或外购商品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值和相关税费，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。经典例题2【基础知识题】甲公司是一家生产洗衣机的企业，有职工 200名，其中一线生产工人为 180名，总 部管理人员为20名，2008年3月，甲公司决定以其生产的洗衣机作为福利发给职工。该洗衣机的单位成本为2000元，单位计税价格为 3000元，适用的增值税率为17%消费税率为5%则甲公司的账务处理如下：（1）决定

9、发放非货币性福利时：借：生产成本 631800 = 3000X180X（ 1+17% 管理费用70200 = 3000X20X（ 1+17% 贷：应付职工薪酬702000（2）实际发放时：借：应付职工薪酬702000贷：主营业务收入600000应交税费一一应交增值税（销项税额）102000借：主营业务成本400000贷：库存商品400000借：营业税金及附加30000贷：应交税费一一应交消费税30000【要点提示】掌握以产品发给职工所追加的资产成本额或当期损益额的计算。经典例题3【单选题】甲公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17% 2011年1月甲公司董事会决定将本公司生产的500件产

10、品作为福利发放给公司管理人员。该批产品的单件成本为 1.2万元，市场销售价格为每件 2万元（不含增值税）。甲公司在 2011年因该项业务应计入管理费用的金额为（）万元。A. 600B.770C.1000D.1170正确答案D答案解析相关的会计分录如下：借：管理费用1170贷：应付职工薪酬1170借：应付职工薪酬1170贷：主营业务收入1000应交税费一一应交增值税（销项税额）170借：主营业务成本600贷：库存商品600 企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关 资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬。租赁住房等资产供职工无偿使用的，应当

11、根据受益对象，将每期应 付的租金计入相关资产成本或当期损益，并确认应付职工薪酬。【要点提示】掌握无偿提供给职工住房或汽车时资产成本额或当期损益额的计算。经典例题-4【基础知识题】甲公司决定为企业的部门经理每人租赁住房一套，并提供轿车一辆，免费使用，所 有轿车的月折旧为1万元，所有外租住房的月租金为1.5万元，则甲公司的账务处理如下：(1) 计提轿车折旧时：借：管理费用10000贷：应付职工薪酬10000借：应付职工薪酬10000贷：累计折旧10000(2)确认租金费用借：管理费用15000贷：应付职工薪酬15000借：应付职工薪酬15000贷：银行存款15000 难以认定受益对象的非货币性福利

12、，直接计入管理费用和应付职工薪酬。(3)向职工提供企业支付了补贴的商品或服务 如果合同规定职工在取得住房等商品或服务后至少应提供服务的年限，企业应将岀售商品或服务的价格与其 成本间的差额，作为长期待摊费用处理，在合同规定的服务年限内平均摊销，根据受益对象分别计入相关资产成本 或当期损益。 如果合同没有规定职工在取得住房等商品或服务后至少应提供服务的年限，企业应将岀售商品或服务的价格 与其成本间的差额，作为对职工过去提供服务的一种补偿，直接计入向职工岀售商品或服务当期的损益。经典例题5【基础知识题】2011年初甲公司为稳定管理队伍，与 10名中层管理人员签订如下协议： (1)以每 套50万元的价

13、格售予每位管理人员一套公寓；( 2)每位管理人员必须自协议签订之日起服务 10年，如违约则由公 司无偿收回公寓。此协议于2011年初生效并当即执行。甲公司在2010年11月以每套80万元的价格购入10套公寓， 假定不考虑相关税费。答案解析甲公司的会计处理如下： 2010年11月购入公寓时：借：固定资产800贷：银行存款800 2011年初执行协议时：借：银行存款500长期待摊费用300贷：固定资产800 2011年分摊长期待摊费用时：借：管理费用30贷：长期待摊费用30 假如协议并未要求服务年限及其他附加条件，则2011年初执行协议时：借：银行存款500管理费用300贷：固定资产800【要点提

14、示】掌握补贴的会计处理。（三）辞退福利的会计处理借：管理费用贷：应付职工薪酬【要点提示】掌握辞退福利的费用归属。（四）以现金结算的股份支付1. 股份支付的概念2. 现金结算的股份支付的概念3. 现金结算的股份支付的会计处理原则 对职工以现金结算的股份支付，应当按照企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价 值计量。除授予后立即可行权的以现金结算的股份支付外，授予日一般不进行会计处理。 按照资产负债表日企业承担的以股份或其他权益工具为基础计算确定的负债的公允价值重新计量，将当期取 得的服务计入相关资产成本或费用，同时确认应付职工薪酬。 在可行权日之后，企业不再调整等待期内确认的成

15、本费用，应付职工薪酬的公允价值变动计入当期损益（公 允价值变动损益）。例15 （教材P238） 2001年11月，B公司董事会批准了一项股份支付协议。协议规定，2002年1月1日,公司为其200名中层以上管理人员每人授予100份现金股票增值权，这些管理人员必须在该公司连续服务3年，即可自2004年12月31日起根据股价的增长幅度可以行权获得现金。该股票增值权应在2006年12月31日之前行使完毕。B公司估计，该股票增值权在负债结算之前每一个资产负债表日以及结算日的公允价值和可行权后的每份股票 增值权现金支岀额如表 12 -3所示。表12-3单位：元年份公允价值支付现金2002142003152

16、004181620052120200625第一年有20名管理人员离开 A公司，B公司估计三年中还将有 15名管理人员离开；第二年又有10名管理人员离开公司，公司估计还将有 10名管理人员离开；第三年又有15名管理人员离开。假定：第三年末有70人行使了股份增值权，第四年末有50人行使了股份增值权，第五年末剩余35人全部行使了股份增值权。（1）费用和应付职工薪酬计算过程见表12-4。表12- 4单位：元年份负债计算（1）支付现金（2）当期费用（3）2002(200 - 35)X 100X14X1/3=77 00077 0002003(200- 40)X 100X15X2/3=160 00083 0

17、002004(200 - 45 - 70)X 100X18= 153 00070X100X16= 112 000105 0002005(200- 45- 70- 50)X 100X21= 73 50050X100X20= 100 00020 500200673 500 73 500 = 035X100X25= 87 50014 000总额299 500299 500其中：本期（3）=本期（1）-上期（1）+本期（2）2）会计处理： 2002年1月1日授予日不作处理。 2002年12月31日借：管理费用77 000贷：应付职工薪酬一一股份支付77 000 2003年12月31日借：管理费用83

18、000贷：应付职工薪酬一一股份支付83 000 2004年12月31日借：管理费用105 000贷：应付职工薪酬一一股份支付105 000借：应付职工薪酬一一股份支付112 000112 000贷：银行存款 2005年12月31日借：公允价值变动损益20 500贷：应付职工薪酬一一股份支付20 500借：应付职工薪酬一一股份支付100 000贷：银行存款100 000 2006年12月31日借：公允价值变动损益14 000贷：应付职工薪酬一一股份支付14 000借：应付职工薪酬一一股份支付87 500贷：银行存款87 500经典例题-6【2011年单选题】以现金结算的股份支付在可行权日之后，应

19、当在相关负债结算前的每个资产负债表日及结算日，对负债的公允价值重新计量并将其变动金额计入（）。A.管理费用B.公允价值变动损益C.资本公积D.营业外收入正确答案B答案解析对于以现金结算的股份支付在可行权日之后，在每个资产负债表日负债的公允价值变动计入公允价值变动损益。12.1.5应交税费（一）应交增值税1. 增值税的抵扣凭证（1 ）增值税专用发票（2 ）完税凭证（3）收购免税农产品的收购凭证（4 ）运费单据【要点提示】记住这四个抵扣凭证及免税农产品收购凭证和运费单据的内扣比例。2. 一般纳税人涉及增值税的一般会计处理（1）购入商品时借：库存商品应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款（2）销

20、售商品时借：银行存款贷：主营业务收入应交税费 应交增值税（销项税额）（3）交纳增值税时借：应交税费一一应交增值税（已交税金）贷：银行存款3. 一般纳税人的特殊会计处理（1 ）购入免税农产品借：材料采购（收购免税农产品的按收购凭证的87%入账）应交税费应交增值税（进项税额）（收购免税农产品的按收购凭证的13%扣税）贷：银行存款【要点提示】记住抵扣比例。（2）视同销售的会计处理业务范围会计处理 将自产的、委托加工的物 资和购买的物资用于分红 将自产的、委托加工的物 资和购买的物资用于对外投 资 将自产的、委托加工的物 资和购买的物资用于捐赠A.业务的会计分录借：应付利润长期股权投资应付职工薪酬贷：

21、主营业务收入或其他业务收入应交税费 应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）同时结转成本： 将自产的、委托加工的物 借：主营业务成本或其他业务成本资用于集体福利或个人消费 将自产的、委托加工的物 资用于其他非应税项目 将自产的、委托加工的物 资用于在建工程存货跌价准备 贷：库存商品或原材料 如果涉及消费税的还需如下分录： 借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税B. 当自产的、委托加工的和购买的物资用于捐赠时：借：营业外支岀存货跌价准备 贷：库存商品（账面余额）应交税费 应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额） 应交消费税（按计税价计算消费税额）C. 当自产的、委托加工的物资用于在

22、建工程时： 借：在建工程存货跌价准备贷：库存商品（账面余额）应交税费 应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额） （如果是动产性质的生产用固定资产工程领用本企业产品则无此项）应交消费税（按计税价计算消费税额）【要点提示】掌握视同销售与不予抵扣业务的差异。(3)不予抵扣的会计处理业务范围会计处理将购买的物资或接受的劳务用于借：在建工程在建工程 将购买的物资或接受的劳务用于 集体福利或个人消费 将购买的物资或接受的劳务用于 其他非应税项目 因企业管理不善造成存货盘亏时其进项税额不予抵扣 购进不属于生产用动产设备的固定资产应付职工薪酬待处理财产损益存货跌价准备贷：库存商品（按账面成本结转）或原材

23、料等应交税费 应交增值税（进项税额转岀）于动产类生产线则无须进项税额转岀）（如果该工程属【要点提示】记住业务内容，尤其与视同销售业务区分开来。另外，需掌握其账务处理（4 ）转岀多交或少交增值税 转岀少交增值税借：应交税费一一应交增值税（转岀未交增值税）贷：应交税费 未交增值税 转岀多交增值税借：应交税费一一未交增值税贷：应交税费一一应交增值税（转岀多交增值税）经典例题7【2009年单选题】企业缴纳上月应交未交的增值税时，应借记“（）A. 应交税费一应交增值税（转岀未交增值税）B. 应交税费一未交增值税科目C. 应交税费一应交增值税（转岀多交增值税）D. 应交税费一应交增值税（已交税金）正确答案

24、B答案解析企业缴纳上月的增值税应该通过“应交税费一一未交增值税”核算。经典例题-8【2011年多选题】为详细核算企业应缴纳增值税的计算、解缴和抵扣等情况，下列各项中属于企业应在“应交增值税”明细科目下设置的专栏有（）。A. 进项税额B.已交税金C.未交增值税D.岀口退税E.增值税检查调整正确答案ABD答案解析选项 C, “未交增值税”是与“应交增值税”平行的二级明细科目；选项E,关于增值税检查后的账户调整，应设立“应交税费一一增值税检查调整”专门账户，它不属于“应交增值税”明细科目下设置的专栏。4. 小规模纳税人的会计处理【要点提示】记住小规模纳税人在购入商品时、销售商品时会计处理原则（二）应

25、交消费税1. 一般会计处理借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税【要点提示】记住消费税的归属科目。2. 特殊会计处理（1）用应税消费品用于在建工程、对外投资和其他非生产机构方面，此业务的本质就是增值税部分所讲的视同 销售行为。 用应税消费品用于对外投资和其他非生产机构方面A. 借：长期股权投资贷：主营业务收入或其他业务收入应交税费 应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）B. 同时结转成本：借：主营业务成本或其他业务成本存货跌价准备贷：库存商品或原材料C. 计算应交消费税借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税 用应税消费品用于在建工程时借：在建工程存货跌价准备贷：库存商品（账面余额）

26、 应交税费应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）应交消费税（按计税价计算消费税额）【要点提示】掌握账务处理，注意与增值税的视同销售联系在一起理解（2）委托加工应税消费品如果收回后直接用于对外销售的由受托方代交的消费税计入加工物资的成本： 借:委托加工物资贷：银行存款或应付账款如果收回后再加工然后再出售的。A.由受托方代交的消费税先计入“应交税费一一应交消费税”的借方：借：应交税费应交消费税贷：银行存款B. 最终产品岀售时，按总的应交消费税计入“应交税费一一应 交消费税”的贷方：借：营业税金及附加贷：应交税费 应交消费税C. 最后，再补交其差额即可。受托方受托加工或翻新改制金银首饰， 交

27、纳消费税时借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税【要点提示】对于委托加工应税消费品的会计处理，考生应重点掌握消费税与加工物资成本的关系。委托加工 物资的入账成本计算是单选题的常见选材，委托加工物资入账成本的构成因素是多选题的常见选材。经典例题9【单选题】甲公司为增值税一般纳税人。2009年1月1日，甲公司发出一批实际成本为240万元的原材料，委托乙公司加工应税消费品，收回后直接对外出售。2009年5月30日，甲公司收回乙公司加工的应税消费品并验收入库。甲公司根据乙公司开具的增值税专用发票向乙公司支付加工费12万元、增值税2.04万元，另支付消费税28万。假定不考虑其他因素，甲公司收回该批应税

28、消费品的入账价值为（）万元。A. 252B.254.04C.280D.282.04正确答案C 委托加工物资收回后继续生产应税消费品时，消费税不计入收回物资的成本，计入“应交税 费一一应交消费税”科目。如果用于直接岀售或者是生产非应税消费品，消费税计入收回物资成本。甲公司收回应 税消费品的入账价值=240 + 12 + 28= 280 （万元）。（三）其他应交税费税费种类费用归属营业税1. 营业税金及附加2. 固定资产清理3. 记入“营业外收支”（转让无形资所有权）资源税1. 将应税资源作为产品销售时，资源税记入： 营业税金及附加2. 将应税资源自产自用时，资源税记入： 生产成本 制造费用3.

29、收购未税矿产品时，代扣代缴的资源税记入： 材料采购土地增值税1. 营业税金及附加（主营房地产）2. 固定资产清理（连同土地使用权一并清理房屋建筑物）3. 记入“营业外收支”（转让无形资产所有权）房产税、车船税、印花税、城镇土地使用税记入“管理费用”城市维护建设税和教育费附加的比较作为流转税的附加税记入“营业税金及附加”矿产资源补偿费1. 管理费用2. 材料采购耕地占用税在建工程所得税详见第十五章所得税专题讲解【要点提示】 记住这些税费的科目归属。经典例题10【2010年单选题】企业缴纳的下列印花税中，应计入相应资产账面价值的有（）。A. 企业自行开发新技术成功因申请专利而缴纳的印花税B. 承租人因签订融资租赁合同而缴纳的印花税C. 企业在证券交易市场购买另一公司的普通股股票并作为可供岀售金融资产核算而缴纳的印花税D. 企业在非货币性资产交换过程中因取得普通股股权而缴纳的印花税E. 债权人在债务重组过程中因取得债务人的普通股股票（作为交易性金融资产核算）而缴纳的印花税正确答案ABCD答案解析选项E,为受让的交易性金融资产支付的印花税应计入投资收益科目。经典例题11【2010年单选题】下列各项税金中，应计入相关资产成本的有（）。A. 般纳税企业因购进原材料而支付的增值税B. 由受托方代扣代交的委托